"04" лютого 2015 р. м. Київ К/9991/3586/12
№ К/9991/3586/12
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
головуючого судді-доповідача Усенко Є.А.,
суддів: Вербицької О.В., Зайцева М.П.,
розглянувши у письмовому провадженні
касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю (ТОВ) «Фактор»
на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 22.11.2011
у справі № 2-а-3456/09/0770 Закарпатського окружного адміністративного суду
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Фактор»
до Державної податкової інспекції в Іршавському районі Закарпатської області (ТОВ)
про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень,
Постановою Закарпатського окружного адміністративного суду від 21.02.2011 позов задоволено: визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення від 05.06.2009 № 0000302350/0 та від 05.06.2009 № 0000312350/0 в частині нарахування податкових зобов'язань на суму 166187,30 грн., в т. ч. в частині основного платежу з ПДВ у сумі 109686,00 грн. та штрафних санкцій у сумі 56501,30 грн.
Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 22.11.2011 постанову суду першої інстанції скасовано, у задоволенні позову відмовлено.
У касаційній скарзі ТОВ «Фактор» просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції, посилаючись на порушення судом норм матеріального права, та залишити в силі постанову суду першої інстанції.
Заперечуючи проти касаційної скарги, відповідач просить залишити її без задоволення як безпідставну.
Перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.
Фактичною підставою для донарахування у податковому обліку позивача податкового зобов'язання із податку на прибуток, податку на додану вартість та застосування штрафних (фінансових) санкцій згідно з податковими повідомленнями-рішеннями, з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 29.05.2009 № 00756/2350/2770392. Згідно висновків цього акту позивачем порушені норми підпункту 4.1.6 пункту 4.1 ст.4, підпункту 11.3.1 пункту 11.3 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (Закон № 334/94-ВР): занижено валовий доход 202436,00 грн. у податковому обліку за 2, 3, 4 квартали 2007 року, 1, 2 та 3 квартали 2008 року, у зв'язку з не включенням до їх складу: 188086,00 грн. попередньої оплати від суб'єктів підприємницької діяльності (СПД) ОСОБА_2 та ОСОБА_3 за товари, які не були реалізовані; 14350,00 грн. безповоротної фінансової допомоги від ТОВ «ПІК», у результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 50610,00 грн. у податковому обліку за період з 2 кварталу 2007 року по 3 квартал 2008 року. За висновками акту перевірки позивачем також порушені норми підпункту 3.1.1 пункту 3.1 ст.3, підпункту 7.3.1 пункту 7.3 ст.7, пункту 9.8 ст.9 Закону України «Про податок на додану вартість» (Закон № 168/97-ВР): занижено податкові зобов'язання на загальну суму 128856,00 грн. у податковому обліку за квітень, серпень, 2006 року, вересень, грудень 2007 року, лютий, червень, липень, вересень 2008 року у зв'язку з не включенням до їх складу податку на додану: 37618,00 грн. - податок у складі отриманої попередньої оплати від ОСОБА_2 та ОСОБА_3; 12000,00 грн. та 7168,00 грн. - податок у складі отриманих на розрахунковий рахунок коштів від ПП Палій на оплату ? виробничого комплексу та від ПП ОСОБА_4 на оплату крану автомобільного КС-3575 за угодою від 09.08.2008; 10215,00 грн. - податок у складі вартості товарних залишків, щодо яких позивач після анулювання реєстрації платника податку на додану вартість мав здійснити умовний продаж; 61853,00 грн. - заниження об'єкту оподаткування у зв'язку з не оподаткуванням операцій з передачі майна (нерухомість та обладнання) загальною вартістю 309266,66 грн. до статутного фонду ТОВ «Фактор тойс», у результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 127098,00 грн. у податковому обліку за квітень, серпень, 2006 року, вересень, грудень 2007 року, лютий, червень, липень, вересень 2008 року.
На підставі акту перевірки ДПІ прийняті податкові повідомлення-рішення від 05.06.2009: № 0000302350/0 про донарахування позивачу податкового зобов'язання із податку на прибуток у загальній сумі 71997,60 грн., у т.ч.: 50610,00 грн. - основний платіж та 21387,60 грн. - штрафні (фінансові) санкції; № 0000312350/0 про донарахування позивачу податкового зобов'язання із податку на додану вартість у сумі 192305,30 грн. у т.ч.: 127098,00 грн. - основний платіж та 65207,30 грн. - штрафні (фінансові) санкції.
У судовому процесі встановлено, що відповідно до акту ДПІ у Іршавському районі від 30.09.08 № 110/707/29-00 було анульовано реєстрацію платника податку на додану вартість ТОВ «Фактор» у зв'язку з визнанням банкрутом постановою Господарського суду Закарпатської області від 09.09.2008.
Відповідно до абзацу 1 пункту 9.8 ст.9 Закону № 168/97-ВР реєстрація платником податку на додану вартість діє до дати її анулювання.
Платник податку, в обліку якого на день анулювання реєстрації знаходяться товарні залишки або основні фонди, стосовно яких був нарахований податковий кредит у минулих або поточному податкових періодах, зобов'язаний визнати умовний продаж таких товарів за звичайними цінами та відповідно збільшити суму своїх податкових зобов'язань за наслідками податкового періоду, протягом якого відбувається таке анулювання (абзац 19 цього пункту).
Встановивши у судовому процесі факт наявності у позивача на дату анулювання реєстрації платника ПДВ на балансі товарних залишків на суму 79180,00 грн., у т.ч. ПДВ: 15836,00 грн., та подальше подання позивачем уточнюючого розрахунку податкових зобов'язань із податку на додану вартість за січень 2009 року у зв'язку з самостійним виправленням посилок, в якому нараховано податок на додану вартість у сумі 5621,00 грн. з умовного продажу, апеляційний суд, на відміну від суду першої інстанції зробив правильний висновок про правомірність донарахування позивачу податкових зобов'язань із податку на додану вартість у сумі 10215,00 грн. - на іншу частину податку із загальної суми ПДВ у вартості товарних залишків.
Разом з тим, в іншій частині висновків суду, апеляційний суд обмежився дублюванням правової позиції податкового органу без встановлення фактичних обставин у справі.
Так, судом апеляційної інстанції було зроблено висновок про заниження позивачем валового доходу у загальній сумі 188086,00 грн., у зв'язку з не включенням сум попередньої оплати від ОСОБА_2 та ОСОБА_3 за товари, які не були реалізовані. Разом з тим, позивач як у судовому процесі, так і в своїй касаційній скарзі звертав увагу суду на те, що отримані ним авансові платежі від вказаних осіб були повернуті, про що свідчать додані до матеріалів справи видатковими касовими ордерами (а.с. 37-61). Оцінки цим доводам позивача та наданим доказам судом не було дано.
Поза увагою суду залишились і інші встановлені у процесі перевірки порушення позивачем норм Закону № 168/97-ВР. Так, роблячи висновок про заниження позивачем податкових зобов'язань із податку на прибуток у зв'язку з не включенням до складу валового доходу сум авансових платежів від СПД ОСОБА_2 та СПД ОСОБА_3 за товари, судом не було дано оцінки обставинам заниження позивачем податкових зобов'язань із податку на додану вартість у сумі 37618,00 грн. у ціні таких товарів. Не отримали оцінку і обставини виключення позивачем із загальної суми об'єкту оподаткування податком на додану вартість операцій з передачі позивачем майна (нерухомість та обладнання) загальною вартістю 309266,66 грн. до статутного фонду ТОВ «Фактор тойс», що за висновком податкового органу призвело до заниження податку на додану вартість у сумі 61853,00 грн.
Крім того, роблячи висновок про вчинення позивачем того чи іншого порушення з посиланням на норму матеріального права, зокрема: підпункт 4.1.6 пункту 4.1 ст.4 Закону № 334/94-ВР судом апеляційної інстанції не було дано правового аналізу такій правовій нормі, співставляючи норми поведінки, які нею визначені із фактом порушення, яке має бути встановлене у судовому процесі.
Суд першої інстанції у свою чергу, задовольняючи позовні вимоги обмежився виключно встановленням обставин, що стали підставою для донарахування позивачу податкового зобов'язання із податку на додану вартість на суму 10215,00 грн., при цьому не давши жодної оцінки іншим порушенням норм законів № 334/94-ВР та № 168/97-ВР, які за висновками податкового органу, призвели до заниження податкових зобов'язань із податку на прибуток та податку на додану вартість.
Обставини щодо наявності або відсутності порушень, які відповідно до акту перевірки стали підставою для донарахування платнику податків податкових зобов'язань із податку на прибуток та податку на додану вартість, відповідно до частини 1 ст. 138 КАС України, входять до предмета доказування при розгляді судом адміністративного позову про скасування податкових повідомлень-рішень.
У той же час, обставини наявності або відсутності порушень, які відповідно до акту перевірки стали підставою для донарахування платнику податків податкових зобов'язань із податку на прибуток та податку на додану вартість не можуть вважатись встановленими з огляду на те, що оцінка доказів у справі зроблена судом без дотримання вимог статті 86 КАС України. Згідно з цією статтею суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності
Відповідно до статті 69 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів.
Докази суду надають особи, які беруть участь у справі. Суд може запропонувати надати додаткові докази або витребувати додаткові докази за клопотанням осіб, які беруть участь у справі, або з власної ініціативи.
Належними є докази, які містять інформацію щодо предмету доказування. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмету доказування (частина 1 ст. 70 цього Кодексу).
Частиною 3 ст. 71 цього Кодексу встановлено, що в разі якщо особа, яка бере участь у справі, не може самостійно надати докази, то вона повинна зазначити причини, через які ці докази не можуть бути надані, та повідомити, де вони знаходяться чи можуть знаходитися. Суд сприяє в реалізації цього обов'язку і витребовує необхідні докази. Про витребування доказів або про відмову у витребуванні доказів суд постановляє ухвалу. Ухвала суду про відмову у витребуванні доказів окремо не оскаржується. Заперечення проти неї може бути включене до апеляційної чи касаційної скарги на рішення суду, прийняте за наслідками розгляду справи.
Частина 5 цієї статті уповноважує суд також збирати докази з власної ініціативи.
Відповідно до статті 11 КАС України суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає (частини четверта, п'ята зазначеної статті).
Ці правила, однак, судами попередніх інстанцій не були дотримані.
Враховуючи, що допущені судами попередніх інстанцій порушення норм процесуального права унеможливлюють встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, а у силу норм частини 1 ст. 220 КАС України суд касаційної інстанції не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішення, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, відповідно до частини 2 ст. 227 КАС України ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій ухвалі, перевірити належним чином доводи сторін, зокрема щодо наявності або відсутності порушень норм Законів № 334/94-ВР та № 168/97-ВР, які стали підставою для донарахування позивачу податкових зобов'язань із податку на прибуток та податку на додану вартість згідно з оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями, для чого, в разі необхідності, зобов'язати сторони надати докази, яких не буде вистачати для з'ясування цих обставин, або ж витребувати такі докази у інших осіб, в яких вони можуть знаходитися; дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 159 КАС України.
Керуючись ст.ст. 220, 222, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Фактор» задовольнити частково, скасувати постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 21.02.2011 та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 22.11.2011, справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копії особам, які приймають участь у справі.
Головуючий суддя: підписЄ.А. Усенко
Судді: підписО.В. Вербицька
підписМ.П. Зайцев