04 лютого 2015 року м. Київ К/800/29948/14
Вищий адміністративний суд України у складі: головуючого судді Бухтіярової І.О., суддів Костенка М.І., Приходько І.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Волинській області
на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 15.01.2014 року
та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 05.05.2014 року
у справі № 803/2815/13-а (876/1587/14)
за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Агідель» (далі - позивач, ТОВ «Агідель»)
до Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Волинській області (далі - відповідач, Луцька ОДПІ)
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
ТОВ «Агідель» звернулось у грудні 2013 року до суду з адміністративним позовом до Луцької ОДПІ про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 29.04.2013 року № 0005261502 та № 0005271502.
Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 15.01.2014 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 05.05.2014 року, адміністративний позов задоволено повністю.
Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким повністю відмовити в задоволенні позовних вимог. Вважає, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій були прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, а саме: ст. 58 Конституції України, зокрема задоволення позовних вимог на підставі Закону України «Про податок на додану вартість», який втратив чинність; ст. 14 Кодексу адміністративного судочинства України.
Заперечення на касаційну скаргу не надходили, що не перешкоджає її розгляду по суті.
Справу розглянуто в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами відповідно до ст. 222 Кодексу адміністративного судочинства України.
Відповідно до частини першої статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому засіданні та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.
Заслухавши доповідь судді-доповідача про обставини, необхідні для ухвалення судового рішення судом касаційної інстанції, дослідивши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведена камеральна перевірка податкової звітності позивача з податку на додану вартість за січень 2013 року, за результатами якої складено акт від 20.03.2013 року № 1561/15-2/138351680.
Перевіркою встановлено, що при заповнюванні декларації з ПДВ за січень 2013 року позивач не відобразив результати камеральної перевірки, відображені в акті від 19.02.2013 року № 1152/15-2 щодо зменшення на 692 006,00 гривень залишку від'ємного значення за результатами перевірки декларації за грудень 2012 року. До податкового кредиту включено податкові накладні за жовтень-грудень 2009 року, січень-вересень 2010 року на суму ПДВ 715 339,00 гривень, з дати виписки яких минуло 365 календарних днів. Вказано на порушення позивачем абз.3 п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України (далі - ПК України) та Порядку заповнення податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 25.11.2001 року № 1492, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 20.12.2011 року № 1490/290228.
На підставі акту перевірки винесено податкові повідомлення-рішення від 29.04.2013 року: № 0005261502, яким визначено грошове зобов'язання з ПДВ у сумі 34 999,50 гривень, у тому числі за основним платежем у розмірі 23 333,00 гривні, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в розмірі 11 666,50 гривень; № 0005271502, яким визначено суму завищення від'ємного значення ПДВ у розмірі 668 673,00 гривні.
Вказані податкові повідомлення-рішення позивач оскаржив до Головного управління Міндоходів у Волинській області, яким за результатами розгляду скарги прийнято рішення від 10.07.2013 року № 701/10/10.2-06 про залишення скарги без задоволення, а самі податкові повідомлення-рішення залишені без змін.
Суди попередніх інстанцій, вирішуючи спір по суті та задовольняючи позовні вимоги повністю, з висновками яких погоджується суд касаційної інстанції, виходили з наступного.
Відповідно до ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з п. 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом. При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з п. 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що ТОВ «Агідель» 18.02.2013 року подано декларацію за січень 2013 року (вх. № 9007280096). За даними податкової декларації податкові зобов'язання позивача становлять 23 333,00 гривні (рядок 9), податковий кредит - 0,00 гривень (рядок 17). Відтак, позитивне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та податковим кредитом, відповідно становить 23 333,00 гривні (рядок 18). У рядку 21 декларації відображено від'ємне значення попереднього звітного (податкового) періоду, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового періоду) в сумі 692 006,00 гривень. За рахунок цього від'ємного значення погашено податкові зобов'язання за січень 2013 року, а тому залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового періоду наступного податкового періоду, за даними платника податків становить 668 673,00 гривні.
Отже, судами встановлено, що безпосередньо податковий кредит у січні 2013 року позивач за податковими накладними за жовтень-грудень 2009 року, січень-вересень 2010 року не формував, а лише використав залишок податкового кредиту, сформованого в сумі 391 580,00 гривень ще в жовтні 2012 року (податкова декларація з ПДВ від 20.11.2012 року № 9023329720). За цією декларацією залишок від'ємного значення різниці податкового зобов'язання та податкового кредиту, що переноситься до наступного податкового періоду становить за даними платника податків 370 425,00 гривень (рядок 24 декларації).
Також, судами попередніх інстанцій встановлено, що правильність формування податкового кредиту в жовтні 2012 року була предметом перевірки Луцької ОДПІ, про що складено акт від 03.12.2012 року № 6723/15-2/138351680, яким зроблено висновок про порушення підприємством абз.3 п. 198.6 ст. 198 ПК України у зв'язку із включенням до податкового кредиту ПДВ за податковими накладними за жовтень-грудень 2009 року, січень-вересень 2010 року.
У наступному податковому періоді - в листопаді 2012 року ТОВ «Агідель», як вбачається з копії акту від 18.01.2013 року № 296/138351680 камеральної перевірки декларації з ПДВ за листопад 2012 року, відобразило залишок від'ємного значення попереднього періоду, що включається до складу поточного податкового періоду (з урахуванням значення рядка 24 декларації за жовтень 2012 року в сумі 370 425,00 гривень), у сумі 738 672,00 гривні. При цьому за даними платника податків залишок від'ємного значення, за вирахуванням суми податку, що підлягає сплаті в бюджет, становить 715 339,00 гривень, переходить до податкового кредиту наступного звітного періоду (грудня 2012 року). Цією перевіркою ТОВ «Агідель» збільшено податкове зобов'язання, що підлягає сплаті в бюджет, на 23 333,00 гривні та зменшено суму, що підлягала зарахуванню до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на 715 339,00 гривень.
Судами зазначено, що за наслідками камеральних перевірок податкових декларацій з ПДВ за жовтень та листопад 2012 року, з урахуванням висновків про порушення абз.3 п. 198.6 ст. 198 ПК України Луцькою ОДПІ прийняті податкові повідомлення-рішення: від 25.12.2012 року № 0002731601 про зменшення від'ємного значення ПДВ на 370 425,00 гривень за декларацією за жовтень 2012 року, № 0002741601 про збільшення податкового зобов'язання на 26 548,00 гривень основного платежу та 6637,00 гривень штрафних санкцій; від 18.01.2013 року № 0000021502 про зменшення від'ємного значення ПДВ на 715 339,00 гривень за декларацією за листопад 2012 року; від 13.02.2013 року № 0000011502 про збільшення податкового зобов'язання на 23 333,00 гривні, на 11 666,50 гривень штрафних санкцій. Зазначені податкові повідомлення-рішення були оскаржені позивачем у судовому порядку.
Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 13.05.2013 року у справі № 803/909/13-а визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 25.12.2012 року № 0002731601 та № 0002741601. Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 25.06.2013 року у справі № 803/1257/13-а визнано протиправними і скасовано податкові повідомлення-рішення від 18.01.2013 року № 0000021502, від 13.02.2013 року № 0000011502. Постанова у справі № 803/1257/13-а набрала законної сили на підставі ухвали Львівського апеляційного адміністративного суду від 26.11.2013 року. Судами першої та апеляційної інстанцій вказано на помилковість висновків Луцької ОДПІ в частині порушення ТОВ «Агідель» п. 198.6 ст. 198 ПК України при формуванні податкового кредиту за жовтень-грудень 2009 року та січень-вересень 2010 року, що призвело до завищення від'ємного значення ПДВ за листопад 2012 року на 715 539,00 гривень.
Також, судами встановлено, що 19.02.2013 року Луцька ОДПІ провела камеральну перевірку податкової декларації з ПДВ за грудень 2012 року, про що складено акт № 1152/15-2/138351680, яким вказано на ті ж порушення, що і в актах перевірки податкових декларацій за жовтень і листопад 2012 року, в частині формування податкового кредиту за рахунок податкових накладних за жовтень-грудень 2009 року та січень-вересень 2010 року. За висновками цієї перевірки підлягає збільшенню на 23 333,00 гривні ПДВ для сплати в бюджет та зменшенню на 692 006,00 гривень сума, що підлягала зарахуванню до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду. Актом перевірки від 20.03.2013 року № 1561/15-2/138351680, на підставі якого прийняті оскаржені податкові повідомлення-рішення, висновки зроблено щодо права на формування податкового кредиту у попередніх звітних періодах, а показник податкової декларації за січень 2013 року накладено на показники декларації за грудень 2012 року, які також на думку відповідача, сформовано з порушенням податкового законодавства з тих самих підстав. Тобто, судами зазначено, що у даному випадку має місце причинно-наслідковий зв'язок між показниками кожної наступної декларації платника податків по відношенню до попередньої.
Таким чином, оцінюючи правомірність висновків відповідача як суб'єкта владних повноважень, судами вірно зазначено, що відносинам щодо формування податкового кредиту за деклараціями за жовтень-грудень 2009 року, січень-вересень 2010 року правову оцінку вже надано судами при розгляді вищезазначених адміністративних справах.
Колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про неправомірність висновків Луцької ОДПІ про порушення позивачем Порядку заповнення податкової звітності з ПДВ, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 25.11.2011 року № 1492, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 20.12.2011 року № 1490/290228, через неврахування при заповненні податкової декларації з ПДВ за січень 2013 року висновків акта перевірки за податковою декларацією за грудень 2012 року, оскільки на формування таких висновків вплинув акт перевірки податкової декларації за листопад 2012 року, а його висновки суд визнав безпідставними при розгляді справи про оскарження податкових повідомлень-рішень (справа № 803/1257/13-а) і судове рішення набрало законної сили.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що на момент виписки податкових накладних у жовтні-грудні 2009 року, січні-вересні 2010 року адміністрування ПДВ здійснювалося відповідно до Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 року № 168/97-ВР та Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21 грудня 2000 року № 2181-ІІІ.
Відповідно до пп. 7.2.6 п. 7.2 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» податкова накладна видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача, та є підставою для нарахування податкового кредиту.
Відповідно до пп. 7.5.1. п. 7.5. ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).
Відповідно до пп. 15.3.1. п. 15.3. ст. 15 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» передбачено, що заяви на повернення надміру сплачених податків, зборів (обов'язкових платежів) або на їх відшкодування у випадках, передбачених податковими законами, можуть бути подані не пізніше 1095 дня, наступного за днем здійснення такої переплати або отримання права на таке відшкодування.
З набранням чинності 01.01.2011 року ПК України ці відносини регулюються абз.3 п. 198.6. ст. 198 ПК України, згідно з яким у разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складання податкової накладної.
Дана норма податкового законодавства істотно звужує право платника податку на включення податкових накладних минулих періодів до податкового кредиту звітного періоду - з 1095 до 365 днів.
Прикінцеві та перехідні положення ПК України не містять норм щодо поширення дії норми п. 198.6 ст. 198 ПК України на правовідносини, що виникли до набрання ним чинності. Відтак, з урахуванням наведеного, перебіг строку, що визначений абз.3 п. 198.6 ст. 198 ПК України (365 календарних днів з дати виписки податкової накладної) розпочинається з 01.01.2011 року, тобто з дати набрання чинності ПК України. При виписуванні спірних податкових накладних, положення п. 198.6 ст. 198 ПК України не діяли, і зворотної дії у часі вони не мають, як це передбачено статтею 58 Конституції України.
А тому суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку, що позивач, застосувавши строки давності, встановлені ст. 15 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» для використання при формуванні податкового кредиту у жовтні 2012 року податкових накладних за жовтень-грудень 2009 року, січень-вересень 2010 року діяв відповідно до вимог чинного законодавства. При цьому судами вірно не взято до уваги посилання відповідача на порушення позивачем пп. 7.2.6 п. 7.2 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», оскільки про такі порушення в акті перевірки не вказано, отже, це не було підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень, що оскаржуються.
Таким чином, колегія суддів касаційної інстанції вважає, що суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку про те, що відповідач не довів порушення з боку позивача п. 198.6 ст. 198 ПК України, а відтак, викладені в акті перевірки від 20.03.2013 року № 1561/15-2/138351680 висновки не знайшли свого підтвердження, а зменшення позивачу від'ємного значення ПДВ на 668 673,00 гривні та збільшення суми грошового зобов'язання на 23 333,00 гривні основного платежу та на 11 666,50 гривень штрафних санкцій на їх підставі є необґрунтованим та безпідставним, у зв'язку з чим позов про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 29.04.2013 року № 0005261502 та № 0005271502 підлягає задоволенню.
Отже, доводи касаційної скарги не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних рішень судами першої та апеляційної інстанцій було порушено норми матеріального та процесуального права.
Частиною другою статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Відповідно до статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального та процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
За наведених обставин та з урахуванням викладеного, колегія суддів Вищого адміністративного суду України не знаходить підстав, які б могли б призвести до скасування оскаржуваних рішень.
На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 220-231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України, -
Касаційну скаргу Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Волинській області - залишити без задоволення.
Постанову Волинського окружного адміністративного суду від 15.01.2014 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 05.05.2014 року у справі № 803/2815/13-а (876/1587/14) - залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі та може бути переглянута з підстав, у порядку та в строки, встановлені статтями 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий суддя: І.О. Бухтіярова
Судді: М.І. Костенко
І.В. Приходько