"08" жовтня 2014 р. м. Київ К/800/38506/14
Вищий адміністративний суд України у складі: суддя Костенко М.І. - головуючий, судді Бухтіярова І.О., Приходько І.В.,
за участю секретаря Сватко А.О.
та представників сторін:
позивача - Мартиросяна Т.Е., Максимова А.С.,
відповідача - Української Т.О.,
розглянув у судовому засіданні касаційну скаргу публічного акціонерного товариства "АрселорМіттал Кривий Ріг" (далі - Товариство)
на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18.02.2014
та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 10.07.2014
у справі № 804/356/14
за позовом Товариства
до спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління Міндоходів (далі - СДПІ)
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.
За результатами розгляду касаційної скарги Вищий адміністративний суд України
У травні 2011 року Товариство звернулося до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило скасувати:
податкове повідомлення-рішення від 05.05.2011 № 0000610610, за яким позивачеві зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ на 55 165 668,84 грн. із застосуванням 1 грн. штрафних (фінансових) санкцій;
податкове повідомлення-рішення від 05.05.2011 № 0000620610, згідно з яким Товариству зменшено суму від'ємного значення ПДВ на 34 433 217,05 грн. із застосуванням 1 грн. штрафних (фінансових) санкцій.
Справа розглядалася судами неодноразово. Так, ухвалою Вищого адміністративного суду України від 13.11.2013 ухвалені у справі судові акти попередніх інстанцій були скасовані, а справа була направлена на новий розгляд до суду першої інстанції з метою перевірки обставин щодо реального виконання господарських операцій із заявленими контрагентами шляхом дослідження порядку виконання цих операцій, наявності розумної ділової мети в операціях з придбання товару за участю низки посередників, а також обставин щодо прояву платником розумної обережності при виборі спірних контрагентів.
За наслідками такого нового розгляду постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18.02.2014, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 10.07.2014, у позові відмовлено. У прийнятті цих судових актів суди попередніх інстанцій виходили зі штучного характеру витрат платника на оплату продукції (у тому числі й ПДВ у складі його вартості), пославшись, зокрема, на те, що подані платником первинні документи не дозволяють встановити рух активів на шляху від виробника до кінцевого покупця.
Посилаючись на невідповідність висновків судів вимогам чинного законодавства та дійсним обставинам справи, Товариство звернулося до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просить скасувати ухвалені у справі судові акти задовольнити позов. На обґрунтування касаційних вимог скаржник зазначає, що операції з придбання продукції у рамках господарських правовідносин зі спірними постачальниками були відображені у податковому обліку Товариства відповідно до їх дійсного економічного змісту на підставі належним чином оформлених первинних документів, складення яких є притаманним для даного виду господарської операції. Відсутність окремих доказів, на думку скаржника, не може розглядатися як свідчення безтоварності цих операцій. Також скаржник посилається на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 07.11.2013 у справі № 804/14/13-а, якою встановлено реальних характер спірних операцій.
СДПІ у відповідності до статті 216 Кодексу адміністративного судочинства України подано заперечення на касаційну скаргу, в якому відповідач зазначає про правильність та обґрунтованість висновків попередніх інстанцій та просить залишити оскаржувані рішення без змін, а скаргу - без задоволення.
Вивчивши матеріали справи, перевіривши відповідність висновків судів наявним у матеріалах справи доказам, правильність застосування судами норм матеріального права та дотримання ними процесуальних норм, обговоривши доводи касаційної скарги, Вищий адміністративний суд України вважає за необхідне задовольнити розглядувані касаційні вимоги виходячи з такого.
Попередніми судовими інстанціями у розгляді справи з'ясовано, що оспорювані акти індивідуальної дії були прийняті СДПІ за наслідками проведення позапланової виїзної перевірки Товариства з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування ПДВ на рахунок платника у банку за січень 2011 року, яке виникло за рахунок від'ємного значення з ПДВ, що декларувалось за грудень 2010 року (оформленої актом від 21.04.2011 № 54/08-06/125/2/24432974). Матеріали цієї перевірки свідчать про те, що податковим органом не було визнано право позивача на податковий кредит за операціями з придбання товарів (брухту чорних металів, паливно-мастильних матеріалів, коксового вугілля та обладнання) у рамках господарських правовідносин з товариством з обмеженою відповідальністю «Союзпромінвестдонбас», з товариством з обмеженою відповідальністю «Інтерколтрейд», з товариством з обмеженою відповідальністю «Укрмет», з приватним підприємством «КВВМПУ», з товариством з обмеженою відповідальністю «НВП ТМК», з товариством з обмеженою відповідальністю «Східнафтотрейд», з товариством з обмеженою відповідальністю Інкомтрейд», з товариством з обмеженою відповідальністю «Українська міжрегіональна компанія ТАП», з товариством з обмеженою відповідальністю «Технологія», з товариством з обмеженою відповідальністю Тонмет Груп», з приватним підприємством «Феррі», з приватним підприємством «Текстиль-2000», з товариством з обмеженою відповідальністю «Виробниче підприємство «Електроапарат», з товариством з обмеженою відповідальністю «Традат Юні», з товариством з обмеженою відповідальністю ТД «Аргінол», у зв'язку з безтоварним характером цих операцій.
На обґрунтування цього висновку СДПІ посилається на наявність у цих постачальників ознак анонімних структур (як-от - неперебування за місцезнаходженням, недекларування та несплата необхідних сум податків до бюджету, відсутність майна, основних фондів та трудових ресурсів для виконання розглядуваних поставок з урахуванням виду, обсягу та кількості поставленої продукції). Крім того, СДПІ наголошує на тому, що Товариством не представлено належних документів на підтвердження транспортування товару, його зберігання, прийняття за кількістю та якістю; подані позивачем залізничні накладні не відповідають змісту інших первинних документів, позаяк відправниками та власниками товару у цих накладних значаться інші особи, ніж ті, що виступали постачальниками Товариства у розглядуваних господарських правовідносинах.
Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (який регулював порядок формування податкового кредиту до 31.12.2010) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
В силу вимог підпункту 7.4.5 пункту 7.4 цієї ж статті Закону не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).
З наведених правових норм випливає, що умовою виникнення у платника права на податковий кредит (який у подальшому бере участь у формуванні від'ємного значення оподаткування ПДВ) є фактичне придбання товарів (робіт, послуг) з метою виконання операцій, які є об'єктом оподаткування ПДВ, а також наявність належним чином оформлених первинних облікових документів на купівлю товарів (робіт, послуг). Якщо ж платник для цілей оподаткування врахував операції не у відповідності з їх дійсним економічним змістом, то суд має визначити обсяг прав та обов'язків платника з урахуванням реального характеру операції, виходячи з її фактичного змісту.
У справі, що переглядається, висновок судів про невідповідність сформованого позивачем податкового кредиту по операціям з кожним із названих контрагентів вищевикладеним критеріям, ґрунтується, зокрема, на неможливості встановити постачальників товарів по усьому ланцюгу постачання. Наведене було розцінено судами як свідчення «штучності» витрат Товариства по сплаті ПДВ за спірними операціями. Втім даний висновок судів не відповідає фактам, покладеним в основу його обґрунтування.
Адже у контексті розглядуваних правовідносин «штучність» витрат передбачає наявність у податковому обліку платника витрат, які не зумовлені цілями ділового характеру. У той же час суди, кваліфікуючи витрати позивача по сплаті ПДВ як штучні, не встановили суми завищення витрат Товариства за розглядуваними операціями, відхилення цих витрат від звичайних ринкових умов. Власне неможливість встановити усіх учасників поставок по ланцюгу постачання не може розцінюватися як свідчення штучності витрат.
За відсутності встановленого судами фактичного альтернативного руху активу від виробника до кінцевого постачальника у порівнянні із задекларованим платником (позивачем у справі) висновок судів про фіктивність поставок за окремими ланками постачання слід визнати таким, що ґрунтується на припущеннях.
Оскільки судами не встановленого того факту, що товар насправді поставлявся позивачеві іншою особою ніж та, що зазначена постачальником у поданих Товариством первинних документів, то власне посилання СДПІ на відсутність у контрагентів необхідних умов для провадження господарської діяльності також не може бути доказом безтоварності спірних операцій. Такі обставини самі по собі, не у зв'язку з іншими обставинами справи, не можуть слугувати об'єктивними ознаками недобросовісності платника та підтверджувати необґрунтованість отриманої ним податкової вигоди.
Адже у комерційній діяльності виконання поставок товарів не завжди вимагає наявності власних основних та транспортних засобів, значної кількості персоналу; звичаями ділового обороту встановлені й інші можливості залучення матеріальних ресурсів без реєстрації в уповноважених органах (як-от на умовах найму, оренди). Специфікою поставки товару за участю транзитних постачальників є те, що даний вид діяльності може здійснюватися без попереднього зберігання товару, а перевезення виконуватися транспортними засобами, що належать третім особам, у тому числі попередніми перепродавцями товару. У таких поставках вантажовідправник товару може не збігатися з постачальником товару за договором, що також саме по собі не є свідченням фіктивності господарської операції.
Обставин, які б давали підстави для висновку про необґрунтований вибір позивачем контрагентів для виконання розглядуваних операцій, судами також не встановлено.
З оскаржуваних судових актів не вбачається інших переконливих висновків, що ґрунтуються на доказовій базі та дозволяють кваліфікувати спірні господарські операції як безтоварні, у зв'язку з чим не можна погодитися з правовою позицією судів по справі щодо відсутності у Товариства права на податковий кредит в оспорюваній сумі.
З урахуванням викладеного Вищий адміністративний суд України вважає за необхідне задовольнити касаційні вимоги, скасувати оскаржувані рішення судів попередніх інстанцій та задовольнити позов.
Керуючись статтями 160, 167, 220, 221, 223, 229, 230, 232 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України
1. Касаційну скаргу публічного акціонерного товариства "АрселорМіттал Кривий Ріг" задовольнити.
2. Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18.02.2014 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 10.07.2014 у справі № 804/356/14 скасувати.
3. Позов задовольнити.
Скасувати податкове повідомлення-рішення від 05.05.2011 № 0000610610 та податкове повідомлення-рішення від 05.05.2011 № 0000620610.
Постанова набирає законної сили з моменту проголошення і може бути переглянута Верховним Судом України в порядку статей 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий суддя: М.І. Костенко
судді:І.О. Бухтіярова
І.В. Приходько