18.02.2015р. м. Київ К/9991/1583/11
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:
Головуючого Бившевої Л.І.,
суддів: Голубєвої Г.К., Шипуліної Т.М.,
секретар судового засідання Кохан О.С.,
за участю:
представника Генеральної прокуратури України - Чубенка В.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Приморському районі міста Одеси
на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 21 жовтня 2010 року
та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 22 грудня 2010 року
у справі № 2а-241/10/1570
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Науково-виробничого підприємства «Бріз»
до Державної податкової інспекції у Приморському районі міста Одеси
за участю Прокуратури Приморського району міста Одеси
про визнання дій протиправними та зобов'язання вчинити певні дії, -
Товариство з обмеженою відповідальністю «Науково-виробничого підприємства «Бріз» (далі - позивач) звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Приморському районі міста Одеси (далі - відповідач) про: визнання протиправними дій ДПІ у Приморському районі м. Одеси, що виражаються: у порушенні встановленого законом 30-денного строку проведення документальної невиїзної (камеральної) перевірки податкової декларації з податку на додану вартість ТОВ «НВП «Бріз» за січень 2007 року (вх. № 2644 від 20 лютого 2007 року); у складанні старшим державним податкових ревізором-інспектором відділу адміністрування податку на додану вартість управління оподаткування юридичних осіб Красновою Т.П. акту від 21 липня 2009 року № 09064/1502/31619761 за результатами документальної невиїзної (камеральної) перевірки податкової декларації з податку на додану вартість ТОВ «НВП «Бріз» за січень 2007 року (вх. № 2644 від 20 лютого 2007 року); у зменшенні 30 липня 2009 року на 674397,00 грн. суми, що підлягала бюджетному відшкодуванню шляхом зарахування у зменшення податкових зобов'язань наступних податкових періодів, що обліковується в картці особового рахунку платника податків ТОВ «НВП «Бріз», яка ведеться в ДПІ у Приморському районі м. Одеси; визнання нечинним податкового повідомлення-рішення від 21 липня 2009 року № 0061321502/0; зобов'язання ДПІ у Приморському районі м. Одеси внести зміни до особового рахунку ТОВ «НВП «Бріз», а саме - поновити в обліковій картці ТОВ «НВП «Бріз» раніше списану суму залишку податкового зобов'язання з податку на додану вартість за січень 2007 року у розмірі 674397,00 грн., що підлягала бюджетному відшкодуванню шляхом зарахування у зменшення податкових зобов'язань наступних податкових періодів (в редакції уточнення позовних вимог від 21 червня 2010 року № 66).
Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 21 жовтня 2010 року позов був задоволений частково. Визнано протиправними дії ДПІ у Приморському районі м. Одеси щодо порушення встановленого законом 30-денного строку проведення документальної невиїзної (камеральної) перевірки податкової декларації з податку на додану вартість ТОВ «НВП «Бріз» від 20 лютого 2007 року № 2644 за січень 2007 року, щодо складання акту від 21 липня 2009 року № 09064/1502/31619761 за результатами документальної невиїзної (камеральної) перевірки податкової декларації з податку на додану вартість ТОВ «НВП «Бріз» від 20 лютого 2007 року № 2644 за січень 2007 року, щодо зменшення на 674397,00 грн. суми, що підлягала бюджетному відшкодуванню шляхом зарахування у зменшення податкових зобов'язань наспаних податкових періодів, що обліковується в картці особового рахунку платника податків ТОВ «НВП «Бріз», яка ведеться в ДПІ у Приморському районі м. Одеси. Скасовано податкове повідомлення-рішення ДПІ у Приморському районі м. Одеси від 21 липня 2009 року № 0061321502/0 про відмову у бюджетному відшкодуванні з податку на додану вартість суми в розмірі 674397,00 грн. В іншій частині позовних вимог було відмовлено.
Ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 22 грудня 2010 року постанову Одеського окружного адміністративного суду від 21 жовтня 2010 року було залишено без змін.
В касаційній скарзі ДПІ у Приморському районі м. Одеси, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Одеського окружного адміністративного суду від 21 жовтня 2010 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 22 грудня 2010 року і ухвалити нове судове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.
Заслухавши суддю - доповідача, пояснення присутнього у судовому засіданні представника Генеральної прокуратури України, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з наступних підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено наступне.
Згідно декларації ТОВ «НВП «Бріз» з податку на додану вартість за грудень 2006 року різниця між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту з поточного звітного (податкового) періоду склала від'ємне значення у розмірі 674397,00 грн. (рядок 18.2). Вказане від'ємне значення було задеклароване товариством у рядку 22.2 декларації як таке, що підлягає переноситься до рядка 23.1 податкової декларації наступного звітного періоду.
ТОВ «НВП «Бріз» подало до ДПІ у Приморському районі м. Одеси податкову декларацію з податку на додану вартість за січень 2007 року, у рядку 25 якої позивач вказав суму, що підлягає бюджетному відшкодуванню - 674397,00 грн., в тому числі у зменшення податкових зобов'язань з податку на додану вартість наступних податкових періодів - 674397,00 грн. (рядок 25.2).
ДПІ у Приморському районі м. Одеси провела документальну невиїзну (камеральну) перевірку податкової декларації ТОВ «НВП «Бріз» з податку на додану вартість за січень 2007 року, за результатами якої був складений акт № 09064/1502/31619761 від 21 липня 2009 року, за висновками якої на підставі підпункту 7.7.11 пункту 7.7 статті 7, пунктів «а», «б», «в», «г», «ґ» пункту 9.8 статті 9 Закону України «Про податок на додану вартість» товариству було зменшено суму, що підлягала бюджетному відшкодуванню шляхом зарахування у зменшення податкових зобов'язань з податку на додану вартість наступних податкових періодів, на 674397,00 грн.
21 липня 2009 року ДПІ у Приморському районі м. Одеси на підставі вказаного акту перевірки прийняла податкове повідомлення-рішення № 0061321502/0, яким згідно підпунктом 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» відмовила ТОВ «НВП «Бріз» у бюджетному відшкодуванні податку на додану вартість у сумі 674397,00 грн. за січень 2007 року.
21 липня 2009 року ДПІ у Приморському районі м. Одеси був складений акт про неможливість вручення податкового повідомлення-рішення № 0061321502/0 від 21 липня 2009 року ТОВ «НВП «Бріз» та розміщення його на дошці оголошень.
При цьому, судами було встановлено, що правомірність заявленої ТОВ «НВП «Бріз» суми бюджетного відшкодування за січень 2007 року у розмірі 674397,00 грн. було підтверджено актами ДПІ у Приморському районі м. Одеси від 18 квітня 2007 року №929/23-0303 «Про результати виїзної позапланової перевірки ТОВ «НВП «Бріз» з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість у зменшення податкових зобов'язань з податку на додану вартість наступних податкових періодів за період: січень 2007 року» та від 25 липня 2008 року № 7596/23-3/31619761 «Про результати виїзної планової перевірки ТОВ «НВП «Бріз» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 липня 2006 року по 31 березня 2008 року».
Суд першої інстанції, частково задовольняючи позовні вимоги, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що: будь-яких обґрунтувань та доказів того, що ТОВ «НВП «Бріз» відноситься до кола осіб, які не мають права на отримання бюджетного відшкодування, у відповідності до положень підпункту 7.7.11 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», або ж того, що реєстрацію ТОВ «НВП «Бріз» як платника податку на додану вартість було анульовано у випадках, визначених пунктом 9.8 статті 9 вказаного Закону, податковим органом надано не було; правомірність заявленої ТОВ «НВП «Бріз» суми бюджетного відшкодування за січень 2007 року у розмірі 674397,00 грн. було підтверджено актами ДПІ у Приморському районі м. Одеси від 18 квітня 2007 року №929/23-0303 та від 25 липня 2008 року № 7596/23-3/31619761; документальна невиїзна (камеральна) перевірка податкової декларації ТОВ «НВП «Бріз» з податку на додану вартість за січень 2007 року, результати якої були оформлені актом №09064/1502/31619761 від 21 липня 2009 року, була проведена податковим органом з порушенням строку, встановленого підпунктом 7.7.5 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість»; посилання податкового органу на положення підпункту 13.3.1 пункту 15.3 статті 15 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» є безпідставними, оскільки від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту у розмірі 674397,00 грн. виникло у позивача у грудні 2006 року та було заявлене до бюджетного відшкодування в рахунок зменшення податкових зобов'язань з податку на додану вартість наступних податкових періодів у січні 2007 року. Відмовляючи у задоволенні решти позовних вимог, суд виходив з того, що судом не було встановлено списання податковим органом в обліковій картці ТОВ «НВП «Бріз» залишку податкового зобов'язання з податку на додану вартість за січень 2007 року у розмірі 674397,00 грн.
Колегія суддів погоджується з такими висновками судів першої та апеляційної інстанцій, з огляду на наступне.
Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків визначені пунктом 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до підпункту 7.7.1 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені законом для відповідного податкового періоду. При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності - зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.
Згідно підпункту 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередньому податковому періоді постачальникам таких товарів (послуг); б) залишок від'ємного значення після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.
Відповідно підпункту 7.7.3 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) платник податку може прийняти самостійне рішення про зарахування належної йому повної суми бюджетного відшкодування у зменшення податкових зобов'язань з цього податку наступних податкових періодів. Зазначене рішення відображається платником податку у податковій декларації, яку він подає за наслідками звітного періоду, в якому виникає право на подання заяви про отримання бюджетного відшкодування згідно з нормами цієї статті. При прийнятті такого рішення зазначена сума не враховується при розрахунку сум бюджетного відшкодування наступних податкових періодів.
Відповідно до абзацу 1 підпункту 7.7.4 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) платник податку, який має право на одержання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення повної суми бюджетного відшкодування, подає відповідному податковому органу податкову декларацію та заяву про повернення такої повної суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації. При цьому платник податку в п'ятиденний термін після подання декларації податковому органу подає органу Державного казначейства України копію декларації, з відміткою податкового органу про її прийняття, для ведення реєстру податкових декларацій у розрізі платників.
Абзацом 1 підпункту 7.7.5 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) протягом 30 днів, наступних за днем отримання податкової декларації, податковий орган проводить документальну невиїзну перевірку (камеральну) заявлених у ній даних. За наявності достатніх підстав вважати, що розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено з порушенням норм податкового законодавства, податковий орган має право протягом такого ж строку провести позапланову виїзну перевірку (документальну) платника для визначення достовірності нарахування такого бюджетного відшкодування.
Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, документальна невиїзна (камеральна) перевірка податкової декларації ТОВ «НВП «Бріз» з податку на додану вартість за січень 2007 року, результати якої оформлені актом №09064/1502/31619761, була проведена податковим органом 21 липня 2009 року, з огляду на що висновки судів першої та апеляційної інстанцій про те, що вказана перевірка була проведена з порушенням строку, встановленого підпунктом 7.7.5 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», є обґрунтованими.
Згідно з підпунктами «б», «в» підпункту 7.7.7 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) якщо за наслідками документальної невиїзної (камеральної) або позапланової виїзної перевірки (документальної) податковий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий податковий орган: у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною податковим органом внаслідок проведення таких перевірок, податковий орган надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування; у разі з'ясування внаслідок проведення таких перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови у наданні бюджетного відшкодування.
Як вбачається з акту перевірки, підставою для зменшення (відмови) у бюджетному відшкодуванні суми податку на додану вартість за січень 2007 року ДПІ у Приморському районі м. Одеси визначила підпункт 7.7.11 пункту 7.7 статті 7, пункти «а», «б», «в», «г», «ґ» пункту 9.8 статті 9 Закону України «Про податок на додану вартість».
Підпунктом 7.7.11 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначений перелік осіб, які не мають права на отримання бюджетного відшкодування, а саме: а) особа, яка: була зареєстрована як платник цього податку менш ніж за 12 календарних місяців до місяця, за наслідками якого подається заява на бюджетне відшкодування, та/або мала обсяги оподатковуваних операцій за останні 12 календарних місяців менші, ніж заявлена сума бюджетного відшкодування (крім нарахування податкового кредиту внаслідок придбання або спорудження (будівництва) основних фондів; не провадила діяльність протягом останніх дванадцяти календарних місяців; б) особа, яка є платником єдиного податку за спрощеною системою оподаткування, обліку та звітності, що передбачають сплату цього податку у спосіб, відмінний від встановленого цим Законом, або звільнення від такої сплати.
Судами попередніх інстанцій було встановлено, та підтверджується актом ДПІ у Приморському районі м. Одеси від 18 квітня 2007 року №929/23-0303 «Про результати виїзної позапланової перевірки ТОВ «НВП «Бріз» з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість у зменшення податкових зобов'язань з податку на додану вартість наступних податкових періодів за період: січень 2007 року», що протягом попередніх 12 місяців (з січна по грудень 2006 року включно) ТОВ «НВП «Бріз» заявляло до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, протягом 12 місяців ТОВ «НВП «Бріз» мало обсяги оподатковуваних операцій у сумі 82403910,00 грн., що більше, ніж заявлена у січні 2007 року сума бюджетного відшкодування.
Також, судами було встановлено та підтверджується матеріалами справи, що ТОВ «НВП «Бріз» не являються особою, яка є платником єдиного податку за спрощеною системою оподаткування, обліку та звітності, що передбачають сплату цього податку у спосіб, відмінний від встановленого цим Законом, або звільнення від такої сплати. Доказів ж того, що реєстрацію ТОВ «НВП «Бріз» як платника податку на додану вартість було анульовано у випадках, визначених пунктом 9.8 статті 9 вказаного Закону, податковим органом в процесі розгляду справи судами першої та апеляційної інстанцій надано не було. Не додано таких доказів і до касаційної скарги.
З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про неправомірність оспорюваного податкового повідомлення-рішення, з урахуванням того, що правомірність заявленої ТОВ «НВП «Бріз» суми бюджетного відшкодування за січень 2007 року у розмірі 674397,00 грн. було підтверджено актами ДПІ у Приморському районі м. Одеси від 18 квітня 2007 року №929/23-0303 та від 25 липня 2008 року № 7596/23-3/31619761.
Також, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, що посилання податкового органу на положення підпункту 13.3.1 пункту 15.3 статті 15 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» є безпідставними, оскільки від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту у розмірі 674397,00 грн. виникло у позивача у грудні 2006 року та було заявлене товариством до бюджетного відшкодування в рахунок зменшення податкових зобов'язань з податку на додану вартість наступних податкових періодів у січні 2007 року, з урахуванням того, що ця норма не встановлює строків, протягом яких здійснюється зарахування належної платнику повної суми бюджетного відшкодування шляхом зменшення податкових зобов'язань із цього податку наступних податкових періодів, якщо заява про таке відшкодування подана своєчасно.
Доводи касаційної скарги викладеного не спростовують.
З огляду на те, що касаційна скарга не містить посилань на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права в частині відмови у задоволенні позовних вимог, а судом касаційної інстанції не встановлено таких порушень згідно положень частини 2 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України, рішення судів попередніх інстанцій підлягають залишенню без змін, а касаційна скарга - без задоволення.
Відповідно до частини 1 статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Враховуючи вищевикладене, касаційна скарга ДПІ у Приморському районі м. Одеси підлягає залишенню без задоволення, а постанова Одеського окружного адміністративного суду від 21 жовтня 2010 року та ухвала Одеського апеляційного адміністративного суду від 22 грудня 2010 року підлягають залишенню без змін.
Керуючись ст. ст. 160, 167, 210, 220, 221, 223, 224, 230, 231, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Приморському районі міста Одеси залишити без задоволення, а постанову Одеського окружного адміністративного суду від 21 жовтня 2010 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 22 грудня 2010 року залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у строк та у порядку, визначеному статтями 237, 238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий: _____________________ Л.І. Бившева
Судді: _____________________ Г.К. Голубєва
_____________________ Т.М. Шипуліна