12 лютого 2014 рокусправа № 2а/0470/12375/12
Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Чабаненко С.В.
суддів: Іванова С.М. Шлай А.В.
за участю секретаря судового засідання: Кязимової Д.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпропетровську апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Орендаекспертсервіс»
на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16 листопада 2012 року по справі 2а/0470/12375/12
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Орендаекспертсервіс»
до Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м.Дніпропетровська Дніпропетровської області Державної податкової служби
про скасування актів, визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-
В жовтні 2012 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Орендаекспертсервіс» звернулось до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Дніпропетровської області Державної податкової служби з позовними вимогами про:
- скасування акту №762/152/34229560 від 29 травня 2012 року Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська;
- скасування акту №1463/152/34229560 від 31 липня 2012 року Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська;
- визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська від 11 червня 2012 року №0000231504.
Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16 листопада 2012 року в задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Орендаекспертсервіс» - відмовлено в повному обсязі.
Постанову суду мотивовано тим, що позивачем не доведено протиправність оскаржуваного податкового повідомлення рішення та не зазначено обґрунтованих підстав для його скасування.
Не погодившись з постановою суду, позивачем подано апеляційну скаргу, згідно якої скаржник просить скасувати постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16 листопада 2012 року, як таку, що винесена, з порушенням норм матеріального, та процесуального права, та ухвалити нове рішення про задоволення позову.
На думку апелянта, суд не врахував, що позивачем не порушено строків подання заяви для бюджетного відшкодування, та винесені податковим органом податкові повідомлення-рішення суперечать вимогам чинного законодавства, оскільки вони винесені на підставі незаконних висновків акту перевірки.
В судовому засіданні представники апелянта підтримали доводи апеляційної скарги, пославшись на законність й обґрунтованість оскаржуваних дій відповідача та просив апеляційну скаргу задовольнити.
Представник позивача, вважаючи доводи апеляційної скарги безпідставними, просив у її задоволенні відмовити, а постанову суду залишити без змін.
Заслухавши пояснення представників сторін та перевіривши підстави для апеляційного перегляду, колегія суддів доходить висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги, виходячи з наступного.
Як встановлено судом першої інстанції, та підтверджується матеріалами справи, посадовою особою ДПІ у Бабушкінському районі на підставі пункту 200.10 статті 200 Податкового кодексу України проведено камеральну перевірку податкової звітності з податку на додану вартість за І квартал 2012 року Товариства з обмеженою відповідальністю «Орендаекспертсервіс» (код ЄДРПОУ 34229560), за результатами якої складено акт від 29 травня 2012 року №762/152/34229560.
За результатами перевірки податковою інспекцією зроблено наступні висновки:
- встановлено, що розмір від'ємного значення (рядки 21.2, 22 та 24) в декларації з ПДВ за 1 квартал 2012 року не відповідає результатам перевірки, оскільки підприємством у додатку №2 до декларації відображена сума від'ємного значення в розмірі 132712 грн. як фактично не сплачена постачальникам товарів у попередніх періодах з терміном виникнення березень, червень, вересень 2007 року, тобто, із спливом терміну позовної давності;
- у порушення вимог пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, враховуючи строки подання заяви про повернення надміру сплачених грошових зобов'язань або про їх відшкодування, встановлену пунктом 102.5 статті 102 Податкового кодексу України, зменшується залишок від'ємного значення (рядок 24 декларації) у розмірі 132712 грн. по декларації з ПДВ за 1 квартал 2012 року.
На підставі Акту перевірки від 29 травня 2012 року №762/152/34229560 ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська 11 червня 2012 року винесено податкове повідомлення-рішення №0000231504, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 132712 грн.
У зв'язку із поданням ТОВ «Орендаекспертсервіс» скарги про перегляд податкового повідомлення-рішення від 11 червня 2012 року №0000231504, відповідно до листа ДПА у Дніпропетровській області від 13 липня 2012 року №16401/10/10-014 «Про призначення позапланової перевірки» та згідно наказу ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська від 26 липня 2012 року №567 посадовою особою відповідача у період з 26 по 31 липня 2012 року було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Орендаекспертсервіс» (код ЄДРПОУ 34229560) з питань визначення правомірності формування залишку від'ємного значення у сумі 132712 грн., відображеного у податковій декларації з ПДВ, поданій за І квартал 2012 року, за результатами якої складено акт від 31 липня 2012 року №1463/152/34229560.
Перевіркою встановлено наступне:
- у порушення пункту 102.5 статті 102, абзацу "б"пункту 200.4 статті 200 Податкового Кодексу України ТОВ «Орендаекспертсервіс» завищено залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (рядок 24 декларації) за 1 квартал 2012 року на суму 132712,00 грн.;
- у порушення пункту 200.2 статті 200 Податкового кодексу України ТОВ «Орендаєкспертсервіс» занижено суму ПДВ за 1 квартал 2012 року, яка підлягає нарахуванню до сплати в бюджет за підсумками поточного звітного періоду, з урахуванням залишку від'ємного значення попереднього звітного періоду, та складає (рядок 25 декларації) 32594,00 грн.
Відповідно до поданої ТОВ «Орендаекспертсервіс» до ДПІ у Бабушкінському районі декларації з ПДВ за І квартал 2012 року (за вх. №14778 від 4 травня 2012 року) рядок 18 «Позитивне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду» складає 32594,00 грн. рядок 21 «Залишок від'ємного значення попереднього звітного (податкового) періоду, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду» - 165306,00 грн. (значення рядка 24 декларації попереднього звітного (податкового) періоду), рядок 22 «Залишок від'ємного значення попереднього звітного (податкового) періоду, за вирахуванням суми податку, яка підлягає сплаті до бюджету за підсумками поточного звітного (податкового) періоду» - 132712,00 грн. та рядок 24 «Залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду» - 132712,00 грн.
У довідці щодо залишку суми від'ємного значення попередніх податкових періодів, що залишається непогашеним після бюджетного відшкодування, отриманого у звітному податковому періоді, та підлягає включенню до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (Додаток 2 до податкової декларації за І квартал 2012 року), зазначено, що залишок від'ємного значення попереднього звітного (податкового) періоду, за вирахуванням суми податку, яка підлягає сплаті до бюджету за підсумками поточного звітного періоду (рядок 22 податкової декларації звітного (податкового) періоду) складається із сум ПДВ, які виникли, зокрема, в звітних періодах: березні 2007 року (І квартал 2007) в сумі 121380,00 грн., червні 2007 року (II квартал 2007) в сумі 23,00 грн. і в вересні 2007 року (III квартал 2007) в сумі 11309,0- грн.
За даними перевірки залишок від'ємного значення попереднього звітного (податкового) періоду, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (значення рядка 24 декларації попереднього звітного (податкового) періоду) складає 11332,00 грн., а саме:
- за даними платника від'ємне значення березня 2007 року (за І квартал 2007 року) складає 121380,00 грн. згідно поданої декларації за І квартал 2007 року від 18 квітня 2007 року №22264 від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту з ПДВ поточного звітного (податкового) періоду (рядок 9 - рядок 17) складає 23,00 грн.;
- за даними платника від'ємне значення червня 2007 року (за II квартал 2007 року) складає 23,00 грн. згідно поданої декларації за II квартал 2007 року від 19 липня 2007 року №58700 від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту з ПДВ поточного звітного (податкового) періоду (рядок 9 - рядок 17) складає 11309,00 грн.;
- за даними платника від'ємне значення вересня 2007 року (за III квартал 2007 року) складає 11309,00 грн. згідно поданої декларації за III квартал 2007 року від 7 листопада 2007 року №102543 від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту з ПДВ поточного звітного (податкового) періоду (рядок 9 - рядок 17) складає 0 грн.
Відмовляючи в задоволені позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що ТОВ «Орендаекспертсервіс» в порушення пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України завищено залишок від'ємного значення у податковій декларації з ПДВ за І квартал 2012 року на суму 153974,00 грн. (рядок 21 зазначеної податкової декларації з ПДВ), як фактично відсутній у періодах його виникнення (податкових деклараціях з ПДВ за I, II, III квартал 2007 року, згідно Додатку 2 декларації за І квартал 2012 року), а отже завищення суми залишку від'ємного значення по рядку " 24"податкової декларації з ПДВ за І квартал 2012 року складає 121380,00 грн..
Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.
Згідно підпункту 7.7.1 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 3 квітня 1997 року №168/97-ВР, що діяв до 1 січня 2011 року (далі - Закон №168), сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду.
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені законом для відповідного податкового періоду.
При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності - зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.
Наведений порядок врахування від'ємного значення суми податку на додану вартість також визначений пунктами 200.1, 200.2, 200.3 статті 200 Податкового кодексу України.
Відповідно до пункту 200.3 статті 200 Податкового кодексу України при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Наведений порядок врахування від'ємного значення суми податку на додану вартість також визначений підпунктом 7.7.1 пункту 7.7 статті 7 Закону №168. Згідно підпункту 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону №168 і пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з підпунктом 7.7.1 або 200.1 цих пунктів, має від'ємне значення, то бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг). Залишок від'ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.
Платник податку може прийняти самостійно рішення про зарахування в повному обсязі належної йому суми бюджетного відшкодування або її частини у зменшення податкових зобов'язань з цього податку, що виникли протягом наступних звітних (податкових) періодів. Зазначене рішення відображається платником податку у податковій декларації, яку він подає за результатами звітного (податкового) періоду, в якому виникає право на подання заяви про отримання бюджетного відшкодування згідно з нормами цієї статті (підпункт 7.7.3 пункту 7.7 статті 7 Закону №168 і пункт 200.6 статті 200 Податкового кодексу України).
Відповідно до підпункту 7.7.4 пункту 7.7 статті 7 Закону №168 і пункту 200.7 статті 200 Податкового кодексу України платник податку, який має право на одержання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення повної суми бюджетного відшкодування, подає відповідному податковому органу податкову декларацію та заяву про повернення такої повної суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
А отже, щодо іншої суми залишку від'ємного значення податкової декларації з ПДВ за І квартал 2012 року на суму 11332,00 грн. (рядок 21 зазначеної податкової декларації з ПДВ) колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції стосовно того, що наведеними нормами не передбачено відстрочення використання такого права з моменту його виникнення.
Крім того, підпунктом 7.7.11 пункту 7.7 статті 7 Закону №168 і пунктом 200.5 статті 200 Податкового кодексу України визначені особи, що не мають права на отримання бюджетного відшкодування, зокрема, особи які були зареєстровані як платники цього податку менш ніж за 12 календарних місяців до місяця, за наслідками якого подається заява на бюджетне відшкодування (крім нарахування податкового кредиту внаслідок придбання або спорудження (будівництва) основних фондів) та мали обсяги оподатковуваних операцій за останні 12 календарних місяців менші, ніж заявлена сума бюджетного відшкодування (крім нарахування податкового кредиту внаслідок придбання або спорудження (будівництва) основних фондів). ТОВ "Орендаекспертсервіс" фактично у попередніх податкових періодах мало право на отримання бюджетного відшкодування суми податку на додану вартість, що виникло за рахунок від'ємного значення податкових декларацій з ПДВ в II кварталі 2007 року у сумі 23,00 грн., в III кварталі 2007 року у сумі 11309,00 грн.: від'ємне значення є фактично сплаченим у попередніх звітних періодах; товариство зареєстровано платником податку на додану вартість понад 12 календарних місяців; обсяг оподаткованих операцій за 4 квартали по III квартал 2007 року складає 26186,00 грн., що є більшим ніж загальна сума від'ємних значень податкових декларацій з ПДВ за І та II квартали 2007 року.
За таких обставин, платник податків мав скористатись правом на отримання суми бюджетного відшкодування в момент виникнення на це такого права, а саме у III кварталі 2007 року.
Тобто, завищення залишку від'ємного значення за І та II квартали 2007 року по податковим деклараціям з ПДВ за І квартал 2012 року фактично є наслідком заниження суми бюджетного відшкодування за III квартал 2007 року.
Таким чином, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про порушення пункту 102.5 статті 102, абзацу "б"пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України.
ТОВ "Орендаекспертсервіс" завищено залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (рядки 21, 21.2 декларації) за І квартал 2012 року на суму 165306,00 грн.
Відповідно до пункту 200.2 статті 200 Податкового кодексу України, при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом. У порушення пункту 200.2 статті 200 Податкового кодексу України ТОВ "Орендаекспертсервіс" занижено суму ПДВ за І квартал 2012 року, яка підлягає нарахуванню до сплати в бюджет за підсумками поточного звітного періоду, з урахуванням залишку від'ємного значення попереднього звітного періоду складає (рядок 25 декларації) 32594,00 грн..
Колегія суддів також погоджується з висновками суду першої інстанції щодо відсутності правових підстав для задоволення вимог позивача в частині скасування актів перевірки, та зазначає наступне.
Відповідно до приписів статті 17 Кодексу адміністративного судочинства України предметом розгляду по суті в порядку адміністративного судочинства є не будь-які рішення, дії або бездіяльність суб'єкта владних повноважень, а лише ті, що породжують права та обов'язки учасників спірних відносин.
В свою чергу, висновки, викладені в акті податкового органу, складеного за результатом перевірки, не є предметом оскарження в адміністративному суді, оскільки не є обов'язковими ані для платника податків, ані для керівника контролюючого органу. Останній оцінює викладені в акті перевірки доводи і в разі наявності податкових порушень приймає податкове повідомлення-рішення, яке і визначає грошові зобов'язання платникові податків.
Натомість висновки, викладені в акті перевірки, є лише відображенням фактичних дій податкових інспекторів-ревізорів та їх особистої думки, а тому не створюють жодних правових наслідків. Відповідно, акти перевірки не порушують права платників податків безвідносно до змісту таких актів, в зв'язку з чим відсутні підстави для задоволення позовних вимог щодо протиправності актів перевірки, а так само дій щодо включення до актів перевірки будь-яких даних.
Відповідна правова позиція викладена й у постанові Верховного Суду України від 10 вересня 2013, яка відповідно до ч.2 ст. 161 КАС України є обов'язковою при прийнятті судових рішень. Отже, згідно висновків Верховного Суду України, акт перевірки не є рішенням суб'єкта владних повноважень у розумінні статті 17 КАС, не зумовлює виникнення будь-яких прав і обов'язків для осіб, робота (діяльність) яких перевірялися, тому його висновки не можуть бути предметом спору. Відсутність спірних відносин, в свою чергу, виключає можливість звернення до суду, оскільки відсутнє право, що підлягає судовому захисту. Акт перевірки є носієм доказової інформації про виявлені контролюючим органом порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства суб'єктами господарювання, документом, на підставі якого приймається відповідне рішення контролюючого органу, а тому оцінка акта, в тому числі й оцінка дій службових осіб контролюючого органу щодо його складання, викладення у ньому висновків перевірки, може бути надана судом при вирішенні спору щодо оскарження рішення, прийнятого на підставі такого акта.
Постанова суду першої інстанції про відмову у задоволенні позову ґрунтуються на всебічному, повному і об'єктивному розгляді в судовому засіданні усіх обставин справи в їх сукупності. Порушень норм процесуального закону, які б могли призвести до прийняття невірного рішення, не встановлено.
Отже, доводи апеляційної скарги не спростовують правового обґрунтування, покладеного в основу судового рішення, тому не можуть бути підставою для скасування постанови суду першої інстанції та застосування ст. 202 КАС України.
Керуючись ст.55, ст.196, п.1.ч.1 ст.198, ст.200, п.1 ч.1 ст.205, ст.206 КАС України, колегія суддів, -
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Орендаекспертсервіс» залишити без задоволення.
Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16 листопада 2012 року по справі 2а/0470/12375/12 залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили відповідно до ст. 254 КАС України та може бути оскаржена відповідно до ст.212 КАС України.
Головуючий: С.В. Чабаненко
Суддя: С.М. Іванов
Суддя: А.В. Шлай