25 березня 2014 рокусправа № 0870/4677/12
Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Дадим Ю.М.
суддів: Богданенка І.Ю. Уханенка С.А.
за участю секретаря судового засідання: Сколишева О.О.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпропетровську апеляційну скаргу Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 04 вересня 2012 року у справі за адміністративним позовом Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Мелітопольської об'єднаної Державної податкової інспекції Запорізької області Державної податкової служби про скасування податкового повідомлення - рішення від 18 січня 2010 року №0000961702/3, -
Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 04 вересня 2012 року в задоволенні адміністративного позову Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Мелітопольської об'єднаної Державної податкової інспекції Запорізької області Державної податкової служби про скасування податкового повідомлення - рішення від 18 січня 2010 року №0000961702/3 - відмовлено у повному обсязі.
Не погодившись з постановою суду, Фізична особа - підприємець ОСОБА_1 подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати постанову суду першої інстанції та прийняти нове рішення про задоволення його позовних вимог у повному обсязі.
Перевіривши законність та обґрунтованість постанови суду в межах оскарження та доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Як вбачається з матеріалів справи, в період з 26.05.2009 року по 16.06.2009 року Мелітопольською об'єднаною Державною податковою інспекцією Запорізької області Державної податкової служби проведено планову виїзну перевірку Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2008 року по 31.12.2008 року, за результатами якої складено Акт від 19.06.2009 року № 79/172/НОМЕР_1.
В Акті перевірки зроблені висновки про порушення Фізичною особою -підприємцем ОСОБА_1: ст. 13,14 Декрету КМУ "Про прибутковий податок з громадян", в результаті чого надані недостовірні (перекручені) дані в декларації про доходи, одержані на протязі 2008 року стосовно розміру валового та оподатковуваного доходу, що призвело до заниження податку з доходів фізичних осіб; пп. 7.3.1 п. 7.3, пп. 7.7.1 п. 7.7 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість", в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 54 100 грн., в тому числі за рахунок заниження податку за липень 2008р. всього у сумі 31300 грн., за вересень 2008р. - 22800 грн. та завищення податкових зобов'язань всього у сумі 54 100 грн., в тому числі за серпень 2008р. - 31300 грн., за жовтень 2008 р. - 22800 грн.
На підставі висновків Акту перевірки від 19.06.2009 року №79/172/НОМЕР_1 Мелітопольською об'єднаною Державною податковою інспекцією Запорізької області Державної податкової служби прийнято податкове повідомлення-рішення від 18.01.2010 року №0000961702/3, яким Фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 визначено суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість на 27 050 грн. за штрафними санкціями.
Правомірність та обґрунтованість податкового повідомлення-рішення, прийнятого на підставі акту перевірки, є предметом спору, переданого на вирішення суду.
З огляду на фактичні обставини справи, норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про правомірність прийнятого податковим органом податкового повідомлення - рішення від 18.01.2010 року №0000961702/3, виходячи з наступного.
Так, як вбачається з матеріалів справи, ФОП ОСОБА_1 задекларував податкові зобов'язання липня 2008 р. у сумі 847 481 грн., в тому числі по операціям з реалізації паливно-мастильних матеріалів (далі по тексту - ПММ) за готівку - 585 250 грн., по операціям з реалізації ПММ безготівковим шляхом - 262 231 грн., що підтверджується реєстром виданих податкових накладних за липень 2008 року.
Податкові зобов'язання серпня 2008 року задекларовані підприємцем у розмірі 406 192грн., в тому числі по операціям з реалізації ПММ за готівку - 296 093 грн., по операціям з реалізації ПММ безготівковим шляхом - 110 099 грн..
В результаті перевірки правильності віднесення сум податку на додану вартість до складу податкових зобов'язань встановлено, що до складу податкових зобов'язань липня 2008 р., в порушення п. 7.3.1 ст. 7 Закону №168/97-ВР, ПДВ з виручки, отриманої підприємцем готівкою включено не у повному розмірі, а саме ФОП ОСОБА_1 включив до бази оподаткування податком на додану вартість суму розрахунків готівкою у розмірі 2 926 252 грн. (ПДВ - 585 250 грн.), що підтверджується реєстром виданих податкових накладних, тоді як перевіркою контрольних стрічок РРО, книг обліку розрахункових операцій встановлено, що підприємцем отримано готівкою 3 699 304 грн., в тому числі ПДВ - 616 550. Розбіжність в розмірі 31 300 грн. податку на додану вартість виникла внаслідок того, що підприємець включив ПДВ від виручки від реалізації за липень 2008 у розмірі 187 801,61 грн. в тому числі ПДВ 31 300 грн., до виручки від реалізації за серпень 2008, тобто не в той період, що призвело до заниження податкових зобов'язань липня 2008 року на 31 300 грн., та завищення податкових зобов'язань серпня 2008 року у розмірі 31 300 грн., що підтверджується реєстрами виданих податкових накладних, звітами РРО та контрольними стрічками за липень 2008 року по АЗС по вул. Железнякова та АЗС с. Шелюги.
За результатами перевірки визначено податкові зобов'язання липня 2008 р. у розмірі 878 781 грн., в тому числі по операціям за готівку - 616 550 грн., по безготівковим операціям - 262 231 грн.; серпня 2008 р. - 374 892 грн., в тому числі по операціям за готівку 264 793 грн., по операціям з безготівковим розрахунком - 110 099 грн.
ФОП ОСОБА_1 задекларував податкові зобов'язання вересня 2008 р. у сумі 461 859 грн., в тому числі по операціям з реалізації ПММ за готівку - 336 273 грн., по операціям з реалізації ПММ безготівковим шляхом - 125 586 грн., що підтверджується реєстром виданих податкових накладних за вересень 2008 року.
Податкові зобов'язання жовтня 2008 року задекларовані підприємцем у розмірі 653 836 грн., в тому числі по операціям з реалізації ПММ за готівку - 519 857 грн., по операціям з реалізації ПММ безготівковим шляхом - 133 979 грн.
В результаті перевірки правильності віднесення сум податку на додану вартість до складу податкових зобов'язань встановлено, що до складу податкових зобов'язань вересня 2008р., на порушення п. 7.3.1 ст. 7 Закону України №168/97-ВР, ПДВ з виручки, отриманої підприємцем готівкою включено не у повному розмірі, а саме ФОП ОСОБА_1 включив до бази оподаткування податком на додану вартість суму розрахунків готівкою у розмірі 1 681 368 грн. (ПДВ - 336 273 грн.), що підтверджується реєстром виданих податкових накладних, тоді як перевіркою контрольних стрічок РРО, книг обліку розрахункових операцій встановлено, що підприємцем отримано готівкою 2 154 438 грн., в тому числі ПДВ - 359 073 грн.. Розбіжність в розмірі 22 800 грн. податку на додану вартість виникла внаслідок того, що підприємець включив ПДВ від виручки від реалізації за вересень 2008р. (у розмірі 136 797,25 грн., в т.ч. ПДВ - 22 799,54 грн.) до виручки від реалізації жовтня 2008р., тобто не в той період, що призвело до заниження податкових зобов'язань вересня 2008 року на 22 800 грн., та завищення податкових зобов'язань жовтня 2008 року у розмірі 22 800 грн., що підтверджується реєстрами виданих податкових накладних, звітами РРО та контрольними стрічками за вересень 2008 року. За результатами перевірки визначено податкові зобов'язання вересня 2008р. у розмірі 484 659 грн., в тому числі по операціям з реалізації ПММ за готівку - 359 073 грн., по операціям з реалізації ПММ безготівковим шляхом - 125 586 грн.; жовтня 2008 р. - 631 036 грн., в тому числі по операціям з реалізації ПММ за готівку - 497 057 грн., по операціям з реалізації ПММ безготівковим шляхом - 133 979 грн..
Судом встановлено, що для розрахунку фактичної бази оподаткування по ПДВ від здійснення операцій по продажу паливно-мастильних матеріалів за готівку (через РРО) загальна сума доходу у наданому до Мелітопольської ОДПІ звіті по РРО зменшувалася на суму, вказану у Z-звіті за перше число поточного місяця та збільшувалася на суму, вказану у Z-звіті за перше число наступного місяця по АЗС по вул. Железнякова та АЗС с. Шелюги, так як Z-звіти по вказаних АЗС роздруковувались о 7-8 годинах ранку дня, наступного за днем здійснення оподатковуваних операцій, що підтверджуються даними контрольних стрічок РРО, які використовуються на вказаних АЗС.
Так, за липень 2008 року до бази оподаткування по ПДВ включено обсяг розрахунків за готівку у розмірі 3511502,60 грн., перевіркою встановлено, що до бази оподаткування включено реалізацію ПММ за 30.06.08р. по АЗС по вул. Железнякова (5173,60 грн.) та по АЗС с. Шелюги (1003 грн.), які були включені до складу бази оподаткування ПДВ в липні 2008 року згідно Z-звітів за 01.07.08 року, та які були виключені при перевірці, а також перевіркою контрольних стрічок РРО з АЗС по вул. Железнякова та АЗС с.Шелюги встановлено, що до бази оподаткування по ПДВ липня 2008 року не включена реалізація ПММ за готівку, яка здійснена 31.07.08р. на АЗС по вул. Железнякова (в розмірі 191 483,81 грн.) та на АЗС с. Шелюги (2 494,40 грн.), та яка включена до бази оподаткування серпня 2008 року згідно Z -звітів, роздрукованих вранці 01.08.08 року. Таким чином за результатами перевірки визначено базу оподаткування по ПДВ за липень 2008 року по операціям з реалізації ПММ за готівку у розмірі 3 699 304,21 грн. (3511502,60-5173,6-1003+191483,81+2494,4=3699304,21).
Різниця з даними платника податків складає 187 801,61 грн., в тому числі ПДВ - 31 300,27 грн. (3699304,21-3511502,60=187801,61)
За вересень 2008 року до бази оподаткування по ПДВ включено обсяг розрахунків за готівку у розмірі 2017640,78 грн. Перевіркою встановлено, що до бази оподаткування включено реалізацію ПММ за 31.08.2008 по АЗС по вул. Железнякова (2674,60 грн.) та по АЗС с. Шелюги (3175,10 грн.), які були включені до складу бази оподаткування ПДВ в вересні 2008 року згідно Z-звітів за 01.09.2008, та які були виключені при перевірці, а також перевіркою контрольних стрічок РРО з АЗС по вул. Железнякова та АЗС с. Шелюги встановлено, що до бази оподаткування по ПДВ вересня 2008 року не включена реалізація ПММ за готівку, яка здійснена 30.09.08р. на АЗС по вул. Железнякова (в розмірі 138152,45 грн.) та на АЗС с. Шелюги (4 494,50 грн.), та яка включена до бази оподаткування жовтня 2008 року згідно Z-звітів, роздрукованих вранці 01.10.2008р.. Таким чином, за результатами перевірки визначено базу оподаткування по ПДВ за вересень 2008 року по операціям з реалізації ПММ за готівку у розмірі 2 154 438,03 грн. (2017640,78-2674,60-3175,10+138152,45+4494,50=2154438,03).
Різниця з даними платника податків складає 136 797,25 грн., в тому числі ПДВ - 22 799,54 грн. (2154438,03-2017640,78=136797,25).
У відповідності до пп. 7.3.1 п. 7.3 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», визначено, що «датою виникнення податкових зобов'язань з продажу товарів (робіт, послуг) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку як оплата товарів (робіт, послуг), що підлягають продажу, а у разі продажу товарів (робіт, послуг) за готівкові кошти - дата їх оприбуткування в касі платника податку, а при відсутності такої - дата інкасації готівкових коштів у банківській установі, що обслуговує платника податку; або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) платником податку.
Колегія суддів зазначає, що датою виникнення податкових зобов'язань з продажу товарів, а саме паливно-мастильних матеріалів, для позивача є дата їх оприбуткування в касі платника податку, а тому включення сум податку на додану вартість, від продажу товарів повинно відбуватися в тому податковому періоді, в якому фактично відбувався продаж та оприбуткування в касі.
Виходячи з аналізу норм законодавства, судом першої інстанції було вірно зазначено, що вказані дві дії - продаж товарів та оприбуткування в касі - в даному конкретному випадку, у часовому проміжку повинні збігатися.
Діючим законодавством передбачено, що готівкові розрахунки за продаж паливно- мастильних матеріалів фізичною особою-підприємцем здійснюється тільки з використанням реєстратора розрахункових операцій.
У відповідності до п. 4.4 Порядку реєстрації, опломбування та застосування реєстраторів розрахункових операцій за товари (послуги), затвердженого наказом ДПА України від 01.12.2000 року № 614, реєстрація продажу товарів (надання послуги) через реєстратор розрахункових операцій проводиться одночасно з розрахунковою операцією. Розрахунковий документ повинен надаватися покупцю не пізніш закінчення розрахункової операції.
Згідно до п. 3 Положення про форму та зміст розрахункових документів, затвердженого наказом ДПА України від 01.12.2000 року №614, визначено обов'язкові реквізити фіскального касового чеку на товари (послуги), одним з яких є дата (день, місяць, рік) та час (година, хвилина) здійснення розрахункової операції.
Судом встановлено, що проведеною перевіркою не виявлено порушень стосовно ведення касових операцій у національній валюті та використання реєстраторів розрахункових операцій, що дає підстави зробити висновок, що готівкові грошові кошти від операцій з продажу товарів, оприбутковувалися в касі позивача без порушень.
З огляду на викладені вище обставини справи, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про обґрунтованість висновків відповідача викладених в акті перевірки щодо неправомірного віднесення платником податку суми податку на додану вартість, які фактично відбулися 31.07.2008 року до складу податкових зобов'язань 01.08.2008 року та суми податку на додану вартість, які фактично відбулися 30.09.2008 року до складу податкових зобов'язань 01.10.2008 року.
Згідно до пп. 17.1.3 п. 17.1 ст. 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» визначено, що у разі коли контролюючий орган самостійно донараховує суму податкового зобов'язання платника податків за підставами, викладеними у підпункті "б" підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 цього Закону, такий платник податків зобов'язаний сплатити штраф у розмірі десяти відсотків від суми недоплати (заниження суми податкового зобов'язання) за кожний з податкових періодів, установлених для такого податку, збору (обов'язкового платежу), починаючи з податкового періоду, на який припадає така недоплата, та закінчуючи податковим періодом, на який припадає отримання таким платником податків податкового повідомлення від контролюючого органу, але не більше п'ятдесяти відсотків такої суми та не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян сукупно за весь строк недоплати, незалежно від кількості податкових періодів, що минули.
Отже, проаналізувавши дані обставини справи та правовідносини, що їм відповідають, колегія суддів приходить до висновку, що податкове повідомлення-рішення від 18.01.2010 року № 0000961702/3, яким Фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 визначено суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість на 27 050 грн. за штрафними санкціями, прийнято податковим органом правомірно, на підставі встановлених порушень податкового законодавства, у зв'язку з чим порушення прав Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1, на які він посилається, відсутні, а тому колегія суддів вважає, що позовні вимоги позивача є цілком незаконними, необгрутованими та такими, що не підлягають задоволенню.
Таким чином, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції викладене достатньо повно, обґрунтовано та мотивовано з посиланням на конкретні пункти законів України, які регулюють спірні правовідносини, що свідчить про відсутність підстав для його скасування.
З огляду на встановлені судом першої інстанції фактичні обставини справи та обрану правову позицію, колегія суддів приходить до висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги.
Керуючись ч.1 ст.198, ст.200, ст. 205, ст.206, ч.2 ст.212 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Апеляційну скаргу Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 - залишити без задоволення.
Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 04 вересня 2012 року - залишити без змін.
Ухвала Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з моменту її постановлення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів.
Головуючий: Ю.М. Дадим
Суддя: І.Ю. Богданенко
Суддя: С.А. Уханенко