Харківський окружний адміністративний суд 61004 м. Харків вул. Мар'їнська, 18-Б-3
Харків
"10" лютого 2015 р. № 1270/7293/2012
Харківський окружний адміністративний суд у складі
Головуючого судді Спірідонова М.О.
за участю секретаря судового засідання Шевченко А.А.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в приміщенні Харківського окружного адміністративного суду адміністративну справу за позовом
Приватного акціонерного товариства "Лисичанська нафтова інвестиційна компанія"
до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Луганську Міжрегіонального Головного управління Міндоходів
про скасування податкового повідомлення-рішення ,
Приватне акціонерне товариство «Лисичанська нафтова інвестиційна компанія» (ПРАТ «ЛИНІК», далі - позивач) звернулось до суду з адміністративним позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Луганську Міжрегіонального головного управління Міндоходів (далі - відповідач, Спеціалізована державна податкова інспекція з обслуговування великих платників у м. Луганську Міжрегіонального головного управління ДФС) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення форми «Р» від 06.07.2012р. № 0000248022 відповідача.
Ухвалою Луганського окружного адміністративного суду відкрито провадження та призначено справу до судового розгляду.
Позовні вимоги мотивовані тим, що на думку позивача, відповідачем у порушення норм податкового законодавства України, яке регулює оподаткування товарів, вироблених з використанням давальницької сировини, ввезених на митну територію України а також за операціями, що віднесені відповідачем до безтоварних угод, та за операціями з придбання товарів за договорами комісії винесено протиправно податкове повідомлення-рішення, яким позивачу визначено до сплати суму податкового зобов'язання з податку на прибуток і застосовані штрафні (фінансові) санкції, що призвело до порушення прав та законних інтересів позивача.
Відповідач проти позову заперечував, вважаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення законним та обґрунтованим, винесеним на підставі норм чинного законодавства України за результатами перевірки позивача, просив суд відмовити в задоволенні позовних вимог.
Судом встановлено, що працівниками Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Луганську Міжрегіонального головного управління Міндоходів була проведена документальна планова виїзна перевірка стану дотримання законодавства України з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2010 по 31.12.2011рр. валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2010 по 31.12.2011рр.
За наслідками перевірки було складено акт № 47/23-01/32292929 від 20.06.2012р. яким встановлено порушення позивачем: пп. 4.1.6 п. 4.1 ст. 4, п. 5.1, пп. 5.2.1 п. 5.2, пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 р. № 334/94-ВР (далі - Закон № 334), встановлено заниження податку на прибуток у сумі 130107605,00 грн., у т.ч. за 4 квартал 2010 року у сумі 64156020,00 грн., за І квартал 2011р. у сумі 65951585,00 грн.; п. 135.1, пп. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135, п. 137.10 ст. 137, п. 138.2 ст. 138 ПК України, встановлено заниження податку на прибуток у сумі 267195066,00 грн., у т.ч.: 2 квартал 2011р. - 97363831,00 грн., 2-3 квартали 2011р. у сумі 185504793,00 грн., в т.ч. 3-й квартал 2011р. 88140962,00 грн., 2-4 квартали 2011р. 267195066,00 грн., в т.ч. 4-й квартал 2011р. 81690273,00 грн.
На підставі висновків акту перевірки відповідачем було винесено податкове повідомлення-рішення форми «Р» від 06.07.2012р. № 0000248022, яким донараховано грошові зобов'язання з податку на прибуток, згідно ст. 123, п. 6 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, на загальну суму - 413341677,00 грн., за основним платежем - 397302671,00 грн., штрафними санкціями - 16039006,00 грн.
Не погодившись із висновками, викладеними в акті перевірки, позивач листом №030/100000-0354 від 26.06.2012 направив на адресу відповідача заперечення, в яких вказав на необхідність додаткової перевірки та скасування висновків акту перевірки у зв'язку з їх невідповідністю дійсності.
Відповідачем листом № 5388/10/23-103 від 05.07.2012 у задоволенні заперечень до акту перевірки позивачеві було відмовлено та, не зважаючи на наявність суперечностей, відображених в акті перевірки, на адресу позивача було направлено п'ять податкових повідомлень-рішень за №0000228022, №0000218022, №0000198022, №0000248022 та №0000188022 від 06.07.2012.
До процедури судового оскарження, позивач скористався визначеною у ст. 56 Податкового кодексу України процедурою адміністративного оскарження до Державної податкової служби у Луганській.
За результатами розгляду скарги позивача від 12.06.2012р. № Д-0011720 на податкове повідомлення-рішення № 0000248022 від 06.07.2012р. (т.4, арк. 199), рішенням ДПС у Луганській області від 07.09.2012р. № 14600/10-408 (т.4, арк.204-220) донараховану суму податку на прибуток у розмірі 397 302 671 грн. та застосовану штрафну санкцію у сумі 16 039 006 грн. залишено без змін.
Вислухавши пояснення сторін, дослідивши матеріали справи, суд вважає, що позов підлягає задовленню.
Судом встановлено та зазначений факт не заперечувався відповідачем, що позивачем імпортовано на митну територію України товари - нафта сира, яку оформлено у митному режимі переробки на митній території України відповідно до Закону України «Про операції з давальницькою сировиною у зовнішньоекономічних відносинах».
Між позивачем (виконавець) та BAT «ТНК-ВР Холдинг», Російська Федерація (замовник), укладені поговори про надання послуг з переробки давальницької сировини № ТВН-1119/07 від 23.11.2007 р., № ТВН-0603/08 від 22.09.2008 р., № ТВН-0032/10 від 25.02.2010 р., № TBH-0755/010 від 01.10.2010 р.
Також, між позивачем (виконавець) та компанією «Petrocraft SA», British Virgin Islands (замовник) укладені поговори про надання послуг з переробки давальницької сировини № 7-П від 19.03.2010 р., № 8-П від 30.11.2010 р.
Відповідно до умов зазначених договорів замовники брали на себе зобов'язання передати на переробку, у якості давальницької сировини, нафту сиру, а виконавець брав на себе зобов'язання приймати та переробляти на власних виробничих потужностях нафту змовників в кількості, строки та на умовах визначених у договорах.
Позивач отримував нафту сиру від компаній, згідно договорів з «ТНК-ВР Холдинг» № ТВН-0032/10 від 25.02.2010р. (4-й квартал 2010р., 1-е півріччя 2011р.), № ТВН-0755/10 від 01.10.2010р. (2011р.), № ТВН-0269/11 від 29.04.11р. (2011р.) та «Petrocraft S.A.» № 7-П від 19.03.2010р.(4-й квартал 2010р., 1-е півріччя 2011р.), № 8-П від 30.11.2010р. (1-е півріччя 2011р.).
Під час перевірки встановлено, що для виконання умов договорів, переробки давальницької сировини на обладнанні позивача одночасно здійснювалася переробка сировини інших постачальників, як резидентів, так і нерезидентів України.
Судом з'ясовано, що позивач отримав дозвіл на ввезення та переробку товарів у режимі переробки шляхом подання заяви митному органу. Разом із заявою підприємством були надані: зовнішньоекономічні договори, на підставі яких здійснюватиметься переробка товарів і які містять відомості про обов'язковий обсяг виходу продуктів переробки, конкретний обсяг робіт і строк їх виконання, технологічна схема переробки, в якій зазначені відомості про всі етапи переробки й процесу перетворення товарів, розміщених у режимі переробки, продукти переробки, кількісні показники товарів, розміщених у режимі переробки, та інших товарів, що витрачаються підприємством на здійснення операцій щодо переробки, державні стандарти й стандарти підприємства, технічні умови, висновки Торгово-промислової палати про підтвердження кількісних показників виходу продуктів переробки за договором з переробки товарів.
Відповідно до умов вищезазначених зовнішньоекономічних контрактів норма виробітку нафтопродуктів (у відсотках) складає 92% від обсягів давальницької сировини (нафти, присадки) із обумовленими технологією технологічними втратами із 1 тони нафти 8,00%, в т.ч. виробничі витрати - 6,54 %/6,55%, технологічні безповоротні витрати (далі також - технологічне паливо, виробничі втрати) - 1,46 %/1,45%.
Згідно бази даних електронних копій ВМД, за період, що перевірявся, позивачем, зокрема, здійснено оформлення: 7 846 ВМД типу ЕК 10 щодо 9 338 товарів, вироблених за результатом здійснення переробки давальницької сировини (нафти), загальною фактурною вартістю 20 670 118 556,41 грн., загальною вагою 4 342 246 967,00 кг.; 47 ВМД типу IM40 щодо 79 товарів, вироблених за результатом здійснення переробки давальницької сировини, загальною фактурною вартістю 1 236 169 077,97 грн., загальною митною вартістю 1 250 031 325,92 грн. та загальною вагою 200 860 516,00 кг., в асортименті встановленому відповідно до умов зовнішньоекономічних контрактів про надання послуг з переробки давальницької сировини № ТВН-1119/07 від 23.11.2007 р., № ТВН-0603/08 від 22.09.2008 р., № ТВН-0032/10 від 25.02.2010 р., № TBH-0755/010 від 01.10.2010 р., укладених з BAT «ТНК-ВР Холдинг» (замовник), № 7-П від 19.03.2010 р., № 8-П від 30.11.2010 р. з компанією «Petrocraft SA», British Virgin Islands (замовник), а саме: бензин автомобільний марки А-80, А-92, А-95; дизельне паливо; паливо дизельне підвищеної якості (Євро) марки Е виду II; мазут паливний; газ вуглеводневий скраплений паливний для комунально-побутового споживання марки СПБТ та БТ; сірка технічна газова грудкова; поліпропілен марки ЛІПОЛ.
Як за результатом проведеного аналізу митних оформлень давальницької сировини, так і виготовлених з неї нафтопродуктів, митним органом виявлено, що готова продукція складає 92% від обсягу імпортованої в Україну нафти сирої. У висновках Луганської регіональної Торгово-промислової палати також зазначається, що з 1 тонни нафти вихід нафтопродуктів складає 92 %.
Суд зазначає, що під час проведення перевірки відповідачем, відповідно до наданої позивачем зведеної інформації про загальні обсяги фактично використаної сировини та понесених підприємством виробничих втрат при здійсненні переробки нафти, як давальницької сировини, виявлено, що позивач використовував технологічні втрати (паливо) для переробки давальницької сировини та виготовлення товарної продукції, як безоплатно отриманих товарів.
В ході перевірки додатково встановлено, що під час процесу переробки нафти утворюються супутні продукти переробки. При цьому, згідно з технологічною схемою переробки нафти позивачем, ці продукти відсутні в переліку готової продукції, яка виробляється підприємством з давальницької нафти. Згідно вищезазначених контрактів такі супутні продукти відносяться до так званих «втрат на паливо» - технологічні втрати (паливо).
Судом встановлено, що вище зазначені продукти використовуються позивачем як паливо у виробничому процесі переробки нафти, що дає підприємству можливість заощаджувати кошти на закупівлю палива для виробничих потреб.
Тобто, при переробці нафти та виробництві товарних нафтопродуктів позивач безоплатно використовував технологічні втрати (паливо) як безоплатно отримані товари від контрагентів замовників.
Виходячи з вище викладеного відповідачем було зроблено висновок, що технологічні втрати (паливо), які необхідні під час здійснення переробки нафти для утворення нафтопродуктів (окремо за кожним найменуванням), та за допомогою яких здійснюється вихід готової продукції за кількісними показниками для отримання кожного окремого продукту, повинні бути включені до складу доходів, оскільки вказані супутні товари виробляються з давальницької нафти та не обумовлені контрактом на переробку і вони повинні належним чином оподатковуватись.
Відповідачем у акті перевірки надано оцінку викладеному та зроблено висновок, що виходячи з річних обсягів переробки давальницької сировини за період з 01.10.2010 по 31.12.2011рр., встановлено виробництво супутніх товарів, які підлягають оподаткуванню, як отримані безоплатно, а саме: супутніх товарів, що постійно утворюються в процесі переробки нафти - технологічні втрати (виробниче паливо - мазут сумішевий компонент, кокс, гази).
Також відповідачем у акті перевірки встановлено відсутність доказів фактичного здійснення господарських операцій, на підставі яких позивачем за період четвертий квартал 2010 року - четвертий квартал 2011 року сформовані валові витрати (витрати) з наступними контрагентами: ТОВ «ДС Електрик Інжиниринг», ТОВ «Укренергонафтогазбуд», ТОВ «Есмє», ТОВ «Укрпромсервіс», ТОВ «Електропроектпроммонтаж», ПП «Лігохім», ТОВ «Вентуріс», ТОВ «ТНК-ВР Коммерс», ПП «Торговий дім Фрегат», ТОВ «Днепрпромтех 97». У зв'язку із цим відповідачем зроблено висновки про нереальність господарських операцій, з посиланням на порушення контрагентами певних правил ведення господарської діяльності, сумніви щодо відсутності у контрагентів необхідних ресурсів, непідтвердження позивачем документально придбаного товару, отриманих послуг (робіт), що призвело до заниження сум грошових зобов'язань з податку на прибуток.
Суд зазначає, що в судовому засіданні позивач зазначив, що за специфікою нафтопереробного підприємства, неможливо визначити, яка саме кількість (і в якому вартісному вираженні) технологічного палива використано при виробництві конкретної партії продукції. При переробці нафти не виникає як залишків так і відходів, що підтверджується і самим актом перевірки. Технологією виробництва та проектним користуванням установок неможливо виключити використання технологічного палива, забезпечивши при цьому переробку нафти, а також неможливо виокремити з процесу утворені вуглеводневі гази, кокс, мазут сумішевий компонент та акумулювати їх і використовувати на інші цілі як товар, оскільки у позивача, крім іншого, немає технологічної можливості замінити паливний ресурс і вид застосовуваного технологічного палива (технологічних втрат).
Крім того, згідно тверджень позивача, до нього не переходило право власності на технологічні втрати, такі втрати не є супутніми продуктами переробки, що визначені договорами, залишків виробленої продукції у позивача не залишається, що підтверджується бухгалтерським, товарним обліком, актом перевірки, отже вони не підлягають оподаткування податком на прибуток.
Додатково позивач посилається на висновки судових експертиз у даній справі а також на рішення адміністративного суду, що набрало законної сили, у справі № 2а-10571/12/2670, якими спростовуються висновки щодо використання позивачем технологічного палива (технологічних втрат) під час процесу переробки давальницької сировини, за наведеними вище договорами, як безоплатно отриманих товарів та виробництво супутніх продуктів переробки.
В обґрунтування позову позивачем зазначено, що під час віднесення відповідачем господарських угод з ТОВ «ДС Електрик Інжиніринг», ТОВ «Укренергонафтогазбуд», ТОВ «Есмє», ТОВ «Укрпромсервіс», ТОВ «Електропроектпроммонтаж», ПП «Лігохім», ТОВ «Вентуріс», ТОВ «ТНК-ВР Коммерс», ПП «Торговий дім Фрегат», ТОВ «Днепрпромтех 97» до безтоварних, нереальних не враховано первинні документи бухгалтерського обліку, надані позивачем, в підтвердження господарських операцій з зазначеними контрагентами, не враховано судову практику, відповідно до якої наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки в їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших документів вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків в зв'язку з його господарською діяльністю мали місце.
Також представник позивача наголошує на висновку судово-економічної експертизи та на преюдиційних фактах рішень адміністративних судів касаційної інстанції у справах № 2а/1270/7241/2012, № 2а/1270/7240/2012, № 2а/1270/7294/2012, що набрали законної сили. Зазначеними судовими рішеннями встановлено законність та реальність господарських операцій позивача із зазначеними вище контрагентами, за один і той самий податковий період, так як у справах № 2а/1270/7241/2012, № 2а/1270/7240/2012, № 2а/1270/7294/2012 предметом оскарження є податкові повідомлення-рішення відповідача, винесені на підставі висновків акта перевірки, що досліджуються в даній справі. У справах № 2а/1270/7241/2012, № 2а/1270/7240/2012, № 2а/1270/7294/2012 судами призначено судово-економічні експертизи, висновками яких спростовані висновки акта перевірки.
Щодо заниження валових доходів (доходів) позивачем у зв'язку із переробкою давальницької сировини суд зазначає наступне.
З матеріалів справи вбачається, що з метою з'ясування обставин, що мають значення для справи і потребують спеціальних знань, у справі призначалась судово-технологічна експертиза, яка проводилась ТОВ Центр судових експертиз «Альтернатива».
Для вирішення питань поставлених на експертизу, експерти ТОВ «Центр судових експертиз «Альтернатива» та завідувач лабораторії ДП «УкрНДІНП «МАСМА» ОСОБА_3 виїжджали у місто Лисичанськ в ПРАТ «ЛИНІК» для детального огляду технологічних установок та вивчення технологічної схеми з переробки нафти.
У висновку судово-технологічної експертизи № 22/13 від 27.08.2013р. встановлено, що «використання на технологічних потужностях ПРАТ «ЛИНІК» згідно технології виробництва нафтопродуктів в процесі переробки давальницької сировини, згідно договорів технологічних втрат для інших цілей, крім виробництва нафтопродуктів під час переробки давальницької сировини неможливо.
Виділити та вилучити з процесу переробки технологічні втрати, які утворюються під час процесу переробки давальницької сировини у товарному вигляді ні згідно технології, ні згідно договорів неможливо.
Без внесення змін до технологічних установок ПРАТ «ЛИНІК», виділення технологічних втрат в процесі переробки будь-якої за походженням, в тому числі і давальницької, сировини в інших цілях - неможливо.
Існуюча технологічна схема переробки нафти позивачем не передбачає наявності додаткового обладнання (лічильників, запірної арматури, аналізаторів хімічного складу тощо), а також постійного контролю якісного складу технологічних втрат, під час переробки позивачем давальницької сировини згідно договорів, що унеможливлює детальне обрахування їх кількості та якості.
Вирахувати, виміряти розмір технологічних втрат на ПРАТ «ЛИНІК» в залежності окремого договору на переробку давальницької сировини згідно технологічної схеми переробки не можливо».
Крім того, в матеріалах справи (т. 6, арк. 46-58) міститься Висновок експерта щодо технологічного процесу виробництва нафтопродуктів ПРАТ«ЛИНІК» від 17 травня 2012р., складений провідним інженером Державного підприємства Український науково-дослідний Інститут нафтопереробної промисловості «МАСМА», за яким «визначити фактичні обсяги виробничих втрат (технологічного палива) не є можливим, ідентифікувати безповоротні і технологічні втрати не можливо, так як вони утворюються на всіх стадіях виробництва і є типовими для ПРАТ«ЛИНІК» та переробки давальницької сировини».
В період, за який проводилась перевірка позивача (2010-2011рр.), митне оформлення продукції, виробленої з використанням давальницької сировини, регулювалось Законом України «Про операції з давальницькою сировиною у зовнішньоекономічних відносинах» (далі - Закон, чинним на час виникнення правовідносин), Митним кодексом України від 11.07.2002 р. № 92-ІV (далі - Кодекс, чинним на час виникнення правовідносин), Порядком застосування митних режимів переробки на митній території України та переробки за межами митної території України, затвердженим наказом Держмитслужби України від 13.09.2003 р. № 609 (далі - Порядок, чинним на час виникнення правовідносин), Законом № 334 та ПК України.
Відповідно до ст.1 Закону, готова продукція - продукція (товар), вироблена з використанням давальницької сировини (крім тієї частини, що використовується для проведення розрахунків за її переробку) і визначена як кінцева у контракті між замовником і виконавцем.
Давальницька сировина - сировина, матеріали, напівфабрикати, комплектуючі вироби, енергоносії, ввезені на митну територію України іноземним замовником (чи закуплені іноземним замовником за іноземну валюту в Україні) або вивезені за її межі українським замовником для використання у виробленні готової продукції. Право власності на давальницьку сировину на кожному етапі її переробки, а також на вироблену з неї готову продукцію належить замовнику.
Операція з давальницькою сировиною у зовнішньоекономічних відносинах - операція з перероблення (оброблення, збагачення чи використання) давальницької сировини в результаті технологічного процесу із міною коду згідно з УКТ ЗЕД (незалежно від кількості виконавців), а також етапів (операцій з перероблення цієї сировини) з метою отримання готової продукції за відповідну плату. До операцій з давальницькою сировиною у зовнішньоекономічних відносинах належать операції, в яких сировина замовника на конкретному етапі переробки, а також на заключному, є основним матеріалом та її вартість становить не менш як 20 відсотків загальної вартості готової продукції, при цьому обов'язковим є попереднє здійснення поставки виконавцю давальницької сировини відносно повернення виготовленої з неї готової продукції замовнику. При розрахунку вартості давальницької сировини у вартості готової продукції враховуються вартість всієї вивезеної (ввезеної) давальницької сировини та витрати по доставці цієї сировини до виконавця.
Згідно із ст. 236 МК України, якщо умовами переробки на митній території України товарів, що походять з інших країн, передбачено проведення розрахунків частиною продуктів їх переробки, такі продукти мають бути оформлені як ввезені на митну територію України в режимі імпорту зі справлянням усіх належних податків і зборів та застосуванням відповідних заходів нетарифного регулювання відповідно до законодавства.
За умовами договорів, розрахунки по договорам здійснюються в доларах США, оплата вартості робіт позивача з переробки нафти виконується замовником шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок позивача, вартість переробки нафти та виробітку товарних продуктів встановлюється сторонами договору в додатках до договорів.
Договорів, додатків до них про виконання оплати вартості послуг позивача з переробки давальницької сировини технологічними втратами (технологічне паливо) - мазутом, газами, бензинами, дизельним паливом або іншим товаром чи сировиною сторони не укладали. Послуги замовник оплачував виключно грошовими коштами. Можливість проведення розрахунків шляхом передачі позивачу супутніх продуктів переробки не передбачено договорами, оскільки супутні продукти переробки не належать ні до сировини, ні до продукції.
Частиною 1 ст. 837 ЦК України, - за договором підряду одна сторона (підрядник) зобов'язується на свій ризик виконати певну роботу за завданням другої сторони (замовника), а замовник зобов'язується прийняти та оплатити виконану роботу.
Договори, укладені позивачем із замовником, за своїм юридичним змістом є договорами підряду.
Статтями 839-840, 844 ЦК України визначено, що підрядник зобов'язаний виконати роботу, визначену договором підряду, із свого матеріалу і своїми засобами, якщо інше не встановлено договором.
Якщо робота виконується з матеріалу замовника, у договорі підряду мають бути встановлені норми витрат матеріалу, строки повернення його залишку та основних відходів, а також відповідальність підрядника за невиконання або неналежне виконання своїх обов'язків.
Підрядник відповідає за невиконання або неналежне виконання роботи, спричинене недоліками матеріалу, наданого замовником, якщо не доведе, що ці недоліки не могли бути ним виявлені при належному прийманні матеріалу.
Як вбачається з матеріалів справи, до та під час переробки давальницької сировини проводилась експертиза щодо дослідження переробки нафти поза межами митної території Російської Федерації ВАТ Науково-дослідний та проектний інститут нафтопереробної та нафтохімічної промисловості «ВНІПІнєфть» (назва російською - ОАО «ВНИПИнефть», далі - ВАТ «ВНІПІнєфть») із зазначенням товарів та норм виходу продуктів переробки.
Згідно доповнення до експертного висновку ВАТ «ВНІПІнєфть» від 24.12.2010 р. № М 20-2619/3666, ідентифікувати безповоротні та технологічні втрати неможливо, так як вони виникають на всіх стадіях виробництва.
Під час процесу переробки та оформлення давальницької сировини у відповідний митний режим, позивачем також отримано висновки експертів Луганської регіональної торгово-промислової палати щодо підтвердження технологічної схеми виробництва нафтопродуктів та витрат нафти на етапах її переробки та виходів готової продукції.
Висновками Луганської регіональної торгово-промислової палати, що містяться в матеріалах справи повністю підтверджено відповідність кількісних та якісних показників договорів та додатків до них.
На думку відповідача, як вже зазначалося раніше, позивач під час процесу переробки давальницької сировини, одержав безоплатно технологічні витрати (технологічне паливо), як супутній продукт переробки давальницької сировини, всупереч вимогам чинного законодавства та умовам договорів, використав їх в якості палива для ведення процесу переробки, а тому порушив вимоги податкового законодавства і, відповідно, не сплатив до бюджету суми грошових зобов'язань.
Для переробки давальницької сировини використовуються допоміжні матеріали та добавки (природний газ, присадки до палива), використання яких передбачено умовами договорів (додатків), для досягнення якісних показників продукції. Вартість використання таких допоміжних матеріалів включена у вартість послуг з переробки нафти та виготовлених готових товарних продуктів.
Згідно поданих позивачем доказів, попередньою перевіркою відповідача відповідної діяльності позивача, не встановлено порушень податкового законодавства.
Таким чином, враховуючи специфіку нафтопереробного підприємства, неможливо визначити, яка саме кількість (і в якому вартісному вираженні) технологічного палива використано при виробництві конкретної партії продукції, залишків при переробці нафти не виникає і відходів при переробці нафти не виникає.
В матеріалах справи також наявний висновок судово-економічної експертизи № 145/26 від 30.10.2014р.
Правомірність податкового та бухгалтерського обліку позивача щодо обліку виробничих витрат, понесених у зв'язку з виконанням договорів переробки давальницької сировини підтверджується висновком даної експертизи, яким встановлено наступне.
Згідно із п. 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України № 290 від 29.11.1999р., дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу, за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції.
Відповідно до пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України № 246 від 20.10.1999р., запаси визнаються активом, якщо існує імовірність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов'язані з їх використанням, та їх вартість може бути достовірно визначена. За п.6. Положення для цілей бухгалтерського обліку запаси включають, серед іншого, товари у вигляді матеріальних цінностей, що придбані (отримані) та утримуються підприємством з метою подальшого продажу.
Пунктом 4 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 3 «Звіт про фінансові результати», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України № 87 від 31.03.1999р., доходи - збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов'язань, які призводять до зростання власного капіталу за звітний період.
Висновком судово-економічної експертизи № 145/26 від 30.10.2014р. з урахуванням висновків судово-технологічної експертизи № 22/13 від 27.08.2013р., висновків експерта щодо технологічного процесу виробництва нафтопродуктів ПРАТ«ЛИНІК» від 17 травня 2012р., складеного провідним інженером ДП Український науково-дослідний Інститут нафтопереробної промисловості «МАСМА», п. 5 П(С)БО №15 «Дохід», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України № 290 від 29.11.1999р., п.5 П(С)БО №9 «Запаси», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України № 246 від 20.10.1999р., п.4 П(С)БО №3 «Звіт про фінансові результати», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України №87 від 31.03.1999р., п. 4.1, пп. 4.1.6 п. 4.1 ст. 4 Закону України № 334/94, пп. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135 Податкового кодексу України встановлено, що не підтверджуються документально висновки акта перевірки щодо порушення п.4.1.6 п.4.1 Закону № 334/94, порушення п.135.1, пп. 135.5.4 п.135.5 ст. 135, п. 137.10 ст. 137 р. ІІІ Податкового кодексу України та заниження валових доходів у сумі 485 369 893 грн., у тому числі: за 4 квартал 2010 року в сумі 234 988 049 грн. та за 1 квартал 2011 року 250 408 844 грн. заниження інших доходів у сумі 1 134 534 552 грн., у тому числі: за 2 квартал 2011 року в сумі 410 930 191 грн.; за 2-3 квартали 2011року в сумі 783 913 831грн., у т.ч. 3-й квартал 2011р. - 372 983 640 грн.; за 2-4 квартали 2011 р. в сумі 1 134 534 552грн., у т.ч. 4-й квартал 2011р. -350 620 721грн. у зв'язку з тим, що виробничі втрати (технологічне паливо) від переробки нафти сирої, отриманої як давальницька сировина, від Petrocraft S.A. та ВАТ «ТНК - ВР Холдинг», не є активом (запасами, товаром), оскільки неможливе достовірне визначення їх вартості, не є доходами, оскільки оцінка доходу не може бути достовірно визначена.
Згідно із ст. 72 КАС України, судом враховані встановлені ухвалою Вищого адміністративного суду України від 03.09.2014р. к/п № К/800/3620/14 (№ 2а-10571/12/2670) фактичні обставини переробки давальницької сировини, що мають значення для даної справи.
За таких обставин, суд, встановивши фактичні обставини справи з даного питання, проаналізувавши сукупність зібраних доказів, в тому числі, взявши за основу висновки судових експертиз, дійшов висновку, що технологічні витрати (технологічне паливо), які утворюється на проміжних етапах технологічного процесу переробки давальницької сировини не являються супутніми продуктами переробки, та не отримувались безоплатно у власність позивача, а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення відповідача в цій частині є необґрунтованим та підлягає скасуванню.
Щодо необґрунтованого здійснення відповідачем розрахунку суми податкових зобов'язань з податку на прибуток у податковому повідомленні-рішенні, що є також підставою для задоволення позову.
З матеріалів справи, пояснень сторін вбачається, що відповідач не може надати пояснення щодо відповідності порушень встановлених актом перевірки сумам зазначеним в податковому повідомленні-рішенні.
Розрахунку податкового повідомлення-рішення форми «Р» від 06.07.2012р. № 0000248022 щодо донарахованих грошових зобов'язань у загальній сумі - 413341577,00 грн., за основним платежем - 397302671,00 грн., штрафними санкціями - 16039006,00 грн. відповідачем суду не надано.
Позивач у додаткових поясненнях до позову з урахуванням висновків судово-економічної експертизи № 145/26 від 30.10.2014р. покликається на невідповідність суми податкових зобов'язань - 397302671,00 грн., визначеним в оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні, порушенням викладеним в акті перевірки на суму 12 740 540,47 грн.
Відповідач в судовому засіданні також підтвердив невідповідність суми, проте, пояснень з даного приводу суду не надав.
З урахуванням матеріалів справи та висновків судово-економічної експертизи № 145/26 від 30.10.2014р., суд погоджується із доводами позивача та зазначає наступне.
Висновком судово-економічної експертизи № 145/26 від 30.10.2014р встановлено, що у Акті перевірки відповідача при наведенні порушення по операціях з ТОВ «ДС Електрик Інжиніринг» (т. 7, арк.98) є посилання на завищення валових витрат на суму 10 138 970 грн., у т.ч.: за 4 кв-л 2010р. - 7 395 060грн., 1 кв-л 2011р. - 2 743 910грн. за результатами Акту перевірки СДПІ № 23-32292929 від 29.03.2012р. без наведення розшифровки порушень, контрагентів та посилання на первинні документи та облікові регістри підприємства, що унеможливлює проведення дослідження.
Таким чином, не підтверджується розрахунок суми податкових зобов'язань у податковому повідомленні-рішенні форми «Р» від 06.07.2012р. № 0000248022 на суму податкових зобов'язань 2 331 969,1 грн.
Висновком експертизи № 145/26 від 30.10.2014р (с. 21) встановлено, що актом перевірки досліджувались тільки взаємовідносини позивача з наступними контрагентами: ТОВ «ДС Електрик Інжиніринг», ТОВ «Укренергонафтогазбуд», ТОВ «Есмє», ТОВ «Укрпромсервіс», ТОВ «Електропроектпроммонтаж», ПП «Лїгохім», ТОВ «Вентуріс», ТОВ «ТНК-ВР Коммерс», ПП «Торговий дім Фрегат», ТОВ «Днепрпромтех 97».
Відповідно до додатку № 1 до висновку експертизи № 145/26 від 30.10.2014р., на с. 42 даного висновку, викладено, що у акті відповідача із загальної суми операцій по контрагенту ТОВ «Укренергонафтогазбуд» за лютий-квітень 2011р. сторновано витрати частково у сумі 831 374,00 грн., 856 095,00 грн.
Актом перевірки в податкових деклараціях з податку на прибуток валові витрати у сумі 5869 791, грн., у тому числі: за IV квартал 2010 року - 5377 123,00 грн., за І квартал 2011 року - 492 668,00 грн. відповідачем не досліджувались, порушення не встановлювались.
Висновком експертизи № 145/26 від 30.10.2014р. на с. 57 встановлено, що суму 8 927 364,26 грн. по операціях позивача з ТОВ «Укренергонафтогазбуд» не віднесено до складу витрат до І-ІІ-го кварталів 2011р.
Висновком експертизи № 145/26 від 30.10.2014р. також спростовуються твердження відповідача в запереченнях та в рішенні Державної податкової служби у Луганській області від 07.09.2012р. № 14600/10-408 про результати розгляду первинної скарги щодо дослідження актом перевірки господарських операцій позивача з контрагентами ТОВ «Альвекс», ПП «Інбудтраст», ПП «Укрхімсіз», ПП «Таір-Д», ТОВ «Євросвітло-Луганськ» та додаткового епізоду щодо взаємовідносин ТОВ «Укренергонафтогазбуд» за IV квартал 2010 року - 5377 123,00 грн., за І квартал 2011 року - 492 668,00 грн., тобто такі твердження відповідача є необгрунтованими.
Взаємовідносини з контрагентами ТОВ «Альвекс», ПП «Інбудтраст», ПП «Укрхімсіз», ПП «Таір-Д», ТОВ «Євросвітло-Луганськ» не є предметом акта перевірки у даній справі, а тому посилання відповідача на дані господарські операції є помилковим.
Згідно із додатком № 1 до висновку експертизи № 145/26 від 30.10.2014р., судом встановлено, що загальна сума занижених валових доходів, доходів (операції з переробки давальницької сировини) - 1 619 931 444,24 грн., загальна сума завищених валових витрат, витрат (операції із сумнівними контрагентами) - 62 216 646,00 грн., за виключенням порушення по ТОВ «Дс Електрик Інжиніринг» (акт від 29.03.2012 № 23-322292929) щодо завищення валових витрат на суму 10 138 970,00 грн., то сума завищених валових витрат, витрат буде складати 51 860 580,00 грн. (62 216 646,00 грн. - 10 138 970,00 грн. = 51 860 580,00 грн.).
Враховуючи вказані показники занижених доходів та завищених витрат, сума податкового зобов'язання в податковому повідомленні-рішенні повинна становити 384 512 165,5 грн. ((51 860 580,00 грн.+1 619 931 444,24 грн.)*23% = 384 512 165,5 грн.), а не 397 302 671,00 грн., як визначено в оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні.
Таким чином, беручи до уваги матеріали справи, висновки акту перевірки та дані висновку експертизи № 145/26 від 30.10.2014р., судом встановлено, що завищена сума в податковому повідомленні-рішенні, яка не має досліджених в акті перевірки порушень складає 12 709 506,5 грн.
Щодо завищення позивачем валових витрат, у зв'язку із безтоварністю договорів позивача із контрагентами, суд зазначає наступне.
Під час перевірки встановлено, що у перевіряємий період позивач, зокрема, мав господарські відносини з наступними контрагентами: ТОВ «ДС Електрик Інжиніринг», ТОВ «Укренергонафтогазбуд», ТОВ «Есмє», ТОВ «Укрпромсервіс», ТОВ «Електропроектпроммонтаж», ПП «Лігохім», ТОВ «Вентуріс», ТОВ «ТНК-ВР Коммерс», ПП «Торговий дім Фрегат» та ТОВ «Днепрпромтех 97».
Як вбачається з акту перевірки, підставами для зменшення позивачу суми витрат, слугували твердження перевіряючих про непідтвердження реальності здійснення господарських операцій по взаємовідносинам з ТОВ «ДС Електрик Інжиніринг», ТОВ «Укренергонафтогазбуд», ТОВ «Есмє», ТОВ «Укрпромсервіс», ТОВ «Електропроектпроммонтаж», ПП «Лігохім», ТОВ «Вентуріс», ТОВ «ТНК-ВР Коммерс», ПП «Торговий дім Фрегат», ТОВ «Днепрпромтех 97», що призвело до безпідставно сформованих валових витрат (витрат) по операціях з придбання товарів (робіт, послуг).
Щодо взаємовідносин з ТОВ «ДС Електрик Інжиніринг» судом встановлено наступне. Згідно договорів купівлі-продажу № АХ-6-982 від 22.06.2010р„ № АХ 6-1007 від 25.06.2010р., № АХ-6-1188 від 20.08.2010р., № АХ-6-1205 від 27.08.2010р., № 06-1302 від 28.09.2010р., № ДС/ИЗО/1 від 06.09.2010р., № 6-1305 від 05.10.2010р., № 06-1488 від 05.11.2010р., № 06-1504 від 08.11.2010р, № 06-0312 від 09.03.2011р., № 06-0320 від 10.03.2011р., № 06-0385 від 18.03.2011р., № 6-0393 від 21.03.2011р., № 06-0532 від 11.05.2011р., № 06-0695 від 31.05.2011р., № 06-0800 від 19.07.2011р., № 06-1042 від 15.08.2011р., що є ідентичними за основними умовами договору, предметом яких є придбання перетворювачів тиску, регістраторів, позиціонерів, регуляторів тиску, клапанів, тощо.
Щодо взаємовідносин з ТОВ «Укренергонафтогазбуд». Згідно договорів генерального підряду від 07.10.2009 №УЭНГС-09-19, від 01.12.2010 №УЭНГС-10-26, від 21.04.2010 №УЭНГС-10-13 на адресу ПРАТ «ЛИНІК» було оформлено акти виконаних робіт та податкові накладні на придбання будівельно-монтажних робіт (послуг) по заміні теплообмінного обладнання секцій АВО, тощо
Щодо взаємовідносин з ТОВ «Есмє». Згідно договору купівлі-продажу від 24.01.2011 №06 - 0026 на адресу ПРАТ «ЛИНІК» було оформлено видаткові та податкові накладні на придбання горілок комбінованих Dreizler MC.
Щодо взаємовідносин з ТОВ «Укрпромсервіс». Згідно договорів купівлі-продажу від 21.12.2010 №06 - 1675, від 03.12.2010 №06 - 1627, від 17.12.2010 № 06 - 1669, від 09.03.2011 №06 - 0274, від 11.03.2011 №06 - 0322, від 18.03.2011 №06 - 0382, від 27.05.2011 №06 - 0517, від 15.04.2011 №06 - 0523, від 11.08.2011 №06 - 1036, від 15.12.2011 №06 - 1557, від 26.12.2011 №06 - 1602, від 27.07.2010 №АХ06 - 1122, від 13.08.2010 №АХ06 - 1166, від 28.10.2010 №06 - 1410 на адресу ПРАТ «ЛИНІК» було оформлено видаткові та податкові накладні на придбання перетворювачів тиску, електротермометрів, інтерфейсних модулів, термопари, манометрів, тощо.
Щодо взаємовідносин з ТОВ «Електропроектпроммонтаж» судом встановлено наступне. Згідно договору підряду від 28.03.2011 №04/03-2011, додаткових угод №1-3 на адресу ПРАТ «ЛИНІК» було оформлено акти виконаних робіт та податкові накладні про придбання послуг з ремонту.
Щодо взаємовідносин з контрагентом ТОВ «Лігохім». Згідно договорів купівлі-продажу від 04.04.2011 №16 - 0441, від 12.04.2011 №107 - 0495, від 28.02.2011 №18/03, від 30.03.2011 №16-0416, від 30.05.2011 №16-0682, від 29.12.2011 №Л-2912-01 на адресу ПРАТ «ЛИНІК» було оформлено видаткові та податкові накладні на придбання гідразингедрату технічного, коксового горішку, мідного купоросу технічного, розчинника для флексофарби, фарби флексографічної, техпластини, вказівник пожежного гідранта, стільці ІСО.
Щодо взаємовідносин з контрагентом ТОВ «Вентуріс». Згідно договорів купівлі-продажу від 29.03.2010 №АХ-6-473, від 05.10.2010 №06- 306, від 28.09.2010 №06-1300, від 06.10.2010 № 106 (від 11.10.2010 №АХ-6-1350) на адресу ПРАТ «ЛИНІК» було оформлено акти здачі - приймання та податкові накладні на придбання терминалів СЕЕ TTG 7113, світильників «Ватра» ЖСП-02В-70-211, електродвигунів АЗЛА31-4МУ1 1500 об/хв, сигналізаторів-аналізаторів газів стаціонарних «Дозор-С-5-17-6156», датчиків.
Щодо взаємовідносин з контрагентом ТОВ «ТНК-ВР Коммерс». ТОВ «ТНК-ВР Коммерс» (комісіонер) згідно договору комісії від 23.12.2010 №0015-10/КМ про зобов'язання від свого імені та за рахунок комітента укласти з третіми особами (продавцями) на території України угоди з придбання сировини для комітента на адресу ПРАТ «ЛИНІК» (комітент) було оформлено акти приймання-передачі товару та податкові накладні на придбання вакуумного газойлю ТУ У 23.2-31514949-011:2009, мазуту паливного 40 зольного сірчистого ДСТУ 4058-2001.
З зазначеним контрагентом протягом звітного періоду укладено договір комісії від 23.12.2010 № 0015-1-/КМ щодо придбання сировини та укладення угод на придбання сировини у третіх осіб, за яким на адресу Позивача постачався вакуумний газойль та топочний мазут. Зазначені продукти використовуються у нафтопереробці як сировина, що відповідає статутній діяльності Позивача. Без сировини здійснення нафтопереробки неможливо, а отже операційна діяльність з її придбання є цілком логічною та спростовує позицію Відповідача про безтоварність, нереальність угод.
Судом встановлено, що для позивача операції з придбання сировини, продажу виготовлених продуктів нафтопереробки протягом кількох років поспіль за договорами комісії здійснює ТОВ «ТНК-ВР Коммерс» і відповідач про це був обізнаний. Факт отримання, зливання та використання купованої сировини у процесі нафтопереробки позивач додатково підтверджує тим фактом, що за зазначений період (4-й квартал 2010 - 4-й квартал 2011рр.) проведено податкову перевірку ТОВ «ТНК-ВР Коммерс»: планова виїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю «ТНК-ВР Коммерс» з питань дотримання податкового та валютного законодавства за період з 01.04.2011р. по 31.12.2011р., за результатами перевірки складено акт № 633/41-20/33500195 від 02.07.2012р. «Про результати планової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «ТНК-ВР Коммерс (код за ЄДРПОУ 33500195) з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2011 року по 31.12.2011 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2011 року по 31.12.2011 року». Зазначеним актом перевірки порушень не встановлено щодо даних господарських операцій між ПРАТ «ЛИНІК» та ТОВ «ТНК-ВР Коммерс».
В матеріалах справи наявна ухвала ВАС України від 15 квітня 2013р. № К/800/12147/13, якою висновки акта перевірки спростовані.
Щодо взаємовідносин з ТОВ «Торговий дім Фрегат» судом встановлено наступне.
Згідно договорів купівлі-продажу від 16.02.2011 № 16 - 0153, від 28.02.2011 №11 - 219 на адресу ПРАТ «ЛИНІК» було оформлено видаткові та податкові накладні на придбання розчину для принтера 5191, чорнил для принтера 5157, знаку забороняючого, знаку вказівного, знаку попереджуючого, знаку приписуючого, стендів, плакатів.
Щодо взаємовідносин з ТОВ «Днепропромтех 97». Між позивачем та ТОВ «Днепрпромтех 97» (продавець) та ПРАТ «ЛИНІК» (покупець) укладено договір №Д-97 поставки продукції метанолу технічного марки «А» залізничним транспортом від 25.12.2009, додаткові угоди №1-4.
В акті перевірки висновками до безтоварних віднесено угоду з ТОВ «Днепропромтех 97». Мотиви з яких відповідач прийшов до таких висновків є начебто невідповідність супроводжувальних документів умовам пункту 3.1 Договору про фактичне транспортування метанолу, незаконне підписання акту приймання-передачі метанолу колишнім директором з УСС ПРАТ «ЛИНІК» ОСОБА_5 (непідписання акту приймання-передачі метанолу у період його перебування у відрядженні).
Покупцем метанолу у його виробника (ВАТ «Щокіноазот» (Російська Федерація) позивач не є. Факт транспортування метанолу відбувався залізничним транспортом безпосередньо на адресу ПРАТ «ЛИНІК» (як вантажоодержувача). На ПРАТ «ЛИНІК» відсутні документи щодо покупця метанолу у виробника, а з ТОВ «Днепропромтех 97» укладено угоду про поставку продукції залізничним транспортом.
Згідно зі пунктом 5.3 договору, факт передачі кожної поставленої партії товару продавцем покупцеві оформляється відповідним актом приймання-передачі товару. Продавець зобов'язується оформити акт прийому-передачі, підписати його зі своєї сторони й надати покупцеві протягом 5 календарних днів з моменту випуску товару у вільний оборот, що підтверджується штампами митних органів Старобільської митниці на залізничній накладній. Отож між складанням і підписанням акту продавцем та підписанням його покупцем може пройти 5 днів.
Друга партія товару що прибула у вагоноцистернах № 50277425, 50030055, 50298140, 50278134, 51161479, 50311513, 50122316, 50276864, 50277573, 50292820, 50269687, 50293026 та 50070861 (всього 13 ц/цистерн) пройшла розмитнення 13.10.2010, про це засвідчує штам митниці на залізничних накладних.
У подальшому продавець склав акт № ДТ-А-09 від 14.10.2010 приймання-передачі метанолу, як того вимагає пункт 5.3 Договору ( у п'ятиденний термін) та спрямував його на адресу позивача.
Станом на 14.10.2010 відбулося зливання метанолу з вагоноцистерн на реагентне господарство позивача, про що засвідчує запис на сторінці 4 журналу обліку вагоно-цистерн на установці по приготуванню та зливу реагентів, одночасно відбулося його оприбуткування за прибутковим ордером № Акт № ДТ-А/09 від 14.10.2010.
Розмитнення вантажу за умовами договору (пункт 3.1) покладено на Продавця, а тому фактичне проведення митного очищення (сплата митних зборів) проведено продавцем.
Згідно пояснень позивача та матеріалів справи, акт прийому-передачі № ДТ-А-09 від 14.10.2010 містить підпис колишнього Директора з УСС ПРАТ «ЛИНІК» ОСОБА_5, підписання акту відбулося не 14.10.2010, а 18.10.2010, після його отримання, у п'ятиденний термін.
У зв'язку із викладеним доводи відповідача за даного факту про неможливість підписання акту є помилковими, так як складання акту відбулось в п'ятиденний термін, що відповідає умовам договору та матеріалам справи.
Позивач за час судового розгляду надав первинні фінансово-господарські документи, що підтверджують не тільки транспортування товару, виконання робіт від контрагентів до позивача, але й внутрішні документи, що стосуються оприбуткування товару, зміни в його активах, внутрішнього переміщення по території ПРАТ «ЛИНІК», використання в товарів, робіт в господарській діяльності товариства.
Доводи відповідача в його запереченнях та в акті перевірки, спростовуються висновком судово-економічної експертизи № 145/26, з якою погоджується суд, у зв'язку із наступним.
На підставі ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Частинами 1, 2 ст. 9 цього Закону визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
На підставі ч. 2 ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону № 334, чинного на час існування відповідних правовідносин, валові витрати виробництва та обігу - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.
Згідно з підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 зазначеної статті, до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті. А згідно з абзацом четвертим підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 вказаного Закону не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.
Відповідно до п. 138.1 ст. 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються з: - витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті; - інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; - крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Підпунктом 138.1.1 п. 138.1 ст. 138 Податкового кодексу України передбачено, що витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2-140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.
Відповідно до п. 138.2. ст. 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Із зазначених правових норм вбачається, що валові витрати та витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток мають бути підтверджені належним чином складеними первинними документами, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції, що стала підставою для формування податкового обліку платника податку. Разом з тим, дотримання норм цивільного чи господарського права не означають автоматично реальності вчинення господарської операції. Правильність відображення в податковому обліку господарських операцій відповідно до їх реального змісту повинна здійснюватись виключно на підставі норм податкового законодавства. А відтак, якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображено в укладених платником податків договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.
Позивачем до матеріалів справи надані документи бухгалтерського та податкового обліку на підтвердження реальності господарських операцій за договорами та правомірності формування валових витрат (витрат) по контрагентам з ТОВ «ДС Електрик Інжиніринг», ТОВ «Укренергонафтогазбуд», ТОВ «Есмє», ТОВ «Укрпромсервіс», ТОВ «Електропроектпроммонтаж», ПП «Лігохім», ТОВ «Вентуріс», ТОВ «ТНК-ВР Коммерс», ПП «Торговий дім Фрегат», ТОВ «Днепрпромтех 97»: податкові, видаткові накладні, акти-приймання передачі, платіжні, транспортні документи, журнали вхідного контролю та обліку, паспорти якості, тендерна документація тощо.
Актом перевірки не встановлено жодного фактичного порушення позивачем вимог законодавства, яким регламентується порядок формування валових витрат (витрат), згідно Закону № 334 та ПК України, яке позбавляє права позивача відносити суми до витрат (валових витрат) за наслідками здійснення господарських операцій з придбання товарів, робіт та послуг з ТОВ «ДС Електрик Інжиніринг», ТОВ «Укренергонафтогазбуд», ТОВ «Есмє», ТОВ «Укрпромсервіс», ТОВ «Електропроектпроммонтаж», ПП «Лігохім», ТОВ «Вентуріс», ТОВ «ТНК-ВР Коммерс», ПП «Торговий дім Фрегат», ТОВ «Днепрпромтех 97».
Як вбачається з акту перевірки, в якості доказу непідтвердження реального придбання товару, отримання послуг та робіт позивачем та зв'язку такої операції із його господарською діяльністю, є припущення відповідача про неможливість реального виконання укладеного позивачем з контрагентами договорів через відсутність останніх за їх місцезнаходженням та відсутність кваліфікованого персоналу, основних фондів з посиланням на акти органів податкової служби про неможливість проведення зустрічних звірок та невиїзних перевірок.
Однак, суд зазначає, що зазначені обставини не є підставою для позбавлення платника податку права на віднесення сум до витрат у випадку, коли останній виконав усі передбачені законом умови стосовно отримання такого права та має необхідні документальні підтвердження розміру своїх витрат, оскільки Закон № 334 та ПК України не ставить право платника на віднесення сум до витрат в залежність від дій або бездіяльності його контрагентів чи відсутності їх за місцезнаходженням, так само відсутності у контрагентів основних фондів, кваліфікованого персоналу тощо. В разі порушення контрагентом податкової дисципліни відповідальність та негативні наслідки мають настати саме для цієї особи.
Чинне законодавство не зобов'язує платника податків перевіряти безпосереднього контрагента на предмет виконання ним вимог податкового законодавства та його безпосередню наявність за місцезнаходженням перед тим, як відносити відповідні суми витрат до валових витрат (витрат).
Неприпустимість притягнення до відповідальності однієї компанії, у випадку за неправомірні дії іншої компанії підтверджується практикою Європейського суду з прав людини. Так, в п. 71 рішення у справі «Булвес» АД проти Болгарії» Європейського суду з прав людини дійшов такого висновку: «... Суд вважає, що компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов'язків щодо своєчасного декларування податку на додану вартість і, як наслідок, сплачувати податок на додану вартість повторно разом із пенею. Суд вважає, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності».
Отже, Європейський суд з прав людини чітко визначає правило індивідуальної відповідальності платника податків. Тобто, добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення з боку його контрагентом.
Порушення постачальником товару (виконавцем послуг, робіт) правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат товариства. За умови реального здійснення господарської операції, яка призвела до об'єктивної зміни складу активів платника податків - покупця, порушення контрагентами податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не можуть бути підставою для позбавлення покупця права на віднесення сум до витрат, сформованих за такими господарськими операціями.
Лише встановлення в ході судового розгляду факту узгодженості дій платника податків з недобросовісними постачальниками з метою незаконного отримання податкових вигод або його обізнаності з такими діями постачальників чи сприяння ухиленню постачальниками товару від виконання податкових зобов'язань може слугувати підставою для встановлення порушень в податковому обліку позивача з податку на прибуток. При цьому такі висновки не можуть ґрунтуватися на припущеннях, а можуть ґрунтуватися лише на належних, допустимих, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону.
Відповідачем при розгляді цієї справи не доведено належними доказами того, що правочини позивачем вчинено з метою завищення витрат для заниження об'єкта оподаткування податком на прибуток.
Податковим органом також не наведено доводів та доказів тому, що позивач діяв без належної обачності та був обізнаним про допущення його контрагентами певних порушень законодавства при створенні підприємства чи веденні господарської діяльності.
Доводи податкового органу щодо нереальності вчинених позивачем господарських зобов'язань є необґрунтованими, оскільки для цього необхідно встановити наявність у платника податку при вчиненні таких зобов'язань мети, суперечної інтересам держави і суспільства. Про наявність такої мети у платника податку (покупця) не можуть свідчили лише факти певних порушень правил ведення господарської діяльності чи оподаткування постачальниками товару, виконавцями робіт, послуг.
Тому, враховуючи дослідження судом матеріалів справи та факту реального здійснення позивачем господарських операцій з придбання товарів, робіт та послуг, в результаті чого підтверджено отримання позивачем таких товарів, робіт та послуг з метою використання у господарській діяльності, доводи відповідача щодо неправомірного формування позивачем валових витрат (витрат), з наведеними в акті перевірки обставинами, суд знаходить безпідставними.
Суд не може визнати обґрунтованими висновки акта перевірки, оскільки, за умови реального здійснення платником податку (покупцем товару, робіт, послуг) господарської операції, яка призвела до об'єктивної зміни складу його активів, будь-які порушення контрагентами правил ведення господарської діяльності не можуть бути підставою для позбавлення позивача права на віднесення сум до витрат чи фактом відсутності підтвердження таких витрат.
Висновки про нереальність окремих господарських операцій зроблені відповідачем лише з посиланням на порушення контрагентами певних правил ведення господарської діяльності, проте, такі твердження податкового органу за наявності інших первинних документів, якими підтверджується факт реального придбання позивачем (покупцем) робіт та послуг, не можуть розглядатися як підстави для встановлення порушення податкового обліку з податку на прибуток.
Крім цього, суд зауважує, що відповідно до ч. 5 ст. 254 КАС України, постанова або ухвала суду апеляційної чи касаційної інстанції за наслідками перегляду, постанова Верховного Суду України набирають законної сили з моменту проголошення.
Згідно ст. 255 КАС України, постанова або ухвала суду, яка набрала законної сили, є обов'язковою для осіб, які беруть участь у справі, для їхніх правонаступників, а також для всіх органів, підприємств, установ та організацій, посадових чи службових осіб, інших фізичних осіб і підлягає виконанню на всій території України.
Обставини, які були встановлені постановою, що набрала законної сили, в одній адміністративній справі не можуть оспорюватися в іншій судовій справі за участю тих самих сторін.
На підставі висновків акту перевірки № 47/23-01/32292929 від 20.06.2012р. відповідача винесено по однаковим господарським операціям три податкових повідомлення-рішення: № 0000268022 форма В1 від 12.09.2012 року зменшено суму бюджетного відшкодування ПДВ, від 6 липня 2012 року форми «В4» № 0000198022 зменшено розмір від'ємного значення суми ПДВ, від 06.07.2012 року № 0000228022 визначено суми грошового зобов'язання з ПДВ.
Зазначені податкові повідомлення-рішення винесенні на підставі тих же висновків про нереальність господарських операцій позивача із контрагентами, того акту перевірки, що і податкове повідомлення-рішення від 06.07.2012р. № 0000248022 форми «Р», яке є предметом оскарження даної справи.
Висновком судово-економічної експертизи № 132/25 від 10.06.2013р. у справі № 2а/1270/7294/2012 повністю спростовано висновки акта перевірки. Висновком судово-економічної експертизи № 2343/24 від 30.01.2013р. у справі № 2а/1270/7241/2012 повністю спростовано висновки акта перевірки. Висновком судово-економічної експертизи № 2405/24 від 30.01.2013р. у справі № 2а/1270/7240/2012 повністю спростовано висновки акта перевірки.
Рішеннями адміністративних судів у справах № 2а/1270/7241/2012 (ухвала ВАС України від 24 травня 2013р. № К/800/27399/13, № 2а/1270/7240/2012 (ухвала ВАС України від 03 липня 2013р. № К/800/27394/13), № 2а/1270/7294/2012 (ухвала ВАС України 26 лютого 2014р. № К/800/48825/13) встановлені обставини щодо реальності господарських операцій між позивачем та ТОВ «ДС Електрик Інжиніринг», ТОВ «Укренергонафтогазбуд», ТОВ «Есмє», ТОВ «Укрпромсервіс», ТОВ «Електропроектпроммонтаж», ПП «Лігохім», ТОВ «Вентуріс», ТОВ «ТНК-ВР Коммерс», ПП «Торговий дім Фрегат», ТОВ «Днепрпромтех 97», які враховані судом з урахуванням положень ст. 71, 72 КАС України, так як мають значення для даної справи.
Судом встановлено, що первинні документи, наявні в матеріалах справи, за своєю формою та змістом відповідають вимогам чинного законодавства, засвідчують факт належного ведення податкового та бухгалтерського обліку, виконання позивачем зобов'язань з оплати вартості товарів, послуг, робіт за вказаними правочинами шляхом перерахування грошових коштів.
Отже, фактичні обставини об'єктивно засвідчують здійснення господарської діяльності між позивачем та його контрагентами, правомірність віднесення відповідних сум до складу валових витрат (витрат), відповідно до первинних бухгалтерських документів, які складені на виконання умов викладених вище договірних відносин.
Згідно ч.1, 2 ст.71 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Відповідачем, як суб'єктом владних повноважень, не доведена правомірність та обґрунтованість прийнятих ним оскаржуваних податкових повідомлень-рішень з урахуванням вимог встановлених ч.2 ст.19 Конституції України та ч.3 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України.
За таких обставин, суд, оцінивши фактичні обставини справи, проаналізувавши сукупність зібраних доказів, встановив, що висновки відповідача стосовно заниження позивачем грошових зобов'язань з податку прибуток, є необґрунтованими та не відповідають дійсності, а податкове повідомлення-рішення форми «Р» від 06.07.2012р. № 0000248022 є протиправним та підлягає скасуванню повністю.
Судові витрати підлягають стягненню згідно положень ст. 94 КАС України.
Керуючись ст.ст. 4, 7, 86, ч.1 ст.158, 160-163, 167 Кодексу адміністративного судочинства України Харківський окружний адміністративний суд, -
Адміністративний позов Приватного акціонерного товариства "Лисичанська нафтова інвестиційна компанія" до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Луганську Міжрегіонального Головного управління Міндоходів про скасування податкового повідомлення-рішення - задовольнити в повному обсязі.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Луганську Міжрегіонального Головного управління Міндоходів від 06.07.2012р. № 0000248022 форми "Р".
Стягнути з державного бюджету України на користь Приватного акціонерного товариства "Лисичанська нафтова інвестиційна компанія" (код ЄДРПОУ 32292929) витрати по сплаті судового збору у розмірі 2146,00 грн. (дві тисячі сто сорок шість гривень нуль копійок).
Постанова може бути оскаржена в апеляційному порядку до Харківського апеляційного адміністративного суду через Харківський окружний адміністративний суд шляхом подачі апеляційної скарги в десятиденний строк з дня її проголошення та з дня отримання копії постанови, у разі проголошення постанови суду, яка містить вступну та резолютивну частини, а також прийняття постанови у письмовому провадженні.
Якщо суб'єкта владних повноважень, у випадках та порядку, передбаченому частиною четвертою статті 167 КАС України, було повідомлено про можливість отримання копії постанови суду безпосередньо в суді, то десятиденний строк на апеляційне оскарження постанови суду обчислюється з наступного дня після закінчення п'ятиденного строку з моменту отримання суб'єктом владних повноважень повідомлення про можливість отримання копії постанови суду.
Повний текст постанови виготовлено та підписано 13 лютого 2015 року.
Суддя Спірідонов М.О.