28 січня 2015 року Справа № 876/5399/14
Львівський апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Онишкевича Т.В.,
суддів Дяковича В.П., Іщук Л.П.,
з участю секретаря судових засідань Гелецького П.В.,
представника позивача Рісної Ю.Б.,
представника відповідача Чубак Н.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові апеляційну скаргу державної податкової інспекції у Галицькому районі м. Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 07 травня 2014 року у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Екотеп» до державної податкової інспекції у Галицькому районі м. Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У лютому 2014 року товариство з обмеженою відповідальністю «Екотеп» (далі - ТзОВ «Екотеп») звернулося до суду з адміністративним позовом, у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення державної податкової інспекції у Галицькому районі м. Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області (далі - ДПІ) :
№ 0002352240 від 06.11.2013 року, яким товариству збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на 321765,87 грн., з яких за основним платежем 214510,58 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 107255,29 грн.;
№ 0002332240 від 06.11.2013 року, яким товариству збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на 208758,00 грн., з яких за основним платежем 139172,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 69586 грн.;
№ 0000252240 від 16.01.2014 року про збільшення товариству суми грошового зобов'язання за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 510,00 грн.
Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 07 травня 2014 року у справі № 813/1260/14 позов було задоволено.
У поданій апеляційній скарзі ДПІ просить скасувати вказану постанову суду та прийняти нову про відмову у задоволенні позовних вимог ТзОВ «Екотеп». Апеляційну скаргу обґрунтовує тим, що ТзОВ «Екотеп» згідно з представленими первинними документами, відображено в бухгалтерському обліку отримання від ТзОВ «Нові технології ТПВ» в період березень-квітень 2012 року товарно-матеріальні цінності (далі - ТМЦ) в асортименті. У видаткових накладних, отриманих від постачальника, не зазначено реквізити, посаду та ПІБ відповідального за здійснення господарської операції, не вказано номер та дату доручення, згідно з яким отримано ТМЦ.
Крім того, до перевірки не надано супровідних документів на постачання ТМЦ (товарно-транспортні накладні, шляхові листи, договір постачання від 02.03.2012 року № 0203-500, акти приймання-передачі товару), а також не надано документальне підтвердження використання ТМЦ у власній господарській діяльності.
Представник відповідача у ході апеляційного розгляду підтримала вимоги, викладені у апеляційній скарзі, та просила задовольнити їх у повному обсязі.
Представник позивача у судовому засіданні вимоги апелянта заперечила, просила залишити оскаржуване судове рішення без змін, а подану апеляційну скаргу - без задоволення.
Заслухавши суддю-доповідача та учасників процесу, перевіривши матеріали справи та доводи апелянта у їх сукупності, апеляційний суд приходить до переконання, що подана апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких мотивів.
Задовольняючи позов ТзОВ «Екотеп», суд першої інстанції виходив із безпідставності твердження податкового органу про завищення витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, та завищення податкового кредиту з ПДВ з огляду на відсутність доказів на предмет визнання недійсними в установленому порядку правочинів позивача. Також в акті перевірки не зазначено, чи винесено обвинувальний вирок щодо будь-кого з посадових осіб та чи притягнуто будь-кого посадових осіб ТзОВ «Нові технології ТПВ» до кримінальної відповідальності за злочини, передбачені ст.ст. 205, 212 Кримінального кодексу України.
При цьому судом першої інстанції було встановлено, що товарно-транспортні накладні, шляхові листи, акти прийому-передачі товару не могли були надані при перевірці, оскільки у позивача такі документи відсутні: акти прийому-передачі товару сторонами не оформлялися, і позивач не виступав учасником відносин з перевезення товару. Подальшу реалізацію отриманого товару позивач довів оборотно-сальдовими відомостями по рахунку 281 за березень 2012 року та за квітень 2012 року.
Даючи правову оцінку оскаржуваному судовому рішенню та доводам апелянта, що викладені у апеляційній скарзі, апеляційний суд виходить із таких міркувань.
Як безспірно встановлено судом першої інстанції, ДПІ було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТзОВ «Екотеп» з питань фінансово-господарських відносин з ТОВ «Нові Технології ТПВ» (код ЄДРПОУ 35921869) за період березень-квітень 2012 року, а також документальне підтвердження використання у власній господарській діяльності товарів (робіт, послуг) чи подальшу реалізацію цих товарів (робіт, послуг) від вищевказаного контрагента, за результатами якої складено акт від 17.10.2013 року № 269/22-40/19332414.
У ході перевірки податковим органом зроблено висновок про порушення позивачем
пп. 138.1.1 п. 138.1, п. 138.2, пп. 138.8.1, п. 138.8 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, в результаті чого ТзОВ «Екотеп» занижено податок на прибуток, що підлягав сплаті до бюджету на загальну суму 139172,00 грн., в тому числі за І квартал 2012 року на суму 73091,00 грн., за ІІ квартал 2012 року на суму 66081,00 грн.
п. 44.1 ст. 44, п.п. 198.2, 198.3, 198.6 ст. 198, п. 200.1 ст. 200, п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, чим встановлено завищення податкового кредиту в сумі 214510,58 грн., в тому числі за березень 2012 року в сумі 111785,31 грн., за квітень 2012 року в сумі 102725,27 грн., що призвело до заниження суми податку на додану вартість, що підлягає нарахуванню та сплаті в сумі 214510,58 грн., в тому числі за березень 2012 року в сумі 111785,31 грн., за квітень 2012 року в сумі 102725,27 грн.
п. 44.3, п. 121.1 ст. 121 Податкового кодексу України, а саме ненадання платником податків оригіналів документів.
Вказані податкові повідомлення-рішення оскаржені позивачем в адміністративному порядку. Рішенням про результати розгляду скарги Головного управління Міндоходів у Львівській області від 27.12.2013 року № 20307/10/10-8005/1132 скарга позивача залишена без задоволення, податкові повідомлення-рішення № 0002332240 та № 0002352240 від 06.11.2013 року залишено в силі, податкове повідомлення-рішення № 0002342240 від 06.11.2013 року скасовано та зобов'язано відповідача направити позивачу податкове повідомлення-рішення про застосування до позивача штрафних санкцій у розмірі 510,00 грн. за формою «Р», а не «Ш».
У зв'язку з наведеним, 16.01.2014 року відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000252240 про застосування до позивача штрафних санкцій у розмірі 510,00 грн. за ненадання під час перевірки документів.
Рішенням Міністерства доходів і зборів України від 10.02.2014 року № 2522/6/99-99-10-01-15 податкові повідомлення-рішення залишені без змін, повторна скарга позивача - без задоволення.
На переконання апеляційного суду, суть даного публічно-правового спору зводиться до відсутності, на думку податкового органу, у позивача документів, необхідних для підтвердження реального характеру господарських операції з ТзОВ «Нові Технології ТПВ».
Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами та вимоги до таких документів передбачено приписами п. 1.2 ст. 1, п. 2.1, 2.4, 2.15, 2.16 ст. 2 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року № 88, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 року за № 168/704, ст. 2 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п. 3.2 ст. 3, ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Положеннями п. 138.2 ст. 138 Податкового кодексу України передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу. У разі якщо платник податку здійснює виробництво товарів, виконання робіт, надання послуг з довготривалим (більше одного року) технологічним циклом виробництва за умови, що договорами, укладеними на виробництво таких товарів, виконання робіт, надання послуг, не передбачено поетапної їх здачі, до витрат звітного податкового періоду включаються витрати, пов'язані з виробництвом таких товарів, виконання робіт, наданням послуг у цьому періоді. Платник податку для визначення об'єкта оподаткування має право на врахування витрат, підтверджених документами, що складені нерезидентами відповідно до правил інших країн.
Підпунктом 138.8.1 п. 138.8 ст. 138 Податкового кодексу України визначено, що до складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу виготовленого товару, виконаної роботи, наданої послуги, придбаних напівфабрикатів та комплектувальних виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат. Прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, які оцінюються у порядку, визначеному в положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку.
Згідно з п. 138.4 ст. 138 цього Кодексу витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.
Відповідно до пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Положеннями пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України визначено, що податковим кредитом є сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до пп. 198.2 ст. 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається, зокрема, дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Пунктом 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:
придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Відповідно до пп. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу). У разі якщо на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, які попередньо віднесені до податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до закону.
Згідно пп. 54.3.2 п. 54.3 ст. 54 Податкового кодексу України, контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.
На думку апеляційного суду, надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.
Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
З урахуванням викладеного для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Як слідує з матеріалів справи, між позивачем та ТзОВ «Нові технології ТПВ» укладено договір поставки № 0203-5 від 02.03.2012 року, предметом якого є поставка поліграфічних матеріалів.
Відповідно до умов даного договору, поставка продукції здійснюється з місця її зберігання транспортними засобами продавця (пункт 4.1 Договору).
Дія наказу Міністерства статистики України, Міністерства транспорту України від 07.08.1996 року № 228/253 «Про затвердження Інструкції про порядок виготовлення, зберігання, застосування єдиної первинної транспортної документації для перевезення вантажів автомобільним транспортом та обліку транспортної роботи» була зупинена з 07.03.2000 року згідно з повідомленням Державного комітету України з питань розвитку підприємництва, опублікованим у газеті «Урядовий кур'єр» від 07.03.2000 року № 43.
Виходячи з наведеного суд апеляційної інстанції вважає, що застосування товарно-транспортної накладної за даних обставин не можна вважати обов'язковим.
Окрім того, за наявності документів, які підтверджують фактичне отримання позивачем товару та його використання у господарській діяльності, ненадання таких документів не може бути єдиною підставою для висновку про відсутність підтвердження реальності здійснення господарських операцій з придбання ТМЦ, оскільки відповідною транспортною документацією обов'язково має бути підтверджено факт здійснення послуг з перевезення вантажу, а не факт придбання товару.
ТзОВ «Екотеп» на підтвердження реальності здійснення господарських операцій з ТзОВ «Нові Технології ТПВ» представлено договір постачання, видаткові, податкові накладні, а також платіжні документи про оплату за отриманий товар, на підставі яких можна встановити зміст господарської операції.
На час здійснення господарських операцій ТзОВ «Екотеп» та ТзОВ «Нові Технології ТПВ» останнє було включено до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, а також було зареєстровано як платник ПДВ.
Відповідач у обґрунтування своєї позиції посилався на акт ДПІ у Печерському районі м. Києва ДПС від 12.08.2013 року за № 771/26-55- 22-2/35921869 про неможливість проведення зустрічної звірки ТзОВ «Нові Технології ТПВ» (код за ЄДРПОУ 35921869) щодо підтвердження господарських відносин за січень, лютий, березень, квітень, серпень, вересень 2012 року.
Разом із тим, виходячи з приписів ст. 73 Податкового кодексу України, Методичних рекомендацій щодо організації та проведення органами державної податкової служби зустрічних звірок, затверджених Наказом Державної податкової адміністрації України № 236 від 22.04.2011 року, та Порядку проведення органами державної податкової служби зустрічних звірок, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1232 від 27.12.2010 року, акт про неможливість проведення зустрічної звірки є документом, який містить податкову інформацію та засвідчує факт неможливості проведення зустрічної звірки. При цьому зустрічні звірки не є перевірками в розумінні ст. 75 Податкового кодексу України.
На переконання суду апеляційної інстанції, результати зустрічної звірки контрагента позивача, який на той час виявилися відсутніми за місцем реєстрації, за результатами його податкової звітності та автоматизованого співставлення податкових зобов'язань і податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України, не можуть бути безумовними свідченнями правомірності оспорюваних висновків податкового органу.
Чинне законодавство України не зобов'язує платника податків перевіряти безпосереднього контрагента на предмет виконання ним вимог податкового законодавства та його безпосередню наявність за місцезнаходженням перед тим, як відносити відповідні суми ПДВ до податкового кредиту.
Покликання податкового органу на відсутність посадових осіб контрагентів позивача за юридичною адресою, відсутність складських приміщень, засобів та устаткування, що необхідне для здійснення фінансово-господарської діяльності, та вказане не обмежує можливість укладати угоди найму та оренди, залучати до господарської діяльності активи та трудові ресурси інших суб'єктів господарювання. Сам факт відсутності посадових осіб за юридичною адресою не є безумовною підставою для висновку про те, що суб'єкт господарювання не веде господарської діяльності, а укладені ним угоди є безтоварними.
Відповідач не звертався до суду із позовом про визнання недійсними правочинів, укладених позивачем ТзОВ «Екотеп» та ТзОВ «Нові Технології ТПВ» та не довів того, що правочини було вчинено позивачем з метою безпідставного формування податкового кредиту з ПДВ і витрат та отримання бюджетного відшкодування, а також безпідставного формування витрат.
При цьому відповідно до п.п. 36.1, 36.5 ст. 36, п. 38.1 ст. 38, п. 44.1 ст. 44, п. 47.1 ст. 47, п. 49.2 ст. 49 ПК України, обчислення, декларування та/або сплата суми податку та збору є персональним податковим обов'язком кожного окремого платника податків, який і несе відповідальність за невиконання або неналежне виконання податкового обов'язку. Тобто, платник податку несе самостійну відповідальність за порушення ним правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватись на третіх осіб, в тому числі і на його контрагентів. Таким чином, формування суб'єктом господарювання податкового кредиту не може ставитись у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третіми особами, а пов'язане з призначенням придбаних товарів (послуг) для використання у господарській діяльності та наявності податкової накладної (накладних).
Законодавство України, не ставить в залежність виникнення у платника ПДВ права на податковий кредит від дотримання вимог податкового законодавства іншим суб'єктом господарювання. Якщо контрагент не виконав свого зобов'язання по сплаті податку до бюджету, то це тягне відповідальності та негативні наслідки саме щодо цієї особи. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку права на відшкодування ПДВ, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування та має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту.
Неприпустимість притягнення до відповідальності однієї компанії, у випадку за неправомірні дії іншої компанії підтверджується практикою Європейського суду з прав людини.
Так, згідно з правовою позицією Європейського суду з прав людини у справі «БУЛВЕС» АД проти Болгарії» (заява № 3991/03) платник податку не повинен нести наслідків невиконання постачальником його зобов'язань зі сплати податку і в результаті сплачувати ПДВ вдруге, а також сплачувати пеню. На думку Суду, такі вимоги стали надмірним тягарем для платника податку, що порушило справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами суспільного інтересу та вимогами захисту права власності.
У п.38 рішення Європейського суду з прав людини у справі «Інтерсплав проти України» від 09.01.2007р. Суд вказав на те, що якщо державні органи мають інформацію про зловживання в системі оподаткування конкретною компанією, вони повинні застосовувати відповідні заходи саме до цього суб'єкта, а не розповсюджувати негативні наслідки на інших осіб при відсутності зловживання з їх боку.
Отже платника податку не може бути позбавлено відшкодування ПДВ за відсутності доказів того, що його було залучено до протиправної діяльності, пов'язаної з незаконним отриманням бюджетного відшкодування.
Апеляційний суд звертає увагу на те, що припускаючи, що певні матеріали могли бути передані іншими контрагентами позивача за спірний період чи придбані в необлікованому порядку відповідач не вказав якими саме суб'єктами господарювання здійснено таке постачання товарів, якими ідентичними по кількості, сумі і характеристиці бухгалтерськими документами із іншими постачальниками і контрагентами сформовано податковий облік позивача на спірну суму податкового кредиту з ПДВ і обліковано валові витрати.
Разом із тим, відповідно до акту планової перевірки позивача за період з 01.07.2010 року по 30.06.2012 року № 980/22-20/19332414, складеного ДПІ 07.09.2012 року, жодних порушень ТзОВ «Екотеп» податкового законодавства при здійсненні взаємовідносин з ТзОВ «Нові Технології ТПВ» встановлено не було.
У підтвердження реальності згаданих господарських операцій позивачем додатково представлено довідки про його виробничі потужності, трудові ресурси, транспортні засоби та спецтехніку, наявність в користуванні об'єктів нерухомого майна.
Одночасно суд апеляційної інстанції вважає вірним висновок суду першої інстанції у частині оцінки застосування до ТзОВ «Екотеп» штрафних санкцій у розмірі 510,00 грн. у зв'язку з порушенням позивачем пп. 44.3., п. 121.1 ст. 121 Податкового кодексу України, тобто ненаданням платником податків оригіналів документів, оскільки товарно-транспортні накладні, шляхові листи, акти прийому-передачі товару не могли бути надані при перевірці через їх відсутність у позивача, а доказам подальшої реалізації товару (оборотно-сальдові відомості по рахунку 281 за березень 2012 року та за квітень 2012 року) працівниками податкового органу надавалась оцінка на сторінці 8 акту перевірки.
З огляду на викладене суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, а відтак апеляційна скарга задоволенню не підлягає.
Керуючись ст.ст. 160, 195, 196, 198, 200, 205, 206, 254 КАС України апеляційний суд,
апеляційну скаргу державної податкової інспекції у Галицькому районі м. Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області залишити без задоволення, а постанову Львівського окружного адміністративного суду від 07 травня 2014 року у справі № 813/1260/14 - без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів з дня складання у повному обсязі шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Головуючий суддя Т.В.Онишкевич
Судді В.П.Дякович
Л.П.Іщук
Ухвала у повному обсязі складена 29 січня 2015 року.