"17" березня 2015 р. м. Київ К/800/25692/14
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
головуючого суддіБорисенко І.В.
суддів Кошіля В.В.
Моторного О.А.
за участю секретаряГончар Н.О.
та представників сторін: від позивача ОСОБА_5
від відповідачане з'явився
розглянувши у відкритому судовому засіданні
касаційну скаргуфізичної особи-підприємця ОСОБА_6
на постановуСумського окружного адміністративного суду від 10.08.2012
та ухвалуХарківського апеляційного адміністративного суду від 05.11.2012
у справі № 2a-1870/3834/12
за позовомфізичної особи-підприємця ОСОБА_6
доСумської міжрайонної державної податкової інспекції
провизнання протиправним та скасування рішення ,-
Фізична особа-підприємець ОСОБА_6 звернулась до суду з адміністративним позовом до Сумської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Сумській області про скасування рішення Сумської МДПІ від 02.12.2011 №0700031700.
Постановою Сумського окружного адміністративного суду від 10.08.2012, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 05.11.2012, у задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, позивач подав касаційну скаргу, в якій просить скасувати постанову та ухвалу суду першої та апеляційної інстанцій повністю та прийняти нове рішення, яким позов задовольнити, оскільки вважає, що рішення судів прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права.
У письмовому заперечені на касаційну скаргу відповідач, посилаючись на те, що вимоги касаційної скарги є необґрунтованими, просить у задоволенні касаційної скарги відмовити, а оскаржувані судові рішення залишити без змін.
Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, заслухавши пояснення представників сторін, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, виходячи з наступного.
Відповідно до ч.1 ст.220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.
Судами попередніх інстанцій встановлено та матеріалами справи підтверджується наступне:
- відповідачем проведена документальна планова виїзна перевірка позивача щодо дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2008 по 31.12.2010, за результатами якої складений акт від 18.11.2011 за № 272/700/НОМЕР_1;
- вказаною перевіркою встановлено, зокрема, порушення позивачем вимог п.12 ст.3, ст.6 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» в результаті реалізації позивачем тютюнових виробів, не облікованих з урахуванням особливостей, встановлених для суб'єктів малого підприємництва, в книзі обліку доходів і витрат на суму 11 374,01 грн.;
- на підставі акту перевірки відповідачем прийнято рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій №0 700031700 від 02.12.2011, яким до позивача за вчинені порушення застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 22 748,02 грн.;
Позиція контролюючого органу полягає в тому, що за результатами проведеної перевірки встановлено розбіжність між кількістю придбаних сигарет за первинними документами на придбання сигарет від контрагента ПП «Деметра», книгою обліку доходів і витрат, та кількістю реалізованих сигарет за даними Z-звітів, які щоденно роздруковувались на реєстраторі розрахункових операцій.
Суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку про відмову в задоволенні позову, оскільки позивачем ні під час перевірки, ні в судовому засіданні не надано доказів на спростування висновків податкового органу щодо встановленої перевіркою розбіжності між кількістю придбаних сигарет та кількістю реалізованих сигарет за даними Z-звітів, які щоденно роздруковувались на реєстраторі розрахункових операцій.
Однак, суд касаційної інстанції вважає такі висновки судів попередніх інстанцій передчасними, з огляду на наступне.
Як встановлено судами першої та апеляційної інстанцій та вбачається з матеріалів справи, відповідачем проведено перевірку позивача за період з 01.10.2008 по 31.12.2010, при цьому, оскаржуване рішення №0700031700, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції, прийняте контролюючим органом 02.12.2011.
Відповідно до ст.238 Господарського кодексу України за порушення встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності до суб'єктів господарювання можуть бути застосовані уповноваженими органами державної влади або органами місцевого самоврядування адміністративно-господарські санкції, тобто, заходи організаційно-правового або майнового характеру, спрямовані на припинення правопорушення суб'єкта господарювання та ліквідацію його наслідків.
Згідно ст.239 Господарського кодексу України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування відповідно до своїх повноважень та у порядку, встановленому законом, можуть застосовувати до суб'єктів господарювання такі адміністративно-господарські санкції як адміністративно-господарський штраф.
Статтею 250 Господарського кодексу України встановлено обмеження строків застосування адміністративно-господарських санкцій, а саме, - адміністративно-господарські санкції можуть бути застосовані до суб'єкта господарювання протягом шести місяців з дня виявлення порушення, але не пізніше як через один рік з дня порушення цим суб'єктом встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності, крім випадків, передбачених законом.
З огляду на викладене, фінансові санкції у вигляді штрафів за порушення порядку реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку, є адміністративно-господарськими санкціями у розумінні ст.238, ст.239 Господарського кодексу України, а відтак, повинні застосовуватися у межах строків, визначених ст.250 цього Кодексу.
Однак, вирішуючи питання правомірності нарахування позивачу штрафних санкцій, судами першої та апеляційної інстанцій не досліджено та не встановлено фактичних обставин щодо дотримання відповідачем строків, передбачених ст.250 Господарського кодексу України.
При цьому, колегія суддів наголошує, що до спірних правовідносин мають застосовуватися норми, чинні саме на момент здійснення правопорушення.
Згідно ст.20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості не облікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Відповідно до п.12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані - вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку, за винятком продажу товарів особами, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку обсягів реалізованих товарів (наданих послуг).
Згідно ст.6 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» встановлено, що облік товарних запасів фізичною особою - суб'єктом підприємницької діяльності ведеться у порядку, визначеному чинним законодавством, а юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом) - у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку. Облік ведеться з урахуванням особливостей, встановлених для об'єктів малого підприємництва. Обов'язок із ведення обліку товарних запасів не застосовується до осіб, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що передбачають ведення обліку придбаних або проданих товарів.
З огляду на наведене вище, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що фізичні особи, які перебували на загальній системі оподаткування, відповідно до вимог п.12 ст.3,ст.6 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» були зобов'язані вести облік товарних запасів у порядку, визначеному законодавством. Так, положеннями названого Закону не визначено самого порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, а лише вказано на обов'язок суб'єктів підприємницької діяльності на ведення такого обліку.
Фізичні особи - суб'єкти підприємницької діяльності ведуть Книгу обліку доходів і витрат, форма якої була визначена Інструкцією про оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю, затвердженою наказом Головної державної податкової інспекції України від 21.04.1993 № 12.
Однак, зазначена форма Книги обліку доходів і витрат, затверджена вищевказаним наказом, не передбачає ведення обліку товарних запасів.
Таким чином, доводи контролюючого органу щодо неналежного ведення позивачем книги обліку доходів і витрат не можуть свідчити про реалізацію ним необлікованих товарів.
Вищевказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), виключає можливість перевірити Вищим адміністративним судом України правильність висновків судів попередніх інстанцій в цілому по суті спору.
Відповідно до ч.2 ст.227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.
З огляду на викладене, а також враховуючи той факт, що судами попередніх інстанцій не було з'ясовано належним чином обставини справи, в той час як їх встановлення впливає на правильність вирішення спору, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду справи судам слід взяти до уваги вищевикладене, встановити повно і правильно фактичні обставини відповідно до заявлених позовних вимог та предмету доказування у справі та, в залежності від встановленого й у відповідності до норм матеріального та процесуального права, вирішити даний спір.
На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 160, 221, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
1. Касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_6 задовольнити частково.
2. Постанову Сумського окружного адміністративного суду від 10.08.2012 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 05.11.2012 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
3. Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає.
Головуючий суддя І.В. Борисенко
Судді В.В. Кошіль
О.А. Моторний