17 листопада 2014 року Справа № 9104/147866/11
Львівський апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Пліша М.А.,
суддів Глушка І.В., Ільчишин Н.В.,
за участю секретаря судового засідання Федак С.Р.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Борщівської міжрайонної державної податкової інспекції Тернопільської області на постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2011 року у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Бурдяківський спецкар'єр» до Борщівської міжрайонної державної податкової інспекції Тернопільської області про скасування податкового повідомлення-рішення,-
товариство з обмеженою відповідальністю «Бурдяківський спецкар'єр» звернулось в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Борщівської міжрайонної державної податкової інспекції Тернопільської області(на даний час Чортківська об'єднана державна податкова інспекція в якому просило визнати нечинними податкові повідомлення-рішення від 14 квітня 2011 року № 0000102302 в частині визначення грошового зобов'язання по податку на додану вартість в сумі 150 000 грн. за основним платежем та 37 500 грн. за штрафними санкціями та № 0000092302 в частині визначення грошового зобов'язання по податку на прибуток в сумі 187 500 грн. за основним платежем та 46 875 грн. за штрафними санкціями.
Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2011 року позовні вимоги задоволено, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Борщівської міжрайонної державної податкової інспекції від 14 квітня 2011 року № 0000102302 в частині визначення грошового зобов'язання по податку на додану вартість в сумі 150 000 грн. за основним платежем та 37 500 грн. за штрафними санкціями та № 0000092302 в частині визначення грошового зобов'язання по податку на прибуток в сумі 187 500 грн. за основним платежем та 46 875 грн. за штрафними санкціями.
Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції Борщівська міжрайонна державна податкова інспекція оскаржила його в апеляційному порядку, вважає, що постанова винесена з порушенням норм матеріального та процесуального права.
В апеляційній скарзі зазначає, що за результатами проведеної перевірки (акт перевірки Борщівської МДПІ від 01.04.2011р. №177/23-02/33006727) працівники податкового органу дійшли висновку, що операції по взаємовідносинах ТзОВ «Бурдяківський спецкар'єр» з ТзОВ «Беньян» не мали реального характеру, оскільки, відсутні належним чином оформлені первинні документи щодо придбаних послуг з метою їх подальшого використання в оподаткованих операціях в межах господарської діяльності платника, а єдиною метою проведення документування фінансово-грошових взаємовідносин є одержання підприємством економічної вигоди у вигляді мінімізації податкових зобов'язань, тобто в порушення пункту 5.1, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» ТзОВ «Бурдяківський спецкар'єр» завищило валові витрати на 750 000 грн. та в порушення підпунктів 7.4.1, 7.4.4 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» завищило податковий кредит на 150 000 грн. ПДВ. За результатами перевірки Борщівська МДПІ винесла податкові повідомлення-рішення від 14.04.11 №0000092302, №0000102302, якими визначено податкові зобов'язання, з урахуванням сум, що не оскаржуються, 248 590 грн. податку на прибуток і 62 148 грн. штрафної санкції та 160 853грн. ПДВ і 40 213 грн. штрафної санкції відповідно.
Підставами для прийняття Борщівською МДПІ спірних податкових повідомлень-рішень слугувало те, що 29 вересня 2009 року між ТзОВ «Бурдяківський спецкар'єр» (замовник) та ТзОВ «Беньян»(виконавець) укладено договір № ЕА - 048/05/13 на проведення екологічного аудиту. Виконання умов договору оформлено актом-здачі приймання робіт (надання послуг) від 24.11.2009 р., висновком екологічного аудиту та податковою накладною від 24.11.2009 р. №112401 на загальну суму 900 000,00грн., в тому числі ПДВ 150 000,00грн.
Згідно з інформацією ДПІ у Голосіївському районі м. Києва (акт від 29.03.2011 року №303/3-23-36202960), стан платника податків ТзОВ «Беньян» « 11» (припинено, але не знято з обліку). Вид діяльності «екологічний аудит» установчими документами не передбачено, в штаті товариства не має екологічного аудитора. Відповідальними за фінансово-господарську ТзОВ «Беньян» був засновник, керівник та головний бухгалтер Святюк О.П. Основний вид діяльності: оптова торгівля будівельними матеріалами, чисельність працюючих 1 особа.
Крім того, відповідно до ухвали Господарського суду Запорізької області від 30 вересня 2010 року по справі №26/256/10, банкрута ТзОВ «Беньян» ліквідовано.
Крім того в акті перевірки зазначено, що станом на 01.10.2010р. за ТзОВ «Бурдяківський спецкар'єр» рахується кредиторська заборгованість в сумі 900 000,00 грн.
Згідно з пунктом 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валові витрати виробництва та обігу - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності. Відповідно до підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 вказаного Закону до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті. Згідно з підпунктом 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 цього ж Закону не включаються до валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.
З аналізу вище наведених норм Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» апелянт вважає, що існує пряма залежність між понесенням підприємством реальних витрат на придбання товарів (послуг) для використання у власній господарській діяльності та подальшим включенням їх до складу валових.
Згідно матеріалів перевірки, що підтверджено представником позивача у судовому засіданні, між ТзОВ «Бурдяківський спецкар'єр» та ТзОВ «Беньян» не проведено будь-яких розрахунків згідно умов договору. Станом на дату ліквідації ТзОВ «Беньян» за ТзОВ «Бурдяківський спецкар'єр» значиться кредиторська заборгованість. Тобто, позивачем не понесено будь-яких документально підтверджених витрат у зв'язку із придбанням послуг, а тому і не має підстав для включення їх до складу валових витрат лише згідно виписаної податкової накладної.
Згідно з підпунктом 7.4.1 пункт 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8і цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Відповідно до підпункту 7.4.4 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які не призначаються для їх використання в господарській діяльності такого платника, то сума податку, сплаченого у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не включається до складу податкового кредиту.
Згідно п. 1.1 вище зазначеного договору Виконавець, а саме ТзОВ «Беньян» зобов'язувався провести екологічний аудит на вказаному Замовником (ТзОВ «Бурдяківський спецкар'єр») об'єкті.
Відповідно до ст. 1 Закону України «Про екологічний аудит» екологічний аудит - це документально оформлений системний незалежний процес оцінювання об'єкта екологічного аудиту, що включає збирання і об'єктивне оцінювання доказів для встановлення відповідності визначених видів діяльності, заходів, умов, системи екологічного управління та інформації з цих питань вимогам законодавства України про охорону навколишнього природного середовища та іншим критеріям екологічного аудиту. Згідно ст.7 цього Закону висновок екологічного аудиту - професійна оцінка об'єкта : екологічного аудиту, виконана екологічним аудитором, яка ґрунтується на доказах екологічного аудиту та є головною складовою звіту про екологічний аудит. Висновок екологічного аудиту є офіційним документом, який засвідчується підписом та печаткою екологічного аудитора. Статтею 14 цього Закону передбачено, що екологічний аудит може здійснювати особа (екологічний аудитор), яка має відповідну вищу освіту, досвід роботи у сфері охорони навколишнього природного середовища або суміжних сферах не менше чотирьох років підряд та якій видано в установленому порядку сертифікат на право здійснення такої діяльності. Екологічний аудит може здійснюватись юридичною особою, статутом якої передбачений цей вид діяльності і в штаті якої є хоча б один екологічний аудитор.
Твердження позивача про представлення інтересів ТзОВ «Беньян» екологічним аудитором Щиборщ Світланою Володимирівною в частині проведення вище згадано аудиту не ґрунтуються на нормах чинного законодавства України, оскільки у відповідності до ч. 2 ст. 237 Цивільного кодексу України не є представником особа, яка хоч і діє в чужих інтересах, але від власного імені. Висновок екологічного аудиту ТзОВ «Бурдяківський спецкар'єр» підписано саме екологічним аудитором Щиборщ С.В., а не директором ТзОВ «Беньян» та не скріплено печаткою цього ж товариства.
Твердження позивача про дотримання вимог законодавства України під час оформлення первинної документації на виконання умов договору № ЕА -048/05/13 від 29.09.2009р. не заслуговують на увагу з огляду на те, що товариством «Беньян» виписана податкова накладна №112401 від 24.11.2009 року, де сума ПДВ склала 150 000,00 грн., яка включена позивачем до податкового кредиту, проте станом на 01.10.2010 року за позивачем рахується кредиторська заборгованість в сумі 900 000,00 грн. Виконання умов договору також оформлено актом-здачі приймання робіт (надання послуг) від 24.11.2009р. та висновком екологічного аудиту.
Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
З урахуванням викладеного для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Згідно зі статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства. Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Водночас за відсутності факту придбання товарів чи послуг або в разі якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.
З огляду на наведене перевіряючими зроблено висновок, що позивач не поніс будь-яких витрат у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості придбаних товарів (послуг) та не мав на те законних підстав формувати в бухгалтерському та податковому обліку валові витрати по податку на прибуток та податковий кредит з ПДВ.
Щодо твердження позивача про необхідність доведення податковими органами у судовому порядку недійсність правочинів, що укладені з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства апелянт зазначає, що відсутність судових рішень про визнання угод недійсними, як на підставу задоволення позову, є помилковим, оскільки суд має право сам у справі з урахуванням доводів податкової інспекції про протиправний характер зазначених угод дійти висновку щодо їх нікчемності чи правомірності і викласти його в мотивувальній частині рішення.
Враховуючи викладене просить скасувати постанову суду першої інстанції та ухвалити нове рішення яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
Заслухавши суддю доповідача, вивчивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія судів вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з наступних міркувань.
Судом першої інстанції встановлено, що Борщівською МДПІ з 16.12.2010 р. по 25.03.2011 р. проведена планова виїзна документальна перевірка товариства з обмеженою відповідальністю «Бурдяківський спецкар'єр» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2009 р. по 30.09.2010 р. про що складено акті № 177/23-02/33006727 від 01.04.2011р. на підставі якого прийнято податкові повідомлення-рішення № 0000102302 від 14.04.2011р. та № 0000092302 від 14.04.2011р. Згідно акту перевірки податковим органом встановлено порушення товариством ст. 3 п.3.1 пп.3.1.1., ст.7 п.7.3 пп.7.3.1, п.7.4 п.п.7.4.5. Закону України «Про податок на додану вартість», у зв'язку з чим визначено суму грошового зобов'язання: 160853,00 гривень - за основним платежем, 40213,00 гривень - за штрафними санкціями та порушення п.1.22 ст.1, пп.4.1.6. ст.4, п.5.1, пп.5.3.2., пп.5.3.5, пп.5.3.9, гш.5.6.2., пп.5.7.1. ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», у зв'язку з чим визначено суму грошового зобов'язання: 248590,00 гривень - за основним платежем, 62148,00 гривень - за штрафними санкціями. В порядку адміністративного оскарження спірні податкові повідомлення рішення залишені без змін, а скарги позивача без задоволення.
У даній спірній ситуації судом першої інстанції з'ясовано, що ТзОВ «Бурдяківській спецкар'єр» 29 вересня 2009 року уклав договір № ЕА-04 з товариством з обмеженою відповідальністю «Беньян» на проведення екологічного аудиту господарської діяльності ТзОВ «Бурдяківській спецкар'єр», відповідно до якого вартість наданих послуг становила 900 000,00 грн. в тому числі ПДВ 150 000,00 грн. Виконання умов договору оформлено актом здачі-приймання робіт від 24.11.2009 року, висновком екологічного аудиту, звітом пре екологічний аудит та податковою накладною №112401 від 24.11.2009р. Податковий орган вважав, що операції по взаємовідносинах ТзОВ «Бурдяківський спецкар'єр» з ТзОВ «Беньян» не мали реального характеру, оскільки, відсутні належним чином оформлені первинні документи щодо придбаних послуг з метою їх подальшого використання в оподаткованих операціях в межах господарської діяльності платника, а єдиною метою проведення документування фінансово-грошових взаємовідносин є одержання підприємством економічної вигоди у вигляді мінімізації податкових зобов'язань, тобто в порушення пп.7.4.1, пп. 7.4.4 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» ТзОВ «Бурдяківській спецкар'єр» при придбанні згідно договору № ЕА-04 від 29.09.2009 р. у ТзОВ «Беньян» послуг з проведення екологічного аудиту на суму 900 000,00 грн. з ПДВ включило до складу податкового кредиту податок на додану вартість в сумі 150 000,00грн. згідно податкової накладної № 112401 від 24.11.2009р. та всупереч вимогам п.5.1., пп..5.3.9. п.5.3 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» віднесло до складу валових витрат на підставі акта здачі-приймання робіт від 24.11.2009р. послугу з проведення екологічного аудиту вартістю 750000,00 гривень без ПДВ. Крім того Борщівська МДПІ вважає, що підприємством проведено господарську операцію по проведенню екологічного аудиту без мети реального настання передбачених наслідків, виключно з метою заниження об'єкту оподаткування, несплати податків, в зв'язку з чим дії підприємства призвели до втрат дохідної частини державного бюджету, відповідно правочин є нікчемним, порушує публічний порядок, спрямований на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції правильно врахував, що відповідно до пп.7.4.4 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» (який діяв на момент виникнення спірних правовідносин) якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які не призначаються для їх використання в господарській діяльності такого платника, то сума податку, сплаченого у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не включається до складу податкового кредиту. Закон України «Про податок на додану вартість» не містить визначення терміну «господарська діяльність», однак, згідно з пунктом 1.15 статті 1 даного Закону інші терміни, які використовуються в цьому Законі використовуються у значеннях, визначених законами з питань оподаткування або іншими законами, у частині, що не суперечить цьому Закону та іншим законам з питань оподаткування.
Пунктом 1.32 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» визначено, що господарська діяльність - будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою. Згідно зі статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства. Пунктом 1.32 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» встановлено наступні критерії господарської діяльності - направлення діяльності на отримання доходу та постійна (регулярна) участь особи в цій діяльності, при цьому зазначеною правовою нормою не встановлено вимог щодо отримання доходу від кожної конкретної господарської операції, такі вимоги встановлено відносно сукупності операцій - господарської діяльності.
Постійною та регулярною діяльністю ТзОВ «Бурдяківській спецкар'єр» є добування та переробка нерудних будівельних матеріалів, виробництво щебеню з вапняків та його реалізація. ТзОВ «Бурдяківський спецкар'єр» видано спеціальний дозвіл на користування надрами (реєстраційний номер №4328 від 08.08.2007 року. Вид користування надрами - видобування відкритим способом. Корисні копалини: вапняк (камінь будівельний).
Судом першої інстанції правильно зазначено, що Закон України «Про охорону навколишнього природного середовища» передбачає, що шкода завдана в результаті порушення законодавства про охорону навколишнього природного середовища підлягає компенсації, за загальним правилом, у повному обсязі без застосування норм зниження розміру стягнення. Відповідно до ст.24 Кодексу України «Про надра» користувачі надр зобов'язані зокрема забезпечувати безпеку людей, майна та навколишнього природного середовища. Згідно п.4.ст.26 цього Кодексу право користування надрами припиняється у разі користування надрами з застосуванням методів і способів, що негативно впливають на стан надр, призводять до забруднення навколишнього природного середовища або шкідливих наслідків для здоров'я населення. Відповідно до п. б ст.10 Закону України «Про охорону навколишнього природного середовища» екологічні права громадян забезпечуються обов'язком міністерств, відомств, підприємств, установ, організацій здійснювати технічні та інші заходи для запобігання шкідливому впливу господарської та іншої діяльності на навколишнє природне середовище, виконувати екологічні вимоги при плануванні, розміщенні продуктивних сил, будівництві та експлуатації народногосподарських об'єктів. Згідно ст. 40 вище зазначеного Закону використання природних ресурсів громадянами, підприємствами, установами та організаціями здійснюється з додержанням обов'язкових екологічних вимог. Стаття 50 цього ж Закону визначає, що екологічною безпекою є такий стан навколишнього природного середовища, при якому забезпечується попередження погіршення екологічної обстановки та виникнення небезпеки для здоров'я людей, а діяльність фізичних та юридичних осіб, що завдає шкоди навколишньому природному середовищу, може бути припинена за рішенням суду. Стаття 51 згаданого Закону містить екологічні вимоги до розміщення, проектування, будівництва, реконструкції, введення в дію та експлуатації підприємств, споруд та інших об'єктів. Відповідно до неї при проектуванні, розміщенні, будівництві, введенні в дію нових і реконструкції діючих підприємств, споруд та інших об'єктів, удосконаленні існуючих і впровадженні нових технологічних процесів та устаткування, а також в процесі експлуатації цих об'єктів забезпечується екологічна безпека людей, раціональне використання природних ресурсів, додержання нормативів шкідливих впливів на навколишнє природне середовище. При цьому повинні передбачатися вловлювання, утилізація, знешкодження шкідливих речовин і відходів або повна їх ліквідація, виконання інших вимог щодо охорони навколишнього природного середовища і здоров'я людей. Підприємства, установи й організації, діяльність яких пов'язана з шкідливим впливом на навколишнє природне середовище, незалежно від часу введення їх у дію повинні бути обладнані спорудами, устаткуванням і пристроями для очищення викидів і скидів або їх знешкодження, зменшення впливу шкідливих факторів, а також приладами контролю за кількістю і складом забруднюючих речовин та за характеристиками шкідливих факторів. Проекти господарської та іншої діяльності повинні мати матеріали оцінки її впливу на навколишнє природне середовище і здоров'я людей.
Відповідно до ст.1 Закону України «Про екологічний аудит» екологічний аудит - це документально оформлений системний незалежний процес оцінювання об'єкта екологічного аудиту, що включає збирання і об'єктивне оцінювання доказів для встановлення відповідності визначених видів діяльності, заходів, умов, системи екологічного управління та інформації з цих питань вимогам законодавства України про охорону навколишнього природного середовища та іншим критеріям екологічного аудиту. Екологічний аудит спрямований на підвищення ефективності діяльності суб'єкті; господарювання.
Як зазначалось вище на виконання вимог законодавства України, що регулює відносини в сфері охорони навколишнього природного середовища, раціонального використання природних ресурсів, забезпечення екологічної безпеки життєдіяльності людини, ТзОВ «Бурдяківській спецкар'єр» (Замовник) 29 вересня 2009 року уклало Договір № ЕА-04 з товариством з обмеженою відповідальністю «Беньян» (Виконавець) на проведення екологічного аудиту господарської діяльності ТзОВ «Бурдяківській спецкар'єр». Метою проведення екологічного аудиту було забезпечення дотримання підприємством вимог природоохоронного законодавства в процесі його господарської та іншої діяльності. В ході екологічного аудиту Виконавець встановлював відповідність об'єкта екологічного аудиту вимогам законодавства про охорону навколишнього природного середовища. В процесі екологічного аудиту було встановлено ряд невідповідностей його критеріям, на підставі чого сформовані рекомендації по усуненню підприємством ТзОВ «Бурдяківській спецкар'єр» невідповідностей, наведені основні екологічні проблеми підприємства та шляхи їх вирішення.
А отже проведення екологічного аудиту дозволило позивачу привести діяльність підприємства у відповідність до вимог чинного законодавства, в тому числі спеціального для даного виду діяльності, та уникнути припинення господарської діяльності ТзОВ «Бурдяківській спецкар'єр», що, в свою чергу, надало можливість надалі проводити господарську діяльність та одержувати дохід.
Крім того судом першої інстанції встановлено, що відповідно до ст.9 Закону України «Про податок на додану вартість» (який діяв до 1 січня 2011 року) на момент вчинення зазначеного вище правочину ТзОВ «Беньян» зареєстроване в установленому Законом порядку в якості платника ПДВ з присвоєним податковим органом індивідуального податкового номера, який використовується для справляння цього податку.
Згідно п.п. 7.2.6 п.7.2 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» підставою для нарахування податкового кредиту є податкова накладна, яка видається платником податку. Відповідно ТзОВ «Беньян» видав податкову накладну позивачу, що стало підставою для нарахування податкового кредиту ТзОВ «Бурдяківський спецкар'єр».
Згідно п. 1.7. ст. 1 Закону України «Про податок на додану вартість» податковий кредит - сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом. Відповідно до п.п.7.4.1. п.7.4. ст.7 вказаного Закону податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Згідно п.7.5 ст.7 цього ж Закону датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг). Підставою для включення позивачем сум до складу податкового кредиту, є податкові накладні, складені в момент виникнення податкових зобов'язань продавця, а згідно п.7.4.5 ст.7 Закону не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 п.7.4.5). Тому суд першої інстанції правильно вважав, що вказана норма Закону чітко встановлює випадки, коли платник податку не має права включити до податкового кредиту суми сплаченого податку у зв'язку з придбанням товарів, робіт (послуг) - таким випадком є факт відсутності у платника податку податкової накладної, тобто не підтвердження сум сплаченого податку податковими накладними.
При цьому суд першої інстанції вірно врахував, що на час здійснення господарської операції ТзОВ «Беньян» був включений до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців, а також мав свідоцтво про реєстрацію платника податку на додану вартість, а відтак мав право на укладення договорів та виписування податкових накладних, бо статтею 18 Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців» визначено, що відомості, які підлягають внесенню до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців, були внесені до нього, вважаються достовірними і можуть бути використані у спорі з третьою особою, доки до них не внесено відповідних змін. Якщо відомості, які підлягають внесенню до цього реєстру, є недостовірними і були внесені до нього, то третя особа може посилатися на них у спорі як на достовірні, за винятком випадків, коли вона знала або могла знати про те, що такі відомості є недостовірними.
З огляду на це суд першої інстанції обґрунтовано вважав, що позивач не може нести відповідальність ні за несплату податків своїм контрагентами, ні за можливу недостовірність відомостей про їх фактичне місцезнаходження, наведених у зазначеному реєстрі, а тому безпідставними є висновки податкового органу щодо порушення позивачем п.п.7.4.1. пп. 7.4.4 п.7.4. ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість».
Крім того розглядаючи спір суд правильно зазначив, що згідно з п.п.5.2.1 п.5.2 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3-5.7 цієї статті. Підпунктом 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 зазначеного Закону передбачено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку. При цьому, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарської операції.
Відповідно Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлює, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Згідно ч. 1 та 2 ст. 9 вказаного Закону Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати обов'язкові реквізити.
З врахуванням викладеного, суд першої інстанції підставно вважав, що валові витрати позивача підтверджуються податковою накладною, актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) та іншими документами, які фіксують факт здійснення господарської операції з контрагентом, а отже безпідставними є висновки податкового органу, щодо порушення позивачем вимог п.п.5.2.1, п.5.2, п.п.5.3.9. п.5.3, ст.5. Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».
Крім того згідно ст. 626 Цивільного кодексу України договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну чи припинення цивільних прав та обов'язків, а ст. 629 ЦК України зазначає, що договір є обов'язковим для виконання сторонами. Підставою для недійсності правочину згідно ч. 1 ст.215 ЦК України є недодержання в момент вчинення правочину стороною (сторонами) вимог, які встановлені частинами першою - третьою, п'ятою та шостою статті 203 цього Кодексу, а саме: зміст правочину не може суперечити цьому Кодексу, іншим актам цивільного законодавства, а також моральним засадам суспільства; особа, яка вчиняє правочин, повинна мати необхідний обсяг цивільної дієздатності; волевиявлення учасника правочину має бути вільним і відповідати його внутрішній волі; правочин має бути спрямований на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ним. Недійсним є правочин, якщо його недійсність встановлена законом (нікчемний правочин). У цьому разі визнання такого правочину недійсним судом не вимагається (ч.2 ст.215 ЦК України). Згідно з частиною першою ст.216 ЦК України недійсний правочин не створює юридичних наслідків, крім тих, що пов'язані з його недійсністю.
З огляду на зазначені норми ЦК України суд першої інстанції вірно вважав, що податковим органом не доведено факту нікчемності договору позивача. Крім того ст. 204 ЦК України встановлено презумпцію договору, тобто - правочин є правомірним, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом недійсним, а згідно до ст. 228 ЦК України правочин вважається таким, що порушує публічний порядок, якщо він був спрямований на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави. Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним. Правочин, який порушує публічний порядок, є нікчемним. У складі цивільного правопорушення, передбаченого ст. 228 ЦК України міститься обов'язкова ознака: специфічна мета - порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним. Наявність мети, включеної до складу правопорушення підлягає обов'язковому доведенню. Відповідачем, при проведенні перевірки не встановлено доказів незаконного заволодіння дохідною частиною бюджету, як майном держави внаслідок укладання та виконання позивачем та його контрагентом умов згаданого вище договору. Аналогічна позиція відображена у п.18 постанови пленуму Верховного суду України від 06.11.09р. №9.
Крім того суд підставно відхилив доводи податкового органу про те, що ТзОВ «Бурдяківській спецкар'єр» не дотримано вимог Закону України «Про екологічний аудит», оскільки висновок екологічного аудиту не засвідчений підписом та печаткою екологічного аудитора, також, що Статутом ТзОВ «Беньян» не передбачений цей вид діяльності і в його штаті немає екологічного аудитора, оскільки ТзОВ «Беньян» внесено до реєстру екологічних аудиторів та юридичних осіб, що мають право на здійснення екологічного аудиту, що підтверджується копіями протоколу Міністерства охорони навколишнього природного середовища України №13 від 12.10.2009р., наказу Міністерства охорони навколишнього природного середовища України № 575 від 02.11.2009р., повідомлення Міністерства охорони навколишнього природного середовища України. Представляла ТзОВ «Беньян» екологічний аудитор Щиборщ Світлана Володимирівна, яка діє на підставі Сертифіката екологічного аудитора НОМЕР_1 та наказу Міністерства охорони навколишнього природного середовища України № 575 від 02.11.2009р. про продовження дії сертифіката, а висновок екологічного аудиту підписаний екологічним аудитором та засвідчений печаткою юридичної особи, яка має право згідно законодавства здійснювати екологічний аудит.
Аналізуючи оспорюванні податкові повідомлення-рішення №0000102302 від 14.04.2011р., в частині визначення грошового зобов'язання по податку на додану вартість в сумі 150 000 грн. за основним платежем та 37500 грн. за штрафними санкціями та №0000092302 від 14.04.2011р. в частині визначення грошового зобов'язання: 187 500,00 гривень - за основним платежем та 46 875,00 гривень - за штрафними санкціями, суд приходить до висновку, що вони прийняті в порушення вимог Конституції України, Законів України «Про податок на додану вартість» та «Про оподаткування прибутку підприємств» не обґрунтовано, тобто без урахування всіх обставин справи.
З урахуванням викладеного, суд першої інстанції обгрунтовано вважав, що оспорюванні податкові повідомлення-рішення №0000102302 від 14.04.2011р. в частині визначення грошового зобов'язання по податку на додану вартість в сумі 150 000 грн. за основним платежем та 37500 грн. за штрафними санкціями та №0000092302 від 14.04.2011р. в частині визначення грошового зобов'язання: 187 500,00 гривень - за основним платежем та 46 875,00 гривень - за штрафними санкціями є протиправними та підлягають скасуванню.
Керуючись ч.3 ст. 160, ч. 4 ст. 196, п. 1 ч. 1 ст. 198, ст. 200, ст.205, ст.206, ст. 254 КАС України, суд, -
апеляційну скаргу Борщівської міжрайонної державної податкової інспекції Тернопільської області - залишити без задоволення, а постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2011 року по справі № 2а-1970/2519/11 - без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Головуючий суддя М.А. Пліш
Судді І В. Глушко
Н.В. Ільчишин
Повний текст ухвали виготовлений 21.11.2014 року