02.04.2015р. м. Київ К/9991/19535/11
Вищий адміністративний суд України у складі: суддя Карась О.В. - головуючий, судді Олендер І.Я., Рибченко А.О.,
при секретарі судового засіданні Гончар Н.О.,
розглянув у судовому засіданні касаційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «Миргород Транс Сервіс» (далі - Товариство)
на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 28.09.2010
та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 10.03.2011
зі справи № 2а-1725/10/1670
за позовом Товариства
до Миргородської об'єднаної державної податкової інспекції Полтавської області (далі - Інспекція)
про визнання дій неправомірними та скасування актів індивідуальної дії.
За результатами розгляду касаційної скарги Вищий адміністративний суд України
Позов подано про: визнання неправомірним та скасування акта перевірки від 24.06.2009 № 121/23-418/35025778; визнання неправомірними та скасування податкових повідомлень-рішень від 09.07.2009 № 0000592301/0, від 09.07.2009 № 0000582301/0, від 09.07.2009 № 0000741702/0, а також рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 09.07.2009 № 0001362303.
Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 28.09.2010 провадження у справі в частині позовних вимог щодо визнання неправомірним акта перевірки від 24.06.2009 № 121/23-418/35025778 закрито; в решті позову відмовлено.
Постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 10.03.2011 назване рішення суду першої інстанції скасовано в частині відмови у задоволенні позовних вимог про скасування рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 09.07.2009 № 0001362303 в частині накладення на позивача 3 648 750 грн. штрафу; у цій частині позов задоволено; в решті постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 28.09.2010 залишено без змін.
Посилаючись на невідповідність висновків судів вимогам чинного законодавства та фактичним обставинам даної справи, Товариство звернулося до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просить скасувати оскаржувані судові акти та повністю задовольнити позов.
Вивчивши матеріали справи, перевіривши відповідність висновків судів наявним у матеріалах справи доказам, правильність застосування судами норм матеріального права та дотримання ними процесуальних норм, обговоривши доводи касаційної скарги, Вищий адміністративний суд України не вбачає підстав для задоволення розглядуваних касаційних вимог з урахуванням такого.
Попередніми судовими інстанціями у розгляді справи встановлено, що Інспекцією було проведено планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 20.12.2007 по 31.12.2008. За наслідками цієї перевірки податковим органом складено акт від 24.06.2009 № 121/23-418/35025778 та прийнято:
податкове повідомлення-рішення від 09.07.2009 № 0000592301/0, за яким Товариству визначено податкове зобов'язання з податку на прибуток у сумі 99373,01 грн. (у тому числі 65817,65 грн. за основним платежем та 33555,36 грн. за штрафними санкціями);
податкове повідомлення-рішення від 09.07.2009 № 0000582301/0, відповідно до якого позивача зобов'язано сплатити податкове зобов'язання з ПДВ у сумі 5702,95 грн. (у тому числі 1613,35 грн. за основним платежем та 4089,60 грн. за штрафними санкціями);
податкове повідомлення-рішення від 09.07.2009 № 0000741702/0, згідно з яким Товариству визначено податкове зобов'язання з податку з доходів найманих працівників у сумі 256,50 грн. (у тому числі 85,50 грн. за основним платежем та 171 грн. за штрафними санкціями);
рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 09.07.2009 № 0001362303, відповідно до якого позивача притягнуто до відповідальності у вигляді штрафу в сумі 8 865 350 грн.
Однією з підстав для оспорюваних донарахувань з податку на прибуток та з податку на додану вартість став висновок податкового органу про невідображення платником у складі податкових зобов'язань попередньої оплати за товар, отриманої від товариства з обмеженою відповідальністю «Завод Спецсталь ГКР» та від державного унітарного підприємства «Україна», у періоді фактичного одержання цих коштів.
Відповідно до підпункту 11.3.1 пункту 11.3 статті 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» датою збільшення валового доходу вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), що підлягають продажу, у разі продажу товарів (робіт, послуг) за готівку - дата її оприбуткування в касі платника податку, а за відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного надання результатів робіт (послуг) платником податку.
Згідно з підпунктом 7.3.1 пункту 7.3 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» датою виникнення податкових зобов'язань з поставки товарів (робіт, послуг) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку як оплата товарів (робіт, послуг), що підлягають поставці, а у разі поставки товарів (робіт, послуг) за готівкові грошові кошти - дата їх оприбуткування в касі платника податку, а при відсутності такої - дата інкасації готівкових коштів у банківській установі, що обслуговує платника податку;
або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) платником податку.
Факт порушення наведених законодавчих приписів Товариством у касаційній скарзі не заперечується, а відтак підстави для невизнання наданої судами правової оцінки обставин справи по цьому епізоду відсутні.
Також під час перевірки Інспекцією зроблено висновок про списання позивачем запасів (автошин, акумуляторних батарей) за відсутності первинних документів на підтвердження правомірності такого списання, наслідком чого стало заниження платником приросту балансової вартості запасів на загальну суму 204 903,08 грн.
Пунктом 5.9 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» передбачено, що платник податку веде податковий облік приросту (убутку) балансової вартості товарів (крім тих, що підлягають амортизації, та цінних паперів), сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів (далі - запасів) на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції, витрати на придбання та поліпшення (перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових витрат згідно з цим Законом (за винятком тих, що отримані безкоштовно).
У разі коли балансова вартість таких запасів на кінець звітного періоду перевищує їх балансову вартість на початок того ж звітного періоду, різниця включається до складу валових доходів платника податку у такому звітному періоді.
У разі коли балансова вартість таких запасів на кінець звітного періоду є меншою за їх балансову вартість на початок того ж звітного періоду, різниця включається до складу валових витрат платника податку у такому звітному періоді.
Таким чином, вирівнювання бази оподаткування податку на прибуток (при обчисленні якої було попередньо враховано витрати на придбання запасів за правилом «першої події») відбувається наприкінці звітного періоду за наслідками ведення платником податкового обліку приросту (убутку) балансової вартості запасів на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції, витрати на придбання та поліпшення (перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових витрат згідно з цим Законом (за винятком тих, що отримані безкоштовно), в порядку пункту 5.9 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». Адже невикористані у господарській діяльності запаси (у складі незавершеного виробництва, готової продукції), вартість яких була включена до валових витрат платника за правилом «першої події», відображаються у податковому обліку платника як приріст запасів, що збільшує оподатковуваний дохід платника.
У справі, що переглядається, суди погодилися з висновком податкового органу про неподання платником необхідних первинних документів на підтвердження факту списання придбаних автошин та акумуляторів у зв'язку з їх використанням у господарській діяльності. Зокрема, Товариством не було представлено документів з відомостями щодо сумарного пробігу використаних автошин для перевірки їх списання у відповідності з Експлуатаційними нормами середнього ресурсу пневматичних шин колісних транспортних засобів і спеціальних машин, виконаних на колісних шасі, затвердженими наказом Міністерства транспорту та зв'язку України від 20.05.2006 № 488, а також доказів досягнення наробітку середнього ресурсу списаних позивачем акумуляторних батарей установленої норми (згідно з Експлуатаційними нормами середнього ресурсу акумуляторних свинцевих стартерних батарей колісних транспортних засобів і спеціальних машин, виконаних на колісних шасі, затвердженими наказом Міністерства транспорту та зв'язку України від 20.05.2006 № 489) як підстави для їх списання.
Іншими мотивами для висновку Інспекції про заниження позивачем бази оподаткування податку на прибуток стали виявлені обставини щодо включення Товариством до валових витрат вартості поліпшень основних фондів у сумі понад 10% сукупної вартості основних фондів на початок звітного року на порушення вимог підпункту 8.7.1 пункту 8.7 статті Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», щодо передчасного включення до складу валових витрат у вересні 2008 року витрат на придбання дизпалива, які фактично були понесені у жовтні 2008 року.
Факт вчинення вказаних правопорушень платником також не заперечується.
Крім того, під час податкової перевірки Інспекцією було виявлено факт включення платником до податкового кредиту сум ПДВ на підставі касових чеків на суму, що перевищує гранично допустимий розмір готівкових розрахунків між суб'єктами господарювання протягом одного дня.
Так, згідно з абзацом першим підпункту 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» податкова накладна видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача, та є підставою для нарахування податкового кредиту. Як виняток з цього правила, підставою для нарахування податкового кредиту при поставці товарів (послуг) за готівку чи з розрахунками картками платіжних систем, банківськими або персональними чеками у межах граничної суми, встановленої Національним банком України для готівкових розрахунків, є належним чином оформлений товарний чек, інший платіжний чи розрахунковий документ, що підтверджує прийняття платежу постачальником від отримувача таких товарів (послуг), з визначенням загальної суми такого платежу, суми податку та податкового номера постачальника.
Абзацом шостим цього ж пункту передбачено, що касові чеки, які містять суму поставлених товарів (послуг), загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального номера, але без визначення податкового номера постачальника) є підставою для нарахування податкового кредиту без отримання податкової накладної. При цьому з метою такого нарахування загальна сума поставлених товарів (послуг) не може перевищувати 200 гривень за день (без урахування податку на додану вартість).
З огляду на наведену норму Закону суди цілком об'єктивно погодилися з висновком Інспекції про те, що касові чеки на суму покупки понад вказаний граничний розмір не можуть слугувати підтвердженням права платника на податковий кредит.
Підставою для нарахування позивачеві оспорюваної суми податкового зобов'язання з податку на доходи найманих працівників став факт порушення Товариством правил надання податкової пільги, визначених у підпункті 6.1.1 пункту 6.1 статті 6 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» (як це зафіксовано у пункті 3.7 розділу 3 акта перевірки).
Так, за змістом цієї норми Закону платник податку має право на зменшення суми загального місячного оподатковуваного доходу, отримуваного з джерел на території України від одного працедавця у вигляді заробітної плати, на суму податкової соціальної пільги у розмірі, що дорівнює 50 відсоткам однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на місяць), встановленої законом на 1 січня звітного податкового року, - для будь-якого платника податку.
Суди обох попередніх інстанцій погодилися з висновком податкового органу про те, що неправильне позивачем обчислення суми розглядуваної податкової пільги по 6 працівникам Товариства мало наслідком ненадходження до бюджету податку з доходів фізичних осіб у загальному розмірі 85 грн., що обумовлює законність донарахування податку по цьому епізоду.
Також під час податкової перевірки Інспекцією було виявлено факт неоприбуткування позивачем одержаної у перевіреному періоді готівки на загальну суму 1 773 070 грн.
Так, пунктом 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637, передбачено, що уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.
Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.
В силу вимог пункту 3.7 цього Положення приймання одержаної з банку готівки в касу та видача готівки з каси для здавання її до банку оформляються відповідними касовими ордерами (прибутковим або видатковим) з відображенням такої касової операції в касовій книзі.
Документом, що свідчить про здавання виручки до банку, є відповідна квитанція до прибуткового документа банку на внесення готівки, засвідчена підписами відповідальних осіб банку та відбитком печатки (штампа) банку. Документом, що свідчить про здавання виручки до банку через інкасаторів, є копія супровідної відомості до сумки з готівковою виручкою (готівкою), засвідчена підписом та відбитком печатки інкасатора-збирача.
Пунктом 4.2 названого Положення передбачено, що усі надходження і видачу готівки в національній валюті підприємства відображають у касовій книзі. Кожне підприємство (юридична особа), що має касу, веде одну касову книгу для обліку операцій з готівкою в національній валюті (без урахування кас відокремлених підрозділів).
Втім, як встановили суди, у перевіреному періоді позивачем взагалі не велася касова книга, на Товаристві був відсутній журнал реєстрації прибуткових і видаткових касових документів.
А відтак суди цілком об'єктивно підтримали правову позицію відповідача щодо наявності у діях Товариства ознак правопорушення, за яке установлена відповідальність статтею 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки».
У той же час апеляційний суд вірно зазначив, що на час вчинення позивачем розглядуваного правопорушення строк застосування штрафних санкцій за порушення правил оприбуткування готівки був врегульований статтею 250 Господарського кодексу України, якою передбачено, що адміністративно-господарські санкції можуть бути застосовані до суб'єкта господарювання протягом шести місяців з дня виявлення порушення, але не пізніше як через один рік з дня порушення цим суб'єктом встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності, крім випадків, передбачених законом.
А відтак апеляційний суд цілком правомірно визнав незаконним застосування контролюючим органом до позивача штрафу поза межами річного строку з дня вчинення цих правопорушень та обґрунтовано задовольнив позовні вимоги у відповідній частині.
Таким чином, оскільки висновки суду апеляційної інстанції ґрунтуються на наявних у матеріалах справи доказах та відповідають вірному правозастосуванню, то підстав для скасування оскаржуваної постанови Харківського апеляційного адміністративного суду та задоволення касаційних вимог Товариства не вбачається.
Керуючись статтями 160, 167, 220, 221, 223, 224, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України
1. Касаційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «Миргород Транс Сервіс» залишити без задоволення.
2. Постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 10.03.2011 зі справи № 2а-1725/10/1670 залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і може бути переглянута Верховним Судом України в порядку статей 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий суддя: О.В. Карась
судді:І.Я. Олендер
А.О. Рибченко