16 лютого 2015 року Справа № 9104/31439/12
Львівський апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Пліша М.А.,
суддів Глушка І.В., Довгополова О.М.,
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу державного геофізичного підприємства «Укргеофізика» в особі Івано-Франківської експедиції по геофізичних дослідженнях в свердловинах на постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2011 року у справі за позовом державного геофізичного підприємства «Укргеофізика» в особі Івано-Франківської експедиції по геофізичних дослідженнях в свердловинах до державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-
державне геофізичне підприємство «Укргеофізика» в особі Івано-Франківської експедиції по геофізичних дослідженнях в свердловинах звернулось в суд першої інстанції з адміністративним позовом до державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача № 0022051501 від 10 листопада 2011 р.
Постановою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2011 року у задоволенні позовних вимог відмовлено.
Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції державне геофізичне підприємство «Укргеофізика» в особі Івано-Франківської експедиції по геофізичних дослідженнях в свердловинах оскаржило його в апеляційному порядку, вважає, що постанова прийнята з неправильним застосуванням норм матеріального права.
В апеляційній скарзі зазначає, що 26 жовтня 2011 р. державна податкова інспекція в м. Івано-Франківську провела камеральну перевірку за звітний податковий період - II квартал 2011 року, за результатами якої складено акт камеральної перевірки податкової звітності з податку на прибуток. Як на помилку було вказано, що в рядку 06.6 декларації з податку на прибуток за 2 квартал 2011 року враховано суму 1 132639 грн., яка є від'ємним об'єктом оподаткування за 2010 рік. Тобто, платником у складі витрат 2 кварталу 2011 року враховано збитки попередніх років, чим порушено пункт 3 підрозділу 4 «Особливості справляння податку на прибуток підприємств» розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України. 10 листопада 2011 р. державна податкова інспекція в м. Івано-Франківську прийняла податкове повідомлення-рішення № 0022051501 щодо зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі один мільйон сто тридцять дві тисячі шістсот тридцять дев'ять гривень.
Згідно п. 3 Підрозділу 4 Особливості справляння податку на прибуток підприємств ПК України, вказано, що пункт 150.1 статті 150 Кодексу застосовується у 2011 році з урахуванням такого: якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.
В свою чергу в п. 150.1. ст. 150 ПК України вказано, що, якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.
Оскільки розділ III «Податок на прибуток підприємств» вводиться в дію з 01 квітня 2011 року, тобто з другого кварталу податкового року, а норма п. 150.1 статті 150 ПК України передбачає порядок врахування від'ємного значення об'єкта оподаткування, розрахованого за наслідками діяльності у попередньому податковому році, згідно з яким таке значення включається до витрат першого календарного кварталу поточного податкового року. Отже для цілей врахування від'ємного значення об'єкта оподаткування відповідно до п. 150. 1 ст. 150 ПК України у 2011 році першим податковим періодом є другий квартал 2011 року.
До квітня 2011 року від'ємне значення об'єкта оподаткування враховувалось на підставі ст. 6 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», де було вказано, що, якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. В 2010 році норми цього пункту діяли з врахуванням особливостей, встановлених п. 22.4 ст. 22 вказаного Закону: « 22.4. У 2010 році у складі валових витрат платника податку враховується 20 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року. У 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому статтею 6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом».
Тобто, розраховане за підсумками 2010 року та попередніх податкових років від'ємне значення об'єкта оподаткування включалося, згідно з вимогами Закону, до витрат І кварталу 2011 року та враховувалось при розрахунку об'єкта оподаткування за підсумками такого кварталу.
Отже в п. 3 Підрозділу 4 Особливості справляння податку на прибуток підприємств ПК України вказано, що пункт 150.1 статті 150 Кодексу застосовується у 2011 році з урахуванням такого: якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.
Крім цього наказом ДПА України від 28.02.11 р. №114 «Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємства» вказано, що в рядку 06.6 податкової декларації зазначається від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду (від'ємне значення рядка 07 Податкової декларації за попередній звітний (податковий) період або від'ємне значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року).
Тому апелянт вважає, що податкове повідомлення-рішення № 0022051501 від 10.11.2011 року суперечить чинному податковому законодавству України.
З урахуванням зазначеного просить скасувати постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду, та задовольнити позовні вимоги.
Особи, що беруть участь у справі, в судове засідання для розгляду апеляційної скарги не прибули, про дату, час та місце розгляду справи були повідомлені належним чином, клопотань від осіб, які беруть участь у справі, про розгляд справи за їх участю не поступало, а тому колегія суддів, у відповідності до ч. 1 ст. 197 КАС України, вважає за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами, оскільки таку може бути вирішено на основі наявних у ній доказів.
Заслухавши суддю доповідача, вивчивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних міркувань.
Судом першої інстанції встановлено, що 26.10.2011 року ДПІ в місті Івано-Франківську проведена камеральна перевірка податкової звітності позивача з податку на прибуток за другий квартал 2011 року. За результатами перевірки складений акт за №9310/15-1/01432776, згідно якого перевіркою податкової декларації з податку на прибуток підприємства за другий квартал 2011 року, з врахуванням даних податкових декларацій з цього податку за 2010 рік, виявлена помилка при заповненні рядка 06.6 декларації, а саме: враховано суму 1132639,00 грн., яка є від'ємним об'єктом оподаткування за 2010 рік. Тобто, платником податків у складі витрат другого кварталу 2011 року враховані збитки на зазначену суму, отримані внаслідок господарської діяльності протягом 2010 року. Внаслідок чого, позивачем порушені норми пункту 3 підрозділу 4 «Особливості справляння податку на прибуток підприємств» розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України. На підставі вказаного акта відповідачем 10 жовтня 2011року винесено податкове повідомлення-рішення за №0022051501, відповідно до якого Івано-Франківській експедиції по геофізичних дослідженнях в свердловинах державного геофізичного підприємства «Укргеофізика» зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 1132639,00 грн.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог суд першої інстанції суд першої інстанції виходив з того, що статтею 36 Податкового кодексу України встановлено, що податковим обов'язком визнається обов'язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи. Податковий обов'язок виникає у платника за кожним податком та збором. Згідно пункту 37.1 статті 37 цього Кодексу підстави для виникнення, зміни і припинення податкового обов'язку, порядок і умови його виконання встановлюються цим Кодексом або законами з питань митної справи. Податковий обов'язок виникає у платника податку з моменту настання обставин, з якими цей Кодекс та закони з питань митної справи пов'язує сплату ним податку (пункт 37.2 статті 37 Кодексу).
Відповідно до пункту 1 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України розділ III цього Кодексу застосовується під час розрахунків з бюджетом починаючи з доходів і витрат, що отримані і проведені з 1 квітня 2011 року, якщо інше не встановлено цим підрозділом. Згідно пункту 2 цього підрозділу з дати набрання чинності розділом III цього Кодексу платники податку на прибуток підприємств складають наростаючим підсумком та подають декларацію з податку на прибуток за такі звітні податкові періоди: другий квартал, другий і третій квартали та другий - четвертий квартали 2011 року. Пунктом 3 встановлено, що пункт 150.1 статті 150 Кодексу застосовується у 2011 році з урахуванням такого: якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року. Відповідно до абзацу 2 вказаного вище пункту, розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого - четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.
З огляду на викладене суд першої інстанції вважав, що поняття, закладене законодавцем у термін «отриманого» слід розуміти так, що платник податків при розрахунку об'єкта оподаткування з податку на прибуток за другий квартал 2011 року може враховувати від'ємне значення такого об'єкта оподаткування, отримане за результатами господарської діяльності лише у першому кварталі цього року. Крім того, змістовне навантаження терміну «отриманий» різниться від терміну «облікований». Тому, при визначенні об'єкта оподаткування з податку на прибуток за другий квартал 2011 року враховувати від'ємне значення такого об'єкта обліковане у першому кварталі цього року та яке отримане внаслідок господарської діяльності платника податку протягом 2010 року, є неправомірним.
Крім того суд першої інстанції зазначив, що правовідносини позивача щодо оподаткування прибутку підприємств до 01.04.2011 року були регламентовані нормами Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». Відповідно до пункту 22.4 статті 22 вказаного Закону в 2010 році у складі валових витрат платника податку враховується 20 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року. У 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому статтею 6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом. Відповідно до пункту 6.1 статті 6 цього ж Закону, якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення. У 2010 році норми цього пункту діють з урахуванням особливостей, встановлених пунктом 22.4 статті 22 цього Закону.
Відповідно до підпункту 2 пункту 2 розділу XIX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України з 01.04.2011 року визнано таким, що втратив чинність Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств».
Відповідно суд першої інстанції вважав, що, у зв'язку з набранням 01.04.2011 року чинності розділу III Податкового кодексу України та відсутністю в ньому норми про врахування у другому кварталі 2011 року від'ємного значення об'єкта оподаткування, окрім того, що отриманий платником податку за перший квартал цього року, таке від'ємне значення об'єкту оподаткування 2010 року, що обліковане у першому кварталі 2011 року у відповідності до пункту 22.4 статті 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до складу від'ємного значення другого кварталу та подальших звітних податкових періодів 2011 року, не включається.
Враховуючи вище наведене суд першої інстанції вважав, що позивач неправомірно включив до рядка 06.6 декларації з податку на прибуток за другий квартал 2011 року суму від'ємного значення об'єкта оподаткування в розмірі 1132639,00 грн., яка є від'ємним об'єктом оподаткування за 2010 рік, а тому відмовив у задоволенні позовних вимог.
Проте колегія суддів з такими висновками суду першої інстанції не погоджується з наступних міркувань.
Як уже зазначалось вище відповідно до підрозділу 4 Розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України, застосування Розділу III «Податок на прибуток підприємств» починається з 1 квітня 2011 року. Згідно ст. 3 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», що діяв у 1 кварталі 2011 року, об'єктом оподаткування є прибуток, який визначається шляхом зменшення суми скоригованого валового доходу звітного періоду, визначеного згідно з пунктом 4.3 цього Закону на: суму валових витрат платника податку, визначених статтею 5 цього Закону; суму амортизаційних відрахувань, нарахованих згідно із статтями 8 і 9 цього Закону.
Відповідно до пункту 5.1. статті 5 вказаного Закону, валові витрати виробництва та обігу - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності. Згідно п. 22.4. ст.22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» передбачалось, що у 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому статтею 6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом. У статті 6 вказаного Закону встановлено, якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року.
З огляду на це суд апеляційної інстанції вважає що від'ємне значення об'єкту оподаткування (збитки) минулих податкових періодів є обов'язковою складовою валових витрат І кварталу 2011 року, оскільки їх включення до складу витрат саме в даному періоді було передбачено нормами діючого на той час Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».
Оскільки позивачем у податковій декларації з податку на прибуток підприємств за І квартал 2011 року зазначено від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього податкового року то з 01.04.2011 року порядок обліку від'ємного значення об'єкту оподаткування в результатах наступних податкових періодів визначається статтею 150 ПК України.
Відповідно до пункту 150.1 статті 150 ПК України, якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.
Згідно з пунктом 3 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» ПК України пункт 150.1 статті 150 Кодексу застосовується у 2011 році з урахуванням такого: якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками І кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого - четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.
З огляду на це колегія суддів вважає, що з урахуванням положень пункту 3 підрозділу 4 розділу XX Перехідних положень ПКУ є підстави вважати, що у разі наявності від'ємного значення об'єкту оподаткування у І кварталі 2011 року, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу витрат II кварталу 2011 року. Обмеження витрат, що мають бути враховані у складі валових витрат II кварталу 2011 року, зазначена законодавча норма не містить. Негативні наслідки для платника податків настають саме у випадку, якщо у першому кварталі 2011 року він не задекларує повну суму від'ємного значення, у подальшому - у другому, другому-третьому, другому-четвертому кварталі він позбавлений права додаткового декларування сум, що не були зазначені у декларації 1 кварталу та перенесені до декларації другого кварталу 2011 року.
З врахуванням наведеного, суд апеляційної інстанції вважає, що постанову суду першої інстанції слід скасувати, бо так прийнята з порушенням норм матеріального права, а позовні вимоги задовольнити.
Керуючись ст. 160, ст. 197, п. 3 ч. 1 ст. 198, ст. 202, ст.205, ст.207, ст. 254 КАС України, суд, -
апеляційну скаргу державного геофізичного підприємства «Укргеофізика» в особі Івано - Франківської експедиції по геофізичних дослідженнях в свердловинах - задовольнити, постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2011 року у справі № 2а-3971/11/0970 - скасувати.
Прийняти нову постанову, якою позов державного геофізичного підприємства «Укргеофізика» в особі Івано - Франківської експедиції по геофізичних дослідженнях в свердловинах задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську № 0022051501 від 10 листопада 2011 року.
Постанова набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, та може бути оскаржена протягом двадцяти днів шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Головуючий суддя М.А. Пліш
Судді І.В. Глушко
О.М. Довгополов