15 січня 2015 рокусправа № 804/6190/14
Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Божко Л.А.
суддів: Лукманової О.М. Прокопчук Т.С.
за участю секретаря судового засідання: Сонник А.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпропетровську апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Караван - Дніпропетровськ" на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 вересня 2014 р. по справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Караван - Дніпропетровськ" до Дніпропетровська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
У квітні 2014 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Караван - Дніпропетровськ" до Дніпропетровської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області у якому, позивач просив суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення за формою "П" від 30.12.2013р. №0005782201 Дніпропетровської об'єднаної державної податкової інспекції ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області.
Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 вересня 2014 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено .
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просив скасувати постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 вересня 2014 року та прийняти нову постанову, якою позовні вимоги ТОВ "Караван - Дніпропетровськ" задовольнити в повному обсязі.
Сторони, які належним чином повідомлені про час та місце розгляду справи, у судове засідання не з'явились, у зв'язку з чим, відповідно до ст..41 КАС України, фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювалась.
Перевіривши законність і обґрунтованість постанови суду, дослідивши матеріали справи, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.
Товариство з обмеженою відповідальністю "Караван - Дніпропетровськ" (надалі за текстом - ТОВ "Караван - Дніпропетровськ") зареєстроване 31.08.2004р. виконавчим комітетом Дніпропетровської міської ради, що підтверджується довідкою з єдиного державного реєстру підприємств та організацій України АА №541887. Код ТОВ "Караван - Дніпропетровськ" за ЄДРПОУ: 33159964. Місцезнаходження юридичної особи ТОВ "Караван - Дніпропетровськ": 52005, Дніпропетровська область, Дніпропетровський район, смт.Ювілейне, вул.. Нижньодніпровська, буд.17. ТОВ "Караван - Дніпропетровськ" взято на податковий облік в органах державної податкової служби 10.09.2004 року за №5637, станом на дату складання акту перебуває на обліку в Дніпропетровській об'єднаній державній податковій інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області.
На підставі наказу Дніпропетровської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровської області від 29.11.2013 року №435, згідно з п.п20.1.4 п.20.1 ст.20, п.78.1 ст.78, п.150.3 ст.150 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VІ, фахівцем Дніпропетровської ОДПІ проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "Караван - Дніпропетровськ" з питань правильності визначення об'єкта оподаткування з податку на прибуток підприємств за період з 01.01.2012 року по 31.12.2012 року.
Перевірка проводилась з 29.11.2013року по 13.12.2013року.
За результатами перевірки складено акт від 20.12.13р. №389/22-01/33159964 "Про результати проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Караван-Дніпропетровськ" (код за ЄДРПОУ 33159964) з питань правильності визначення об'єкта оподаткування з податку на прибуток підприємств за період з 01.01.2012 року по 31.12.2012 року".
Вказаною перевіркою встановлено наступне порушення ТОВ "Караван - Дніпропетровськ":
- п. 150.1 ст. 150 ПК України ТОВ "Караван - Дніпропетровськ", що призвело до завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток, а саме за І квартал 2012 року на загальну суму 1053396грн., за ІІ квартал 2012 року на загальну суму 1306802 грн., за ІІІ квартал 2012 року на загальну суму 1358955грн., за ІV квартал 2012 року на загальну суму 1174287 грн.
На підставі акту перевірки податковим органом 30.12.2013року винесено податкове повідомлення-рішення №0005782201, яким позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі - 41993098грн.
Позивач, не погоджуючись із висновками викладеними в акті перевірки та податковим повідомленням-рішенням №0005782201, подав до податкового орану скаргу від 10.01.14р. з вимогою скасувати висновки акта перевірки про порушення ТОВ "Караван - Дніпропетровськ" норм Податкового кодексу України та рішення винесене на підставі таких висновків.
За наслідками розгляду вказаного вище заперечення позивача акт перевірки від 20.12.13р. №389/22-01/33159964 та податкове повідомлення-рішення №0005782201 залишено без змін, а заперечення без задоволення.
Позивач звертався повторно з аналогічною скаргою, однак за результатами повторної скарги Міністерство доходів і зборів України рішення залишило без змін.
Відповідно п.22.4 ст. 22 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (який діяв на той момент) у 2010 році у складі валових витрат платника податку враховується 20 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року. У 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому статтею 6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом.
Згідно п.150.1 ст. 150 Податкового кодексу України, якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення (розділ ІІІ ПК України).
Законодавець в п.3 підрозділу 4 розділу XX "Перехідні положення" ПК України визначив, що п.150.1 ст. 150 Кодексу застосовується у 2011 році з урахуванням такого: якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого - четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.
Таким чином, вказані норми чітко визначають: якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування в процесі діяльності в першому кварталі 2011 року (підсумки за перший квартал 2011 року) є від'ємне значення, то розрахована сума об'єкту оподаткування з від'ємним значенням підлягає включенню до витрат другого, другого і третього, другого і четвертого календарного кварталу 2011 року в повному обсязі.
Відповідно до пп.138.10.5 п. 138.10 ст.138 та п.141.1 ст. 141 ПК, до складу інших витрат включаються будь-які витрати, пов'язані з нарахуванням процентів за борговими зобов'язаннями (в тому числі за будь-якими кредитами, позиками, крім фінансових витрат, включених до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку), якщо такі нарахування здійснюються у зв'язку з провадженням господарської діяльності платника податку.
Регулювання фінансових витрат та їх розподіл між витратами періоду та вартістю кваліфікаційного активу проводиться на підставі Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 31 «Фінансові витрати», затвердженого наказом Міністерства Фінансів України від 28.04.2006 р. №415 (далі - П(С)БО 31).
Під капіталізацією П(С)БО 31 розуміє включення нарахованих (визнаних) відсотків за запозиченнями, тобто фінансових витрат, до собівартості кваліфікаційного активу. Під останнім розуміють актив, який обов'язково потребує суттєвого часу для його створення. П(С)БО 31 не містить визначення, що саме вважається суттєвим часом, проте Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку фінансових витрат, затверджені наказом Мінфіну України від 01.11.2009 р. № 1300 (далі - Методичні рекомендації № 1300), визначають його як час, який становить більше, ніж 3 місяці.
Пункт 5 П(С)БО 31 встановлює, що капіталізація фінансових витрат (тобто віднесення процентів пов'язаних із запозиченнями, до собівартості кваліфікаційного активу) застосовується лише до суми тих фінансових витрат, яких можна було б уникнути, якби не здійснювалися витрати на створення кваліфікаційного активу. Пункт 2.3 Методичних рекомендацій №1300 деталізує дану норму, вказуючи, що капіталізація фінансових витрат та здійснюється тільки протягом періоду створення кваліфікаційного активу.
У п.4.1 Методичних рекомендацій №1300 визначено умови, за якими мають діяти підприємства при визначенні суми фінансових витрат, що підлягає капіталізації. Так, серед іншого, для її обчислення необхідно визначитися: чи не скінчився термін створення кваліфікаційного активу у той час, як відсотки за позику підприємство продовжує сплачувати. Відповідно до п.13 П(С)БО 31, капіталізація фінансових витрат припиняється, якщо створення кваліфікаційного активу завершено.
З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що, на капіталізацію фінансових витрат жодним чином не впливає факт погашення або наявность заборгованості за запозиченнями підприємства.
Втім головним критерієм включення фінансових витрат до собівартості активу є процес його створення, і, як тільки такий процес завершується, витрати за нарахованими процентами мають визнаватися поточними витратами періоду, а їх капіталізація припиняється.
Водночас відповідно до п.14 П(С)БО 31 якщо створення кваліфікаційного активу здійснюється частинами, кожна з яких може окремо використовуватися за цільовим призначенням, до завершення створення інших частин, капіталізація фінансових витрат щодо частин, які можуть використовуватися, припиняється у періоді, що настає за періодом, у якому всі роботи зі створення таких частин кваліфікаційного активу завершені.
За матеріалами проведеної ДПІ перевірки підтверджується, що згідно договору про надання не відновлювальної відкличної кредитної лінії №27 ВД від 08.09.2008р. (далі - кредитний договір) ТОВ "Караван-Дніпропетровськ" отримав від ПАТ "ВТБ Банк" (кредитор) валютний кредит у сумі 65000000дол. США (далі- кредит).
Відповідно до п.1.2 Кредитного договору кредит надавався позивачу на наступні цілі: фінансування будівництва Торговельно-розважального комплексу "Караван" у м.Дніпропетровськ по вул.Космічна та поповнення обігових коштів.
Станом на 01.01.2012р. рахувалось незавершене будівництво на суму 159978389,53грн., яке збільшилось протягом 2012 року на 147000грн., та станом на 31.12.12р. вже складало 160070576,19грн.
Тобто, ТОВ "Караван-Дніпропетровськ створює кваліфікаційний актив - а саме будівництво будинку - Торговельно-розважального комплексу. Даний об'єкт будівництва не побудований та не введений в експлуатацію.
Отже, отримання кредиту безпосередньо пов'язано з необхідністю будувати споруду.
У період з 2008-2010р. позивач задекларував валові витрати пов'язані із нарахуванням відсотків за користування банківським кредитом.
Основною причиною виникнення від'ємного значення об'єкта оподаткування, є включення до складу витрат за І квартал 2011р. (декларація взята до відома) відсотків банку за користування кредитними коштами у сумі 42000000,0грн. Відсотки банку за 2011 рік та 2012 рік до складу витрат ТОВ "Караван-Дніпропетровськ" не відносило.
За положеннями п.11 П(С)БО 31 та п.2.8 Методичних рекомендацій №1300, де зазначено, що капіталізація фінансових витрат зупиняється, якщо на суттєвий час переривається активна діяльність, пов'язана зі створенням кваліфікаційного активу для використання його за призначенням або продажу. На період зупинення робіт фінансові витрати, пов'язані з утриманням частково завершених кваліфікаційних активів, визнають фінансовими витратами того звітного періоду, за який їх нараховано.
Фінансові витрати, включені до собівартості кваліфікаційних активів, можуть визнаватися (враховуються для визначення об'єкта оподаткування) протягом кількох періодів. Якщо фінансові витрати включатимуться до первісної вартості об'єкта основних засобів (приміром, будівлі), то визнаватимуться вони поступово, у міру нарахування амортизації. А враховуючи, що мінімально допустимий строк корисного використання будівлі, яка належить до групи 3 основних засобів, становить відповідно до п. 145.1 ст. 145 Податкового кодексу 20 років, процес визнання таких фінансових витрат (у складі загальної суми витрат, включених до собівартості такого об'єкта) може тривати дуже довго.
Так, підприємством за період з 01.01.2012р. по 31.03.12р. було віднесено до складу інших витрат, витрати пов'язані з нарахуванням процентів за користування кредитним коштами за спірними правовідносинами.
Таким чином, фінансові витрати відповідно до норм Положення (стандарту) бухгалтерського обліку №31 "Фінансові витрати" мають капіталізуватися, то позивач повинен включити їх до собівартості відповідного кваліфікаційного активу в бухгалтерському обліку (і, відповідно, в податковому обліку).
Враховуючи вищезазначене, фінансові витрати ТОВ "Караван-Дніпропетровськ" повинні включатися до собівартості відповідного кваліфікаційного активу в бухгалтерському обліку та відповідно в податковому обліку .
З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що постанова суду першої інстанції прийнята з додержанням норм матеріального та процесуального права, а тому відсутні підстави для її скасування та задоволення апеляційних вимог.
Відповідно до ст. 200 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне апеляційну скаргу залишити без задоволення, постанову суду першої інстанції - залишити без змін.
Керуючись п.1 ч.1 ст. 198, ст. 200, 205, 206 КАС України, суд апеляційної інстанції,-
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Караван - Дніпропетровськ" на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 вересня 2014 року - залишити без задоволення.
Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 вересня 2014 року - залишити без змін.
Ухвала суду набирає законної сили у відповідності до ч.5 ст. 254 КАС України та може бути оскаржена в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів з дня набрання чинності.
Головуючий: Л.А. Божко
Суддя: О.М. Лукманова
Суддя: Т.С. Прокопчук