31 березня 2015 року м. Київ К/800/26468/14
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
Головуючого Кошіля В.В.
Суддів Моторного О.А.
Олендера І.Я.
при секретарі Калініні О.С.
за участю представників позивача - Дремлюха О.М., Томенка Р.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Вінницькій області
на постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 29.04.2014
та постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 10.02.2014
у справі № 802/3537/13-а
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю-підприємства «Авіс»
до Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Вінницькій області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень
Товариство з обмеженою відповідальністю-підприємство «Авіс» звернулось до суду з позовом про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Вінницькій області від 13.08.2013 № 0004382202, № 0004392202, № 0004402202, № 0004412202, № 0004462203.
Постановою Вінницького окружного адміністративного суду від 10.02.2014 позов задоволено частково; визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 13.08.2013 № 0004382202, № 0004392202, № 0004402202, № 0004412202; в задоволенні решти позовних вимог відмовлено; стягнуто з Державного бюджету України на користь ТОВ-підприємства «Авіс» судові витрати в розмірі 2 226,09 грн. шляхом їх безспірного списання органом Державної казначейської служби України із рахунку Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Вінницькій області.
Постановою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 29.04.2014 постанову суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог скасовано; визнано протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення № 0004462203 від 13.08.2013; стягнуто на користь позивача судовий збір у розмірі 311,51 грн. з Державного бюджету України; в іншій частині постанову суду першої інстанції залишено без змін.
В касаційній скарзі відповідач просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій; прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права.
Позивач в запереченнях на касаційну скаргу просить залишити її без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін, як такі, що відповідають правильному застосуванню норм матеріального та процесуального права.
Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що за результатами проведеної планової документальної виїзної перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01 по 31.12.2012, складено акт № 42/2202/13304871 від 30.07.2013, в якому зафіксовані порушення: пп. 138.1.1 п. 138.1, п. 138.2, п. 138.4, п. 138.8 ст. 138 ПК України, а саме: заниження податку на прибуток на 539 194 грн. та завищення від'ємного значення об'єкту оподаткування на 2 740 627 грн.; пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14, п. п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1 ст. 200, п. 201.1 ст. 201 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на 877 564 грн. та завищено залишок від'ємного значення на 201 545 грн.; п. 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління НБУ від 15.12.2004 № 637, щодо неоприбуткування (неповного оприбуткування) готівки в розмірі 30 000 грн. у книзі обліку розрахункових операцій.
На підставі результатів проведеної перевірки, 13.08.2013 відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення:
- № 0004382202 про нарахування грошових зобов'язань з податку на прибуток підприємств в розмірі 808 791 грн., в т.ч.: 539194 грн. основного платежу та 269 597 грн. штрафних (фінансових) санкцій;
- № 0004392202 про зменшення суми від'ємного значення з податку на прибуток підприємств в розмірі 2 740 627 грн.;
- № 0004402202 про нарахування грошових зобов'язань з податку додану вартість в розмірі 1 316 347 грн., в т.ч.: 877 564 грн. основного платежу та 438 783 грн. штрафних (фінансових) санкцій;
- № 0004412202 про зменшення суми від'ємного значення з податку на додану вартість на 201 545 грн.;
- № 0004462203 про нарахування суми штрафних (фінансових) санкцій за порушення правил обігу готівки в розмірі 150 000 грн.
Підставою прийняття оскаржуваних рішень слугували висновки відповідача, що господарські операції позивача із ПП «Продекс», ТОВ «Арт-Компані», СФГ «Аграрій» носять безтоварний характер та не спричиняють реального настання правових наслідків.
Матеріалами справи встановлено, що між позивачем (покупець) та ТОВ «Продекс» (постачальник) був укладений договір поставки № ДА 30 від 26.01.2012, відповідно до умов якого постачальник зобов'язувався поставити та передати у власність покупця товар (насіння соняшника врожаю 2011 року), а покупець зобов'язувався прийняти і оплатити товар в порядку та на умовах, визначених цим договором.
Факт виконання умов зазначеного договору судами обох інстанцій встановлено з підтвердженням матеріалів справи, а саме: видатковою та податковою накладними, платіжним дорученням, товарно-транспортною накладною.
Оцінка реальності господарської операції позивача із ПП «Продекс» вже надавалася судом у межах розгляду адміністративної справи № 802/2308/13-а.
Так, постановою Вінницького окружного адміністративного суду від 03.06.2013 у справі № 802/2308/13-а, яка набрала законної сили, встановлено, що сукупність первинних, платіжних, звітних та інших документів, які зазвичай супроводжують такого роду операції, підтверджує фактичне здійснення господарської операції між сторонами, що виникла на підставі договору поставки № ДА 30 від 26.01.2012 року. У межах розгляду вказаної справи досліджено також усі первинні документи бухгалтерського обліку, що супроводжували дану господарську операцію. Такі первинні документи визнано належними та достатніми доказами в підтвердження реальності такої.
Відповідно до ч. 1 ст. 72 Кодексу адміністративного судочинства України обставини, встановлені судовим рішенням в адміністративній, цивільній або господарській справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді інших справ, у яких беруть участь ті самі особи або особа, щодо якої встановлено ці обставини.
Також, між позивачем (покупець) та ТОВ «Арт-Компані» (постачальник) укладено договір поставки № МТП-12 від 03.08.2012, відповідно до умов якого постачальник зобов'язується передати у власність покупця товар (олію соняшникову нерафіновану І ґатунку), а покупець прийняти та оплатити такий товар.
Факт виконання умов вказаного договору судами попередніх інстанцій встановлено з підтвердженням матеріалів справи, а саме: видатковими та податковими накладними, платіжними дорученнями.
Щодо господарських операцій позивача з контрагентом СФГ «Аграрій», то податковий орган посилався на протоколи допиту робітників СФГ «Аграрій», які пояснили, що зернова продукція не вирощувалась, а тому, на думку відповідача, є безтоварними господарські операції по продажу соняшника позивачу, а наявність у позивача видаткових та податкових накладних, отриманих від СФГ «Аграрій» за умови встановлення факту нездійснення господарських операцій, є обов'язковою, але не виключною підставою для віднесення зазначених у цих накладних сум до витрат та податкового кредиту.
Як встановлено в судовому порядку, на підставі ухвали Вінницького міського суду Вінницької області проведено вилучення оригіналів первинних бухгалтерських документів, які відображають фінансово-господарські взаєморозрахунки між позивачем та СФГ «Аграрій».
Згідно постанови Господарського суду Вінницької області від 09.07.2013 по справі № 902/855/13 за позовом ТОВ «Авіс» до СФГ «Аграрій» про стягнення заборгованості, де предметом господарського спору були дані господарські операції. Згідно вказаного рішення встановлено, що СФГ «Аграрій» на виконання вимог договору поставив на адресу позивача товар згідно видаткових накладних на загальну суму 1 939 092,18 грн. Розмір коштів перерахованих позивачем на рахунок СФГ «Аграрій» становить 2 130 000 грн. Відтак, рішенням господарського суду Вінницької області від 09.07.2013 року встановлено факт поставок товару від СФГ «Аграрій» до позивача, проведену оплату за їх поставки, тобто підтверджено реальне здійснення господарських операцій між сторонами.
Відповідно до ч. 1 ст. 72 КАС України обставини, встановлені судовим рішенням в адміністративній, цивільній або господарській справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді інших справ, у яких беруть участь ті самі особи або особа, щодо якої встановлено ці обставини.
Згідно висновку експертизи, призначеної в рамках розгляду даної справи, судовим експертом Зубрицькою І.Ю. визнано такими, що документально не підтверджуються висновки податкового органу про порушення позивачем вимог Податкового кодексу України в частині заниження податкових зобов'язань із податку на прибуток та податку на додану вартість.
Також, актом перевірки встановлено нездійснення обліку готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО, а саме: згідно фіскального чеку № 884 від 13.06.2012 фактична сума виторгу 255 351,77 грн., а оприбуткована в книзі обліку РРО - 225 351,77 грн.
Відповідно до касових ордерів від 13.06.2012 № 21261, № 21262, № 21296, № 21298, № 21299, № 21354, № 21355 виручка з офісу надійшла до каси підприємства в сумі 255 351,77 грн., в результаті чого не оприбуткованою була сума 30 000 грн. так як у КОРО вчинено запис 225 351,77 грн. замість 255 351,77 грн.
Задовольняючи частково позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що позивачем доведено безпідставність винесення відповідачем податкових повідомлень-рішень від 13.08.2013 № 0004382202, № 0004392202, № 0004402202, № 0004412202; при прийнятті податкового повідомлення-рішення № 0004462203 від 13.08.2013 податковий орган діяв на підставі та в межах наданих повноважень, а також у спосіб встановлений Законом, тому підстави для визнання його протиправним та скасування відсутні.
Скасовуючи рішення суду першої інстанції в частині, апеляційний адміністративний суд мотивував своє рішення тим, що в касу підприємства 13.06.2012 було внесено саме 255 351,77 грн., а не 225 352,77 грн.; в КОРО відображено 225 352,77 грн. готівкових коштів, в результаті описки, яка не вплинула на податкові зобов'язання чи інші показники податкової звітності підприємства, тобто замість цифри « 5» зазначено « 2» та машинально продубльовано в колонках.
Суд касаційної інстанції не може погодитись з таким висновком апеляційного адміністративного суду, з огляду на наступне.
Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 за № 40/10320, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК) (абзаци перший, другий, третій пункту 2.6 Положення).
Статтею 1 Указу Президента України від 12.06.1995 № 436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» установлено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу, зокрема, за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.
Таким чином, пунктом 2.6 Положення передбачено два механізми оприбуткування готівки залежно від способу фіксації її надходження в касу: прибуткові касові ордери або фіскальні звітні чеки (РК).
Отже, у разі проведення готівкових розрахунків з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 вищевказаного Положення оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій: фіксація повної суми фактичних надходжень готівки у касових ордерах та відображення на їх підставі готівки у касовій книзі. У випадку проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО оприбуткуванням готівки є відображення повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних РК) та здійснення обліку зазначених готівкових коштів у КОРО.
Невиконання будь-якої з цих дій є порушенням порядку оприбуткування готівки, за яке встановлена відповідальність (абзац третій статті 1 Указу Президента України від 12.06.1995 № 436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки»).
Таким чином, у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій: фіксація повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних РК) та відображення на їх підставі готівки у повному обсязі у КОРО.
Оскільки матеріалами справи встановлено неповне оприбуткування готівкових коштів у КОРО, які надійшли згідно фіскальних звітних чеків РРО, тому висновок суду першої інстанції про правомірність застосування до позивача штрафних санкцій податковим повідомленням-рішенням № 0004462203 від 13.08.2013 є вірним та таким, що узгоджується з правильним застосуванням норм матеріального права.
Згідно з пп. 14.1.27 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Відповідно до п. 138.1 ст. 138 зазначеного Кодексу витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування податком на прибуток підприємств, складаються із витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктами 138.5, 138.10-138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Згідно з п. 138.2 ст. 138 цього Кодексу витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України).
Норми вказаного Кодексу передбачають як підставу для невключення до витрат лише випадок повної відсутності будь-яких розрахункових платіжних документів, а тому неможливість віднесення до витрат підприємства сум, що не підтверджені будь-якими документами взагалі.
Однак, як встановлено судами, всі необхідні первинні бухгалтерські документи на отримання товару були у позивача в наявності та надані для перевірки; договори, укладені між позивачем та вищевказаними контрагентами не були визнані недійсними в установленому законодавством порядку.
Установлення додаткових обмежень щодо складу витрат платника податку, крім тих, що зазначені в цьому розділі, не дозволяється (п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу України).
Згідно з пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до п. 198.1 ст. 198 цього Кодексу право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Згідно з п. 198.2 ст. 198 зазначеного Кодексу датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу). У разі якщо на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, які попередньо віднесені до податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до Кодексу (п. 198.6 ст. 198 ПК України).
За встановлення в судовому порядку фактичного здійснення господарських операцій між позивачем та контрагентами: ПП «Продекс», ТОВ «Арт-Компані», СФГ «Аграрій», що підтверджено належним чином оформленими первинними документами бухгалтерського та податкового обліку є правомірним формування позивачем податкового кредиту та витрат за результатами господарських операцій з вказаними контрагентами.
Викладене дозволяє погодитись з висновком суду першої інстанції про безпідставність прийняття спірних податкових повідомлень-рішень.
Однак, слід зазначити, що в частині вирішення питання про розподіл судових витрат, суд першої інстанції, не врахував наступного.
Статтею 5 Закону України «Про судовий збір» встановлено пільги щодо сплати судового збору, зокрема, підпунктом 21 частини 1 цієї статті, встановлено, що від сплати державного мита звільнені, зокрема, органи доходів і зборів - у справах, пов'язаних з питаннями, що стосуються повноважень цих органів.
Згідно з п. 5 ч. 1 ст. 161 Кодексу адміністративного судочинства України під час прийняття постанови суд вирішує як розподілити між сторонами судові витрати.
Відповідно до положень п. 4 ч. 1 ст. 163 КАС України в резолютивній частині постанови зазначається, зокрема, про розподіл судових витрат.
Згідно з ч. 1 ст. 94 зазначеного Кодексу якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати з Державного бюджету України (або відповідного місцевого бюджету, якщо іншою стороною був орган місцевого самоврядування, його посадова чи службова особа).
Відповідно до п. 21.3 ст. 21 Податкового кодексу України шкода, завдана неправомірними діями посадових осіб контролюючих органів, підлягає відшкодуванню за рахунок коштів державного бюджету, передбачених таким контролюючим органам.
Абзацом 3 пункту 26 Порядку виконання рішень про стягнення коштів державного та місцевих бюджетів або боржників, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 03.08.2011 № 845 судові витрати, штрафні санкції безспірно списуються за відповідним кодом економічної класифікації видатків бюджету.
Враховуючи положення наведених вище правових норм, колегія суддів вважає, що суди попередніх інстанцій дійшли хибного висновку про здійснення відшкодування позивачу судових витрат з Державного бюджету України шляхом їх безспірного списання органом Державної казначейської служби України із рахунку Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Вінницькій області.
Згідно зі ст. 226 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує судове рішення суду апеляційної інстанції та залишає в силі рішення суду першої інстанції, яке ухвалено відповідно до закону і скасоване або змінене помилково.
Суд касаційної інстанції має право змінити судове рішення, якщо у справі немає необхідності досліджувати нові докази або встановлювати обставини, а судове рішення, яке змінюється, є помилковим тільки в частині (ст. 225 КАС України).
За наведених обставин та з урахуванням викладеного, колегія суддів вважає за необхідне скасувати рішення суду апеляційної інстанції та змінити рішення суду першої інстанції, залишаючи його в силі у відповідній частині.
На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 221, 223, 225, 226, 230, 232 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
Касаційну скаргу Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Вінницькій області задовольнити частково.
Постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 29.04.2014 скасувати.
Постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 10.02.2014 змінити, виклавши абзац четвертий її резолютивної частини у такій редакції:
«Стягнути з Державного бюджету України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю-підприємства «Авіс» судовий збір у розмірі 2 226,09 грн.»
В іншій частині постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 10.02.2014 - залишити в силі.
Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України у випадках, встановлених Кодексом адміністративного судочинства України.
Головуючий В.В. Кошіль
Судді О.А. Моторний
І.Я. Олендер