30 жовтня 2014 р. Справа № 47193/11/9104
Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді - Носа С. П.,
суддів - Клюби В. В., Кухтея Р. В.;
за участю секретаря судового засідання - Корнієнко О. А.;
представника позивача - Співак І. Г.;
представника відповідача - Олексюка Р. З.;
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Борщівської міжрайонної державної податкової інспекції Тернопільської області на постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 27 квітня 2011 року в справі за позовом державного підприємства "Марилівський спиртовий завод" до Борщівської міжрайонної державної податкової інспекції Тернопільської області третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору державне підприємство спиртової та лікеро-горілчаної промисловості "Укрспирт" про скасування податкового повідомлення-рішення, -
08 червня 2007 року господарським судом Тернопільської області зареєстровано позовну заяву державного підприємства "Марилівський спиртовий завод" до Борщівської міжрайонної державної податкової інспекції Тернопільської області про скасування податкового повідомлення-рішення № 0000252302/0 від 21 травня 2007 року про завищення підприємством суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на 176820,27 грн.
В обґрунтування вимог позовної заяви вказано, що формування податкового кредиту підтверджується належним чином оформленими податковими накладними.
Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 27 квітня 2011 року позов задоволено. Скасовано податкове повідомлення-рішення Борщівської міжрайонної державної податкової інспекції Тернопільської області № 0000252302/0 від 21 травня 2007 року в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 176820,27 грн.
Зазначену постанову мотивовано тим, що судом першої інстанції встановлено правомірність формування позивачем податкового кредиту та заявлення бюджетного відшкодування за лютий 2007 року.
Не погоджуючись з прийнятою постановою, відповідачем - Борщівською міжрайонною державною податковою інспекцією Тернопільської області, подано апеляційну скаргу до Львівського апеляційного адміністративного суду, в якій висловлено прохання скасувати оскаржувану постанову та прийняти нову, якою в задоволенні позовних вимог відмовити повністю.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначено, що судом першої інстанції при прийнятті рішення допущено порушення норм матеріального та процесуального права.
Представник позивача, у судовому засіданні, вимоги апеляційної скарги заперечила та просить таку залишити без задоволення.
Представник відповідача, у судовому засіданні, вимоги апеляційної скарги підтримав та просить таку задовольнити.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника позивача та представника відповідача, дослідивши матеріали справи та проаналізувавши доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції не знаходить підстав для задоволення такої.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з частиною першою статті 69 КАС доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів.
Згідно із ст. 70 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмету доказування. Докази, одержані з порушенням закону, судом при вирішенні справи не беруться до уваги. Обставини, які за законом повинні бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися ніякими іншими засобами доказування, крім випадків, коли щодо таких обставин не виникає спору.
Статтею 71 КАС України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Відповідно до ст. 86 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.
Згідно із ч. 3 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Здійснивши перевірку висновків суду першої інстанції щодо відповідності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення вимогам ч. 3 ст. 2 КАС України суд апеляційної інстанції погоджується з такими та вважає за необхідне зазначити наступне.
Встановлено, що з 18 квітня по 12 травня 2007 року державними податковими ревізорами-інспекторами Борщівської МДПІ проводилася позапланова виїзна перевірка державного підприємства "Борщівський спиртовий завод" (правонаступник ДП "Марилівський спиртовий завод") з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість за лютий 2007 року, результати якої оформлені Актом № 428/23-02/00375119 від 18 травня 2007 року.
Проведеною перевіркою виявлено порушення п. 1.8 ст. 1, п. 6.1 ст. 6, пп. 7.2.1 п. 7.2, пп. 7.4.1, 7.4.5 п. 7.4, пп. 7.5.1 п. 7.5, пп. 7.7.1, 7.7.2, 7.7.5 п. 7.7 ст. 7, п. 11.6 ст. 11 Закону України "По податок на додану вартість", що призвело до завищення платником суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість за лютий 2007 року на 201783,00 грн.
Податковим органом 21 травня 2007 року було винесено податкове повідомлення-рішення № 0000252302/0, яким підприємству зменшено бюджетне відшкодування з податку на додану вартість на суму 201783,00 грн.
Податковий кредит декларації за лютий 2007 року платником формується з дотриманням пп. 7.5.1 п. 7.5 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість", що визначає виникнення права платника податку на податковий кредит першою з подій: дата списання коштів з рахунку платника в оплату товарів (робіт, послуг) або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання.
До формування оплаченого податкового кредиту, що дає право на бюджетне відшкодування по податковій декларації з податку на додану вартість за лютий 2007 року підприємством правомірно віднесено податкові накладні, отримані від постачальників, оплачені та проведені в попередньому звітному податковому періоді - січні 2007 року.
Таким чином п. 7.2 закону України "Про податок на додану вартість" підприємством не порушено, оскільки покупцем включено до податкового кредиту ПДВ, сплачене постачальником в ціні придбаних товарів (робіт, послуг), які отримано, використано в господарській діяльності, операції підтверджені належним чином оформленими податковими накладними, складеними в момент виникнення податкових зобов'язань, зареєстрованими як платник податку особами, що надає платнику податку повноваження на включення витрат на сплату ПДВ до податкового кредиту з правом наступного відшкодування.
На дотримання пп. 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 Закону до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг) були включені після підтвердження податковими накладними.
Згідно з пп. 7.4.1 ст. 7 закону України "Про податок на додану вартість" податковий кредит звітного періоду складається з сум податків сплачених (нарахованих) платником податку у звітному періоді у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних актів, що підлягають амортизації.
У пп. 7.7.2 п. 7.7 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" встановлено, що якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пп. 7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення, то бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактичні сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередньому податковому періоді постачальником таких товарів (послуг); залишок від'ємного значення після бюджетного відшкодування включаться до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.
Враховуючи, що оспорювані податкові накладні і оплачені в попередньому податковому періоді - січні 2007 року - в якому сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню) мала від'ємне значення, і відповідно до податкової декларації за 2007 року підлягала бюджетному відшкодуванню, то вказані податкові накладні підпадають під дію пп. 7.7.2.а. Закону України "Про податок на додану вартість".
Згідно з пп. 7.7.1 п. 7.7 ст. 7 закону України "Про податок на додану вартість", суми податку, що підлягають сплаті до бюджету або відшкодуванню з бюджету, визначаються як різниця між загальною сумою податкових зобов'язань, що виникли у зв'язку з будь-яким продажем товарів (робіт, послуг) протягом звітного періоду, та сумою податкового кредиту звітного періоду.
Відповідно до пп. 7.7.3 п. 7.7 названого Закону, у раз коли за результатами звітного періоду сума, визначені згідно з пп. 7.7.1 цієї статті, має від'ємне значення, така сума підлягає відшкодування платнику податку з Державного бюджету України. Підставою для відшкодування платнику сум податку на додану вартість є тільки дані податкової декларації.
Державним підприємством "Марилівський спиртовий завод" до податкового кредиту за січень 2007 року включено податкові накладні на придбання природного газу від ТзОВ "Укренерго", датовані та оплачені січнем 2007 року на загальну суму 250000,00 грн., в тому числі ПДВ 41666,66 грн.
Податковим органом у Акті № 428/23-02/00375119 від 18 травня 2007 року зазначено, зокрема, що при дослідженні по ланцюгу до виробника чи імпортера природного газу не встановлено в якому році було здійснено придбання газу, включеного до податкового кредиту січня 2007 року, а тому немає підстав для включення його до бюджетного відшкодування, оскільки згідно ст. 8 Закону України «Про Державний бюджет України на 2006 рік» операції з ввезення природного газу на митну територію України відповідно до зовнішньоекономічних контрактів, укладених на виконання міжнародних договорів України, звільняються від обкладання податком на додану вартість.
Встановлено, що 17 січня 2006 року між ТзОВ "Укренерго" (Постачальник) та державним підприємством "Марилівський спиртовий завод" (Покупець) укладено Договір № 1-m-06/n про постачання природного газу з включенням до ціни продажу ПДВ за ставкою 20% (п. 3.5 Договору).
На запит позивача щодо походження природного газу, що постачається для державного підприємства "Марилівський спиртовий завод" ТзОВ "Укренерго" своєю відповіддю № 990 від 31 серпня 2007 року вказало, що міждержавних договорів на постачання природного газу на територію України в 2006 році укладено не було, а природний газ був отриманий від вітчизняних газотрейдерних компаній, а саме у листопаді 2006 року від ТзОВ «Інтерліс», у грудні 2006 року - від ТзОВ «Ростхолдінг», з якими у ТзОВ "Укренерго" було документально оформлено поставку природного газу по ставці оподаткування ПДВ - 20%.
Відповідно, з цією ж ставкою оподаткування природний газ реалізовано ДП "Марилівський спиртовий завод".
На підставі виписаних Постачальником податкових накладних № 57 від 31 грудня 2006 року на суму ПДВ 50053,00 грн. та № 77 від 31 січня 2007 року на суму ПДВ 63782,39 грн. покупцем включено до податкового кредиту ПДВ в сумі 113835,38 грн., при цьому покупцем дотримано п. 7.2 ст. 7 закону України "Про податок на додану вартість" та придбано товар - природній газ, який використано в господарській діяльності для виробництва продукції, операція підтверджена належним чином оформленою податковою накладною, складеною в момент виникнення податкових зобов'язань, зареєстрованою як платник податків особою, що надає платнику податку повноваження на включення витрат на сплату ПДВ до податкового кредиту з правом наступного відшкодування.
В силу вимог п.п. 7.2.6 п. 7.2 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" підставою для нарахування податкового кредиту є податкова накладна, яка видається платником податку, який поставляє товар (послуги).
Пункт 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 вказаного Закону забороняє включати до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку в зав'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними.
Право платника податку на податковий кредит виникає за правилом першої події, визначеної у п.п. 7.5.1 п. 7.5 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість", зокрема на дату отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання товарів (робіт, послуг).
Таким чином, закон забороняє включати до складу податкового кредиту сплачений (нарахований) податок на додану вартість не підтверджений податковими накладними. Формування ж податкового кредиту на дату отримання податкової накладної узгоджується з вимогами закону.
Сума бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за звітний податковий період розраховується між сумою податкового зобов'язання такого періоду та сумою податкового кредиту такого періоду (абз. 1 п. 7.7.1 п. 7.1 ст. 7 Закону).
При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з п.п. 7.7.1 цього пункту, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу із цього податку, що виник за попередні податкові періоди ( у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності - зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (абз. 3 п. 7.7.1 п. 7.1 ст. 7 Закону).
Якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з п.п. 7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення, то бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередньому податковому періоді постачальником таких товарів (послуг) (п.п."а" п.п. 7.7.2 п. 7.7 ст. 7 Закону).
З аналізу вищенаведених норм випливає, що подальший кредит звітного періоду, який бере участь у розрахунку суми бюджетного відшкодування формується за рахунок сум податків як нарахованих, так і сплачених платником податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг) з метою їх використання у межах господарської діяльності платника податку ( п.п. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 цього ж Закону); сум від'ємного значення, розрахованого у попередньому податковому періоді, яке при відсутності податкового боргу з цього податку, зараховано до складу податкового кредиту такого звітного податкового періоду (абз. 3 п.п. 7.7.1 ст.7); сум залишку від'ємного значення попереднього звітного податкового періоду після бюджетного відшкодування (п.п. "б" п.п. 7.7.2 ст. 7).
Суд апеляційної інстанції зазначає, що податковий кредит, який бере участь у розрахунку суми бюджетного відшкодування, формується не тільки за рахунок сум податку, які фактично сплачені отримувачем товару його постачальникам у попередньому податковому періоді, що передує звітному. Правило переносу від'ємного значення попереднього звітного періоду означає, що у звітному податковому періоді у платника податку може виникнути право на бюджетне відшкодування, але платник податку може отримати лише ту частину, яка буде дорівнювати сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередньому податковому періоді постачальникам таких товарів (послуг), незалежно від того, у якому із попередніх звітних періодів придбано товар та сформовано податковий кредит.
Отже, Закон не пов'язує право на бюджетне відшкодування лише з оплатою, проведеною у попередньому періоді за операціями з придбання товару, здійсненими у такому ж попередньому періоді, та з формуванням, у зв'язку з цим, податкового кредиту у цьому ж попередньому податковому періоді, а лише обмежує суми від'ємного значення, які фактично можуть бути відшкодовані платнику, фактичною сплатою податку на додану вартість постачальникам товарів у попередньому звітному періоді.
Порядок формування податкового кредиту, підстави його виникнення та порядок визначення сум податку, що підлягає відшкодуванню з Державного бюджету України, регламентований п.п. 7.2.6, п. 7.4, п. 7.5, п. 7.7 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість", згідно з якими платник податків зобов'язаний дотримуватися і виключно за порушення умови якого, формування податкового кредиту та заявлення від'ємного значення з податку на додану вартість до бюджетного відшкодування може бути визнано неправомірним.
Обчислення податку на додану вартість та його ставка визначаються постачальником у податковій накладній, а не покупцем товару, відповідно, покупець не може нести відповідальність за неправильність обчислення постачальником податку на додану вартість та за інші порушення податкового законодавства, зумовлені неправильністю обчислення.
Узагальнюючи викладене, суд апеляційної інстанції переконаний, що судом першої інстанції надано належну оцінку наявним у справі доказам, а їх достатня кількість та взаємний зв'язок у сукупності дали змогу суду першої інстанції зробити вірний висновок про наявність підстав для задоволення позову.
Враховуючи вищенаведене, суд апеляційної інстанції визнає, що судом першої інстанції, при вирішенні даного публічно-правового спору, правильно встановлено обставини справи та ухвалено законне рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права, постанова суду першої інстанції ґрунтується на повно, об'єктивно і всебічно з'ясованих обставинах, доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, тому підстав для скасування постанови суду першої інстанції немає.
Керуючись ст. ст. 158-160, 195, 196, п. 1 ч. 1 ст. 198, ст. ст. 200, 205, 206, 254 КАС України, суд, -
Апеляційну скаргу Борщівської міжрайонної державної податкової інспекції Тернопільської області залишити без задоволення, а постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 27 квітня 2011 року в справі № 2а-752/11/1970- без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення.
Ухвала може бути оскаржена у касаційному порядку, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України, протягом двадцяти днів з дня набрання ухвалою законної сили, а у випадку коли, відповідно до частин 3 та 7 ст. 160 КАС України, складення ухвали в повному обсязі відкладено - з дня складення ухвали в повному обсязі.
Головуючий суддя: С. П. Нос
Судді: В. В. Клюба
Р. В. Кухтей
Ухвалу складено в повному обсязі 04 листопада 2014 року