02 грудня 2014 року Справа № 145777/12/9104
Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді Попка Я.С.
суддів Хобор Р.Б., Сеника Р.П.
за участю секретаря судового засідання Мартинишина Р.С.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові апеляційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Львові Державної податкової служби на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 19 червня 2012 року у справі за позовом Державного підприємства Міністерства оборони України «Львівський державний авіаційно-ремонтний завод» до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Львові Державної податкової служби, за участю прокуратури Львівської області, прокуратури м. Львова про скасування податкових повідомлень-рішень,-
У жовтні 2011 року позивач - Державне підприємство Міністерства оборони України «Львівський державний авіаційно-ремонтний завод» звернулося з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Львові Державної податкової служби, в якому просить скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 17.05.2011 року: №0000210804/0/1087, яким зменшено суму бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов'язань наступних періодів) з податку на додану вартість у розмірі 3 758 345, 37 грн штрафні (фінансові санкції) - 1 грн; №10880804/0/9510, яким зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 466 886, 11 грн, штрафні (фінансові санкції) - 1 грн; стягнути з Державного бюджету України на його користь бюджетну заборгованість з податку на додану вартість в розмірі 3 758 345, 37 грн.
Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 19 червня 2012 року позов задоволено. Визнано протиправними і скасовано податкові повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Львові Державної податкової служби від 17.05.2011 року №10880804/0/9510 та №0000210804/0/1087. Стягнено з Державного бюджету України на користь Державного підприємства Міністерства оборони України «Львівський державний авіаційно-ремонтний завод» бюджетну заборгованість з відшкодування податку на додану вартість в розмірі 3 758 345 грн 37 коп.
Постанова суду першої інстанції мотивована тим, що реальність здійснення господарських операцій ДП МОУ «Львівський державний авіаційно-ремонтний завод» з його контрагентами: ПП «Фірма «Кадекс і К.», ТзОВ «Терія», МПП «Шаір В», ПП «Стимул», ПП «Юрма Плюс», ТзОВ «Автотехніка», ТзОВ «Авіанормаль», ТзОВ «Фірма Галілея», ДП «Укрспецекспорт», ДП ДГЗІФ «Укрінмаш», ДГЗП «Спецтехноекпорт» підтверджується первинними бухгалтерськими документами: податковими та видатковими накладними.
Суд першої інстанції зазначає, що у позивача протягом грудня 2010 року-січня 2011 року було наявне від'ємне значення податку на додану вартість. Також, позивачем було сплачено у попередніх податкових періодах постачальникам товарів (послуг) кошти, що відповідають сумі заявленого бюджетного відшкодування. Таким чином, позивач правомірно заявив до бюджетного відшкодування у січні 2011 року суму податку на додану вартість в розмірі 3758345,37 грн. Окрім того, позивачем вірно визначені значення різниці між сумою податкового зобов'язання та податкового кредиту за січень 2011 року (ряд. 18.2 декларації), а також залишки від'ємного значення, які після бюджетного відшкодування включається до податкового кредиту наступного податкового періоду за січень 2011 року (ряд. 26 декларації).
При цьому, не заслуговує на увагу твердження відповідача, про те, що позивач не має права на бюджетне відшкодування податку на додану вартість, оскільки сплачена до державного бюджету продавцями товару ТзОВ «Терія», МПП «Шаір В», ПП «Фірма «Кадекс і К», ПП «Стимул», ПП «Юрма Плюс», ТзОВ «Автотехніка», ТзОВ «Авіанормаль», ТзОВ «Фірма Галілея», ТзОВ «Тіком» та їх контрагентами по ланцюгах, сума податку була меншою, ніж сума податку отримана ними в ціні товару від позивача.
Суд першої інстанції вказує на те, що позивач не може нести відповідальність за надходження від продавців товару чи їх контрагентів до державного бюджету суми податку на додану вартість у меншому від сплаченого ним розміру. До того ж сплачений покупцем в ціні придбання товару податок на додану вартість не перераховується продавцем безпосередньо до бюджету, а враховується в податкових зобов'язаннях останнього. Остаточна ж сума податкових зобов'язань, в тому числі наявність таких на кінець звітного податкового періоду, визначається продавцем за правилами ст.200 Податкового кодексу України.
Не відповідає фактичним обставинам та не підтверджується матеріалами справи припущення відповідача про те, що відсутність у позивача товарно-транспортних накладних спростовує реальність здійснених операцій між ДП «ЛДАРЗ» та ТзОВ «Терія», МПП «Шаір В», ПП «Фірма «Кадекс і К», ПП «Стимул», ПП «Юрма Плюс», ТзОВ «Автотехніка», ТзОВ «Авіанормаль», ТзОВ «Фірма Галілея», ТзОВ «Тіком». Зазначене твердження, спростовується умовами укладених між вказаними сторонами договорів, згідно яких обов'язок поставити товар покладено на продавців товару. Посилання відповідача на обов'язок позивача оформляти товарно-транспорті накладні за формою та порядком, передбаченому Наказом Міністерства транспорту та Міністерства статистики України № 488/346 від 29.12.1995 року «Про затвердження типових форм первинного обліку роботи вантажного автомобіля» є безпідставним.
Суперечить чинному законодавству і висновок відповідача про те, що утримані ДП «Укрспецекспорт», ДП ДГЗІФ «Укрінмаш», ДГЗП «Спецтехноекпорт» у попередньому податковому періоді (грудень 2010 року) суми ПДВ, у складі комісійної винагороди в загальному розмірі 551978,39 грн, за відсутності платіжних доручень, не враховується до суми податку, сплаченого позивачем постачальникам товарів у попередніх податкових періодах.
Суд першої інстанції вважає, що виконання робіт ДП «ЛДАРЗ» для військової частини НОМЕР_1 , та подальше постачання останньою літаків в рахунок погашення заборгованості із видачею податкових накладних, є підставою для формування у ДП «ЛДАРЗ» податкового кредиту та здійснення подальшого відшкодування бюджетної заборгованості з податку на додану вартість.
З огляду на вищенаведене, суд приходить до висновку, що позовні вимоги про скасування податкових повідомлень-рішень відповідача № 0000210804/0/1087 від 17.05.2011 року та № 10880804/0/9510 від 17.05.2011 року є обґрунтованими і підлягають задоволенню.
Також звертає увагу на те, що всупереч вимогам діючого законодавства, суми податку на додану вартість, що підлягають відшкодуванню позивачу з Державного бюджету України за січень 2011 року в розмірі 3 758 345,37 грн не відшкодовані, а тому підлягають стягненню з Державного бюджету України на користь позивача.
Не погодившись з постановою суду першої інстанції, вважаючи її незаконною, прийнятою з порушенням норм матеріального та процесуального права Спеціалізована державна податкова інспекція по роботі з великими платниками податків у м. Львові Державної податкової служби оскаржила її, подавши апеляційну скаргу, в якій просить скасувати постанову Львівського окружного адміністративного суду від 19 червня 2012 року та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
Обґрунтовуючи доводи апеляційної скарги апелянт вказує на те, що при проведенні перевірки достовірності заявленого бюджетного відшкодування позивача за грудень 2010 року встановлено взаємовідносини ДП МОУ «ЛДАРЗ» з підприємствами з ознаками фіктивності. Позивачем не підтвердженого реального здійснення операцій з його постачальниками ТзОВ «Терія», МПП «Шаір В», ГІП «Фірма «Кадекс і К», ПП «Стимул», ПП «Юрма Плюс», ТзОВ «Автотехніка», ТзОВ «Авіанормаль», ТзОВ «Фірма Галілея», ТзОВ «Тіком», в зв'язку з неподанням до перевірки товарно-транспортних накладних на поставку товарів.
Крім того, апелянт звертає увагу на те, що перевіркою встановлено завищення податкового кредиту позивачем за січень 2011 року на суму 194 782, 27 грн по операціях з контрагентами, що підпадають під критерії відбору суб'єктів господарювання, що мають ризик здійснення нереальних (удаваних) операцій з надання послуг із безпідставного формування податкового кредиту третім особам. Відтак, податковий кредит за січень 2011 року сформовано неправомірно.
За таких обставин, апелянт вважає, що не підлягають бюджетному відшкодуванню суми з податку на додану вартість на суму 3 758 345, 37 грн.
Вислухавши суддю-доповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення з таких підстав.
Із змісту ст. 19 Конституції України вбачається, що правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Судом встановлено, підтверджено матеріалами справи, що Державне підприємство Міністерства оборони України «Львівський державний авіаційно-ремонтний завод» 14.09.1999 року за №02-25 взято на облік в органах державної податкової служби та перебуває на податковому обліку у СДПІ ВПП у м. Львові і відповідно до свідоцтва про реєстрацію платника податку на додану вартість від 22.02.2001 року №17701598, індивідуальний порядковий номер 076845513021, підприємство було платником податку на додану вартість.
Працівниками СДПІ ВПП у м. Львові проведено позапланову виїзну перевірку ДП МОУ «Львівський державний авіаційно-ремонтний завод» з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на розрахунковий рахунок за січень 2011 року, яка виникла за рахунок від'ємного значення з ПДВ, що декларувалось у листопаді-грудні 2009 року, лютому-грудні 2010 року, за результатами якої складено акт від 22.04.2011 року № 345/08-04 0768-556.
В процесі проведення перевірки встановлено, що згідно з поданою позивачем податковою декларацією з ПДВ за грудень 2010 року різниця між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту за грудень 2010 року складає від'ємне значення в сумі 3 436 502,00 грн. Однак, в порушення п.п.1.3, п.1.7, п.1.8 ст.1, п.п.7.4 п.п.7.7.1 п.7.7 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» позивачем завищено податковий кредит за грудень 2010 року, в результату чого завищено від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та податкового кредиту за грудень 2010 року на суму 862642,61 грн. та завищено залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду за грудень 2010 року на суму 518 636,43 грн. Позивачем також завищено заявлену суму бюджетного відшкодування ПДВ за грудень 2010 року на суму 384 902,83 грн. Зменшена суму бюджетного відшкодування неузгоджена.
В ході проведення перевірки з питань достовірності заявленого бюджетного відшкодування за грудень 2010 року встановлено взаємовідносини з підприємствами з ознаками фіктивності. Позивачем не підтвердженого реального здійснення операцій з вищевказаними постачальниками у зв'язку з неподанням до перевірки товарно-транспортних накладних на поставку товарів
Зокрема, встановлено, що між ДП «ЛДАРЗ» (покупцем) та ПП «Фірма «Кадекс і К.» (продавцем) було укладено договір купівлі-продажу запасних частин та комплектуючих виробів до літаків за № 23-09 від 02.11.2009 року.
На підставі вказаного договору у грудні 2010 року ТзОВ «Фірма «Кадекс і К.» відвантажило обумовлений за договором товар, що підтверджується видатковими та податковими накладними на загальну суму 1195862,28 грн, у т.ч. ПДВ 199310,38 грн. Суми податку на додану вартість по зазначених податкових накладних включено ТзОВ «Фірма «Кадекс і К.» до податкових зобов'язань відповідного періоду та відображено у реєстрі виданих податкових накладних. На підставі отриманих податкових накладних позивачем сформовано податковий кредит у грудні 2010 року на загальну суму 199310,38 грн. Однак, за результатами аналізу даних картки особового рахунку ТзОВ «Фірма «Кадекс і К.» та показників декларацій з ПДВ за вказаний період взаєморозрахунків, податковим органом було встановлено, що внаслідок наявної у ТзОВ «Фірма «Кадекс і К.» суми податкового кредиту, ним включено в зобов'язання до сплати лише 4031,00 грн. На підставі наведеного в акті перевірки зроблено висновок, що ДП «ЛДАРЗ» завищено розмір податкового кредиту за грудень 2010 року по контрагенту ТзОВ «Фірма «Кадекс і К.» на суму 199310,38 грн. До аналогічних висновків прийшов податковий орган і щодо взаємовідносин ДП «ЛДАРЗ» із ТзОВ «Терія», МПП «Шаір В», ПП «Стимул», ПП «Юрма Плюс», ТзОВ «Автотехніка», ТзОВ «Авіанормаль», ТзОВ «Фірма Галілея» і загальна сума завищеного податкового кредиту по вказаних контрагентах у грудні 2010 року ДП «ЛДАРЗ» склала 504662,63 грн (с. 4 акту перевірки). При цьому, у зв'язку із частковою оплатою поставленого товару, до бюджетного відшкодування січня 2011 року ДП «ЛДАРЗ» була включена сума 328535,11 грн (с. 17 акту перевірки).
Під час проведення перевірки виявлено, що в порушення п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.200.1,п.200.2, п.200,3, п.200,4 ПК України позивачем завищено податковий кредит за січень 2011 року, в результаті чого завищено від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та податкового кредиту за січень 2011 року на суму 194782,27 грн. по господарських відносинах з Тзов «Тіком», ПП «Тепломаркет» та ТзОВ «Соломія Текс».
На думку контролюючого органу, не підлягають включенню до суми бюджетного відшкодування утримані ДП «Укрспецекспорт», ДП ДГЗІФ «Укрінмаш», ДГЗП «Спецтехноекпорт» у попередньому податковому періоді (грудень 2010 року), суми ПДВ у складі комісійної винагороди у загальному розмірі 551978,39 грн, оскільки у ДП «ЛДАРЗ» відсутні платіжні доручення про таку сплату. Вказане, на думку відповідача, також стосується і проведення розрахунків шляхом передачі військового майна від військової частини НОМЕР_1 до ДП «ЛДАРЗ» на загальну суму 9555172,62 грн., в т.ч. ПДВ 1592528,77 грн, в рахунок оплати виконаних робіт за договором № 60/10 від 08.10.2010 року про виконання робіт (послуг) з відновлення і ремонту озброєння та військової техніки збройних сил.
Окрім того, податковим органом встановлено здійснення ДП «ЛДАРЗ» оплати завищеного залишку від'ємного значення попереднього періоду (грудень 2010 року) на загальну суму ПДВ 1285303,10 грн. Такий, із наведених вище підстав та обґрунтований у попередніх актах перевірки, було неправомірно задекларовано ДП «ЛДАРЗ» по взаєморозрахунках із контрагентом ТзОВ «Тіком». Відтак, ДП «ЛДАРЗ» неправомірно заявило про здійснення бюджетного відшкодування у січні 2011 року в загальній сумі 3758345,37 грн (328535,11 грн. + 551978,39 грн. + 1592528,77 грн. + 1285303,10 грн.).
У зв'язку з порушенням пп. 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 ст. 198, пп. 200.1 - 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, ДП «ЛДАРЗ» завищено від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та податкового кредиту за січень 2011 року на суму 194782,27 грн. (ряд. 18.2 декларації) і задекларовані показники в рядках 21, 22.2 Декларації, та завищено залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до суми податкового кредиту наступного податкового періоду (ряд. 26 декларації), за січень 2011 року на суму 272103,84 грн.
На підставі акта перевірки СДПІ ВПП у м. Львові прийнято оспорювані податкові повідомлення-рішення:
- від 17.05.2011 року №0000210804/0/1087, згідно з яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов'язань наступних періодів) з податку на додану вартість у розмірі 3 758 345, 37 грн.;
- від 17.05.2011 року №10880804/0/9510, згідно з яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 466 886, 11 грн.
Тобто, в основу податкових повідомлень-рішень відповідача про зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість та про зменшення суми бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов'язань наступних періодів) з податку на додану вартість покладено обставини, встановлені під час перевірки щодо включення позивачем до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплачених ним у складі ціни придбання товарів (робіт, послуг) у попередніх податкових періодах.
Судом встановлено, що ДП МОУ «Львівський державний авіаційно-ремонтний завод» в період, який перевірявся, мав господарські взаємовідносини з наступними підприємствами: ТзОВ «Авіанормаль», ТзОВ фірма «Фірма Галілея», ПП «Юрма Плюс», ТзОВ «Автотехніка», ПП «Стимул», ТзОВ «Терія», МПП «Шаір-В», ПП « Фірма Кадекс і К».
По взаємовідносинах з МПП «Шаір-В» до перевірки надано договір №8 від 12.01.2009 року про постачання товару - авіаційної тканини, ниток, стрічок та податкові накладні: №243 від 02.12.2010 року на суму 25132,80 грн., в т.ч.ПДВ - 4188,80 грн., №161 від 20.12.2010 року на суму 3060,0 грн., в т.ч. ПДВ 510,00 грн., №162 від 20.12.2010 року на суму 9336,00 грн., в т.ч. ПДВ - 1556,80 грн. Позивачем, згідно платіжних доручень, проведено розрахунки по вищенаведених податкових накладних.
По взаємовідносинах з ПП «Фірма Кадекс і К» до перевірки надано договір №23-09 від 02.11.2009 року на купівлю запасних частин та комплектуючих виробів та податкові накладні: №93 від 01.12.2010 року на суму 345291,60 грн., в т.ч. ПДВ - 57548,60 грн, №97 від 15.12.2010 року на суму 345291,60 грн, в т.ч. ПДВ - 55748,60 грн, №98 від 16.12.2010 року на суму 340491,60 грн, в т.ч. ПДВ - 56748,60 грн, №100 від 23.12.2010 року на суму 164787,48 грн, в т.ч. ПДВ - 27464,58 грн. Згідно платіжних доручень позивачем проведено розрахунки по вищенаведених податкових накладних.
По господарських операціях з ПП «Стимул» до перевірки надано угоду №2 від 09.01.2009 року на купівлю клею, герметику авіаційного та податкові накладні: №244 від 13.12.2010 року на суму 17520,00 грн, в т.ч. ПДВ - 2920 грн, №245 від 13.12.2010 року на суму 1500,00 грн, в т.ч. ПДВ - 250,00 грн, №246 від 13.12.2010 року на суму 9864,00 грн, в т.ч. ПДВ - 1644,06 грн, №247 від 20.12.2010 року на суму 53700,00 грн, в т.ч. ПДВ - 8950,00 грн. Позивачем, згідно платіжних доручень, проведено розрахунки по вищенаведених податкових накладних.
По господарських взаємовідносинах з ТзОВ «Авіанормаль», ТзОВ «Фірма Галілея», ПП «Юрма Плюс», ТзОВ «Автотехніка», ТзОВ «Терія» до перевірки надано належним чином оформлені податкові накладні, а також платіжні доручення, які підтверджують розрахунки ДП МОУ «Львівський державний авіаційно-ремонтний завод» з даними контрагентами.
Крім того, у січні 2011 року позивачем було придбано у ТзОВ «Тіком» запасні частини, відповідно до договору №10-АР від 02.12.2009 року (з додатковими угодами №1, №2, №3, №4 та №5, які є невід'ємною частиною договору) на суму 965935,07 грн, в т.ч. ПДВ - 160989,16 грн згідно податкових накладних від 20.01.2011 року.
У січні 2011 року позивачем, на підставі договору купівлі-продажу №11 від 24.06.2009 року та № 42 від 08.04.2009 року, отримано від ПП «Тепломаркет» товар та податкові накладні №5 та №6 від 13.01.2011 року, згідно яких сума ПДВ складає 29340,00 грн. та придбано товарно-матеріальні цінності у ТзОВ «Соломія-Текс» на загальну суму 26715,42 грн, в т.ч. ПДВ - 4452,57 грн.
За змістом пп. 14.1.181 п. 14.1 ст.14 ПК України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Згідно з п. 198.1 ст.198 ПК України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Відповідно до п. 198.2 ст.198 ПК України, датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно з п. 198.3 ст.198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 ст.193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:
придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до п. 198.6 ст.198 ПК України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог ст. 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 ст.201 цього Кодексу.
Згідно з п. 200.1 ст.200 ПК України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Відповідно до п. 200.2 ст.200 ПК України, при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
За змістом п. 200.3 ст.200 ПК України, при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цьогоКодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Крім того, згідно з п. 200.4 ст.200 ПК України, якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від'ємне значення, то:
а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов'язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем послуг;
б) залишок від'ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.
Відповідно до п. 200.5 ст.200 ПК України, не мають права на отримання бюджетного відшкодування особи, які: були зареєстровані як платники цього податку менш ніж за 12 календарних місяців до місяця, за наслідками якого подається заява на бюджетне відшкодування (крім нарахування податкового кредиту внаслідок придбання або спорудження (будівництва) основних фондів); мали обсяги оподатковуваних операцій за останні 12 календарних місяців менші, ніж заявлена сума бюджетного відшкодування (крім нарахування податкового кредиту внаслідок придбання або спорудження (будівництва) основних фондів).
Згідно із п.п. 201.1, 201.4 , 201.8 ст. 201 ПК України, платник податку зобов'язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну. Податкова накладна виписується у двох примірниках у день виникнення податкових зобов'язань продавця. При цьому, право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 Податкового кодексу.
З актів перевірок видно, що не заперечується представником відповідача, що на час здійснення господарських операцій із позивачем його контрагенти були зареєстровані платниками податку на додану вартість та правомірно видали позивачу, як покупцеві товару, податкові накладні, що містять всі необхідні реквізити. В акті перевірки не вказано на наявність недоліків в оформленні податкових накладних від імені контрагентів позивача, на підставі яких сформовано податковий кредит. Крім того, відповідачем не надано доказів на підтвердження факту анулювання свідоцтва платника податку на додану вартість контрагентів позивача на момент видачі податкових накладних.
Матеріалами справи встановлено (акти перевірок, декларацій позивача з податку на додану вартість) що, у позивача протягом грудня 2010 року-січня 2011 року було наявне від'ємне значення податку на додану вартість. Із наявних у матеріалах справи розрахунків сум бюджетного відшкодування, доданих до декларацій з податку на додану вартість за відповідні періоди видно, що позивачем було сплачено у попередніх податкових періодах постачальникам товарів (послуг) кошти, що відповідають сумі заявленого бюджетного відшкодування. Таким чином, позивач правомірно заявив до бюджетного відшкодування у січні 2011 р. суму податку на додану вартість в розмірі 3758345,37 грн.
Крім того, позивачем вірно визначені значення різниці між сумою податкового зобов'язання та податкового кредиту за січень 2011 р. (ряд. 18.2 декларації), а також залишки від'ємного значення, які після бюджетного відшкодування включається до податкового кредиту наступного податкового періоду за січень 2011 р. (ряд. 26 декларації).
При цьому, не заслуговує на увагу твердження відповідача про те, що позивач не має права на бюджетне відшкодування податку на додану вартість, оскільки сплачена до державного бюджету його контрагентами сума податку була меншою, ніж сума податку отримана ними в ціні товару від позивача. Для відшкодування з бюджету податку на додану вартість Податковий кодекс України не передбачає обов'язкової умови фактичного надходження сум податку до бюджету від постачальника чи його контрагентів по ланцюгах і у разі невиконання контрагентом платника податків зобов'язань по сплаті податку до бюджету негативні наслідки (відповідальність) настають лише для нього. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку права на відшкодування податку на додану вартість у разі, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування та має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту. За таких обставин позивач не може нести відповідальність за надходження від продавців товару чи їх контрагентів до державного бюджету суми податку на додану вартість у меншому від сплаченого ним розміру.
Щодо відсутності товарно-транспортних накладних, то відповідно до Закону України «Про автомобільний транспорт» від 05.04.2001 року № 2344-ІІІ документом, на підставі яких виконуються внутрішні перевезення вантажів, може бути товарно-транспортна накладна або інший визначений законодавством документ на вантаж, інші документи, передбачені законодавством.
Так, згідно розділу 1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених Наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 року № 363, товарно-транспортна документація - комплект юридичних документів, на підставі яких здійснюють облік, приймання, передавання, перевезення, здавання вантажу та взаємні розрахунки між учасниками транспортного процесу, а товарно-транспортна накладна -єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи.
Разом з тим, вказані правила перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні не встановлюють правил податкового обліку, а лише встановлюють права, обов'язки та відповідальність власників автомобільного транспорту (перевізників). При цьому, документи, обумовлені вказаними правилами, зокрема, товарно-транспортна накладна та подорожній лист, не є документами первинного бухгалтерського обліку, що підтверджують обставини придбання та продажу товарно-матеріальних цінностей.
Враховуючи наведене, на думку апеляційного суду, суд першої інстанції прийшов до вірного висновку про те, що не може бути поставлена під сумнів реальність вищевказаних господарських операцій у зв'язку з відсутністю у позивача товарно-транспортних накладних.
Що стосується висновків відповідача про завищення позивачем суми бюджетного відшкодування у розмірі 551 978,39 грн, що було нараховано (сплачено) у складі комісійної винагороди на підставі договорів комісії, яка не підтверджена жодними платіжними документами, суд апеляційної інстанції зазначає, що в усіх договорах комісії, які перераховані в акті перевірки, зазначається про те, що комісійна плата утримується комісіонером самостійно пропорційно отриманим коштам, що надійдуть від замовника на рахунок комісіонера. Таким чином, оплата ДП МОУ «ЛДАРЗ» комісіонеру здійснюється відразу при надходженні коштів від замовника шляхом утримання їх самим комісіонером. Комітент - в даному випадку ДП МОУ «ЛДАРЗ», в свою чергу оприбутковує всю виручку, що надійшла від замовника у складі своїх доходів, а комісійну винагороду, яку з нього стягує комісіонер, - у складі своїх витрат. При цьому і сума коштів, що надійшла від замовника, і сума комісійної винагороди вказуються у звітах комісіонера.
Відповідно до пп. «а» п. 200.4 Податкового кодексу України, бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг. При цьому, згідно із ст. 1020 Цивільного кодексу України, комісіонер має право відраховувати належні йому за договором суми з усіх грошових коштів, що надійшли до нього для комітента, якщо інші кредитори комітента не мають переважного перед ним права на задоволення своїх вимог із грошових коштів, що належать комітентові. Таким чином, законодавчою підставою для здійснення бюджетного відшкодування є фактична оплата за товари/послуги у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг, а не наявність платіжного доручення. При цьому, факт проведення оплати послуг комісіонера підтверджується договорами комісії, звітами комісіонера, виданими ним податковими накладними, які відображені в актах перевірки та не заперечується самим відповідачем.
Податковим кодексом встановлена основна умова для можливості бюджетного відшкодування - фактична сплата за товари/послуги, а не наявність платіжного доручення, як стверджується в акті перевірки. Факт оплати послуг комісіонера підтверджується договорами комісії та звітами комісіонерів, які зафіксовані в акті перевірки.
Вказане стосується і правомірності формування податкового кредиту та подальшого здійснення бюджетного відшкодування на суму ПДВ 1 592528,77 грн. при проведенні розрахунків шляхом передачі військового майна між в/ч НОМЕР_1 та ДП «ЛДАРЗ».
Так, згідно із п. 1 ст. 598 ЦК України, зобов'язання припиняється частково або у повному обсязі на підставах, встановлених договором або законом. Відповідно до п. 1 ст. 601 ЦК України, зобов'язання припиняється зарахуванням зустрічних однорідних вимог, строк виконання яких настав, а також вимог, строк виконання яких не встановлений або визначений моментом пред'явлення вимоги. Таким чином, виконання робіт ДП «ЛДАРЗ» для військової частини НОМЕР_1 , та подальше постачання останньою літаків в рахунок погашення заборгованості із видачею податкових накладних, є підставою для формування у ДП «ЛДАРЗ» податкового кредиту та здійснення подальшого відшкодування бюджетної заборгованості з податку на додану вартість.
На думку апеляційного суду, суд першої інстанції прийшов до вірного висновку про те, що позовні вимоги про скасування податкових повідомлень-рішень № 0000210804/0/1087 від 17.05.2011 року та № 10880804/0/9510 від 17.05.2011 року є обґрунтованими і підлягають задоволенню.
Підлягає також задоволенню вимога позивача про стягнення з Державного бюджету України на користь Державного підприємства «Львівський державний авіаційно-ремонтний завод» заборгованості бюджету з відшкодування податку на додану вартість в розмірі 3758345,37 грн.
Згідно із п.200.23 ст.200 Податкового кодексу України, суми податку, не відшкодовані платникам протягом визначеного цією статтею строку, вважаються заборгованістю бюджету з відшкодування податку на додану вартість. У разі, коли податковий орган в установлений законом строк не надає відповідний висновок органу державного казначейства, платник податків вправі скористатись свої правом на судове оскарження шляхом звернення з позовом про стягнення суми коштів з Державного бюджету України. Відповідно до ч.2 п.200.15 ст.200 Податкового кодексу України, після закінчення процедури адміністративного або судового оскарження, орган державної податкової служби протягом п'яти робочих днів, що настали за днем отримання відповідного рішення, зобов'язаний подати органу Державного казначейства України висновок із зазначенням суми податку, що підлягає відшкодуванню з бюджету.
Враховуючи вищезазначене, апеляційний суд вважає, що судом першої інстанції правомірно задоволено позовні вимоги Державного підприємства Міністерства оборони України «Львівський державний авіаційно-ремонтний завод» до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Львові Державної податкової служби, за участю прокуратури Львівської області, прокуратури м. Львова про скасування податкових повідомлень-рішень, а доводи апелянта в іншій частині на правомірність прийнятої постанови не впливають та висновків суду не спростовують.
Згідно ст. 200 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ч.3 ст. 160, ст.ст. 195, 196, 198, 200, 205, 206, 254 КАС України, суд,-
Апеляційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Львові Державної податкової служби залишити без задоволення, а постанову Львівського окружного адміністративного суду від 19 червня 2012 року у справі №2а-11392/11/1370 за позовом Державного підприємства Міністерства оборони України «Львівський державний авіаційно-ремонтний завод» до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Львові Державної податкової служби, за участю прокуратури Львівської області, прокуратури м. Львова про скасування податкових повідомлень-рішень - без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів з дня складання у повному обсязі шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Головуючий суддя Я.С. Попко
Судді Р.Б. Хобор
Р.П. Сеник
Повний текст ухвали виготовлено та підписано 04.12.2014 року.