"06" серпня 2014 р. м. Київ К/9991/15179/12
Вищий адміністративний суд України у складі: суддя Костенко М.І. - головуючий, судді Маринчак Н.Є., Рибченко А.О.,
за участю секретаря Сватко А.О.
та представників сторін:
позивача - ОСОБА_1, ОСОБА_2,
відповідача - Коваленка А.О.,
розглянув у судовому засіданні касаційні скарги суб'єкта підприємницької діяльності-фізичної особи ОСОБА_2 (далі - СПД ОСОБА_2) та державної податкової інспекції у Дніпровському районі м. Києва (далі - ДПІ)
на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 08.04.2011
та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 01.02.2012
у справі № 2а-16555/10/2670
за позовом СПД ОСОБА_2
до ДПІ
про скасування рішень.
За результатами розгляду касаційних скарг Вищий адміністративний суд України
У листопаді 2010 року СПД ОСОБА_2 звернулася до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом, в якому просила скасувати рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 03.06.2010 № 0002151740, згідно з яким позивачеві визначено штраф у сумі 4 700 705 грн., а також від 03.06.2010 № 0002161740, за яким СПД ОСОБА_2 зобов'язано сплатити штрафні санкції у розмірі 1 164 140 грн.
Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 08.04.2011 позов задоволено частково; визнано протиправним та скасовано рішення ДПІ про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 03.06.2010 № 0002151740 в частині накладення на позивача 3 908 865 грн. штрафу з посиланням на порушення податковою інспекцією строку застосування конфіскаційних санкцій, установленого статтею 250 Господарського кодексу України; в решті позову відмовлено за необґрунтованістю.
Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 01.02.2012 позов задоволено в частині позовних вимог щодо скасування рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 03.06.2010 № 0002161740; в решті постанову суду першої інстанції зі спору залишено без змін.
Посилаючись на невідповідність окремих висновків судів положенням чинного законодавства та дійсним обставинам справи, СПД ОСОБА_2 звернулася до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просить повністю задовольнити позов, скасувавши оскаржувані судові акти у відповідних частинах. Зокрема, скаржник зазначає про незаконність проведення податкової перевірки та про неправильне обчислення суми штрафних санкцій.
ДПІ також скористалася правом на касаційне оскарження рішень зі спору та подала касаційну скаргу, в якій просить повністю відмовити у позові та скасувати рішення судів попередніх інстанцій у відповідних частинах.
Вивчивши матеріали справи, перевіривши відповідність висновків судів наявним у матеріалах справи доказам, правильність застосування судами норм матеріального права та дотримання ними процесуальних норм, обговоривши доводи касаційних скарг, Вищий адміністративний суд України вважає за необхідне частково скасувати ухвалені у справі судові рішення та направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції виходячи з такого.
Попередніми судовими інстанціями у розгляді справи встановлено, що ДПІ було проведено документальну невиїзну перевірку правильності обчислення та своєчасності сплати до бюджету сум податків та зборів (обов'язкових платежів) СПД ОСОБА_2, оформлену актом від 13.04.2010 № 1340/17-25301/4567.
Під час цієї перевірки було виявлено, що у перевіреному періоді позивач здійснювала діяльність у сфері роздрібної торгівлі дитячим одягом, перебуваючи на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності, без використання РРО та без ведення Книги обліку доходів і витрат в установленому порядку. Наведені обставини були кваліфіковані податковим органом як порушення позивачем вимог пунктів 1, 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», у зв'язку з чим СПД ОСОБА_2 було притягнуто до відповідальності у вигляді оспорюваних штрафних санкцій.
Пунктом 1 статті 3 названого Закону (у редакції, що діяла на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.
Згідно з пунктом 6 статті 9 цього ж Закону реєстратори розрахункових операцій та розрахункові книжки не застосовуються при продажу товарів (наданні послуг) суб'єктами підприємницької діяльності - фізичними особами, оподаткування доходів яких здійснюється відповідно до законодавства з питань оподаткування суб'єктів малого підприємництва (в тому числі шляхом отримання свідоцтва про сплату єдиного податку), якщо такі суб'єкти не здійснюють продаж підакцизних товарів (крім пива на розлив), за умови ведення такими особами книг обліку доходів і витрат у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України за поданням державного органу, уповноваженого провадити державну регуляторну політику.
Таким чином, як вірно наголосили суди, обов'язковою умовою звільнення платника єдиного податку від застосування РРО при здійсненні розрахункових операцій є ведення в установленому порядку Книги обліку доходів і витрат.
Обов'язок платників єдиного податку - фізичних осіб вести Книгу обліку доходів і витрат у порядку, встановленому Державною податковою адміністрацією України, встановлений і у пункті 4 Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва".
У справі, що переглядається, суди встановили, що у перевіреному періоді позивачем не велася Книга обліку доходів і витрат; вказана обставина СПД ОСОБА_2 не заперечувалася. У зв'язку з цим висновок судів про необхідність застосування до позивача штрафних санкцій у п'ятикратному розмірі вартості проданих товарів за непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій, як того вимагає пункт 1 статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», є правильним.
У той же час суди не перевірили правильність обчисленої відповідачем суми штрафу, не встановили вартість товарів, реалізованих позивачем з порушенням наведених законодавчих вимог, у зв'язку з чим ухвалені у справі судові акти у відповідній частині підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції для усунення цього недоліку.
Водночас Вищий адміністративний суд України погоджується з наданою апеляційним судом правовою оцінкою і по епізоду щодо порушення позивачем порядку ведення обліку товарних запасів.
Так, в силу вимог пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку, за винятком продажу товарів особами, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку обсягів реалізованих товарів (наданих послуг).
Згідно зі статтею 6 названого Закону облік товарних запасів фізичною особою - суб'єктом підприємницької діяльності ведеться у порядку, визначеному чинним законодавством, а юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом) - у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку. Облік ведеться з урахуванням особливостей, встановлених для суб'єктів малого підприємництва. Обов'язок із ведення обліку товарних запасів не застосовується до осіб, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку придбаних або проданих товарів.
Згідно з пунктом 1 Порядку ведення книги обліку доходів і витрат, затвердженої постановою Кабінету Міністрів України від 26.09.2001 № 1269 (далі - Порядок) книга обліку доходів і витрат ведеться суб'єктами підприємницької діяльності - фізичними особами, оподаткування доходів яких здійснюється згідно із законодавством з питань оподаткування суб'єктів малого підприємництва (у тому числі шляхом отримання свідоцтва про сплату єдиного податку), а також особами, які мають пільговий торговий патент для продажу товарів (крім підакцизних) (надання послуг) відповідно до законодавства з питань патентування деяких видів підприємницької діяльності, якщо такі особи не є платниками податку на додану вартість згідно із законодавством.
Пунктом 5 Порядку передбачено, що суб'єктом підприємницької діяльності до книги обліку доходів і витрат заносяться такі відомості: порядковий номер запису; дата здійснення операції, пов'язаної з проведеними витратами і/або отриманим доходом; сума витрат за фактом їх здійснення, в тому числі заробітна плата найманого працівника; сума вартості товарів, отриманих для їх продажу (надання послуг); сума виручки від продажу товарів (надання послуг) - з підсумком за день.
Наказом Державної податкової адміністрації України від 05.11.1997 № 17-0117/10/8886 затверджено Порядок ведення Книги обліку доходів і витрат - суб'єктів підприємницької діяльності з особливостями її ведення для сфери торгівлі) ф. № 10.
На виконання Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва" видано наказ Державної податкової адміністрації України від 29.10.1999 № 599 "Про затвердження Свідоцтва про сплату єдиного податку та Порядку його видачі", пунктом 8 якого передбачено, що для визначення результатів власної підприємницької діяльності на підставі хронологічного відображення здійснених господарських і фінансових операцій платник єдиного податку веде Книгу обліку доходів і витрат згідно із додатком № 10 до Інструкції про прибутковий податок з громадян, затвердженої наказом Головної державної податкової інспекції України від 21.04.1993 № 12. При цьому обов'язковому заповненню підлягають лише графи "період обліку", "витрати на виробництво продукції", "сума виручки (доходу)", "чистий дохід"; наприкінці робочого дня підбиваються підсумки всіх сум, отриманих за реалізований товар, і виводиться денна сума валового доходу.
На підставі наведених законодавчих норм апеляційний суд, підтримуючи позицію позивача у справі, дійшов цілком об'єктивного висновку про відсутність у позивача як платника єдиного податку обов'язку вести облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, оскільки форма книги обліку доходів і витрат, обов'язок ведення якої покладено на такого платника, не передбачає здійснення обліку таких даних.
Наведене обумовлює правомірність скасування рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 03.06.2010 № 0002161740.
З урахуванням викладеного, керуючись статтями 160, 167, 220, 221, 223, 224, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України
1. Касаційну скаргу державної податкової інспекції у Дніпровському районі м. Києва залишити без задоволення.
2. Касаційну скаргу суб'єкта підприємницької діяльності-фізичної особи ОСОБА_2 задовольнити частково.
3. Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 08.04.2011 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 01.02.2012 у справі № 2а-16555/10/2670 скасувати в частині позовних вимог щодо скасування рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 03.06.2010 № 0002151740.
У цій частині справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
4. В решті постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 01.02.2012 у справі № 2а-16555/10/2670 залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення.
Головуючий суддя: М.І. Костенко
судді:Н.Є. Маринчак
А.О. Рибченко