Постанова від 18.03.2014 по справі 826/6399/13-а

ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД міста КИЄВА 01601, м. Київ, вул. Командарма Каменєва 8, корпус 1

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

м. Київ

18 березня 2014 року № 826/6399/13-а

Окружний адміністративний суд міста Києва у складі:

головуючого судді - Добрівської Н.А., суддів: Дегтярьової О.В., Катющенка В.П.,

розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу

за позовомДержавного територіально-галузевого об'єднання «Південно-Західна залізниця»

до Державної фінансової інспекції в місті Києві

про визнання протиправними та скасування вимог, -

ВСТАНОВИВ:

Державне територіально-галузеве об'єднання «Південно-Західна залізниця» (далі по тексту - позивач, ДТГО «ПЗЗ») звернулось до суду з позовом про визнання протиправними та скасування пунктів 2, 3, 4, 8, 9, 10, 11, 16, 24, 27, 28, 30 вимог Державної фінансової інспекції в місті Києві (надалі - відповідач, ДФІ у м. Києві) від 29.03.2013 року №26-08-14-14/9182 «Про обов'язкові вимоги щодо усунення порушень, виявлених плановою ревізією фінансово-господарської діяльності Державного територіально-галузевого об'єднання «Південно-Західна залізниця».

В обґрунтування своїх вимог позивач зазначає про невідповідність закріплених в оскаржуваних пунктах висновків ДФІ в м. Києві фактичним обставинам. Крім того, за твердженням позивача відповідач, зобов'язуючи позивача вчинити певні дії, вийшов за межі своїх повноважень та порушив вимоги чинного законодавства.

В судових засіданнях представник позивача позовні вимоги підтримав у повному обсязі та просив їх задовольнити з підстав, викладених у позовній заяві та в додаткових письмових поясненнях.

Представники відповідача проти позову заперечили та просили відмовити у його задоволенні, навівши доводи на обґрунтування законності дій і висновків ДФІ в м. Києві у письмових запереченнях, залучених судом до матеріалів справи, а також підтвердили їх в своїх усних поясненнях в судових засіданнях.

На підставі поданих представниками сторін письмових заяв суд здійснює розгляд даної справи в порядку письмового провадження.

Заслухавши наведені в обґрунтування позову доводи представника позивача, а також заперечення представників відповідача по суті позовних вимог, дослідивши матеріали справи, з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов і заперечення, оцінивши докази, які мають значення для розгляду і вирішення справи по суті, суд встановив наступне.

В період з 26.11.2012 року по 19.02.2013 року ревізійною групою ДФІ в м. Києві проведено планову виїзну ревізію фінансово-господарської діяльності у ДТГО «ПЗЗ» за період з 01.01.2010р. по 30.09.2012р., результати якої були закріплені в Акті №08-30/459 від 22.02.2013 року (далі по тексту - Акт ревізії).

В Акті ревізії зазначено про допущення ДТГО «ПЗЗ» ряду порушень вимог чинного законодавства. На підставі висновків Акта ревізії відповідачем 29.03.2013 року складено обов'язкові вимоги за №26-08-14-14/4182 щодо усунення порушень, виявлених плановою ревізією.

Не погоджуючись з висновками відповідача, закріпленими в Акт ревізії, а також вимогами ДФІ в м. Києві в певній частині позивач звернувся до суду із даним позовом.

З огляду на повідомлені учасниками процесу обставини та наведені на їх обґрунтування доводи з врахуванням доказів, що містяться в матеріалах справи і норм законодавства, якими регулюються спірні правовідносини, суд при вирішенні питання щодо наявності підстав для задоволення вимог позивача виходить з наступного.

Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до частини 3 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

З урахуванням вищезазначених вимог, Окружний адміністративний суд міста Києва звертає увагу на таке.

Згідно з частинами першою і другою статті 2 Закону України від 26.01.1993р. №2939-XII «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» (надалі - Закон №2939-XII у відповідній редакції) головними завданнями органу державного фінансового контролю є: здійснення державного фінансового контролю за використанням і збереженням державних фінансових ресурсів, необоротних та інших активів, правильністю визначення потреби в бюджетних коштах та взяттям зобов'язань, ефективним використанням коштів і майна, станом і достовірністю бухгалтерського обліку і фінансової звітності у міністерствах та інших органах виконавчої влади, державних фондах, фондах загальнообов'язкового державного соціального страхування, бюджетних установах і суб'єктах господарювання державного сектору економіки, а також на підприємствах, в установах та організаціях, які отримують (отримували у періоді, який перевіряється) кошти з бюджетів усіх рівнів, державних фондів та фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування або використовують (використовували у періоді, який перевіряється) державне чи комунальне майно (далі - підконтрольні установи), за дотриманням законодавства на всіх стадіях бюджетного процесу щодо державного і місцевих бюджетів, дотриманням законодавства про державні закупівлі, діяльністю суб'єктів господарської діяльності незалежно від форми власності, які не віднесені законодавством до підконтрольних установ, за рішенням суду, винесеним на підставі подання прокурора або слідчого для забезпечення розслідування кримінальної справи.

Державний фінансовий контроль забезпечується органом державного фінансового контролю через проведення державного фінансового аудиту, перевірки державних закупівель та інспектування.

За змістом пункту 1 частини першої статті 10 Закону №2939-XII органу державного фінансового контролю надається право: перевіряти в ході державного фінансового контролю грошові та бухгалтерські документи, звіти, кошториси й інші документи, що підтверджують надходження і витрачання коштів та матеріальних цінностей, документи щодо проведення процедур державних закупівель, проводити перевірки фактичної наявності цінностей (коштів, цінних паперів, сировини, матеріалів, готової продукції, устаткування тощо).

Відповідно до пункту 7 частини першої статті 10 Закону №2939-XII органу державного фінансового контролю надано право пред'являти керівникам та іншим особам підприємств, установ та організацій, що контролюються, обов'язкові до виконання вимоги щодо усунення виявлених порушень законодавства, вилучати в судовому порядку до бюджету виявлені ревізіями приховані і занижені валютні та інші платежі, ставити перед відповідними органами питання про припинення бюджетного фінансування і кредитування, якщо отримані підприємствами, установами та організаціями кошти і позички використовуються з порушенням чинного законодавства.

Частиною другою статті 15 Закону №2939-XII встановлено, що законні вимоги службових осіб органу державного фінансового контролю є обов'язковими для виконання службовими особами об'єктів, що контролюються.

Здійснення державного фінансового контролю, у відповідності до частини 1 статті 1 Закону №2939-XII забезпечує центральний орган виконавчої влади, уповноважений Президентом України на реалізацію державної політики у сфері державного фінансового контролю (орган державного фінансового контролю).

Згідно пунктів 3, 7 Положення про Державну фінансову інспекцію України, затвердженого Указом Президента України від 23.04.2011р. №499/2011, реалізація державної політики у сфері державного фінансового контролю є основним завданням Державної фінансової інспекції України, яка здійснює свої повноваження безпосередньо та через територіальні органи в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі, районах, містах або міжрайонні, об'єднані в районах та містах територіальні органи, головних інспекторів у районах та містах.

Наказом Міністерства фінансів України від 03.10.2011р. №1236, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 19 жовтня 2011р. за №1212/19950 «Про затвердження положень про територіальні органи Державної фінансової інспекції України та їх підрозділи» затверджено Положення про державні фінансові інспекції в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі (надалі - Положення).

Підпунктом 4.1 п.4 Положення встановлено, що Інспекція відповідно до покладеного на неї завдання здійснює державний фінансовий контроль за:

- використанням і збереженням державних фінансових ресурсів, необоротних та інших активів, правильністю визначення потреби в бюджетних коштах та взяттям зобов'язань, ефективним використанням коштів і майна, станом і достовірністю бухгалтерського обліку і фінансової звітності у місцевих органах виконавчої влади, органах місцевого самоврядування, державних фондах, фондах загальнообов'язкового державного соціального страхування, бюджетних установах і суб'єктах господарювання державного сектору економіки, а також на підприємствах, в установах та організаціях, які отримують (отримували у періоді, який перевіряється) кошти з бюджетів усіх рівнів, державних фондів та фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування або використовують (використовували у періоді, який перевіряється) державне чи комунальне майно (далі - підконтрольні установи), за дотриманням законодавства на всіх стадіях бюджетного процесу щодо державного і місцевих бюджетів;

- дотриманням законодавства про державні закупівлі;

- діяльністю суб'єктів господарської діяльності незалежно від форми власності, які не віднесені законодавством до підконтрольних установ, за рішенням суду, винесеним на підставі подання прокурора або слідчого для забезпечення розслідування кримінальної справи.

У відповідності до п.п.4.2 п.4 Положення Інспекція здійснює контроль за:

- виконанням функцій з управління об'єктами державної власності;

- цільовим використанням коштів державного і місцевих бюджетів;

- цільовим використанням і своєчасним поверненням кредитів (позик), одержаних під державні (місцеві) гарантії;

- складанням бюджетної звітності, паспортів бюджетних програм та звітів про їх виконання (у разі застосування програмно-цільового методу у бюджетному процесі), кошторисів та інших документів, що застосовуються в процесі виконання бюджету;

- станом внутрішнього контролю та внутрішнього аудиту у розпорядників бюджетних коштів;

- усуненням виявлених недоліків і порушень.

Згідно п.п.4.3 п.4 Положення Інспекція вживає в установленому порядку заходів щодо усунення виявлених під час здійснення державного фінансового контролю порушень законодавства та притягнення до відповідальності винних осіб, а саме:

- вимагає від керівників та інших службових осіб підконтрольних установ усунення виявлених порушень законодавства;

- звертається до суду в інтересах держави, якщо підконтрольною установою не забезпечено виконання вимог до усунення виявлених під час здійснення державного фінансового контролю порушень законодавства з питань збереження і використання активів;

- проводить аналіз стану додержання фінансової дисципліни та про його результати повідомляє органи виконавчої влади, інші державні органи та органи місцевого самоврядування;

- готує і подає до відповідних державних органів пропозиції щодо усунення та запобігання причинам і умовам, які призвели до допущення недоліків і порушень;

- здійснює контроль за виконанням вимог і пропозицій, поданих Інспекцією місцевим органам виконавчої влади, органам влади Автономної Республіки Крим та органам місцевого самоврядування за результатами державного фінансового контролю, та інформує про це Держфінінспекцію;

- застосовує заходи впливу за порушення бюджетного законодавства, накладає стягнення, санкції до осіб, винних у порушенні законодавства;

- передає правоохоронним органам матеріали ревізій у разі встановлення порушень законодавства, що передбачають кримінальну відповідальність або містять ознаки корупційних діянь; інформує правоохоронні органи про факти інших виявлених порушень законодавства.

Процедура проведення інспектування в міністерствах та інших органах виконавчої влади, державних фондах, бюджетних установах і у суб'єктів господарювання державного сектору економіки, а також на підприємствах і в організаціях, які отримують (отримували в період, який перевіряється) кошти з бюджетів усіх рівнів та державних фондів або використовують (використовували у період, який перевіряється) державне чи комунальне майно (далі - підконтрольні установи), а на підставі рішення суду - в інших суб'єктів господарювання визначається Порядком проведення інспектування Державною фінансовою інспекцією, її територіальними органами, затвердженим постановою Кабінетуу Міністрів України від 20.04.2006р. №550 (далі по тексту - Порядок №550 в редакції постанови КМУ від 21 листопада 2012 року №1067).

Згідно пункту 2 Порядку №550 інспектування полягає у документальній і фактичній перевірці певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності об'єкта контролю і проводиться у формі ревізії, яка повинна забезпечувати виявлення фактів порушення законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб.

Щодо оскаржуваної позивачем вимоги ДФІ в м. Києві, закріпленої в пункті 2 переліку обов'язкових вимог №26-08-14-14/4182 від 29.03.2013 року, судом встановлено таке.

В Акті ревізії (стор.19-20 - т.1 а.с.54-55) відповідачем зазначено, що на балансі Відокремленого підрозділу Моторвагонне депо Чернігів значиться будинок відпочинку локомотивних бригад (інв.№10101, адреса: м. Чернігів, вул. Жабинського, 4-А), що використовувався для постійного проживання працівників ДТГО «ПЗЗ» (Моторвагонного депо Чернігів та територіального підрозділу Локомотивного депо Дарниця), на який здійснюється постачання теплової енергії.

Крім того, котельнею ВП Моторвагонне депо Чернігів здійснювалось теплопостачання будинків, які розташовані за адресами: м. Чернігів, пров. Вокзальний, 14-А та м. Чернігів, вул. 2-й кілометр №4 і №6 та не перебувають на балансі Депо.

Оплата послуг з теплопостачання вищевказаних будинків проводилась згідно встановлених наказами керівництва ВП Моторвагонне депо Чернігів граничних тарифів, які, на думку інспекторів, є меншими від собівартості цих послуг.

При цьому, протягом 2010, 2011 років та 9 місяців 2012 року розрахунки фактичної собівартості наданих послуг, а саме: теплової енергії (з визначенням економічного обґрунтування витрат на її виробництво або надання житлово-комунальних послуг за їх видами) до органів, уповноважених здійснювати встановлення тарифів ВП Моторвагонне депо Чернігів не подавалися, а також не подавались розрахунки відшкодування втрат депо, що пов'язані зі встановленням тарифів на житлово-комунальні послуги на рівні, що унеможливлює отримання прибутку.

До того ж, ДФІ в м. Києві зафіксовано, що звернень до юридичної особи - ДТГО «ПЗЗ» з боку керівництва Моторвагонного депо в частині ініціювання судових оскаржень щодо встановлення уповноваженими органами вищезазначених тарифів на рівні, що унеможливлює отримання прибутку, в ревізійному періоді також не було.

За твердженням інспекторів, ВП Моторвагонним депо Чернігів недоотримана плата за комунальні послуги (теплопостачання) на загальну суму 677 939,19 грн. (у тому числі: за 2010 рік - 218 016,95 грн., за 2011 рік - 252 777,41 грн., за 9 місяців 2012 року - 207 144,83 грн.), з яких:

- за будинком відпочинку локомотивних бригад, що знаходяться за адресою: м. Чернігів, вул. Жабинського, 4-А, недоотримана плата за комунальні послуги в загальній сумі 445 728,36 грн., у тому числі: за 2010 рік - 136 939,04 грн., за 2011 рік - 160 490,89 грн., за 9 місяців 2012 року - 148 298,43 грн.;

- за будинком що розташований за адресою: м. Чернігів, пров. Вокзальний, 14-А, недоотримана плата за теплопостачання в загальній сумі 79 678,94 грн., з них: за 2010 рік - 26 557,25 грн., за 2011 рік - 30 477,71 грн., за 9 місяців 2012 року - 22 644,98 грн.;

- за будинками, розміщеними за адресою: м. Чернігів, вул.2-й кілометр №4 і №6, недоотримана плата за теплопостачання в загальній сумі 152 530,89 грн., з них: за 2010 рік - 54 520,66 грн., за 2011 рік - 61 808,81 грн., за 9 місяців 2012 року - 36 201,42 грн.

При цьому, кредиторська заборгованість з різниці в тарифах за даними бухгалтерського обліку на звітні дати ревізійного періоду відсутня.

Наведені в Акті ревізії обставини стали підставою для висновку відповідача про недоотримання відокремленим підрозділом ДТГО «ПЗЗ» - ВП Моторвагонне депо Чернігів плати (прибутку) за комунальні послуги від споживачів теплопостачання на загальну суму 677 939,19 грн., що, за твердженням ДФІ в м. Києві, є порушенням позивачем вимог п.4 ст.10 Закону України «Про державне регулювання у сфері комунальних послуг» від 09.07.2010р. №2479; п.п.1 п.1 ст.21 та п.п.2, 4, 5, 6 ст.31 Закону України «Про житлово-комунальні послуги» від 24.06.2004р. №1875; абзаців 1, 6 ст.20 Закону України «Про теплопостачання» від 02.06.2005р. №2633; п.10, п.21 П(С)БО 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999р. №290; п.6.5 Положення про ВП Моторвагонне депо Чернігів ДТГО «ПЗЗ».

У зв'язку з викладеним ДФІ в м. Києві висунула обов'язкову до виконання вимогу: «Внести, керуючись частиною 3 статті 631 Цивільного кодексу України, зміни до договорів про теплопостачання в частині підвищення тарифів на послуги з теплопостачання. В разі відмови контрагентами внести такі зміни, розірвати договори в установленому законодавством порядку. В інакшому випадку відшкодувати в повному обсязі за рахунок осіб, винних у недоотримані доходів, шкоду у загальній сумі 677 939,19 грн. на підставі ст.1166 Цивільного кодексу України».

Позивач стверджує, що дана вимога ДФІ у м. Києві є незаконною і підлягає скасуванню, оскільки висуваючи вимогу про вчинення дій, спрямованих на зміну або припинення цивільних прав та обов'язків у вигляді внесення змін до договорів на постачання теплової енергії або припинення їх дії ДФІ у м. Києві вийшла за межі своїх повноважень. Так, не відносячись до переліку органів, якими обраховуються та затверджуються тарифи на житлово-комунальні послуги у відповідній територіально-адміністративній одиниці і не належачи до контролюючих органів у сфері ціноутворення, а також не володіючи методологією встановлення тарифу, відповідач вимагає внести зміни до договорів в частині підвищення тарифів без будь-яких методичних роз'яснень. До того ж, така вимога в порушення ч.5 ст.19 Господарського кодексу України є втручанням суб'єкта владних повноважень у господарську діяльність позивача в частині договірних відносин. Крім того, позивач вказує на неможливість припинення дій договорів про надання житлово-комунальних послуг, обґрунтовуючи свою позицію положеннями частин 3, 5 ст.16 Закону України «Про житлово-комунальні послуги». Вимога ДФІ у м. Києві щодо відшкодування шкоди у загальній сумі 677 939,19 грн. за рахунок осіб, винних у недоотриманні доходу є, за твердженням позивача, не зрозумілою з огляду на невизначеність винної особи, тобто суб'єкта, яким, на думку відповідача, вчинено правопорушення. Позивач також наполягає на тому, що ДФІ у м. Києві під час ревізії не обраховувала понесені Депо витрати (собівартості послуги) у порівнянні з існуючими тарифами та не обраховувала збитки, а тому не може стверджувати щодо безпомилкового визначення суми 677 939,19 грн., яку позивач зобов'язаний стягнути з невизначеного кола винних осіб.

Як вбачається з матеріалів справи, Моторвагонне депо Чернігів є відокремленим підрозділом Державного територіально-галузевого об'єднання «Південно-Західна залізниця» і має ліцензію Серія АВ №378334 від 09.09.2008р. (т.4 а.с.87), видану Чернігівською обласною державною адміністрацією на підставі розпорядження від 05.09.2008р. за №319 на виробництво теплової енергії, транспортування її магістральними та місцевими (розподільчими) тепловими мережами, постачання теплової енергії із строком дії з 05.09.2008р. по 04.09.2013р.

У своїх письмових поясненнях (т.6 а.с.1-8) щодо висновків ДФІ у м. Києві, які викладені в Акті ревізії на стор.19-20, представник відповідача посилається на наступні обставини.

Так, під час ревізії на підставі наданих підконтрольним підприємством документів інспектором встановлено, що протягом 2010, 2011 та 9 місяців 2012 років за даними бухгалтерського обліку, сплата за проживання та комунальні послуги у кімнатах відпочинку в будинку 4-А по вул. Жабинського і в гуртожитку за адресою пров. Вокзальний, 14-А у місті Чернігові, працівниками Моторвагонного депо Чернігів здійснюється безпосередньо шляхом утримання нарахованої суми «до оплати за проживання» з їх заробітної плати, а працівникам іншого структурного підрозділу позивача - працівникам локомотивного депо Дарниця також з урахуванням показників граничних тарифів - шляхом нарахування їм суми «до оплати за проживання» з послідуючим проведенням взаєморозрахунків (по АВІЗО) на підставі граничних тарифів, затверджених наказами керівництва Моторвагонного депо Чернігів від 24.06.2009р. №289 (т.4 а.с.139-141), від 02.07.2010р. №346 (т.6 а.с.22), від 24.01.2011р. №31 (т.4 а.с.107-108), від 14.02.2011р. №67 (т.6 а.с.30), від 21.04.2011р. №202 (т.4 а.с.122), від 18.05.2011р. №240 (т.4 а.с.104), від 14.03.2012р. №102 (т.6 а.с.33) і від 27.03.2012р. №119 (т.4 а.с.114-115), які видані на виконання рішень виконавчого комітету Чернігівської міської ради, постанов Чернігівської обласної державної адміністрації та постанов НКРЕ України).

Додатками до наведених наказів Моторвагонного депо Чернігів є затверджені ними розрахунки вартості за послуги по підігріву води та теплопостачання для населення, що проживає у кімнатах відпочинку локомотивних бригад депо Чернігів за адресою вул. Жабинського, 4-А, гуртожитку за адресою пров. Вокзальний, 14-А, а також розрахунки оплати комунальних послуг для працівників Моторвагонного депо Чернігів, що проживають у кімнатах відпочинку в гуртожитку по пров. Вокзальний, 14-А (т.4 а.с.111, 118, 144, т.6 а.с.21, 29, 38, 6 а.с.117-121).

Калькуляції вартості проживання в кімнатах відпочинку локомотивних бригад локомотивного депо Чернігів за спірний період (т.6 а.с.39-104) розраховані з урахуванням фактично понесених витрат на одне ліжко-місце на місяць, в яких враховані трудові витрати (оплата праці з нарахуванням старшого комірника, прибиральниць службових приміщень), загальновиробничі та адміністративні витрати, амортизаційні відрахування, витрати на теплову енергію (за підсумком факту використання Гкал попередніх років), витрати на водопостачання та каналізацію, витрати на електроенергію (також за підсумком використання попередніх років).

Крім того, в ревізійному періоді котельнею Моторвагонного депо Чернігів здійснювалось теплопостачання до житлових будинків, які розташовані в місті Чернігові по вул.2-й кілометр №4 і №6, які не перебувають на балансі Депо і за даними бухгалтерського обліку Моторвагонного депо Чернігів не значаться, оплата за опалення вказаних будинків проводилась з урахуванням граничних тарифів, встановлених наказами керівництва Депо.

Розрахунки за теплопостачання до вищевказаних будинків Київським будівельно-монтажним експлуатаційним управлінням №1 (КБМЕУ-1) проводились шляхом щомісячного надання Моторвагонному депо Чернігів «Розрахунку по централізованому опаленню та гарячому водопостачанню» (т.7 а.с.117-121), з подальшою передачею АВІЗО до КБМЕУ-1 понесених Депо витрат (з урахуванням граничних тарифів) з відображенням цих витрат по субрахунку 6834 «Внутрішньогосподарські розрахунки».

За твердженням відповідача, на підставі співставлення помісячних розрахунків вартості проживання в кімнатах відпочинку локомотивних бригад (що визначена калькулятивно на підставі фактично понесених витрат) та суми сплаченої квартирної плати (в т.ч. сплати всіх комунальних послуг із врахуванням затверджених граничних тарифів) встановлено, що в періоді 2010, 2011 та 9 місяців 2012 року мешканцями будинку за адресою: м. Чернігів, вул. Жабинського, 4-А сплачено за проживання (при застосуванні граничних тарифів на послуги з утримання будинку та прибудинкової території, послуг з водопостачання та водовідведення, теплопостачання та підігріву гарячої води згідно наказів керівництва Депо) суттєво менші суми від собівартості (понесених витрат) одного ліжко-місця в зазначеній будівлі. Калькуляції вартості теплоенергії, яка виробляється котельнею Депо (з розрахунку на рік) для розрахунків зі споживачами за період, що перевірявся, містяться в матеріалах справи (т.6 а.с.122-217).

Співставлення даних по фактичній оплаті за теплопостачання згідно граничних тарифів та собівартості спожитих гігакалорій покладені в основу висновків відповідача про недоотримання відокремленим підрозділом ДТГО «ПЗЗ» - ВП Моторвагоне депо Чернігів плати (прибутку) за комунальні послуги від споживачів теплопостачання за вказаними будинками.

Згідно із визначенням, наведеним у статті 1 Закону України «Про теплопостачання» від 02.06.2005р. №2633-IV, тариф (ціна) на теплову енергію - це грошовий вираз витрат на виробництво, транспортування, постачання одиниці теплової енергії (1 Гкал) з урахуванням рентабельності виробництва, інвестиційної та інших складових, що визначаються згідно із методиками, розробленими національною комісією, що здійснює державне регулювання у сфері комунальних послуг.

Статтею 5 Закону України «Про теплопостачання» встановлено, що регулювання відносин у сфері теплопостачання має особливості, визначені цим Законом. Ці особливості викликані такими об'єктивними умовами функціонування систем теплопостачання: наявністю поділу господарської діяльності у сфері теплопостачання на виробництво, транспортування та постачання теплової енергії; існуванням різних технологій виробництва теплової енергії, у тому числі технологій комбінованого виробництва електричної і теплової енергії та з використанням нетрадиційних і поновлюваних джерел енергії; централізованим теплопостачанням споживачів від теплоелектроцентралей і котелень, які входять до об'єднаної енергетичної системи України; існуванням об'єктів теплопостачання різних форм власності; суттєвою сезонною відмінністю режимів виробництва і споживання теплової енергії протягом року; особливим статусом суб'єктів природних монополій, який мають деякі суб'єкти господарювання у сфері теплопостачання.

Вимогами ст.20 Закону України «Про теплопостачання» передбачено, що тарифи на теплову енергію повинні забезпечувати відшкодування всіх економічно обґрунтованих витрат на виробництво, транспортування та постачання теплової енергії.

Згідно з викладеним в Акті ревізії №08-30/459 від 22.02.2013 року судженням ДФІ у м. Києві, яке послугувало фактичною підставою для формулювання владного припису п.2 спірної вимоги, позивач, ДТГО «ПЗЗ», повинен внести, керуючись частиною 3 статті 631 Цивільного кодексу України, зміни до договорів про теплопостачання в частині підвищення тарифів на послуги з теплопостачання, а в разі відмови контрагентами внести такі зміни, розірвати договори в установленому законодавством порядку. В інакшому випадку відшкодувати в повному обсязі за рахунок осіб, винних у недоотримані доходів, шкоду у загальній сумі 677 939,19 грн. на підставі ст.1166 Цивільного кодексу України.

Згідно з положеннями, закріпленими в пункті 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку, затвердженого наказам Міністерства фінансів України від 29.11.1999р. №290 (надалі - П(С)БО), дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Пунктом 10 П(С)БО встановлено, що дохід, пов'язаний з наданням послуг, визнається, виходячи зі ступеня завершеності операції з надання послуг на дату балансу, якщо може бути достовірно оцінений результат цієї операції. Результат операції з надання послуг може бути достовірно оцінений за наявності всіх наведених нижче умов:

- можливості достовірної оцінки доходу;

- імовірності надходження економічних вигод від надання послуг;

- можливості достовірної оцінки ступеня завершеності надання послуг на дату балансу;

- можливості достовірної оцінки витрат, здійснених для надання послуг та необхідних для їх завершення.

Дохід відображається в бухгалтерському обліку в сумі справедливої вартості активів, що отримані або підлягають отриманню (п.21 П(С)БО).

За викладеними в Акті ревізії №08-30/459 від 22.02.2013 року висновками органу державного фінансового контролю та наданими в судовому засіданні поясненнями представників відповідача, єдиним чинником, внаслідок дії якого виник показник недоотриманих доходів, є постачання Моторвагонним депо Чернігів послуг за граничними тарифами, затвердженими органами місцевого самоврядування на комунальні послуги, в тому числі і на теплопостачання.

Водночас, Моторвагонне депо Чернігів при обчисленні означених показників спиралося саме на затверджені органами місцевого самоврядування та виконавчої влади тарифи з надання послуг.

Означені показники є збитковим фінансовим результатом, отриманим відокремленим підрозділом ДТГО «ПЗЗ» - Моторвагонним депо Чернігів від проведення господарських операцій по постачанню для потреб населення послуг з теплопостачання і утримання будинків та прибудинкових територій за граничними тарифами, встановленими органами місцевого самоврядування та виконавчої влади.

При цьому, як вбачається з матеріалів справи і підтверджено представником відповідача під час розгляду справи по суті, що показник недоотриманих доходів від постачання комунальних послуг (з утримання будинку та прибудинкової території, послуг з водопостачання та водовідведення, теплопостачання та підігріву гарячої води) на загальну суму 677 939,19 грн. ДФІ у місті Києві самостійно не розраховувався, а був запозичений інспекцією з даних бухгалтерського обліку відокремленого підрозділу ДТГО «ПЗЗ» - Моторвагонного депо Чернігів, де згаданий показник відображався як арифметична різниця між собівартістю послуг та компенсацією, фактично отриманою підприємством від споживачів за господарськими операціями з постачання послуг.

У спірних правовідносинах суб'єкт владних повноважень не здійснив жодних власних розрахунків ефективності використання Моторвагонним депо Чернігів ресурсів за господарськими операціями по постачанню для потреб населення послуг з утримання будинку та прибудинкової території, послуг з водопостачання та водовідведення, теплопостачання та підігріву гарячої води (в тому числі і відносно собівартості послуг) з подальшим порівнянням з фактичною оплатою отриманих споживачами послуг.

Отже, суд погоджується з доводами позивача про те, що без визначення ДФІ у м. Києві діючих затверджених тарифів, без визначення дат їх впровадження/затвердження відповідним уповноваженим органом, без дослідження договорів, укладених з постачальниками води та газу та власних витрат депо на утримання котельні та вироблення теплової пари - для визначення собівартості виробленої теплоенергії та інших наданих позивачем комунальних послуг, без дослідження первинних документів, які свідчать про здійснення господарських операції, фактичних обсягів фінансових операцій проведених через банківські установи (книга обліку банківських операцій), а спираючись лише на надану окремими посадовими особами об'єкта контролю самостійно утворену інформацію, яка до того ж не містить всіх необхідних складових, - визнати тотожність такої інформації належному обрахунку Інспекцією збитків не виявляється за можливе.

Відтак, твердження відповідача про недоотримання відокремленим підрозділом позивача доходів від постачання комунальних послуг на загальну суму 677 939,19 грн. визнаються судом безпідставним, оскільки фактично ґрунтується на припущеннях, що не були перевірені суб'єктом владних повноважень у встановленому законодавством порядку, відтак є недоведеним.

Колегія також звертає увагу на наступне.

Основні засади організаційних, господарських відносин, що виникають у сфері надання та споживання житлово-комунальних послуг між їхніми виробниками, виконавцями і споживачами, а також їхні права та обов'язки визначаються Законом України «Про житлово-комунальні послуги».

Аналіз цього Закону дає підстави для висновку, що він належить до нормативного акта спеціальної дії, який регулює відносини, що виникають між виробниками, виконавцями, споживачами у процесі створення, надання та споживання житлово-комунальних послуг.

Разом з тим, стаття 4 Закону «Про житлово-комунальні послуги» передбачає, що законодавство України у сфері житлово-комунальних послуг, крім цього Закону, базується на Конституції України і складається з нормативно-правових актів у галузі цивільного, житлового законодавства та інших нормативно-правових актів, що регулюють відносини у сфері житлово-комунальних послуг.

Цивільний кодекс України у ст.ст.3, 6, 203, 626, 627 визначає загальні засади цивільного законодавства, зокрема, поняття договору і свободи договору та формулює загальні вимоги до договорів як різновиду правочинів (вільне волевиявлення учасника правочину).

Відповідно до ч.1 ст.626 ЦК України договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов'язків.

Відповідно до п.2 ч.1 ст.208 ЦК України правочин між фізичною і юридичною особами належить вчиняти у письмовій формі, за виключенням випадків, передбачених ч.1 ст.206 цього Кодексу.

Договір є укладеним, якщо сторони в належній формі досягли згоди з усіх істотних умов договору (ч. 1 ст. 638 ЦК України).

Частина 1 статті 628 ЦК України передбачає, що зміст договору становлять умови (пункти), визначені на розсуд сторін і погоджені ними, та умови, які є обов'язковими відповідно до актів цивільного законодавства.

Цивільний кодекс України, розкриваючи зміст засади свободи договору у статтях 6 та 627 визначає, що свобода договору полягає в праві сторін вільно вирішувати питання при укладенні договору, виборі контрагентів та погодженні умов договору.

Закріпивши принцип свободи договору, ЦК України разом з тим визначив, що свобода договору не є безмежною, оскільки відповідно до абз.2 ч.3 ст.6 та ст.627 цього Кодексу при укладенні договору, виборі контрагентів, визначенні умов договору сторони не можуть діяти всупереч положенням цього Кодексу та інших актів цивільного законодавства.

У разі якщо актом цивільного законодавства передбачена обов'язковість положень цього акту для сторін договору, сторони не вправі відступити від їх положень (ч.3 ст.6 ЦК України). Зокрема, положення статей 19, 20 Закону України «Про житлово-комунальні послуги» передбачають обов'язок споживача житлово-комунальних послуг укласти письмовий договір з виконавцем послуг на основі типового договору.

За змістом ч.3 ст.6, ч.1 ст.630 ЦК України, ст.ст.19-21 Закону України «Про житлово-комунальні послуги», постанови Кабінету Міністрів України від 20 травня 2009р. №529 «Про затвердження типового договору про надання послуг з утримання будинків і споруд та прибудинкових територій» умови типового договору, що набули юридично обов'язкового значення в силу актів цивільного законодавства, є обов'язковими для сторін договору, які не мають права відступити від їх положень і врегулювати свої відносини на власний розсуд.

Статтею 632 ЦК України закріплено, що ціна в договорі встановлюється за домовленістю сторін. У випадках, встановлених законом, застосовуються ціни (тарифи, ставки тощо), які встановлюються або регулюються уповноваженими органами державної влади або органами місцевого самоврядування. Зміна ціни після укладення договору допускається лише у випадках і на умовах, встановлених договором або законом. Зміна ціни в договорі після його виконання не допускається. Якщо ціна у договорі не встановлена і не може бути визначена виходячи з його умов, вона визначається виходячи із звичайних цін, що склалися на аналогічні товари, роботи або послуги на момент укладення договору.

З огляду на вищенаведені норми законодавства, суд визнає сформульований відповідачем у пункті 2 переліку обов'язкових вимог №26-08-14-14/4182 від 29.03.2013 року владний припис щодо внесення зміни до договорів про теплопостачання в частині підвищення тарифів на послуги з теплопостачання, а в разі відмови контрагентами внести такі зміни, розірвати договори в установленому законодавством порядку, таким, що не ґрунтується на нормах законодавства і може призвести до порушення охоронюваних законодавством прав споживачів комунальних послуг.

Щодо вимоги відповідача про відшкодування в повному обсязі за рахунок осіб, винних у недоотримані доходів, шкоду у загальній сумі 677 939,19 грн. на підставі ст.1166 Цивільного кодексу України, суд зважає на те, що відповідно до п.15 ч.1 ст.10 Закону №2939-XII, органу державного фінансового контролю надано право порушувати перед керівниками відповідних органів державної влади, органів місцевого самоврядування, підприємств, установ та організацій питання про притягнення до відповідальності осіб, винних у допущених порушеннях.

В абз.5 п.35 Порядку №550 закріплено, що виявлені допущені об'єктом контролю порушення законодавства, контроль за дотриманням якого віднесено до компетенції контролюючого органу, фіксуються в констатуючій частині акта ревізії з обов'язковим посиланням на норми законів чи інших нормативно-правових актів, які порушено, та зазначенням винних у їх допущенні осіб.

Згідно із визначенням, наведеним у абз.3 п.3 Порядку №550 термін «винні особи» вживається у такому значенні: «посадові та матеріально відповідальні особи, з вини яких порушено законодавство під час проведення фінансово-господарських операцій».

У разі коли діями чи бездіяльністю працівників об'єкта контролю державі або підконтрольній установі заподіяна матеріальна шкода, контролюючий орган ставить вимоги перед керівником об'єкта контролю та органом його управління щодо пред'явлення цивільних позовів до винних осіб (п.49 Порядку №550).

При цьому, як вбачається з Акта ревізії, особи, якими на думку ДФІ у м. Києві спричинено шкоду підприємству, не визначені.

З огляду на наведене вище у сукупності та з урахуванням положень законодавства, яким регулюються спірні правовідносини, колегія суддів приходить до висновку про наявність підстав для задоволення позову в частині визнання протиправним та скасування пункту 2 вимог Державної фінансової інспекції в місті Києві від 29.03.2013 року №26-08-14-14/9182 з огляду на недоведеність суб'єктом владних повноважень правомірності свого рішення в цій частині.

Щодо оскаржуваної позивачем вимоги ДФІ в м. Києві, закріпленої в пункті 3 переліку обов'язкових вимог №26-08-14-14/4182 від 29.03.2013 року, судом встановлено наступне.

В Акті ревізії (стор.21-22 - т.1 а.с.56-57) інспекторами вказується про те, що перевіркою повноти отримання доходів від списання основних засобів та реалізації матеріалів за 2011 рік та 9 місяців 2012 року по відокремленому підрозділу ДТГО «ПЗЗ» - Пасажирське вагонне депо станції Бахмач було встановлено, що при порізці вагонів на металобрухт згідно нормативів передбачено списання на металобрухт (марка 501) труб з мережі водопостачання та опалення вагонів в кілограмах. Однак, оприбуткування труб у комору здійснювалось у метрах, а їх реалізація проводилась за цінами, нижчими від вартості металобрухту, передбачених Протоколами засідань комісій Укрзалізниці з питань заготівлі та використання брухту чорних та кольорових металів, які надходять до Вагонного депо для визначення рівня ціни.

Так, протягом періоду з 01.01.2011р. по 30.09.2012р. було оприбутковано та реалізовано труб в метрах на загальну суму 4 780,28 грн., в той час, як металобрухт від труб, який відноситься до марки 501 в кілограмах потрібно було оприбуткувати в кількості 10 421,0 кг. на загальну суму 21 961,00 гривень.

Наведені обставини по даному епізоду за висновком інспекторів призвело до недоотримання доходів від реалізації металобрухту марки 501 на загальну суму 17 180,72 грн., у тому числі за 2011 рік - 7 875,85 грн., 9 місяців 2012 року - 9 304,87 грн., що, за твердженням відповідача, є порушенням п.п.5, 8, 10 П(С)БО 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999р. №290; наказу Міністерства транспорту та зв'язку України від 21.11.2007 року №547-ц «Про затвердження норм виходу металобрухту та відходів чорних, кольорових металів металоємких вузлів і деталей пасажирських вагонів при переробці на металолом»; п.5.4 Положення про пасажирське вагонне депо Бахмач Державного територіально-галузевого об'єднання «Південно-Західна залізниця», затвердженого наказом ДТГО «ПЗЗ» від 26.12.2006р. №655-Н.

Наведене стало підставою для складення відповідачем обов'язкової для виконання вимоги: «Відобразити в бухгалтерському обліку дебіторську заборгованість за недоотриманими доходами від реалізації брухту чорних та кольорових металів на загальну суму 17 180,72 грн. Відшкодувати в повному обсязі за рахунок осіб, винних у недоотриманні доходів від реалізації металобрухту, шкоду у загальній сумі 17 180,72 грн. на підставі ст.1166 Цивільного кодексу України».

Позивач стверджує, що дана вимога ДФІ у м. Києві є незаконною і підлягає скасуванню, оскільки відповідачем неправильно обраховано вартість одного метра труби, що призвело до заниження вартості оприбуткованих труб на 4 578,41 грн.; інспекторами не враховано, що внаслідок тривалої експлуатації пасажирських вагонів (понад 40 років) та відпрацювання ними технічного ресурсу, що призвело до корозійного зносу, вирахувати вагу труб за допомогою даних щодо ваги метру нової труби неможливо, до того ж, здійснені фахівцями Пасажирського вагонного депо станції Бахмач розрахунки економічного ефекту від реалізації бувших у використанні труб з урахуванням експлуатаційного зносу у метрах та кілограмах, свідчать про отримання даним відокремленим підрозділом позивача прибутку в сумі 178,56 грн. за 2011 рік та 117,00 грн. за 2012 рік; відповідач в Акті ревізії не зазначив джерело отримання інформації щодо ціни 1 кілограма металобрухту (марки 501) та яку методику використано контролюючим органом при обрахунку збитків; відповідачем при розрахунку збитків за спірний період не враховано 30% рентабельності та 20% ПДВ, які обов'язково нараховуються об'єктом контролю на вартість оприбуткованих труб - при її реалізації; відповідачем помилково зазначена вартість оприбуткованих труб діаметром 2 Ѕ та Ѕ (5,79 грн. та 2,48 грн. за 1 метр відповідно); під час переведення метрів труб у кілограми ДФІ у м. Києві застосувала невідому ціну за 1 кг. металобрухту, яка жодним протоколом Укрзалізниці не затверджена, більш того, ціни протягом обумовленого періоду постійно змінювались, у відповідності до протоколів Укрзалізниці; ДФІ у м. Києві під час ревізії вказане питання проігнорувала та не перевірила бухгалтерський облік та первинну документацію на предмет достовірності отриманого доходу під час реалізації труб об'єктом контролю; відповідачем не враховано, що зазначений обсяг труб за спірний період не реалізовувався, а використаний на ремонтні роботи, що виключає можливість завдання збитків «внаслідок реалізації по неналежній ціні» (додаткові пояснення представника позивача т.5 а.с.1-4, т.7 а.с.166-167).

В своїх письмових поясненнях по суті вимог позивача про визнання протиправним та скасування пункту 3 вимог ДФІ у м. Києві від 29.03.2013 року №26-08-14-14/9182 (т.5 а.с.179-180) представник відповідача зазначає, що в Положенні про Пасажирське вагонне депо станції Бахмач не передбачено надання послуг з реалізації товарів населенню, а при порізці вагонів частина труб оприбутковувалась в металолом, частина в комору, яка в подальшому була реалізована. Однак, оприбуткування труб у комору здійснювалась у метрах, а їх реалізація населенню проводилась за цінами, нижчими від вартості металобрухту чорних та кольорових металів, які надходять до депо для визначення рівня цін. Під час обрахунку суми недоотриманого доходу від реалізації металобрухту марки 501 відповідачем застосовувались коефіцієнти переводу з метрів в кілограми, такі ж, які застосовувались підприємством при оприбуткуванні труб в металобрухт і при порівнянні суми, яка отримана від реалізації труб і суми металобрухту, яку підприємство мало б отримати від його реалізації, виникла різниця в загальній сумі 17 180,72 грн.

У відповідності до Положення, затвердженого наказом начальника ДТГО «ПЗЗ» від 08.02.2011р. за №49-Н, Пасажирське вагонне депо станції Бахмач є відокремленим підрозділом Державного територіально-галузевого об'єднання «Південно-Західна залізниця» та підпорядковується відокремленому підрозділу галузева пасажирська служба ДТГО «ПЗЗ» (Положення про відокремлений підрозділ пасажирське вагонне депо станції Бахмач Державного територіально-галузевого об'єднання «Південно-Західна залізниця») (т.5 а.с.173-177).

Наказом пасажирського вагонного депо станції Бахмач від 10.01.2011 року №28 «Про порядок розробки, зберігання, відвантаження, облік брухту чорних, кольорових металів і сплавів в депо» створено комісію, у тому числі для визначення придатності запасних частин для повторного використання (копія Наказу в т.5 на а.с.125-126).

Комісією протягом 2011 року та 9 місяців 2012 року складались акти за результатами проведення дефекації труб системи опалення демонтованих вагонів, що порізані у металевий брухт (копії актів заміру фізичного зносу та дефекації труб по вагонам №28921, №30786, №31438, №30547, №30885, №30711, №30505, №31412, №30802, №31867, №30877, №31446, №28624, №27204, №73018, №31016, №27089, №26990, №76045, №14103 (т.2 а.с.94, т.5 а.с.127, 129, 131, 133, 135, 137, 139, 141, 143, 145, 147, 149, т.7 а.с.225, 228, 230, 232, 234, 236)), а також складались акти дефектації старопридатних матеріалів, що утворились в результаті розробки вагонів в металобрухт, затверджені начальником Пасажирського вагонного депо станції Бахмач у спірний період (т.2 а.с.90-94, т.5 а.с.128, 130, 132, 134, 136, 138, 140, 142, 144, 146, 148, т.7 а.с.224, 226, 227, 229, 231, 233, 235, 237).

В матеріалах справи наявні здійснені структурним підрозділом позивача за підписом начальника пасажирського вагонного депо станції Бахмач розрахунки економічного ефекту від оприбуткування труб б/в, що надійшли в комору ЛВЧД-9 станції Бахмач з розроблених вагонів в металобрухт за 2011 рік (т.2 а.с.95) та за 9 місяців 2012 року (т.2 а.с.96). При здійсненні вказаних розрахунків пасажирським депо було враховано процент зносу згідно актів дефектації, складених в спірному періоді.

Крім того, як вбачається з вказаних розрахунків, при обрахуванні вартості труб відокремленим підрозділом була врахована ціна по реалізації металобрухту марки 501, що була рекомендована Укрзалізницею згідно протоколів чергових засідань комісії Укрзалізниці з питань заготівлі та використання брухту чорних та кольорових металів, що приймалися в 2011 та 2012 роках.

Натомість, досліджені в судовому засіданні складені ДФІ в м. Києві реєстри оприбуткування труб в комору від розбирання вагонів по вагонному депо станції Бахмач за 2011 рік (т.3 а.с.383-384) і за 9 місяців 2012 року (т.5 а.с.182), що були оформлені відповідачем в якості додатку до Акта ревізії №23, не містять інформації, яка б давала можливість встановити факт врахування інспекторами стану реалізованих труб (їх знос з урахуванням часу та інтенсивності використання).

Висновки щодо недоотримання позивачем доходів від реалізації металобрухту марки 501 на загальну суму 17 180,72 грн. ґрунтуються відповідачем на невідповідності ціни фактичної реалізації металобрухту ціні, що визначена Протоколами засідань комісій Укрзалізниці з питань заготівлі та використання брухту чорних та кольорових металів. Водночас відповідачем не враховано, що прийняті у спірному періоді рішення Укрзалізниці щодо рекомендованої ціни металобрухту марки 501 мають різне визначення.

Так, згідно протоколів засідань комісій Укрзалізниці з питань заготівлі та використання брухту чорних та кольорових металів (т.5 а.с.150-154, 155-160, 161-166, 167-172, т.7 а.с.238-240, 2241-243, 244-248, 249-253) рекомендована ціна за даною позицією мала такі визначення:

- протокол від 14.03.2011р. №ЦЗ-1-22/22 - 1 870 грн.;

- протокол від 06.07.2011р. №ЦЗ-1-15/19 - 2 750,00 грн.;

- протокол від 04.08.2011р. №ЦЗ-1-С-22/56 - 2 520,00 грн.;

- протокол від 27.10.2011р. №ЦХ-14 - 2 250,00 грн.;

- протокол від 24.11.2011р. №ЦЗ-1-15/24 - 2 000,00 грн.;

- протокол від 12.01.2012р. №ЦЗ-1-С-22/1 - 2 000,00 грн.;

- протокол від 15.03.2012р. №ЦЗ-1-15/29 - 2 000,00 грн.;

- протокол від 23.04.2012р. №ЦЗ-1-15/35 - 2 000,00 грн.

При цьому, при обрахунку вартості реалізованих позивачем труб у 2011 році відповідачем взято за визначну ціна 2 250,00 грн., а за 9 місяців 2012 року - 2 000,00 грн.

Крім того, як вбачається з матеріалів справи, значний обсяг труб системи опалення демонтованих вагонів був в подальшому використаний на ремонтні роботи (реєстр оприбуткованих труб зі списаних вагонів та перелік первинних документів щодо напрямку їх використання т.5 а.с.9), що виключає можливість стверджувати про їх реалізацію та отримання збитків з огляду на вартість такої реалізації.

Беручи до уваги всі наведені вище обставини в їх сукупності, колегія прийшла до висновку про недоведеність відповідачем правильності обрахунку оприбуткованих труб в комору від розбирання вагонів по вагонному депо станції Бахмач, які ґрунтуються виключно на припущеннях інспекторів без дослідження всіх показників, які вплинули, або могли вплинути на визначення вартості труб. Відтак, закріплений в Акті ревізії (стор.21-22) та в пункті 3 вимог ДФІ у м. Києві від 29.03.2013 року №26-08-14-14/9182 висновок про недоотримання позивачем доходів від реалізації брухту чорних та кольорових металів на загальну суму 17 180,72 грн. визнається судом безпідставним та недоведеним належними і допустимими доказами.

Враховуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку про наявність підстав для задоволення позову в частині визнання протиправним та скасування пункту 3 вимог Державної фінансової інспекції в місті Києві від 29.03.2013 року №26-08-14-14/9182 з огляду на недоведеність суб'єктом владних повноважень правомірності свого рішення в цій частині.

Стосовно владного припису ДФІ в м. Києві, закріпленого в пункті 4 переліку обов'язкових вимог №26-08-14-14/4182 від 29.03.2013 року, судом встановлено наступне.

В Акті ревізії (стор.28-30 - т.1 а.с.63-65) відповідачем зазначається, що перевіркою обґрунтованості включення до складу адміністративних витрат вартості послуг сторонніх організацій проведено по ТОВ «Мастер КЛІН», який надав наступні послуги: збір, вивезення та відвантаження сміття із урн та контейнерів Приморського вокзалу Київ-Пасажирський (платформи, Північний павільйон з платформами до майданчика тимчасового зберігання сміття), комплекс прибирання будинків по зупинкам Короваєві дачі, Лівий берег, Дарниця.

Так, протягом періоду, що підлягав ревізії, ТОВ «Мастер Клін» за 26 договорами з ДТГО «ПЗЗ» надано послуг на суму 42 138 172,73 грн. (в 2010 році - 8 договорів та додаткових угод на суму 11 827 305,89 грн.; в 2011 році - 7 договорів та додаткових угод на суму 18 456 025,17 грн.; за 9 місяців 2012 року - 11 договорів та додаткових угод та калькуляцій до них на суму 11 854 841,67 грн.), що відповідає обліковим даним відокремлених підрозділів галузевої пасажирської служби та галузевої служби приміських пасажирських перевезень. Розрахунки за вищевказаними договорами проведені в повному обсязі, станом на 01.10.2012 року заборгованість відсутня.

За наслідками перевірки умов укладених договорів та додаткових угод встановлено, що зазначена в них вартість визначена згідно з калькуляціями, в яких включено: витрати на витратні матеріали (миючі засоби, господарчі товари тощо), спецодяг, амортизація основних засобів (оренда обладнання, нарахування амортизації на обладнання тощо), витрати на оплату праці та інші витрати (медичний огляд тощо), рентабельність (протягом 2010, 2011 років 16 %, протягом 2012 року 18 %), ПДВ.

В ході ревізії з метою документального підтвердження виду, обсягу та якості операцій і розрахунків проведено зустрічну звірку у ТОВ «Мастер Клін», якою встановлено, що до вартості послуг включено витрати на медичні послуги для працівників ТОВ «Мастер Клін» на суму 156 252,32 грн. (в 2010 році - 41 315,48 грн.; в 2011 році - 63 627,60 грн. та січень-вересень 2012 року - 51 309,24 грн.).

При цьому, згідно наданих до звірки документів (договорів укладених з Центральною поліклінікою Шевченківського району міста Києва від 25.06.2010р. №63, від 24.06.2011р. №124, від 03.07.2012р. №76 та актів на медичне обслуговування від 22.07.2010р. б/н, від 08.07.2011р. б/н, від 12.07.2012р. №414) Товариством фактично понесено витрат на медичні послуги працівників за 2010, 2011 роки та січень-вересень 2012 року на суму 32 555,11 грн. (в 2010 році на суму 15 109,10 грн., в 2011 році 9 635,32 грн. та протягом січня-вересня 2012 року 7 810,69 грн.).

На підставі звірки сум вказаних у калькуляціях до договорів (додаткових угод) , актів прийому-здачі виконаних робіт з фактично понесеними Товариством витратами на медичні послуги для працівників, відповідач прийшов до висновку про прийняття ДТГО «ПЗЗ» завищених сум в калькуляціях (до договорів та додаткових угод) та відповідно актів прийому-здачі виконаних робіт на загальну суму 123 697,21 грн. з урахуванням ПДВ та рентабельності в 2010 році - 26 206,38 грн., в 2011 році - 53 992,28 грн., протягом січня-вересня 2012 року - 43 498,55 грн.).

Крім того, в ході зустрічної звірки відповідачем проведено перевірку підтвердження фактичних витрат, понесених Товариством при включенні до вартості послуг нарахованої суми амортизації на обладнання за дев'ятьма договорами (за 2010 рік - 2 договори на суму 197 869,33 грн., за 2011 рік - 4 договори на суму 13 079 249,04 грн., за 9 місяців 2012 року - 3 договори на суму 10 518 445,20 грн.).

Визначення обсягів нарахувань на амортизаційні витрати основних засобів, як зазначено в Акті ревізії, здійснювалось Товариством за обладнанням, яке рахувалось на балансі Товариства за видатковими накладними (від 16.08.2007 року №0000000005 підлогомиючих машин Hakomtik B 530 36 172,50 грн. без ПДВ та Hakomtik B 910 у вартості 137 886,13 грн. без ПДВ, від 22.07.2008р. №КИ-0766 тягача ЕТ 512.5 загальною вартістю 101 397,78 грн., підлогомиючої машини Hako Jonaz 900 вартістю 32 000,00 грн.).

Провівши співставлення вартості зазначеного обладнання, яке рахувалось на балансі ТОВ «Мастер Клін» з вартістю обладнання, зазначеного в калькуляціях при нарахуванні амортизації основних засобів, за 2010, 2011 роки та 9 місяців 2012 року, ДФІ в м. Києві дійшла висновку про завищення витрат на амортизаційні нарахування за 9 договорами на загальну суму 103 508,06 грн. (за 2010 рік по 2 договорам на суму 110 509,60 грн., за 2011 рік по 4 договорам на суму 42 264,67 грн., за 9 місяців 2012 року на суму 50 733,79 грн.).

Також, перевіркою 4 договорів та 1 додаткової угоди (за 2011 рік - 2 договори на суму 2 277 360,00 грн., за 9 місяців 2012 року - 2 договори та 1 додаткова угода на суму 2 517 964,26 грн.) щодо включення в калькуляції вартості оренди обладнання за 2011 рік та 9 місяців 2012 року інспекторами було встановлено, що передача власного майна ДТГО «ПЗЗ» (вокзал станції Київ-Пасажирський) Товариству здійснено за договором оренди від 20.05.2008 року №165/08, яке, в свою чергу, включено в калькуляції до вищезазначених договорів по наданню послуг по прибиранню.

Товариством фактично понесено витрат на оренду спеціалізованої техніки (майно) відповідно рахунків-фактур на загальну суму 63 280,63 грн. в т.ч. за 2011 рік - 36 059,44 грн., за 9 місяців 2012 року - 27 221,19 грн.

При цьому, загальні витрати на оренду спеціалізованої техніки, які зазначено в калькуляціях (до 4 договорів про надання послуг) та в актах прийому-здачі виконаних робіт склали на загальну суму 122 451,00 грн. у т.ч. за 2011 рік - 69 972,00 грн., за 9 місяців 2012 року - 52 479,00 грн.

За наслідками співставленням сум орендної плати майна, яке передано Товариству, значених в калькуляціях та актах прийому-здачі виконаних робіт, з сумами орендної плати, зазначеними в рахунках-фактурах за 2011 роки та 9 місяців 2012 року інспекторами встановлено завищення витрат на оренду майна по 4 договорам та 1 додатковій угоді на загальну суму 82 971,34 грн. (за 2011 рік по 2 договорам на суму 47 206,28 грн., за 9 місяців 2012 року по 2 договорам та 1 додатковій угоді на суму 35 765,06 грн.

На підставі зазначених вище обставин, встановлених під час ревізії, відповідач, посилаючись на результати зустрічної звірки, дійшов висновку про завищення ТОВ «Мастер Клін» вартості наданих послуг на суму 310 176,61 грн. внаслідок включення до вартості послуг витрат, які документально не підтверджені, а саме: на медичні послуги працівників, оренду обладнання та завищення амортизаційних нарахувань, чим порушено ст.193 Господарського кодексу України в частині необхідності вжиття кожною стороною усіх заходів, необхідних для належного виконання нею зобов'язання, враховуючи інтереси другої сторони та забезпечення загальногосподарського інтересу та ст.629 Цивільного кодексу України в частині того, що договір є обов'язковим для виконання сторонами.

За твердженням відповідача, закріпленим в Акті ревізії, внаслідок вищезазначеного порушення ДТГО «ПЗЗ» завдано збитків на суму 310 176,61 гривень.

Винними особами у зазначеному порушенні, за висновками інспекторів, є начальник Вокзалу станції Київ-Пасажирський ОСОБА_1 та начальник Центру регіональних перевезень пасажирів ОСОБА_2, якими підписані калькуляції до договорів, договори з додатковими угодами до них та акти прийому-здачі виконаних робіт.

Встановлені під час ревізії обставини, викладені на сторінках 28-31, стали підставою для формування в пункті 4 переліку обов'язкових вимог №26-08-14-14/4182 від 29.03.2013 року вимоги: «Скласти акти на зменшення вартості наданих послуг, на підставі яких відобразити в бухгалтерському обліку дебіторську заборгованість за завищеною вартістю послуг ТОВ «Мастер Клін» на суму 310 176,61 грн. Стягнути з ТОВ «Мастер Клін» зайво сплачені кошти за завищеною вартістю наданих послуг у сумі 310 176,61 грн. на підставі ст.ст.22, 623 Цивільного кодексу України. В інакшому випадку відшкодувати в повному обсязі за рахунок осіб, винних у проведені зайвих виплат, шкоду у загальній сумі 310 176,61 грн. на підставі ст.1166 Цивільного кодексу України».

Позивач наполягає на скасуванні даної вимоги ДФІ у м. Києві як незаконної, зважаючи на перевищення відповідачем своїх повноважень, оскільки під час проведення зустрічної звірки ДФІ в м. Києві враховуючи межі наданих контролюючому органу повноважень мала з'ясовувати реальність та повноту відображення в бухгалтерському обліку ДТГО «ПЗЗ» операцій та розрахунків за укладеними договорами і додатковими угодами з наданих ТОВ «Мастер Клін» послуг без визначення дійсних витрат контрагента підконтрольної установи та встановлення реального відсотка рентабельності певної операції.

У Висновках на заперечення (зауваження) до акта ревізії фінансово-господарської діяльності ДТГО «ПЗЗ» за період з 01.01.2010 року по 30.09.2012 року, затверджених заступником начальника Держфінінспекції в м. Києві 26.03.2013 року (т.3 а.с.24-141) відповідач відмовив у прийнятті заперечень підконтрольної установи на пункт 4 вимог ДФІ в м. Києві мотивуючи правильність своїх висновків, закріплених в Акті ревізії і в наведеному пункті вимог, зазначає про те, що завищення вартості наданих послуг є порушенням статті 193 Господарського кодексу України в частині необхідності вжиття кожною стороною заходів, необхідних для належного виконання нею зобов'язання, враховуючи інтереси другої сторони та забезпечення загальногосподарського інтересу та статті Цивільного кодексу в частині того, що договір є обов'язковим для виконання сторонами, чим в свою чергу ДТГО «ПЗЗ» завдано збитків на суму 310 176,61 гривень.

При вирішенні питання щодо обґрунтованості і доведеності позиції позивача та правомірності дій і висновків відповідача по даному епізоду, суд враховує наступне.

Як вбачається з письмових пояснень начальника вокзалу станції Київ-Пасажирський ОСОБА_1 та начальника Центру регіональних перевезень пасажирів ОСОБА_3, наданих 07.02.2013 року відповідачу і залучених до Акта ревізії в якості Додатків 37 і 38 (т.3 а.с.118, 119), договори з ТОВ «Мастер КЛІН» про надання послуг з прибирання територій та приміщень у 2010-2012 роках укладались на підставі положень Закону України «Про здійснення державних закупівель» після проведення конкурсних торгів.

Відповідно до преамбули Закону України від 01.06.2010р. №2289-VI «Про здійснення державних закупівель», цей Закон встановлює правові та економічні засади здійснення закупівель товарів, робіт і послуг за державні кошти.

Згідно із визначенням, наведеним у пункті 31 частини 1 статті 1 Закону України «Про здійснення державних закупівель» (в редакції на момент виникнення спірних правовідносин), торги (конкурсні торги) - це здійснення конкурентного відбору учасників з метою визначення переможця торгів (конкурсних торгів) згідно з процедурами, встановленими цим Законом (крім процедури закупівлі в одного учасника).

В пункті 20 частини 1 статті 1 Закону України «Про здійснення державних закупівель» переможець процедури закупівлі визначається як учасник, пропозицію конкурсних торгів або цінову пропозицію якого визнано найбільш економічно вигідною та акцептовано у разі проведення торгів (конкурсних торгів), або учасник, пропозицію якого прийнято за результатами застосування процедури закупівлі в одного учасника.

Акцепт пропозиції конкурсних торгів або цінової пропозиції - це, відповідно до пункту 1 частини 1 статті 1 вказаного Закону, прийняття замовником пропозиції конкурсних торгів або цінової пропозиції, яку визнано найбільш економічно вигідною за результатами оцінки, та надання згоди на взяття зобов'язань на оплату предмета закупівлі або його частини (лота). Пропозиція конкурсних торгів або цінова пропозиція вважається акцептованою, якщо замовником подано учаснику в установлений цим Законом строк письмове підтвердження про акцепт такої пропозиції.

Пунктом 16 частини 1 статті 1 Закону України «Про здійснення державних закупівель» найбільш економічно вигідна пропозиція визначена як пропозиція, що відповідає всім критеріям та умовам, визначеним у документації конкурсних торгів, та визнана найкращою за результатами оцінки конкурсних пропозицій відповідно до статті 28 цього Закону.

При визначенні переможця конкурсних торгів ДТГО «ПЗЗ», як замовник, тобто розпорядник державних коштів, який здійснював закупівлю у визначеному Законом №2289-VI порядку, при визначенні переможця конкурсних торгів встановлював наявність кваліфікаційних даних учасника процедури закупівлі, відповідних критеріям, закріпленим в частині 2 статті 16 цього ж Закону, і, за твердженням посадових осіб позивача, обрав ТОВ «Мастер Клін» у якості свого контрагента з огляду на запропонування останнім найбільш вигідної пропозиції.

За змістом положень п.5 ч.1 ст.1 та ст.31 Закону №2289-VI за результатами процедури закупівлі між замовником і учасником укладається договір про закупівлю, який передбачає надання послуг, виконання робіт або набуття права власності на товари за державні кошти.

Частиною 5 статті 40 Закону України «Про здійснення державних закупівель» (в редакції на день укладення договорів з ТОВ «Мастер Клін») було встановлено, що умови договору про закупівлю не повинні відрізнятися від змісту пропозиції конкурсних торгів або цінової пропозиції (у тому числі ціни за одиницю продукції) переможця процедури закупівлі та не повинні змінюватися після підписання договору про закупівлю до повного виконання зобов'язань сторонами, крім випадків зменшення обсягів закупівлі залежно від реального фінансування видатків та узгодженого зменшення сторонами договору ціни договору про закупівлю.

Вказаною нормою Закону України «Про здійснення державних закупівель» з урахуванням змін, внесених Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України з питань державних закупівель» від 08.07.2011р. №3681-VI закріплено вичерпний перелік випадків, коли істотні умови договору про закупівлю можуть бути змінені після його підписання до виконання зобов'язань сторонами у повному обсязі, а саме:

1) зменшення обсягів закупівлі, зокрема з урахуванням фактичного обсягу видатків замовника;

2) зміни ціни за одиницю товару не більш як на 10 відсотків у разі коливання ціни такого товару на ринку за умови, що зазначена зміна не призведе до збільшення суми, визначеної в договорі, та відбудеться не раніше трьох місяців з дня його укладення;

3) покращення якості предмета закупівлі за умови, що таке покращення не призведе до збільшення суми, визначеної у договорі;

4) продовження строку дії договору та виконання зобов'язань щодо передачі товару, виконання робіт, надання послуг у разі виникнення документально підтверджених об'єктивних обставин, що спричинили таке продовження, у тому числі форс-мажорних обставин, затримки фінансування витрат замовника за умови, що такі зміни не призведуть до збільшення суми, визначеної у договорі;

5) зміни умов у зв'язку із застосуванням положень частини шостої цієї статті.

На вимогу суду позивачем надано копії укладених з ТОВ «Мастер Клін» у спірному періоді договорів і додаткових угод з додатками до них:

- договір №ПЗ/НРП-10661/НЮ від 01.04.2010р. (т.8 а.с.3-8) з калькуляцією до нього (т.8 а.с.9-10), переліком видів, обсягів та вартості робіт по об'єкту - зупиночна платформа «Караваєві дачі» (т.8 а.с.11-13) та актами прийому-здачі виконаних робіт: №32 від 31.03.2010р., №39 від 30.04.2010р., №48 від 31.05.2010р., №56 від 30.06.2010р., №61 від 31.07.2010р., №71 від 31.08.2010р., №80 від 30.09.2010р., №88 від 31.10.2010р., №95 від 30.11.2010р. (т.8 а.с.14-22);

- договір №ПЗ/НРП-10663/НЮ від 11.03.2010р. (т.8 а.с.23-28) з калькуляцією до нього (т.8 а.с.29-31), переліком видів, обсягів та вартості робіт по об'єкту - вокзальний комплекс ст. Дарниця (т.8 а.с.32-38) та актами прийому-здачі виконаних робіт: №30 від 31.03.2010р., №37 від 30.04.2010р., №49 від 31.05.2010р., №54 від 30.06.2010р., №63 від 31.07.2010р., №69 від 31.08.2010р., №78 від 30.09.2010р., №86 від 31.10.2010р., №93 від 30.11.2010р., №103 від 11.12.2010р. (т.8 а.с.39-48);

- договір №ПЗ/НРП-10665/НЮ від 11.03.2010р. (т.8 а.с.49-54) з калькуляціями до нього (т.8 а.с.55-56, 59-60), переліком видів, обсягів та вартості робіт (т.8 а.с.57-58, 61-63) та актами прийому-здачі виконаних робіт: №31 від 31.03.2010р., №38 від 30.04.2010р., №47 від 31.05.2010р., №55 від 30.06.2010р., №62 від 31.07.2010р., №70 від 31.08.2010р., №79 від 30.09.2010р., №87 від 31.10.2010р., №94 від 30.11.2010р., №102 від 11.12.2010р. (т.8 а.с.64-73);

- договір №ПЗ/НРП-102375/НЮ від 22.10.2010р. (13.10.2010р.) (т.8 а.с.74-79) з калькуляцією до нього (т.8 а.с.80-81), переліком видів, обсягів та вартості робіт по об'єкту - посадочна платформа «Лівий берег» (т.8 а.с.82-83) та актами прийому-здачі виконаних робіт: №92 від 31.10.2010р., №96 від 30.11.2010р., №96 від 30.11.2010р., №105 від 25.12.2010р. (т.8 а.с.84-87);

- договір №ПЗ/НРП-1101/НЮ від 05.11.2011р. (т.8 а.с.87-90) і додаткова угода №ПЗ/НРП-1101/НЮ-д-1 від 30.12.2011р. (т.8 а.с.93) з калькуляцією до договору (т.8 а.с.90зворот-91), переліком видів, обсягів та вартості робіт (т.8 а.с.91зворот-92) та актами прийому-здачі виконаних робіт: №5 від 31.01.2011р., №13 від 28.02.2011р., №26 від 31.03.2011р., №37 від 30.04.2011р., №47 від 31.05.2011р., №58 від 30.06.2011р., №65 від 31.07.2011р., №75 від 31.08.2011р., №85 від 30.09.2011р., №94 від 31.10.2011р., №104 від 30.11.2011р., №113 від 31.12.2011р., №5 від 31.01.2012р., №23 від 29.02.2012р. (т.8 а.с.94-107);

- договір №ПЗ/НРП-1102/НЮ від 05.01.2011р. (т.8 а.с.108-110зворот) і додаткова угода №ПЗ/НРП-1102/НЮ-д-1 від 30.12.2011р. (т.8 а.с.114) з калькуляцією до договору (т.8 а.с.111), переліком видів, обсягів та вартості робіт (т.8 а.с.112-113) та актами прийому-здачі виконаних робіт: №6 від 31.01.2011р., №14 від 28.02.2011р., №27 від 31.03.2011р., №38 від 30.04.2011р., №48 від 31.05.2011р., №57 від 30.06.2011р., №66 від 31.07.2011р., №76 від 31.08.2011р., №86 від 30.09.2011р., №95 від 31.10.2011р., №105 від 30.11.2011р., №114 від 31.12.2011р., №6 від 31.01.2012р., №25 від 29.02.2012р. (т.8 а.с.115-128);

- договір №ПЗ/НРП-1103/НЮ від 05.01.2011р. (т.8 а.с.129-132) і додаткова угода №ПЗ/НРП-1103/НЮ-д-1 від 30.12.2011р. (т.8 а.с.136) з калькуляцією до договору (т.8 а.с.132зворот-133), переліком видів, обсягів та вартості робіт (т.8 а.с.133зворот-135) та актами прийому-здачі виконаних робіт: №7 від 31.01.2011р., №15 від 28.02.2011р., №28 від 31.03.2011р., №39 від 30.04.2011р., №49 від 31.05.2011р., №56 від 30.06.2011р., №67 від 31.07.2011р., №77 від 31.08.2011р., №87 від 30.09.2011р., №96 від 31.10.2011р., №106 від 30.11.2011р., №115 від 31.12.2011р., №7 від 31.01.2012р., №24 від 29.02.2012р. (т.8 а.с.137-150);

- договір №ПЗ/НРП-1104-НЮ від 05.01.2011р. (т.8 а.с.151-153) і додаткова угода №ПЗ/НРП-1104-НЮ-ду-1 від 30.12.2011р. (т.8 а.с.157) з калькуляцією до договору (т.8 а.с.154), переліком видів, обсягів та вартості робіт (т.8 а.с.155-156) та актами прийому-здачі виконаних робіт: №4 від 31.01.2011р., №12 від 28.02.2011р., №25 від 31.03.2011р., №36 від 30.04.2011р., №46 від 31.05.2011р., №55 від 30.06.2011р., №64 від 31.07.2011р., №74 від 31.08.2011р., №84 від 30.09.2011р., №93 від 31.10.2011р., №103 від 30.11.2011р., №112 від 31.12.2011р., №4 від 31.01.2012р., №22 від 29.02.2012р. (т.8 а.с.158-171);

- договір №ПЗ/НРП-1105/НЮ від 05.01.2011р. (т.8 а.с.172-174) і додаткова угода №ПЗ/НРП-1105/НЮ-ду-1 від 30.12.2011р. (т.8 а.с.180) з калькуляцією до договору (т.8 а.с.175-176), переліком видів, обсягів та вартості робіт (т.8 а.с.177-179) та актами прийому-здачі виконаних робіт: №3 від 31.01.2011р., №11 від 28.02.2011р., №24 від 31.03.2011р., №35 від 30.04.2011р., №45 від 31.05.2011р., №54 від 30.06.2011р., №63 від 31.07.2011р., №73 від 31.08.2011р., №83 від 30.09.2011р., №92 від 31.10.2011р., №102 від 30.11.2011р., №111 від 31.12.2011р., №3 від 31.01.2012р., №21 від 29.02.2012р. (т.8 а.с.181-194);

- договір №ПЗ/НРП-12145/НЮ від 14.02.2012р. (т.8 а.с.195-197) і додаткова угода №ПЗ/НРП-12145/НЮ-д-1 від 05.06.2012р. (т.8 а.с.201) з калькуляцією до договору (т.8 а.с.198), переліком видів, обсягів та вартості робіт (т.8 а.с.199-200) та актами прийому-здачі виконаних робіт: №15 від 29.02.2012р., №30 від 31.03.2012р., №39 від 30.04.2012р., №54 від 31.05.2012р., №64 від 30.06.2012р., №72 від 31.07.2012р., №83 від 31.08.2012р., №93 від 30.09.2012р. (т.8 а.с.202-209);

- договір №ПЗ/НРП-12146/НЮ від 14.02.2012р. (т.8 а.с.210-212) з переліком робіт і калькуляцією до договору (т.8 а.с.213) переліком видів, обсягів та вартості робіт (т.8 а.с.177-179) та і актом виконаних робіт №57 від 31.05.2010р. (т.8 а.с.214);

- договір №ПЗ/НРП-12147/НЮ від 14.02.2012р. (т.8 а.с.215-220) і додаткова угода №ПЗ/НРП-12147/НЮ-д-2 від 20.12.2012р. (т.8 а.с.224) з калькуляцією до договору (т.8 а.с.221), переліком видів, обсягів та вартості робіт (т.8 а.с.222-223) і актами виконаних робіт: №16 від 29.02.2012р., №32 від 31.03.2012р., №40 від 30.04.2012р., №55 від 31.05.2012р., №66 від 30.06.2012р., №75 від 31.07.2012р., №86 від 31.08.2012р., №94 від 30.09.2012р. (т.8 а.с.225-232);

- договір №ПЗ/НРП-12148/НЮ від 14.02.2012р. (т.8 а.с.233-235) і додаткова угода №ПЗ/НРП-12148/НЮ-д-1 від 20.12.2012р. (т.8 а.с.241), додаткова угода №ПЗ/НРП-12148/НЮ-д-2 від 27.12.2012р. (т.8 а.с.242) з калькуляцією до договору (т.8 а.с.236-237), переліком видів, обсягів та вартості робіт (т.8 а.с.238-240) і актами виконаних робіт: №13 від 29.02.2012р., №29 від 31.03.2012р., №38 від 30.04.2012р., №53 від 31.05.2012р., №63 від 30.06.2012р., №73 від 31.07.2012р., №84 від 31.08.2012р., №92 від 30.09.2012р. (т.8 а.с.243-250);

- договір №ПЗ/НРП-12149/НЮ від 14.02.2012р. (т.9 а.с.1-4) і додаткова угода №ПЗ/НРП-12149/НЮ-д-1 від 05.06.2012р. (т.9 а.с.8), додаткова угода №ПЗ/НРП-12149/НЮ-д-2 від 25.12.2012р. (т.9 а.с.9) з калькуляцією до договору (т.9 а.с.4зворот-5), переліком видів, обсягів та вартості робіт (т.9 а.с.6-7) і актами виконаних робіт: №17 від 29.02.2012р., №31 від 31.03.2012р., №41 від 30.04.2012р., №56 від 31.05.2012р., №65 від 30.06.2012р., №74 від 31.07.2012р., №85 від 31.08.2012р., №95 від 30.09.2012р. (т.9 а.с.10-17);

- договір №ПЗ/НРП-101796/НЮ від 29.07.2010р. (т.9 а.с.18-23) з калькуляцією до договору (т.9 а.с.26-27) переліком видів, обсягів та вартості робіт (т.9 а.с.24-25) і актом прийому-здачі виконаних робіт №28 від 31.07.2010р. (т.9 а.с.28).

Як вбачається зі змісту договорів між ДТГО «ПЗЗ» (Замовник) та ТОВ «Мастер Клін» (Виконавець), сторонами при їх укладенні погоджувалась вартість послуг по прибиранню визначених в угодах територій за місяць та визначалась загальна вартість послуг по договорам з моменту їх підписання до дати, зазначеної в угодах. Згідно актів прийому-здачі виконаних робіт, визначена до сплати сума коштів за надані послуги дорівнює, а в деяких випадках є меншою, ніж визначена сума в договорах (в додаткових угодах), калькуляціях та переліках видів, обсягів та вартості робіт по об'єктах.

Під час проведення ревізії контролюючим органом не досліджувалось питання дотримання сторонами визначеної Законом України «Про здійснення державних закупівель» процедури укладення договорів на закупівлю та не встановлено фактів невідповідності умов, закріплених в договорах і в додаткових угодах, вимогам чинного законодавства.

Статтею 10 Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» органу державного фінансового контролю надано право: перевіряти у підконтрольних установах грошові та бухгалтерські документи, звіти, кошториси й інші документи, що підтверджують надходження і витрачання коштів та матеріальних цінностей, проводити перевірки фактичної наявності цінностей (грошових сум, цінних паперів, сировини, матеріалів, готової продукції, устаткування тощо); пред'являти керівникам та іншим службовим особам підконтрольних установ, що ревізуються, вимоги щодо усунення виявлених порушень законодавства з питань збереження і використання державної власності та фінансів, вилучати в судовому порядку до бюджету виявлені ревізіями приховані і занижені валютні та інші платежі, ставити перед відповідними органами питання про припинення бюджетного фінансування і кредитування, якщо отримані підприємствами, установами та організаціями кошти і позички використовуються з порушенням чинного законодавства; у судовому порядку стягувати у дохід держави кошти, одержані підконтрольними установами за незаконними угодами, без встановлених законом підстав та з порушенням чинного законодавства; звертатися до суду в інтересах держави, якщо підконтрольною установою не забезпечено виконання вимог щодо усунення виявлених ревізією порушень законодавства з питань збереження і використання активів.

Крім того, підпунктами 18, 21 пункту 6 Положення №499/2011 передбачено, що Держфінінспекція України для виконання покладених на неї завдань має право в установленому порядку: порушувати перед відповідними державними органами питання про визнання недійсними договорів, укладених із порушенням законодавства, у судовому порядку стягувати у дохід держави кошти, отримані підконтрольними установами за незаконними договорами, без установлених законом підстав та з порушенням законодавства; порушувати перед керівниками відповідних органів державної влади, органів місцевого самоврядування, підприємств, установ та організацій питання про притягнення до відповідальності осіб, винних у допущених порушеннях; при виявленні збитків, завданих державі чи об'єкту контролю, визначати їх розмір згідно з методикою, затвердженою Кабінетом Міністрів України.

Укладені між позивачем і його контрагентом (ТОВ «Мастер Клін») договори і додаткові угоди у встановленому законодавством порядку недійсними або такими, що суперечать положенням законодавства не визнавались.

Відповідно до пункту 12 статті 10 Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» органу державного фінансового контролю надається право проводити на підприємствах, в установах та організаціях зустрічні звірки з метою документального та фактичного підтвердження виду, обсягу і якості операцій та розрахунків для з'ясування їх реальності та повноти відображення в обліку підприємства, установи та організації, що контролюється.

Статтею 11 Закону №2939-XII визначено, що зустрічні звірки, які проводяться органами державного фінансового контролю, не є контрольними заходами і проводяться у разі виникнення потреби у їх проведенні на підставі направлення, виписаного керівником органу державного фінансового контролю.

В пункті 3 Порядку проведення інспектування Державною фінансовою інспекцією, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №550 від 20.04.2006р., зустрічна звірка визначається як метод документального підтвердження у суб'єктів господарювання, які мали правові відносини з підконтрольною установою, виду, обсягу і якості операцій та розрахунків, що здійснювалися між ними, для з'ясування їх реальності та повноти відображення в обліку підконтрольної установи.

Згідно із п.26 Порядку №550 з метою документального підтвердження виду, обсягу операцій та розрахунків з об'єктом контролю - підконтрольною установою, з'ясування їх реальності та повноти відображення в обліку контролюючими органами можуть проводитися зустрічні звірки у суб'єктів господарювання, які мали правові відносини з об'єктом контролю - підконтрольною установою.

Таким чином, зазначеними вище нормативно-правовими актами (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) чітко визначені поняття зустрічної звірки, підстави і порядок її здійснення та оформлення результатів. Зустрічна перевірка, на відміну від ревізії, не є контрольним заходом, проводиться посадовими особами органів контрольно-ревізійної служби у суб'єктів господарювання, які мали правові відносини з підконтрольною установою, спрямована на з'ясування реальності відображення в обліку підконтрольної установи розрахунків з контрагентами. При зустрічній звірці органи державної фінансової інспекції не повинні ставити за мету перевірку дотримання законодавства суб'єктом, у якого така звірка проводиться, а лише перевіряти на підставі наявних у такого суб'єкта документів та матеріалів дотримання законів підконтрольною установою, що ревізується, встановлювати вид, обсяг та якість операцій, що проводилися двома суб'єктами господарювання. В ході зустрічних звірок суб'єктів господарювання не перевіряється вся його фінансова діяльність.

Як вбачається зі змісту довідки №05-31/240 від 31.01.2013 року, складеної за результатами зустрічної звірки в Товаристві з обмеженою відповідальністю «Мастер Клін», вибірковою перевіркою укладених з підконтрольною установою - ДТГО «ПЗЗ» договорів та додаткових угод відповідачем було встановлено, що зазначена в договорах і додаткових угодах вартість підтверджена калькуляціями, складеними з наступних частин: витратних матеріалів (миючих та чистящих засобів, господарчих товарів тощо), спецодягу, амортизації основних засобів (оренда обладнання, нарахування амортизації на обладнання, тощо), витрати на оплату праці та інші (медичний огляд тощо), рентабельність, ПДВ. … Перевіркою підтвердження виконаних послуг за укладеними договорами та додатковими угодами і калькуляціями проведено по 42 укладеним договорам (протягом 2010-2012 років) шляхом звірення сум вказаних в актах прийому здачі виконаних робіт з сумами в договорах та калькуляціях, розбіжностей не виявлено (стор.3 Довідки - т.9 а.с.46).

При цьому, під час проведення зустрічної звірки ДФІ в м. Києві було проведено перевірку підтвердження фактичних витрат понесених ТОВ «Мастер Клін» при наданні послуг підконтрольній установі, у зв'язку з чим відповідачем досліджувались господарські взаємовідносини ТОВ «Мастер Клін» з Центральною поліклінікою Шевченківського району міста Києва (договори, акти приймання-здачі виконаних робіт тощо), а також бухгалтерські документи щодо оренди спеціалізованої техніки та оренди обладнання.

На підставі зібраних під час зустрічної звірки даних відповідач дійшов висновку, який зазначив в Акті ревізії, про завищення ТОВ «Мастер Клін» вартості наданих послуг на суму 310 176,61 грн. внаслідок включення до вартості послуг витрат, які документально не підтверджені, а саме: на медичні послуги працівників, оренду обладнання та завищення амортизаційних нарахувань.

Такі дії відповідача під час звірки суд визнає такими, що були вчинені з перевищенням повноважень та з порушенням положень Закону України «Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні» і Порядку №550, а саме, відповідач фактично здійснив дії щодо фінансового контролю за правильністю і достовірністю обліку контрагента підконтрольної установи та його первинних документів, про що свідчить зміст довідки зустрічної звірки №05-31/240 від 31.01.2013 року і висновки ДФІ в м. Києві, які закріплені в Акті ревізії.

До того ж, жодних доказів, які б могли бути визнані судом допустимими і належними, на підтвердження понесення ДТГО «ПЗЗ» будь-яких збитків (шкоди), пов'язаних з укладенням і виконанням договорів з ТОВ «Мастер Клін» і визначенням вартості послуг у калькуляціях не надано. Факт порушення підконтрольною установою вимог законодавства щодо відображення в бухгалтерському обліку спірних операцій, а також факт існування обставин, які б свідчили про фіктивність правочинів або про невиконання (неналежне виконання) сторонами угод взятих на себе зобов'язань під час ревізії і зустрічної звірки, а також під час розгляду судової справи не встановлено.

Крім того, відповідачем нормативно не обґрунтовано вимогу щодо складення позивачем актів на зменшення вартості наданих послуг за договорами, укладеними в 2010, 2011, і за 9 місяців 2012 року, які на день проведення ревізії були виконані сторонами у повному обсязі, що засвідчено і в самому Акті ревізії і в довідці зустрічної звірки, що, в свою чергу, виключає можливість стверджувати про допущення порушень вимог ст.193 Господарського кодексу України та ст.629 Цивільного кодексу України.

Суд визнає доречним посилання позивача, в обґрунтування твердження щодо неправомірності висновків ДФІ в м. Києві, на положення ч.2 ст.845 ЦК України, якою встановлено, що якщо фактичні витрати підрядника виявилися меншими від тих, які передбачалися при визначенні ціни (кошторису), підрядник має право на оплату роботи за ціною, встановленою договором підряду, якщо замовник не доведе, що отримане підрядником заощадження зумовило погіршення якості роботи.

Погіршення якості отриманих ДТГО «ПЗЗ» від ТОВ «Мастер Клін» послуг по прибиранню територій і приміщень ревізією не встановлено.

Слід також зазначити, що надані ТОВ «Мастер Клін» на вимогу суду бухгалтерські документи (т.10. а.с.182-217), що були досліджені судом, не свідчать про невиправдане завищення останнім вартості послуг, що була визначена сторонами в договорах, додаткових угодах і калькуляціях.

З огляду на встановлені під час дослідження даного епізоду обставини, що свідчать про те, що закріплені в Акті ревізії (стор.28-30 - т.1 а.с.63-65) висновки відповідача ґрунтуються на даних, перевірка яких не входить до повноважень ДФІ в м. Києві, а також беручи до уваги те, що викладені в пункті 4 переліку обов'язкових вимог №26-08-14-14/4182 від 29.03.2013 року вимоги не ґрунтуються на положеннях законодавства, яким регулюються спірні правовідносини, колегія приходить до висновку про недоведеність відповідачем, як суб'єктом владних повноважень, правомірності свого рішення в цій частині.

Враховуючи викладене, суд визнає вимоги позивача про визнання протиправним і скасування пункту 4 переліку обов'язкових вимог №26-08-14-14/4182 від 29.03.2013 року обґрунтованими і такими, що підлягають задоволенню.

При вирішенні питання щодо обґрунтованості вимог позивача про визнання протиправним і скасування пункту 8 владного припису ДФІ в м. Києві №26-08-14-14/4182 від 29.03.2013 року, судом враховується наступне.

Акт ревізії (стор.61-62 - т.1 а.с.96-97) містить висновок ДФІ в м. Києві про безповоротну втрату підконтрольною установою станом на 30.09.2012 року активів на суму 2 000 410,99 грн. В обґрунтування вказаного висновку відповідач посилається на те, що в березні 2011 року згідно бухгалтерської довідки від 28.03.2011 року ДТГО «ПЗЗ» списано з обліку дебіторську заборгованість Міністерства освіти, науки, молоді та спорту України у сумі 11 788 753, 54 грн. по невідшкодованим витратам ДТГО «ПЗЗ» за пільгові перевезення студентів у 2004-2005 роках, тобто відповідно до ст.257 Цивільного кодексу України термін позовної давності за цією заборгованістю минув.

До ревізії надано ухвалу Вищого адміністративного суду України від 05.03.2008 року у справі №38/209-А, згідно якої у 2006 року ДТГО «ПЗЗ» звернулося до Господарського суду міста Києва з позовом до Міністерства освіти і науки України про стягнення 9 788 342,55 грн. заборгованості по пільговим перевезенням студентів та учнів за 2005 рік. Зазначена вимога підтверджує ведення ДТГО «ПЗЗ» претензійно-позовної роботи з відшкодування витрат за пільгові перевезення студентів у 2005 році у сумі 9 788 342,55 грн.

Однак, до ревізії не надано документи, що підтверджують проведення претензійно-позовної роботи з відшкодування заборгованості Міністерства освіти, науки, молоді та спорту України за пільгові перевезення студентів у 2004 році у сумі 2 000 410,99 гривень.

Наведені обставини стали підставою для висновку інспекторів про порушення ДТГО «ПЗЗ», як кредитором, вимог статті 509 Цивільного кодексу України, оскільки підконтрольна установа не скористалась своїм правом вимагати від боржника (Міністерства освіти, науки, молоді та спорту України) виконання його обов'язку та прострочила терміни, у межах яких могла звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу, які визначені главою 19 Цивільного кодексу України.

У зв'язку з викладеним ДФІ в м. Києві в пункті 8 припису №26-08-14-14/4182 від 29.03.2013 року висунула обов'язкову до виконання вимогу: «Відшкодувати в повному обсязі шкоду за рахунок винних осіб, якими своєчасно не вжито заходів щодо погашення дебіторської заборгованості на загальну суму 2 000 410,99 грн. на підставі ст.1166 Цивільного кодексу України».

Зазначена вимога контролюючого органу за висновком суду підлягає скасуванню з огляду на наступне.

На спростування висновків ДФІ в м. Києві по даному епізоду позивачем надано копію рішення Господарського суду міста Києва від 10.08.2005 у справі №24/507 за позовом ДТГО «ПЗЗ» до Міністерства освіти і науки України про стягнення 4 266 496,62 грн.

Як вбачається з мотивувальної частини судового рішення предметом розгляду справи було стягнення з Міністерства освіти і науки України у зв'язку з невиконанням останнім в повному обсязі зобов'язань по договору №ПЗ/Л-045060/НЮ від 05.02.2005 року про розрахунки за надані послуги по перевезенню залізницею студентів денної форми навчання вищих навчальних закладів I-IV рівнів акредитації та учнів професійно-технічних навчальних закладів.

Відповідно до п.2.1 вищезазначеного договору ДТГО «ПЗЗ» зобов'язувався здійснювати перевезення студентів у загальних і плацкартних вагонах пасажирських та швидкісних поїздів, вагонах електро- та дизель-поїздів приміського сполучення за умови придбання студентами проїзних документів (квитків) з оплатою 50 відсотків їх вартості у термін з 1 січня по 28 червня та з 28 серпня по 31 грудня 2004 року.

За результатами розгляду справи господарським судом вимоги позивача задоволені у повному обсязі, стягнуто з Міністерства освіти і науки України суму витрат по забезпеченню ДТГО «ПЗЗ» пільгового проїзду студентів за 2004 рік на загальну суму 4 266 496,62 грн., до складу якої входить і спірна сума у розмірі 2 000 410,99 гривень, що була відображена в Акті ревізії.

Оскільки вказані обставини мали місце на час проведення відповідачем ревізії і складення обов'язкових для виконання приписів, підстави для відшкодування позивачем в повному обсязі шкоди за рахунок винних осіб, якими своєчасно не вжито заходів щодо погашення дебіторської заборгованості на загальну суму 2 000 410,99 грн. на підставі ст.1166 Цивільного кодексу України відсутні.

Враховуючи викладене, колегія визнає вимоги ДТГО «ПЗЗ» в частині визнання протиправним і скасування пункту 8 вимог Державної фінансової інспекції в місті Києві від 29.03.2013 року №26-08-14-14/9182 такими, що підлягають задоволенню.

Щодо оскаржуваної позивачем вимоги ДФІ в м. Києві, закріпленої в пункті 9 переліку обов'язкових вимог №26-08-14-14/4182 від 29.03.2013 року, судом встановлено таке.

В Акті ревізії (стор.57-59 - т.1 а.с.92-94) відповідачем зазначено, що під час перевірки питання списання дебіторської заборгованості по бухгалтерському обліку відокремленого підрозділу - Господарська служба ДТГО «ПЗЗ» встановлено вину посадової особи ДТГО «ПЗЗ» у безповоротно втрачених активах на суму 5 251,20 грн., чим завдано збитків залізниці.

Так, по бухгалтерському обліку Господарської служби ДТГО «ПЗЗ» встановлено, що в грудні 2011 року за результатами інвентаризації розрахунків по заробітній платі станом на 30.12.2011 року списано по рахунку 9443 «Списання безнадійної дебіторської заборгованості» суму безнадійної дебіторської заборгованості, термін позовної давності якої минув, на суму 5 251,20 грн. по п'ятдесяти працівниках ДГТО «ПЗЗ». Списання здійснено по акту від 30.12.2011 року, затвердженого начальником Господарської служби ДТГО «ПЗЗ» та в подальшому перенесено на позабалансовий рахунок 071 «Списана дебіторська заборгованість».

На підставі отриманої інспекторами інформації списання безнадійної дебіторської заборгованості за 2005-2008 роки по Господарській службі з'ясовано, що заборгованість у сумі 5 251,20 грн. складається з перевикористаних відпусток працівників при звільненні на суму 1 470,32 грн., борги, які виникли через перерахунок лікарняних за період 01.01.2008 - 22.05.2008 на суму 1 820,99 грн., перерахунок ПДФО на суму 494,22 грн., вартість телефонних розмов на суму 185,09 грн. та інше - 1 280,58 гривень.

Наведені в Акті ревізії обставини по даному епізоду стали підставою для висновку відповідача про порушення підконтрольною установою, як кредитором, вимог статті 509 Цивільного кодексу України, оскільки позивач не скористався своїм правом вимагати від боржників (працівників ДГТО «ПЗЗ») виконання їх обов'язку та прострочив терміни, у межах яких він міг звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу, які визначені главою 19 Цивільного кодексу України.

За твердженням інспекторів ДГТО «ПЗЗ» станом на 01.10.2012 року безповоротно втрачено активи на суму 5 251,20 грн., чим нанесено збитки ДГТО «ПЗЗ».

Порушення допущено з вини колишнього головного бухгалтера Господарської служби ДТГО «ПЗЗ» ОСОБА_4 (наказ на припинення трудового договору від 24.01.2013р. №49/ОС), яка недостатньо проводила роботу щодо стягнення вищезазначеної дебіторської заборгованості.

У зв'язку з викладеним ДФІ в м. Києві навела в пункті 9 обов'язкову до виконання вимогу: «Відшкодувати в повному обсязі шкоду за рахунок винних осіб, якими своєчасно не вжито заходів щодо погашення дебіторської заборгованості на загальну суму 5 251,20 грн. на підставі ст.1166 Цивільного кодексу України».

Позивач стверджує, що дана вимога ДФІ у м. Києві є незаконною і підлягає скасуванню, оскільки відповідачем не надано належної оцінки поясненням працівників юридичного відділу ДТГО «ПЗЗ», що невжиття заходів по стягненню боргів у судовому порядку обумовлено значною кількістю боржників, які заборгували окремо невеликі суми коштів, тобто судові витрати, витрати на розшук боржників (у тому числі через повідомлення у відповідних друкованих виданнях у цивільних справах), витрати на відрядження, неефективне використання робочого часу юрисконсультів залізниці, які отримують заробітну плату, в значній мірі перевищують загальну суму боргу. Понесення таких витрат є економічно необґрунтованим та недоцільним. Крім того, за твердженням позивача, між можливою бездіяльністю колишнього головного бухгалтера господарської служби ДТГО «ПЗЗ» ОСОБА_4 та неотриманням заборгованості не існує прямого причинно-наслідкового зв'язку, скільки навіть за умови передачі нею матеріалів до юридичного відділу не гарантується проведення в подальшому позовної роботи по вказаній заборгованості, і, тим більше, позитивних для позивача наслідків розгляду позовів в суді, відтак, така бездіяльність взагалі не може вважатися нанесенням матеріальної шкоди. Для покладення матеріальної відповідальності на працівника, необхідна наявність чотирьох юридичних фактів: порушення працівником трудових обов'язків, наявність прямої дійсної шкоди, причинний зв'язок між порушенням і шкодою та вина працівника, які у даному випадку не прослідковуються.

При вирішенні питання щодо наявності підстав для визнання протиправним і скасування пункту 9 вимог ДФІ у м. Києві суд виходить з наступного.

Пунктом 2.2 Положення про порядок ведення претензійної та позовної роботи на Південно-Західні залізниці, яке є додатком №1 до наказу начальника залізниці від 01.10.2007р. №568-Н (т.3 а.с.160-166), при наявності підстав та обґрунтованості вимог матеріали для пред'явлення претензій готує служба чи структурний підрозділ безпосередньо причетний до договору, по якому пред'являються претензійні вимоги, і яке здійснює контроль за виконанням умов цього договору.

При цьому, відповідно до п.5.1 цього ж Положення позовна робота, включаючи підготовку матеріалів для пред'явлення позовів та відзивів на них, здійснюється юридичною службою, юрисконсультами служб, структурних підрозділів.

Як вбачається з письмових пояснень, відібраних відповідачем у головного бухгалтера Господарської служби ДТГО «ПЗЗ» ОСОБА_4 (т.3 а.с.169), остання зазначила, що списання в грудні 2011 року безнадійної дебіторської заборгованості, яка виникла за працівниками протягом 2005-2008 років на суму 5 251,20 грн. здійснено після того, як бухгалтерією Господарської служби велась робота в телефонному режимі по розшуку звільнених працівників, за якими виникла заборгованість, що не призвело до позитивних результатів. Оскільки, в силу положень п.1 ч.1 ст.1215 Цивільного кодексу України не підлягає поверненню безпідставно набуті заробітна плата і платежі, що прирівнюються до неї, пенсії, допомоги, стипендії, відшкодування шкоди, завданої каліцтвом, іншим ушкодженням здоров'я або смертю, аліменти та інші грошові суми, надані фізичній особі як засіб до існування, якщо їх виплата проведена фізичною або юридичною особою добровільно, за відсутності рахункової помилки з її боку і недобросовісності з боку набувача. Тому, подальша претензійно-позовна робота не проводилась по причині безперспективності вирішення даних справ на користь залізниці. У зв'язку з неможливістю отримати від боржників відшкодування зазначеної заборгованості, її було списано, як безнадійну.

За результатами розгляду вимоги ДФІ від 19.02.2013 року №128 юридичною службою ДТГО «ПЗЗ» повідомлено про те, що за наслідками проведення даною службою та бухгалтерією Господарської служби аналізу зазначеної заборгованості та шляхи її погашення встановлено безперспективність проведення позовної роботи, яка полягала в тому, що проведення вказаної роботи передбачало в обов'язковому порядку сплату державного мита згідно Декрету КМУ від 21.01.1993 року №7-93 «Про державне мито» та оплату витрат з інформаційно-технічного забезпечення згідно постанови КМУ від 21.12.2005 року №1258 «Про затвердження Порядку оплати витрат з інформаційно-технічного забезпечення розгляду цивільних справ та їх розмірів».

Безнадійна дебіторська заборгованість, термін позовної давності якої минув в сумі 5 251,20 грн., виникла по 50 працівникам за 4 роки. До боржників неодноразово звертались з проханням повернути борги в телефонному режимі та надсилали листи. Розрахована сума планових витрат по проведенню претензійно-позовної роботи з повернення боргів по заробітній платі на одного боржника складає приблизно 141 грн., а це значно перевищує заборгованість по більшості боржників.

Тобто, за умови звернення до суду про стягнення з фізичної особи коштів, за 50 чоловік з 2005 по 2008 роки додатково було б витрачено лише на сплату держмита і витрат з інформаційно-технічного забезпечення приблизно 4 050,00 грн. (50*51=2550 грн.; 50*30=1500 грн.), та з повідомленням про вручення 60 грн. (50*1,20=60 грн.). При зверненні до суду, як передбачено ЦПК України, враховується підсудність, тобто позов пред'являється за місцем знаходженням фізичної особи, а це не завжди реєстрація по м. Києву, тому додатково декілька відряджень (лише добові за добу - 60 грн. ) і т.д.

Отже, звернувшись з позовом до суду, фактично підприємством було б витрачено більше коштів, ніж сама сума боргу (т.3 а.с.167-168).

Викладені в письмових поясненнях головного бухгалтера Господарської служби ДТГО «ПЗЗ» і наведені юридичною службою ДТГО «ПЗЗ» доводи відповідачем в Акті ревізії не спростовані, потенційна можливість стягнення з колишніх працівників підконтрольної установи заборгованості за наслідками проведення претензійно-правової роботи з понесенням менших витрат відповідачем не доведена.

Таким чином, висновок ДФІ в м. Києві про понесення позивачем, що є підконтрольною установою яка має довести ефективне використання нею коштів і майна, збитків в розмірі 5 251,20 грн. ґрунтується на припущеннях інспекторів, відтак, визнається судом недоведеним.

Контролюючий орган не обґрунтував, отже і не довів факт спричинення внаслідок бездіяльності саме головного бухгалтера Господарської служби ДТГО «ПЗЗ» ОСОБА_4 збитків позивачу, не навів правової підстави для такого висновку і не надав доказів у підтвердження цього, а також належно не довів, що вказаною особою було допущено бездіяльність, яка б давала підстави зробити висновок про наявність обставин для виникнення у ОСОБА_4 зобов'язань перед ДТГО «ПЗЗ» на підставі статті 1166 ЦК України.

З вищевикладеного вбачається, що факти, які викладені у Акті ревізії і знайшли своє відображення у владному приписі, не знайшли свого підтвердження.

Крім того, оцінюючи зміст закріпленого в пункті 9 владного припису ДФІ в м. Києві колегія вважає за необхідне зазначити наступне.

Відповідно до пункту 4 постанови Пленуму Верховного Суду України №14 від 29 грудня 1992 року «Про судову практику в справах про відшкодування шкоди, заподіяної підприємствам, установам, організаціям їх працівниками» з наступними змінами та доповненнями, за правилами статті 132 КЗпП за шкоду, заподіяну підприємству, установі, організації при виконанні трудових обов'язків, працівники, з вини яких її заподіяно, несуть матеріальну відповідальність у розмірі прямої дійсної шкоди, але не більше свого середнього місячного заробітку, крім випадків, коли законодавством вона передбачена у більшому, ніж цей заробіток, розмірі. Якщо межі матеріальної відповідальності були визначені в укладеному з працівником контракті, вона покладається на нього відповідно до умов контракту.

Під прямою дійсною шкодою, зокрема, слід розуміти втрату, погіршення або зниження цінності майна, необхідність для підприємства, установи, організації провести затрати на відновлення, придбання майна чи інших цінностей або провести зайві, тобто викликані внаслідок порушення працівником трудових обов'язків, грошові виплати. Згідно зі статтею 130 КЗпП не одержані або списані в доход держави прибутки з підстав, пов'язаних з неналежним виконанням працівником трудових обов'язків (так само як і інші неодержані прибутки) не можуть включатися до шкоди, яка підлягає відшкодуванню.

Наведене вище в сукупності дає підстави для визнання вимоги позивача щодо скасування пункту 9 переліку обов'язкових вимог ДФІ в м. Києві №26-08-14-14/4182 від 29.03.2013 року у зв'язку з його протиправністю, доведеними і такими, що підлягають задоволенню.

Стосовно владного припису ДФІ в м. Києві, закріпленого в пункті 10 переліку обов'язкових вимог №26-08-14-14/4182 від 29.03.2013 року, колегія встановила наступне.

На сторінках 56-57 (т.1 а.с.91-92) Акта ревізії ДФІ в м. Києві вказує на те, що у 2010 році відокремленим підрозділом ДТГО «ПЗЗ» - Вагонна дільниця станція Київ-пасажирський (ВЧ-1) списано безнадійну заборгованість ТОВ «Полко» на суму 27 285,74 грн., в той час, як наказ Господарського суду м. Києва «Про примусове виконання рішення» щодо стягнення з вказаного боржника суми боргу діяв до 05.05.2011 року.

Списання безнадійної дебіторської заборгованості ТОВ «Полко», яка утворилась в зв'язку з невиконанням останнім умов договору оренди нежитлового приміщення, в частині внесення орендної плати та сплати податку на землю та комунальні послуги, здійснено на підставі протоколу оперативної наради при начальнику ВЧ-1 від 13.05.2010 року та Висновку провідного юрисконсульта ОСОБА_5 від 31.05.2010 року.

В Акті ревізії зафіксовано, що рішенням Господарського суду м. Києва від 16.04.2008 року у справі №36/142 позов задоволено. Відповідно до наказу Господарського суду міста Києва «Про примусове виконання рішення» від 05.05.2008р. №36/142 прийнято рішення стягнути з ТОВ «Полко» на користь ДТГО ПЗЗ суму 27 285,74 гривень. Наказ від 05.05.2008р. №36/142 дійсний до 05.05.2011 року.

ДТГО «ПЗЗ» подано заяву №НЮ-30-126 від 20.05.2008р. «Про відкриття виконавчого провадження у відносності до ст. 4, 20, 24 Закону України «Про виконавче провадження» до Відділу державної виконавчої служби Печерського районного управління юстиції м. Києва щодо виконання рішення від 16.04.2008р. у справі №36/142 та забезпечення виконання наказу винести постанову про відкриття виконавчого провадження та накласти арешт на майно боржника із забороною його відчуження.

За висновками інспекторів списання з балансу ВЧ-1 Київ в травні 2010 року дебіторської заборгованості за ТОВ «Полко» на суму 27 285,74 грн., всупереч наказу Господарського суду міста Києва «Про примусове виконання рішення», який дійсний до 05.05.2011 року, призвело до заниження дебіторської заборгованості, чим порушено ст.256 Цивільного кодексу України та п.8 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Порушення допущено, за твердженням контролюючого органу, з вини бухгалтера ВЧ-1 ОСОБА_6, яка визнана відповідальною за списання безнадійної дебіторської заборгованості по бухгалтерському обліку.

Посилаючись на закріплені в Акті ревізії висновки ДФІ в м. Києві виклала в пункті 10 переліку владних приписів №26-08-14-14/4182 від 29.03.2013 року вимогу «Відшкодувати в повному обсязі шкоду за рахунок винних осіб, якими своєчасно не вжито заходів щодо погашення дебіторської заборгованості на загальну суму 27 285,74 грн. на підставі ст.1166 Цивільного кодексу України».

Посилаючись на неправомірність вказаної вимоги позивач просить її скасувати, обґрунтовуючи свої доводи тим, що закріплені в Акті ревізії висновки відповідача щодо порушення ДТГО «ПЗЗ» строків звернення до суду за захистом прав і інтересів спростовані самим контролюючим органом, яким встановлено, що за наслідками звернення до суду в межах процесуального строку постановлено судове рішення на користь позивача і подання підконтрольною установою до відповідного органу ДВС в межах відповідного строку заяви про примусове виконання судового рішення.

У Висновках на заперечення (зауваження) до акта ревізії фінансово-господарської діяльності ДТГО «ПЗЗ» за період з 01.01.2010 року по 30.09.2012 року (т.3 а.с.24-141) контролюючий орган по даному епізоду зазначає, що заборгованість ТОВ «Полко» у сумі 27 285,74 грн. згідно наказу Господарського суду міста Києва від 05.05.2008р. №36/142, зважаючи на дату, до якої він діяв, на момент списання ще була реальною до стягнення, відтак не могла бути визнана безнадійною і не могла бути списаною.

З'ясовуючи питання чи підлягає позов задоволенню в цій частині і чи доведено відповідачем, як суб'єктом владних повноважень, правомірність його висновків і рішення, колегія суддів враховує наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, постановою державного виконавця від 26.05.2008 року (т.11 а.с.150) відкрито виконавче провадження про примусове виконання наказу Господарського суду міста Києва від 05.05.2008р. №36/142 (т.11 а.с.149) про стягнення з ТОВ «Полко» на користь ДТГО «ПЗЗ» боргу в сумі 25 672,12 грн.

Постановою виконавця від 30.06.2009 року у ВП №10555303 виконавчий документ - наказ №36/142 від 05.05.2008р. повернутий стягувачу на підставі п.2 ст.40 Закону України «Про виконавче провадження» у зв'язку з відсутністю у боржника майна, на яке можливо звернути стягнення.

За твердженням відповідача, яке не заперечувалось представником ДТГО «ПЗЗ», дебіторська заборгованість ТОВ «Полко» на суму 27 285,74 грн. була списана з балансу ВЧ-1 Київ в травні 2010 року.

Водночас, як вбачається зі змісту постанови від 30.06.2009 року у ВП №10555303 про повернення виконавчого документа, державним виконавцем було роз'яснено право стягувача на повторне пред'явлення виконавчого документа для виконання в строк до 30.06.2012 року.

Як вбачається з матеріалів справи, 07.10.2010 року державним виконавцем відділу державної виконавчої служби Печерського РУЮ на підставі поданого 06.10.2010 року стягувачем виконавчого документа 07.10.2010 року було винесено постанову про відкриття виконавчого провадження (т.11 а.с.152) по виконанню наказу Господарського суду міста Києва №36/142 від 05.05.2008р.

В подальшому постановою державного виконавця від 26.09.2011 року у ВП №21772999 (т.11 а.с.153-154) виконавчий документ - наказ №36/142 від 05.05.2008р. повернуто стягувачу на підставі п.2 ч.1 ст.47 Закону України «Про виконавче провадження» у зв'язку з відсутністю у боржника коштів та майна, на яке можливе звернення стягнення. В пункті 3 постанови виконавцем роз'яснено стягувачу його право на повторне пред'явлення виконавчого документа для виконання в строк до 26.09.2014 року.

Згідно із визначенням безнадійної заборгованості, яке містилось у Законі України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28 грудня 1994 року №334/94-ВР зі змінами та доповненнями, у редакції на час прийняття рішення про списання заборгованості та у Податковому кодексі України від 02 грудня 2010 року №2755-VI зі змінами та доповненнями, безнадійна заборгованість - це заборгованість, яка відповідає будь-якій з наведених нижче ознак:

- заборгованість по зобов'язаннях, за якою минув строк позовної давності;

- прострочена заборгованість, яка виявилася непогашеною внаслідок недостатності майна фізичної особи, за умови, що дії кредитора, направлені на примусове стягнення майна позичальника, не призвели до повного погашення заборгованості;

- заборгованість, яка виявилася непогашеною внаслідок недостатності майна:

- фізичної особи, на яке відповідно до закону може бути спрямовано стягнення;

- фізичної особи - суб'єкта підприємницької діяльності або юридичної особи, оголошених банкрутами у порядку, встановленому законом, або при їх ліквідації (зняття з реєстрації як суб'єкта підприємницької діяльності);

- заборгованість, яка виявилася непогашеною внаслідок недостатності коштів, одержаних від продажу на відкритих аукціонах (публічних торгах) майна позичальника, переданого у заставу як забезпечення зазначеної заборгованості, за умови, що інші юридичні дії кредитора щодо примусового стягнення іншого майна позичальника не призвели до повного покриття заборгованості;

- заборгованість, стягнення якої стало неможливим у зв'язку з дією обставин непереборної сили, стихійного лиха (форс-мажору), підтверджених у порядку, передбаченому законодавством;

- прострочена заборгованість померлих фізичних осіб, а також визнаних у судовому порядку безвісно відсутніми, померлими або недієздатними, а також прострочена заборгованість фізичних осіб, засуджених до позбавлення волі.

З огляду на те, що строк для примусового виконання судового рішення про стягнення з ТОВ «Полко» заборгованості станом на момент його списання - травень 2010 року не сплинув, як і встановлений виконавцем строк для повторного пред'явлення наказу Господарського суду міста Києва №36/142 від 05.05.2008р., не сплинув він і на день розгляду даного спору по суті, колегія суддів приходить до висновку про безпідставне списання ВЧ-1 суми боргу ТОВ «Полко» у розмірі 25 672,12 грн. у травні 2010 року.

Однак, суд вважає за доцільне зазначити наступне.

Статтею 256 Цивільного кодексу України, порушення якої за твердженням відповідача допустило ДТГО «ПЗЗ», визначає поняття позовної давності, як строк, у межах якого особа може звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу.

Оскільки право на звернення до суду було реалізовано у спірних правовідносинах Київським транспортним прокурором, який звернувся з відповідним позовом в інтересах держави в особі Міністерства транспорту та зв'язку України і ДТГО «ПЗЗ» про стягнення заборгованості з ТОВ «Полко», висновок ДФІ в м. Києві про порушення позивачем вимог ст.256 ЦК України суперечить встановленими відповідачем в Акті ревізії обставинам.

Недоведеними визнаються судом і посилання відповідача на порушення позивачем вимог п.8 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», відповідно до якого відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи.

Так, констатуюча частина Акта ревізії не містить закріплення встановлених під час її проведення фактів встановлення невідповідності первинних бухгалтерських документів вимогам законодавства, або не відображення в них певних господарських операцій, або інших порушень, які б могли бути підставою для притягнення до юридичної відповідальності посадових осіб підконтрольної установи.

За наслідками здійснення аналізу змісту пункту 10 переліку обов'язкових вимог ДФІ в м. Києві №26-08-14-14/4182 від 29.03.2013 року щодо зобов'язання позивача відшкодувати в повному обсязі шкоди за рахунок винних осіб, якими своєчасно не вжито заходів щодо погашення дебіторської заборгованості на загальну суму 27 285,74 грн. на підставі ст.1166 Цивільного кодексу України, колегія суддів з урахуванням пункту 4 постанови Пленуму Верховного Суду України №14 від 29 грудня 1992 року у відповідній редакції та зважаючи на недоведеність відповідачем наявності підстав для притягнення головного бухгалтера ВЧ-1 ОСОБА_6 до відповідальності за спричинення майнової шкоди, визнає вказану вимогу безпідставною, а відтак, неправомірною і такою, що підлягає скасуванню.

З огляду на зазначене, позовні вимоги ДТГО «ПЗЗ» в наведеній частині підлягають задоволенню.

При вирішенні питання щодо обґрунтованості вимог позивача про визнання протиправним і скасування пункту 11 владного припису ДФІ в м. Києві №26-08-14-14/4182 від 29.03.2013 року, судом враховується наступне.

На сторінці 102 Акта ревізії (т.1 а.с.137) контролюючим органом зазначається, що за результатами проведеної інвентаризації у відокремленому підрозділі ДТГО «ПЗЗ» - Вінницька дистанція колії у матеріально-відповідальної особи бригадира (звільненого) будівельної бригади ОСОБА_7 встановлено нестачу 3-х житлових будинків первісною вартістю 891 669,29 грн., залишковою вартістю 384 623,00 грн., в тому числі: житловий будинок 145 км ст. Мончин - первісною вартістю 446 106,56 грн. залишковою вартістю 197 709,71 грн.; житловий будинок 122 км перег. Калинівка-Погребище - первісною вартістю 407 128,31 грн., залишковою вартістю 173 697,98 грн.; житловий будинок 77 км перег. Вінниця-Гайсин - первісною вартістю 38 434,42 грн., залишковою вартістю 13 215,31 грн.

Вказане порушення, за твердженням відповідача, призвело до шкоди (збитків) ВП Вінницька дистанція колії на загальну суму 384 623,00 гривень.

За висновком інспекторів, порушення допущено матеріально-відповідальною особою бригадиром (звільненим) будівельної бригади ОСОБА_8, яким не забезпечено збереження вказаного майна, та яким пояснено, що в даних будинках довгий час ніхто не поживав, так як було скасовано рух поїздів по напрямках, де розміщені вказані будинки. І як наслідок, будинки залишилися без нагляду, роками старіли, руйнувалися, розтягувалися невідомими. Про стан будівель він в усній формі доповідав керівництву Підрозділу. Через велику віддаленість будівель не зміг забезпечити збереження вищевказаних будівель, а сторожів в штатному розкладі Підрозділу не передбачено.

Наведені в Акті ревізії обставини стали підставою для закріплення в пункті 11 переліку обов'язкових вимог №26-08-14-14/4182 від 29.03.2013 року вимоги: «Провести незалежну оцінку розміру збитків від нестачі матеріальних цінностей, відповідно до вимог пункту 2 Порядку визначення розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 22.01.1996 № 116 (надалі - Порядок № 116). Відповідно до ст.1166 Цивільного кодексу України стягнути з осіб винних у нестачі матеріальних цінностей розмір збитків та відповідно до п. 10 Порядку № 116, із сум, стягнутих відповідно до цього Порядку, здійснити відшкодування збитків, завданих підприємству з урахуванням фактичних витрат підприємства на відновлення пошкоджених або придбання нових матеріальних цінностей та вартості робіт з їх відновлення. Залишок коштів перерахувати до державного бюджету».

Позивач стверджує про те, що збитки мають обраховуватись виключно під час ревізії та обраховуються Інспекцією або належною експертною установою (експертом) за результатом незалежної оцінки, отже, наведена вимога в частині щодо визначення збитків є поза межами контрольного заходу та самим ДТГО «ПЗЗ», відтак є незаконною і підлягає скасуванню. Крім того, не є зрозумілим порядок визначення Інспекцією матеріально-відповідальною особою бригадира будівельної бригади ОСОБА_7

Представник відповідача в судовому засіданні заперечив проти вимог позивача про скасування вказаного пункту вимоги з огляду на безспірність факту відсутності 3-х житлових будинків, відтак, ДТГО «ПЗЗ» має визначити розмір отриманих збитків та відшкодувати завдану суб'єкту господарювання шкоду за рахунок винних осіб.

Як вбачається з матеріалів справи, наказом №25 від 16 січня 2013 року по відокремленому підрозділу Вінницька дистанція колії «Щодо проведення інвентаризації необоротних активів, запасів» в зв'язку з проведенням ревізії окремих питань фінансово-господарської діяльності наказано провести вибіркову інвентаризацію необоротних активів та запасів, і з цією метою створена комісія (т.11 а.с.57).

На підставі наведеного наказу 22 січня 2013 року комісією проведено вибіркову інвентаризацію, за результатами якої складено інвентаризаційні описи основних засобів - будівель (житлових будинків) з місцем знаходження: 122 км перег. Калинівка-Погребище, 145 км ст. Мончин, 77 км перег. Вінниця-Гайсин. Вказаними описами зафіксована фактична відсутність вказаних об'єктів та зазначена їх первісна і залишкова вартість (т.11 а.с.63-64, 67-68).

При цьому, за результатами проведених річних інвентаризацій нестач житлових будинків не фіксувалось, за результатами проведених у 2011-2012 роках інвентаризацій лишків та нестач не встановлено (т.11 а.с.37-41, 47-51).

Результати інвентаризації з пропозиціями щодо врегулювання інвентаризаційних різниць відображаються у протоколі комісії.

За лишками, нестачами і псуванням цінностей інвентаризаційна комісія повинна мати письмові пояснення відповідальних працівників.

28 січня 2013 року начальником Вінницької дистанції колії затверджено протокол засідання комісії по розгляду матеріалів часткової інвентаризації основних засобів і товарно-матеріальних цінностей (т.11 а.с.89-90). Даним протоколом констатується, що при проведенні інвентаризації було встановлено відповідність фактичної наявності малоцінних необоротних матеріальних активів і товарно-матеріальних цінностей даним бухгалтерського обліку, а фактична наявність основних засобів не відповідає даним бухгалтерського обліку. В протоколі комісії вказується про нестачу по основних засобах із зазначенням первісної вартості і залишкової вартості, що відповідає даним, наведеним у інвентарних картках (т.11 а.с.93, 95, 97).

До протоколу додані письмові пояснення головного бухгалтера Вінницької дистанції колії ОСОБА_9 від 24.01.2013 року (т.11 а.с.72), бригадира ОСОБА_10 від 24.01.2013 року (т.11 а.с.76), заступника начальника з кадрів та соціальних питань Вінницької дистанції колії ОСОБА_11 від 24.01.2013 року (т.11 а.с.80) та бригадира Вінницької дистанції колії ОСОБА_7 від 24.01.2013 року (т.11 а.с.84).

За змістом письмових пояснень зазначених осіб, вказані будинки, збудовані у 1915 і 1938 роках, не використовуються тривалий час і вже не можуть використовуватися, на час проведення попередніх інвентаризацій будівлі знаходились в аварійному стані. Внаслідок погодних умов відбувається руйнування крівлі, стін, віконних рам і т.і. Спірні будівлі знаходяться на значній відстані від населених пунктів, у зв'язку з чим матеріально-відповідальна особа - бригадир (звільнений) ОСОБА_7 не має можливості проводити постійний контроль за збереженням будівель. Проводити охорону на кожному об'єкті не має можливості з огляду на відсутність сторожа на вказаних об'єктах. Відсутність цих об'єктів станом на час ревізії посадові особи Вінницької дистанції колії пояснюють віддаленістю цих об'єктів від залізничних переїздів, що зумовило їх розкрадання невідомими особами, що призвело до їх зруйнування.

Наведене свідчить про відсутність між сторонами спору щодо фактичної відсутності будівель (житлових будинків) за місцем знаходження: 122 км перег. Калинівка-Погребище, 145 км ст. Мончин, 77 км перег. Вінниця-Гайсин, відтак, колегія суддів погоджується з висновком ДФІ в м. Києві щодо наявності на момент проведення ревізії нестачі основних засобів - житлових будинків, які знаходились на балансі Вінницької дистанції колії, що також підтверджується зібраними у справі доказами.

Оскільки станом на момент проведення ревізії підтверджена наявність нестачі, то ця обставина підтверджує наявність збитків, нанесених підприємству.

Разом з тим, суд вважає за доцільне зазначити наступне.

Відповідно до частини 1 статті 10 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» для забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства зобов'язані проводити інвентаризацію активів і зобов'язань, під час якої перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан і оцінка.

Записи в бухгалтерському обліку здійснюються на підставі документів. Проте, на підприємстві відбуваються також процеси, які документально не оформлені, як то природні втрати матеріальних цінностей (усушка, утруска, випаровування, розливання, розпилювання), їх порча, крадіжки. Можуть мати місце невиявлені помилки в бухгалтерських записах. Все це обумовлює можливість невідповідності між даними бухгалтерського обліку і фактичної наявності цінностей. Для виявлення і ліквідації такої невідповідності і проводиться інвентаризація.

Інвентаризація - це перевірка в натурі наявності та стану матеріальних цінностей та вкладень підприємства, розрахунків та зобов'язань і звірка фактичної наявності з даними бухгалтерського обліку.

Належним чином оформлені матеріали інвентаризації - є первинними документами відповідно до приписів Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та п.2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995р. №88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 5 червня 1995 року за №168/704, оскільки підтверджують фактичну наявність або відсутність у суб'єкта господарювання основних засобів і є підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій, в тому числі і для проведення їх списання.

Наказом Міністерства фінансів України від 11.08.1994 року №69, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26 серпня 1994 року за №202/412, затверджено Інструкцію по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів та розрахунків (далі - Інструкція №69 із змінами і доповненнями).

Відповідно до пункту 7 Інструкції №69 (тут і далі в редакції на момент виникнення спірних правовідносин), основними завданнями інвентаризації, серед інших, є: виявлення фактичної наявності основних фондів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, цінних паперів та інших грошових документів, а також обсягів незавершеного виробництва в натурі; установлення лишку або нестачі цінностей і коштів шляхом зіставлення фактичної наявності з даними бухгалтерського обліку.

На виконання Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та з метою встановлення єдиних вимог до порядку списання матеріальних цінностей з балансу установ та організацій, основна діяльність яких здійснюється за рахунок коштів державного та/або місцевих бюджетів (надалі - установи) спільним наказом Державного казначейства України і Міністерства економіки України від 10.08.2001р. №142/181 розроблена і затверджена Типова інструкція про порядок списання матеріальних цінностей з балансу бюджетних установ (надалі - Типова інструкція №142/181 у відповідній редакції).

Виявлені в результаті інвентаризації як недостача матеріальні цінності, згідно підпункту «б» пункту 3 Типової інструкції №142/181, підлягають списанню як і ТМЦ непридатні для подальшого використання, морально застарілі, фізично зношені, пошкоджені внаслідок аварії чи стихійного лиха (за умови, що відновлення їх є неможливим або економічно недоцільним і вони не можуть бути реалізовані).

Крім того, підлягають списанню будівлі, споруди, що підлягають знесенню у зв'язку з будівництвом нових об'єктів та такі, що зруйновані внаслідок атмосферного впливу і тривалого використання.

У відповідності до пункту 8 Типової інструкції №142/181 за результатами обстеження комісією складаються акти про списання матеріальних цінностей. … В акті про списання матеріальних цінностей детально висвітлюються причини вибуття об'єкта, стан основних частин, деталей і вузлів, конструктивних елементів та обґрунтовується недоцільність і неможливість їх відновлення. … Якщо в результаті ліквідації матеріальних цінностей окремі деталі, вузли, матеріали можуть бути використані чи підлягають передачі в установленому порядку, комісією додатково складається акт про оцінку таких цінностей.

Дозвіл на списання з балансу матеріальних цінностей надається керівником установи, установою вищого рівня або головним розпорядником бюджетних коштів в залежності від вартості матеріальних цінностей та причин списання (п.10 Типової інструкції №142/181).

Згідно пункту 12 Типової інструкції №142/181 недостачі матеріальних цінностей, виявлені в результаті інвентаризації: понад норми природних втрат, втрати від псування, стихійного лиха (повені, пожежі та інше), а також, коли конкретні винуватці не встановлені (втрати від нерозкритих крадіжок тощо), списуються з балансів лише після ретельної перевірки дійсної відсутності винних осіб і вжиття потрібних заходів задля недопущення фактів втрат у подальшому в такому порядку:

а) за кожним випадком недостач або псувань матеріальних цінностей на суму до 2500 гривень включно - з дозволу керівника установи;

б) за кожним випадком недостачі або псування матеріальних цінностей на суму від 2500 до 5000 гривень включно - з дозволу керівника установи вищого рівня;

в) за кожним випадком недостачі або псування матеріальних цінностей на суму понад 5000 гривень - з дозволу керівника центрального органу виконавчої влади або іншого головного розпорядника бюджетних коштів, голови місцевої державної адміністрації.

У документах, які установи подають для оформлення списання недостач понад норми природних втрат і втрат від псування матеріальних цінностей, слід вказати заходи, яких вжито задля попередження таких втрат.

З цього приводу судом відзначається, що нестачі товарно-матеріальних цінностей (ТМЦ) можуть виникнути на підприємстві з різних причин - це можуть бути крадіжки, помилки під час оприбуткування або відпуску товарів, нестачі з причини фактичного природного убутку, з вини матеріально відповідальної особи тощо. Від того, які причини призвели до виникнення нестачі, залежатиме і податковий облік.

Якщо винну особу встановлено і нестача запасів виникла з вини матеріально відповідальної особи, з якою було укладено договір про повну матеріальну відповідальність, то відповідно до ст.130 КЗпП України працівник, який заподіяв шкоду, може добровільно покрити її повністю або частково або за згодою власника або уповноваженого ним органу працівник може передати для відшкодування заподіяної шкоди рівноцінне майно або полагодити пошкоджене. У податковому обліку сума такого відшкодування збитків не включається до складу валового доходу підприємства. У разі відмови працівника добровільно відшкодувати завдані підприємству збитки, до нього застосовується примусовий порядок покриття шкоди шляхом утримання з його заробітної плати суми збитків у розмірі прямої дійсної шкоди, але не більше його середньомісячного заробітку (ст.132 КЗпП України).

Понаднормативні нестачі відшкодовують особи, які їх вчинили. За відсутності винуватців понаднормативні нестачі списуються керівником підприємства після детального розслідування причин, що призвели до нестачі, за рахунок прибутку, що залишається у розпорядженні підприємства, тобто списуються на фінансовий результат підприємства (п.11.12 Інструкції №69).

Відповідно до п.17.2 Інструкції з інвентаризації матеріальних цінностей, розрахунків та інших статей балансу бюджетних установ, затвердженої наказом Головного управління Державного казначейства України від 30 жовтня 1998 р. №90 у випадках стягнення втрат з винних осіб, заподіяних крадіжкою, недостачею або втратою, визначення сум збитків здійснюється відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 22.01.1996р. №116 «Про затвердження Порядку визначення розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей».

Порядок визначення розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей, затверджений постановою уряду від 22.01.1996р. №116 (далі по тексту - Порядок №116 у відповідній редакції) встановлює механізм визначення розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей, крім дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння та валютних цінностей.

Згідно п.2 Порядку №116 розмір збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей визначається шляхом проведення незалежної оцінки відповідно до національних стандартів оцінки. У разі визначення розміру збитків, що призвели до завдання майнової шкоди державі, територіальній громаді або суб'єкту господарювання з державною (комунальною) часткою в статутному (складеному) капіталі, розмір збитків визначається відповідно до методики оцінки майна, затвердженої Кабінетом Міністрів України.

Слід уточнити, що необхідність звертатися до Порядку №116 виникає тільки тоді, коли мова йде про факти спричинення шкоди майну підприємства особами, які перебувають з ним у трудових відносинах.

Так, згідно вимог Цивільного кодексу України та КЗпП України підставою для виникнення відповідальності у матеріально-відповідальної особи є трудове майнове правопорушення. Загально обов'язковими елементами трудового майнового правопорушення є наявність прямої дійсної шкоди, протиправність дій чи бездіяльності однієї зі сторін трудового договору, причинний зв'язок між протиправним порушенням стороною трудового договору та обов'язків і майновою шкодою, що настав та вина особи.

Якщо ж за результатами інвентаризації виявлено нестачу чи псування цінностей і при цьому винні особи не встановлені, то суми нестачі цінностей понад норми природного убутку та суми втрат від псування цінностей в бухгалтерському обліку відносяться до складу інших витрат операційної діяльності.

Наведені вище норми законодавства, якими регулюються спірні правовідносини, передбачають обов'язкове проведення з дотриманням нормативно регламентованої процедури детального розслідування дійсних причин, що призвели до нестачі основних засобів та, в разі виявлення факту перевищення нормативу природного убутку відповідних товарно-матеріальних цінностей, встановлення осіб, з вини яких такий факт мав місце, що і слугує в подальшому підставою для стягнення з винуватців спричиненої шкоди.

Проте, на підставі зібраних у справі доказів судом було встановлено, що нестача була виявлена лише під час ревізії, докази проведення відповідних коригувань по бухгалтерському обліку сторонами не надано.

Зважаючи на те, що в матеріалах справи відсутні докази на підтвердження встановлення у визначеному законодавцем порядку причин виявленої нестачі і визначення осіб, протиправні дії чи бездіяльність яких зумовили настання прямої дійсної шкоди, висновки ДФІ в м. Києві про наявність підстав для стягнення з осіб, винних у нестачі матеріальних цінностей понесених позивачем збитків є передчасними.

Крім того, закріплення спеціальної процедури встановлення відповідних фактів свідчить про етапність процесу списання товарно-матеріальних цінностей, який на момент завершення ревізії ще не закінчився, вимога контролюючого суб'єкта щодо проведення оцінки вартості ТМЦ не виявлених за наслідками проведеної інвентаризації також є безпідставною.

Статтею 19 Конституції України закріплено обов'язок органів державної влади та органів місцевого самоврядування, їх посадових осіб діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а прийняті ними рішення мають відповідати приписам частини 3 статті 2 КАС України.

Отже, і зобов'язання, які необхідно виконувати підприємствам, установам та організаціям на вимогу фінансової інспекції, також мають бути обґрунтованими та узгоджуватись з приписами законодавчих норм, на усунення порушень яких направлені дані вимоги.

Оскільки обставини, відображені відповідачем в акті ревізії, знайшли частково своє підтвердження під час розгляду справи, однак виконання вимоги у зв'язку з встановленням таких обставин станом на момент розгляду справи шляхом проведення незалежної оцінки розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей та стягнення збитків з осіб, винних у нестачі, не є можливим у зв'язку з передчасністю її пред'явлення, колегія суддів приходить до висновку про необхідність скасування пункту 11 владного припису ДФІ в м. Києві №26-08-14-14/4182 від 29.03.2013 року, оскільки його зміст не адекватний виявленому порушенню.

З огляду на зазначене, позовні вимоги ДТГО «ПЗЗ» в цій частині визнаються судом обґрунтованими і такими, що підлягають задоволенню, а пункт 10 вимог ДФІ в місті Києві, таким, що підлягає скасуванню.

При вирішенні питання щодо обґрунтованості вимог позивача про визнання протиправним і скасування пункту 16 владного припису ДФІ в м. Києві №26-08-14-14/4182 від 29.03.2013 року, судом враховується наступне.

На сторінці 112 Акта ревізії (т.1 а.с.147) відповідач стверджує про порушення Відокремленим підрозділом ДТГО «ПЗЗ» Моторвагонне депо Чернігів вимог п.23, п.29 П(С) БО 7 «Основні засоби», що полягає у здійсненні нарахування амортизації на дизель-поїзди під час проходження ними приймальних випробувань, тобто, які не були введені в експлуатацію для здійснення пасажирських перевезень у загальній сумі 413 057,65 грн., в т.ч. за 2011 рік на - 202 347,22 грн., за 9 місяців 2012 року - 210 710,43 грн., що призвело до завищення витрат на відповідну суму.

Відповідальними особами за вказаний факт, за твердженням інспекторів, є колишні начальники Моторвагонного депо Чернігів ОСОБА_12 та ОСОБА_13, якими підписано накази від 22.06.2011 року №296 та 30.12.2011 року №61 відповідно «Про введення в експлуатацію основних засобів і визначення терміну експлуатації».

У зв'язку з викладеним ДФІ в м. Києві в пункті 16 припису №26-08-14-14/4182 від 29.03.2013 року зазначила: «Вжитими після завершення ревізії заходами моторвагонним депо Чернігів відкориговано в обліку нараховану амортизацію на дизель-поїзди за 9 місяців 2012 року на суму 210 710, 43 грн., у зв'язку з чим: відкоригувати в обліку витрати на амортизацію дизель-поїздів за 2011 рік на суму 202 347,22 грн.».

Свої вимоги щодо скасування даного пункту позивач мотивує тим, що висновок ревізії щодо не введення в експлуатацію дизель-поїзду 630М (інвентарний номер 54024) не відповідає дійсності, а нарахована амортизація коригуванню не підлягає.

Відповідач в своїх запереченнях стверджує про те, що під час проходження приймального випробування дизель-поїзду не має нараховуватись амортизація, оскільки такі нарахування можливі лише за умови фактичного використання об'єкта у господарській діяльності.

На підтвердження викладених у позові доводів позивачем надано копію наказу по Відокремленому підрозділу Моторвагонне депо Чернігів від 22.06.2011 року №296 «Про введення в експлуатацію основних засобів і визначення терміну експлуатації» (т.2 а.с.116), яким в зв'язку з придбанням основних засобів для визначення в господарській діяльності постійно діючій комісії для введення в експлуатацію і списання основних засобів, малоцінних необоротних і нематеріальних активів, створеній наказом №424 від 04.09.2010р. наказано ввести в експлуатацію і встановити термін експлуатації основного засобу - дизель-поїзду 630М 0001 зі строком служби 240 місяців і шифром амортизації 50105. Відповідній посадовій особі при веденні бухгалтерського обліку наказано користуватися затвердженими строками.

Фактичне використання дизель-поїзду 630М 001 за призначенням (експлуатація) підтверджується маршрутними листами за 23-26 червня 2011 року (т.2 а.с.117-124), які свідчать про те, що в червні 2011 року локомотив використовувався у складі поїзду (тобто з причепленими вагонами), зокрема, сполученням станцій Київ-пасажирський - Гречани у складі поїзду №5101 (23.06.2011р.), Київ-пасажирський - Хмельник, Хмельник - Гречани, Гречани - Шепетівка - Гречани у складі поїздів №№5101, 5102, 5103, 806, 801 (24.06.2011р.), Гречани - Вінниця - Гречани, Гречани - Шепетівка - Гречани, Гречани - Шепетівка - Гречани у складі поїздів №№804, 803, 802, 805, 806, 801 (25.06.2011р.), Гречани - Вінниця - Гречани у складі поїздів №№804, 803, 804, 803 (26.06.2011р.) із зазначенням проміжних станцій та часу прибуття/відправлення.

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 27 квітня 2000р. №92, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 18 травня 2000р. за №288/4509 (далі - Положення (стандарт) 7 у відповідній редакції) визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про основні засоби, інші необоротні матеріальні активи та незавершені капітальні інвестиції в необоротні матеріальні активи (далі - основні засоби), а також розкриття інформації про них у фінансовій звітності.

Згідно пункту 23 Положення (стандарт) 7 нарахування амортизації здійснюється протягом строку корисного використання (експлуатації) об'єкта, який встановлюється підприємством при визнанні цього об'єкта активом (при зарахуванні на баланс), і призупиняється на період його реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації.

У відповідності до абз.1, 3 п.29 Положення (стандарт) 7 нарахування амортизації проводиться щомісячно.

Нарахування амортизації починається з місяця, наступного за місяцем, у якому об'єкт основних засобів став придатним для корисного використання. Нарахування амортизації при застосуванні виробничого методу починається з дати, що настає за датою, на яку об'єкт основних засобів став придатним для корисного використання.

Позивач визнав і підтвердив документально, що у липні 2011 року, тобто в наступному місяці після видання наказу про введення в експлуатацію дизель-поїзду 630М, Моторвагонним депо Чернігів було нараховано амортизацію на дизель-поїзд 630М (інвентарний номер 54024) на суму 202 347,22 грн., про що здійснено відповідний напис у відомості наявності основних засобів за липень 2011 року (т.2 а.с.115).

На спростування доводів ДФІ в м. Києві щодо неодержання ДТГО «ПЗЗ» дохідних надходжень від експлуатації дизель-поїзду у червні 2011 року позивачем надана довідка з Єдиної автоматизованої системи керування пасажирськими перевезеннями за період з 24.06.2011 року по 30.06.2011 року (т.11 а.с.159-160), яка засвідчує одержання виручки від продажу проїзних документів у поїздах №№801, 803, 804, 805, 806 шифру «к» і «п» і спростовує доводи інспекторів.

При цьому, Акт ревізії не містить жодних посилань на докази - первинні документи ДТГО «ПЗЗ», на підставі яких відповідач дійшов висновку про проходження дизель-поїздом 630М приймальних випробувань і не введення його в експлуатацію для здійснення пасажирських перевезень у спірному періоді.

З огляду на те, що зібрані у справі докази по даному епізоду в своїй сукупності повністю спростовують висновки ДФІ в м. Києві про порушення Відокремленим підрозділом ДТГО «ПЗЗ» Моторвагонне депо Чернігів вимог п.23, п.29 П(С) БО 7 «Основні засоби», останні визнаються судом безпідставними, а закріплена в пункті 16 вимога про відкоригування в обліку витрати на амортизацію дизель-поїзда за 2011 рік на суму 202 347,22 грн. протиправною та такою, що підлягає скасуванню, отже, вимоги позивача в цій частині є обґрунтованими і підлягають задоволенню.

Стосовно владного припису ДФІ в м. Києві, закріпленого в пункті 24 переліку обов'язкових вимог №26-08-14-14/4182 від 29.03.2013 року, судом встановлено наступне.

В Акті ревізії (стор.162-163, т.2 а.с.14-15) зазначається про те, що Відокремленим підрозділом ДТГО «ПЗЗ» Моторвагонне депо Чернігів укладено договір №680611-ПЗ/НРП-112061/НЮ від 26.07.2011 року з Проектно-конструкторсько-технологічним бюро по ремонту локомотивів на предмет виконання останнім проекту модернізації салону головного вагону електропоїзда серії ЕР-9М під електропоїзд «Міського типу» (далі - електропоїзди) на загальну суму 97 800,00 гривень.

Електропоїзд серії ЕР-9М на балансі ВП Моторвагонне депо Чернігів на момент погашення кредиторської заборгованості не рахувався.

Зокрема, на підставі акту здачі приймання науково-технічної продукції №76, складеного 31.10.2011 року та підписаного обома сторонами (т.3 а.с.175), Моторвагонне депо Чернігів прийнято проект модернізації з відображенням в обліку кредиторської заборгованості у сумі 97 800,00 грн. та віднесенням вартості розробки проекту на витрати - в дебет рахунка 949 «Інші витрати операційної діяльності» у сумі 81 500,00 грн. (без ПДВ). Кредиторську заборгованість за розробку проекту модернізації Моторвагонне депо Чернігів погашено перед Проектно-конструкторсько-технологічним бюро по ремонту локомотивів 27.06.2012 року шляхом перерахування коштів у сумі 97 800,00 грн.

Підставою для розробки проекту модернізації електропоїздів був лист моторвагонного депо Фастів-1 №1192 від 29.03.2011 року.

Витрати на розробку проекту модернізації електропоїздів Моторвагонне депо Чернігів передано Моторвагонному депо Фастів-1 повідомленням №459 від 11.11.2011 року (акцептовано) (т.11 а.с.155).

В ході ревізії надано запит до ВП Моторвагонне депо Фастів в частині надання ним інформації про відображення в обліку переданих витрат Моторвагонним депо Чернігів, пов'язаних з виготовленням проекту модернізації електропоїздів, чи рахується в обліку останнього електропоїзд серії ЕР-9М з наданням копії витягу з проекту модернізації.

Відповідно до наданої інформації моторвагонним депо Фастів, електропоїзди серії ЕР-9М, для яких розроблявся проект модернізації салону головного вагона, у 2011 році обліковувалися на балансі моторвагонного депо і були передані з балансу депо на баланс КП «Київпастранс» у грудні 2011 року. Інвентарні номери секцій: ЕР-9М 053002, 0530024, 053005, 0530054, 053043, 0530434, 053048, 0530484, 053050, 0530504, 053068, 0530684. Витрати на розробку проекту віднесені на бухгалтерський рахунок 94 «Інші операційні витрати».

Наведені в Акті обставини слугували підставою для висновків інспекторів про порушення відокремленим підрозділом позивача вимог п.1 ст.3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п.14 П(С)БО 7 «Основні засоби», затвердженого наказом МФУ від 27.04.2000р. №92, п.20 П(С)БО 16 «Витрати», затвердженого наказом МФУ від 31.12.1999р. №318, п.15 П(С)БО 2 «Баланс», затвердженого наказом МФУ від 31.03.1999р. №87, а саме, вартість проекту модернізації електропоїзда у сумі 81 500,00 грн. було безпідставно віднесено на витрати, чим занижена вартість активів - незавершених капітальних інвестицій на суму 81 500,00 гривень.

Відповідальною особою за вказаний факт, за висновками відповідача, є головний бухгалтер ВП Моторвагонного депо Чернігів ОСОБА_14, яка пояснила, що вартість виготовлення проекту модернізації поїзду серії ЕР-9М було віднесено на витрати в жовтні 2011 року, а також відразу сторновані дані витрати та передані по авізо №459 від 11.11.2011 року Моторвагонному депо Фастів.

У зв'язку з викладеним ДФІ в м. Києві висунула в пункті 24 обов'язкову до виконання вимогу: «Відкоригувати в обліку витрати на суму 81 500,00 гривень та збільшити в обліку вартість незавершених капітальних інвестицій на вказану суму».

В обґрунтування своїх доводів щодо неправомірності вказаної вимоги позивач посилається на положення ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пункти 7, 9 П(С)БО 8 «Нематеріальні активи», п.20 П(С)БО 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України №318 від 31.12.1999 року і стверджує, що вартість виготовлення проекту модернізації поїзду серії ЕР-9М правильно було віднесено до складу інших операційних витрат.

Відповідач наполягає на порушенні позивачем п.20 П(С)БО 16 «Витрати», оскільки віднесення вартості проекту модернізації салону головного вагону електропоїзду ЕР-9М до складу витрат, призвело до заниження вартості активів незавершених капітальних інвестицій на суму 81 500,00 грн.

Колегія суддів погоджується з доводами позивача щодо помилковості висновків ДФІ в м. Києві та протиправності вимоги, наведеної в п.24 з огляду на наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, між ДТГО «ПЗЗ» (Замовник) та Проектно-конструкторсько-технологічним бюро по ремонту локомотивів (ПКТБрл - Виконавець) 26 липня 2011 року було укладено договір №ПЗ/НРП-112061 на виконання робіт по розробці науково-технічної продукції (т.3 а.с.178-180).

За умовами вказаного договору Виконавець приймає на себе зобов'язання виконати за дорученням Замовника роботи по розробці науково-технічної продукції - проекту модернізації салону головного вагону електропоїзда серії ЕР-9М під електропоїзд «Міського типу» (п.1.1 Договору).

Призначення розробки і галузь застосування у відповідності до Технічного завдання на розробку науково-технічної продукції (т.3 а.с.181-182), що відповідно до п.1.2 Договору є невід'ємною частиною цього Договору, є забезпечення ремонтного підприємства проектною документацією для обладнання головних вагонів електропоїзда серії ЕР-9М сучасним устаткуванням для роботи, як електропоїзда міського типу.

Термін виконання робіт і їх кошторисна вартість визначені в Календарному плані роботи (т.3 а.с.183) і в Калькуляції (т.3 а.с.184) відповідно.

В жовтні 2011 року було затверджено та погоджено Пояснювальну записку до проекту модернізації салону головного вагона електропоїзда серії ЕР9М під електропоїзд міського типу ЕЗ.505.00.00.000 ПЗ (т.2 а.с.125-163), відповідно до пункту 2.1 якої, модернізацію салону головного електропоїзда серії ЕР-9М виконують з метою подальшого його експлуатування в складі електропоїзда міського типу для забезпечення внутрішньо міських пасажирських перевезень залізничним кільцем Київського транспортного вузла.

Установлення сучасного обладнання в головному вагоні електропоїзда серії ЕР-9М надасть можливість підвищити рівень комфортності пасажирів та поліпшити умови роботи бригади, що обслуговує електропоїзд (п.2.2 Пояснювальної записки).

В пункті 2.3 розділу 2 зазначено, що модернізацію салону головного вагона електропоїзда серії ЕР9М для подальшого його експлуатування в складі електропоїзда міського типу потрібно виконати під час проведення поточних ремонтів за програмами ПР-2, ПР-3 в умовах депо, або під час проведення капітальних ремонтів КР-1, КР-2 в умовах заводу.

Як вбачається зі змісту наведених вище документів, при укладенні спірної угоди конкретні номери вагонів, які підлягали модернізації, сторонами не визначались, прив'язка до конкретного місця проведення модернізації не обумовлювалась.

Згідно із визначенням, наведеним у статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», активом вважаються ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, призведе до отримання економічних вигод у майбутньому.

Відповідно до «Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій», затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999р. №291, на субрахунку 941 «Витрати на дослідження і розробки» ведеться облік витрат, пов'язаних з дослідженнями та розробками, що здійснює підприємство, якщо такі дослідження та розробки відповідають Положенню (стандарту) бухгалтерського обліку 8 «Нематеріальні активи».

Термін «дослідження» в розумінні Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 8 «Нематеріальні активи», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 18.10.1999р. №242 (П(С)БО 8), це заплановані підприємством дослідження, які проводяться ним уперше з метою отримання і розуміння нових наукових та технічних знань.

Пунктом 9 П(С)БО 8 затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 18.10.1999 року №242 визначено, що витрати на дослідження не визнаються нематеріальним активом, а підлягають відображенню у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені. При цьому, під дослідженнями розуміються заплановані підприємствами/установами дослідження, які проводяться ними уперше з метою отримання і розуміння нових наукових та технічних знань.

Дослідження, які проводяться підприємствами/установами вперше з метою отримання та розуміння нових наукових і технічних знань, а також для розуміння перспектив впровадження отриманих знань в подальшому, відповідно до п. 9 ПБО 8 вони не визнаються нематеріальним активом, а підлягають відображенню у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Незавершені капітальні інвестиції в нематеріальні активи визначаються у П(С)БО 8 як капітальні інвестиції у придбання, створення і модернізацію нематеріальних активів, використання яких за призначенням на дату балансу не відбулося.

Колегія погоджується з доводами позивача, що у випадку визнання витрат на розробку зазначеного проекту незавершеними капітальними інвестиціями, як на тому наполягає відповідач, з огляду на відсутність в проекті прив'язки до конкретних одиниць рухомого складу, неможливо буде, у відповідності до правил ведення бухгалтерського обліку, здійснити розподіл витрат (в сумі вартості проекту) між вагонами, салони яких будуть модернізовані із-за відсутності бази розподілу.

Суд визнає обґрунтованим визначення позивачем проекту модернізації салону головного вагону електропоїзду ЕР9М під електропоїзд «міського типу» в якості науково-технічної продукції - дослідження, яке стосується розуміння перспектив впровадження нового виду робіт при виконанні ремонтів рухомого складу. Вказаний проект в силу положень, закріплених в ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пунктах 7, 9 П(С)БО 8 «Нематеріальні активи» не відповідає критеріям активу (у т.ч. нематеріального) визначеними цими законом та стандартом.

З огляду на наведене, суд вважає недоречним посилання ДФІ в м. Києві на порушення позивачем п.14 П(С)БО 7 «Основні засоби» та п.15 П(С)БО 2 «Баланс».

Враховуючи викладене, суд визнає правомірним віднесення позивачем вартості Проекту модернізації салону головного вагону електропоїзду ЕР9М під електропоїзд «міського типу» в сумі 81 500,00 грн. до складу інших операційних витрат на підставі акту виконаних робіт від 31.10.2011 року у відповідності до п.20 П(С)БО 16 «Витрати».

Доводи відповідача визнаються судом такими, що не ґрунтуються на нормах законодавства і не спростовують висновки суду по даному епізоду.

Таким чином, вимоги позивача в частині щодо визнання протиправним та скасування пункту 24 переліку обов'язкових вимог №26-08-14-14/4182 від 29.03.2013 року підлягають задоволенню.

Щодо оскаржуваної позивачем вимоги ДФІ в м. Києві, закріпленої в пункті 27 переліку обов'язкових вимог №26-08-14-14/4182 від 29.03.2013 року, судом встановлено наступне.

В Акті ревізії (стор.165-166 - т.2 а.с.17-18) відповідач стверджує, зокрема, про зайво понесені Відокремленим підрозділом ДТГО «ПЗЗ» Коростенська дистанція колії витрати на загальну суму 583 926,69 грн., а саме: за 2010 рік - 6 752,60 грн., 2011 рік - 537 917,41 грн., 2012 рік - 39 256,68 грн., внаслідок завищення підрядником - Відокремленим підрозділом Коростенська колійно-машинна станція №122 вартості капітального ремонту та модернізації колії в актах виконаних робіт за 2010-2011 роки та 9 місяців 2012 року через фактично не підтверджені витрати на час, який витрачено на перехід до місця робіт з інструментом та повернення після роботи, на пропуск поїздів, огороджування місця роботи сигналами та забезпечення його зв'язком, піднесення води, охорону інструмента та матеріалів, чим порушено вимоги Загальної частини збірника типових технічно обґрунтованих норм часу на роботи з ремонту верхньої будови колії, погодженого постановою від 23.01.2002 року №пр.-1 Ради профспілки залізничників і транспортних будівельників України та затвердженого наказом Укрзалізниці від 30.04.2002 року №17-ЦЗ.

В обґрунтування наведеного висновку в акті ревізії зазначається про те, що КМС №122 до актів виконаних робіт та виконавчих калькуляцій по капітальному ремонту та модернізації колії за червень-грудень 2011 року позивач застосовує норми часу, що передбачені типовими технічно обґрунтованими нормами часу на роботи з ремонту верхньої будови колії, затвердженими наказом Укрзалізниці від 30.04.2002 року №17-ЦЗ, в той час як діючі місцеві норми часу, тобто фактичні, нижчі від тих, що передбачені зазначеним наказом, внаслідок чого завищено вартість виконаних робіт по капітальному ремонту та модернізації колії в актах виконаних робіт та виконавчих калькуляціях на загальну суму 131 452,14 грн., чим порушено вимоги Загальної частини збірника типових технічно обґрунтованих норм часу на роботи з ремонту верхньої будови колії, погодженого Постановою від 23.01.2002 року №пр.-1 Ради профспілки залізничників і транспортних будівельників України та затвердженого наказом Укрзалізниці від 30.04.2002 року № 17-ЦЗ.

Крім того, в Акті ревізії стверджується, що ВП Коростенська дистанція колії завищена вартість виконаних робіт на загальну суму 3 769 881,07 грн. внаслідок не підтвердження факту отримання будівельних матеріалів КМС №122 у грудні 2011 року (відсутні залізничні накладні на перевезення рейко-шпальної решітки), а саме: рейки типу Р-65, скріплення КПП-5 - від Козятинської колійної машинної станції (КМС №120) на суму 1 823 244,55 грн. та від Шепетівської колійної машинної станції (КМС №193) на суму 1 946 636,52 грн., які в подальшому були списані на проведення модернізації колії на шпалах СБ-3, з вкладанням рейок типу Р-65, скріплення КПП-5, парної колії перегону Шатрище-Чоповичі протяжністю 1,187 км. та 1,2 км, чим порушено п.1 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», в частині відсутності первинних документів.

Порушення, за висновками відповідача, допущені з вини колишнього начальника Дистанції колії ОСОБА_15 та теперішнього начальника Дистанції колії ОСОБА_16

У зв'язку з наведеними порушеннями та зважаючи на встановлені контролюючим органом інші порушення, які не є предметом розгляду у даній справі, ДФІ в м. Києві в пункті 24 обов'язкових вимог №26-08-14-14/4182 від 29.03.2013 року висунула до позивача вимогу: «Відкоригувати в обліку витрати на загальну суму 5 248 801,20 грн. та відобразити в обліку ВП Коростенська дистанції колії ДТГО «ПЗЗ» дебіторську заборгованість за завищену структурними підрозділами ДТГО «ПЗЗ» вартість робіт в загальній сумі 5 248 801,20 грн., а саме: ВП Коростенська колійно-машинна станція №122 - 4 701 624,32 грн., ВП Козятинська колійна машинна станція №120 - 279 252,86 грн., ВП Мостобідівельним поїздом №36 - 199 913,00 грн., ВП Шепетівська колійна машинна станція №193 - 68 011,02 гривень».

Обґрунтовуючи свою вимогу про скасування даного пункту владного припису позивач наголошує на тому, що відокремлені підрозділи ДТГО «ПЗЗ» без статусу юридичної особи є структурними одиницями (частинами) юридичної особи і нарахування дебіторської заборгованості зумовлює її стягнення, тобто юридична особа має стягнути заборгованість сама з себе. Виявлені завищення вартості виконання робіт під час проведення перевірки по капітальному ремонту та модернізації колії в актах виконаних робіт та виконавчих калькуляціях на загальну суму 131 452,14 грн., це різниця між заробітною платою монтерів колії (які працюють за відрядною формою оплати праці) розрахованої за фактично виконаний обсяг робіт згідно зі ст. 90 КЗпП України, наказом Укрзалізниці від 30 квітня 2002р. за № 17-ЦЗ, наказом Укрзалізниці від 24.03.2011р. №098-Ц та заробітною платою згідно тарифних ставок за фактично відпрацьований час, які б застосовувались при погодинній оплаті праці.

У Висновках на заперечення (зауваження) до акта ревізії фінансово-господарської діяльності ДТГО «ПЗЗ» за період з 01.01.2010 по 30.09.2012 року, затверджених заступником начальника Держфінінспекції в м. Києві 26.03.2013 року в частині посилань позивача на неправомірність висновків ДФІ в м. Києві щодо завищення позивачем вартості виконаних робіт по капітальному ремонту та модернізації колії в актах виконаних робіт та виконавчих калькуляціях на загальну суму 131 452,14 грн. (т.3 на а.с.39) відповідач стверджує про те, що доводи ДТГО «ПЗЗ» не спростовують викладених в акті ревізії порушень, оскільки відповідно до Загальної частини збірника типових технічно обґрунтованих норм часу на роботи з ремонту верхньої будови колії, погодженого Постановою від 23.01.2002 року №пр.-1 Ради профспілки залізничників і транспортних будівельників України та затвердженого наказом Укрзалізниці від 30.04.2002 року № 17-ЦЗ, час, який витрачено на перехід до місця робіт з інструментом та повернення після роботи, на пропуск поїздів, огороджування місця роботи сигналами та забезпечення його зв'язком, піднесення води, охорону інструмента та матеріалів у типові технічно обґрунтовані норми не включено і оплачується за фактичними затратами. Такі висновки контролюючого органу були викладені і в Довідці зустрічної звірки документального та фактичного підтвердження виду, обсягу і якості операцій та розрахунків з відокремленим підрозділом Коростенської дистанції колії Державного територіально-галузевого об'єднання «Південно-Західна залізниця» в Коростенській колійно-машинній станції №122 за 2010, 2011 роки завершений період 2012 року (т.3 а.с.185-188).

При вирішенні питання щодо правомірності висновків ДФІ в м. Києві щодо завищення позивачем вартості виконаних робіт по капітальному ремонту та модернізації колії в актах виконаних робіт та виконавчих калькуляціях на загальну суму 131 452,14 грн. колегія звертає увагу на те, що фактичною підставою для таких висновків інспекторами визначено відсутність документального підтвердження Коростенською колійно-машинною станцією №122 понесення витрат на час, який витрачено на перехід до місця робіт з інструментом та повернення після роботи, на пропуск поїздів, огороджування місця роботи сигналами та забезпечення його зв'язком, піднесення води, охорону інструмента та матеріалів, що спричинило, за твердженням відповідача, порушення вимог Загальної частини збірника типових технічно обґрунтованих норм часу на роботи з ремонту верхньої будови колії, погодженого Постановою від 23.01.2002 року №пр.-1 Ради профспілки залізничників і транспортних будівельників України та затвердженого наказом Укрзалізниці від 30.04.2002 року №17-ЦЗ.

Такі твердження відповідача суд визнає безпідставними з огляду на наступне.

Під час розгляду справи встановлено, що висновки ДФІ в м. Києві ґрунтуються на даних, наведених в нарядах на відрядні роботи монтерів KMC №122 за період червень-грудень 2011 року. Обрахована відповідачем різниця, яка вважається завищенням вартості робіт (131 452,14 грн.) - це різниця між оплатою праці монтерів колії за впровадженими на залізниці відрядними розцінками (відрядна оплата праці) та величиною, яку обраховано інспектором за умови, якщо б була запроваджена погодинна оплата праці. Погодинна оплата праці обрахована Інспекцією шляхом множення відпрацьованих годин, які зазначено у нарядах на відрядні роботи, на погодинну ставку працівника відповідного розряду.

Спірні роботи по капітальному ремонту та модернізації колії виконувались монтерами колії Коростенської колійно-машинної станції №122, що не заперечувалось відповідачем і не спростовано належними і допустимими доказами.

При цьому, як вбачається з витягу з колективного договору за реєстраційним №641 від 30.08.2011р., що діє у Коростенській колійно-машинній станції №122 (т.14 а.с.43-45), в підпунктах 3.2.3 і 3.2.4 зазначено, що монтери колії є категорією працівників, що відносяться до робітників відрядників. Оплата праці робітників відрядників проводиться за відрядними розцінками, згідно технічно обґрунтованих норм праці. Адміністрація гарантує проведення перегляду й введення норм праці, зміну умов праці тільки за умови їх економічного і соціального обґрунтування і з обов'язковим офіційним повідомленням працівників не менш ніж за два місяці до їх запровадження та за погодженням з профспілковим комітетом. Адміністрація також взяла на себе гарантії не обмежувати розмір індивідуальної оплати праці працівників, який повинен формуватися в прямій залежності від обсягу і якості виконуваних робіт.

Згідно статті 90 Кодексу законів про працю України, яка встановлює порядок визначення розцінок при відрядній оплаті праці, при відрядній оплаті праці розцінки визначаються виходячи з установлених розрядів роботи, тарифних ставок (окладів) і норм виробітку (норм часу). Відрядна розцінка визначається шляхом ділення погодинної (денної) тарифної ставки, яка відповідає розряду роботи, що виконується, на погодинну (денну) норму виробітку. Відрядна розцінка може бути визначена також шляхом множення погодинної (денної) тарифної ставки, яка відповідає розряду роботи, що виконується, на встановлену норму часу в годинах або днях.

В обґрунтування правильності обрахунку розміру оплати роботи монтерів колії по капітальному ремонту та модернізації колії у спірному періоді позивач навів приклад застосування порядку нарахування заробітної плати на підставі наряду №3 на відрядні роботи за 30 червня 2011 року (витяг - т.14 а.с.46) по окремо взятому працівнику:

«Перша сторінка наряду відображає обсяг та вартість робіт за технічно обґрунтованими нормами відповідно до Типових технічно обґрунтованих норм часу на роботи з ремонту верхньої будови колії, затверджених наказом Укрзалізниці від 30.04.2002 № 17-ЦЗ.

Обрахована ціна робіт є твердою та не може коригуватися навіть за умови, що роботи виконано швидше, ніж це встановлено нормою часу, яку застосовано при обрахуванні ціни роботи. Норма часу є граничною нормою.

По обчисленню вартості робіт та їх фактичному виконанню наступною стадією є обрахунок заробітної плати кожного окремого працівника у бригаді, враховуючи його затрачений час та розряд, а також кількість монтерів у бригаді. Тобто, розподілення заробленого бригадою на кожного окремого монтера - відрядника.

Наприклад, ОСОБА_17 за виконання наряду заробив 2006, 67 грн.

10 грн. 13 коп. - його погодинна ставка відповідно до розряду.

1610 грн. 67 коп. - кількість годин (159) помножених на погодинну ставку (це саме той показник, який обраховано Інспекцією і який дійсно є меншим ніж 2006, 67 грн.).

237 - табельний номер.

Відсоток приробітку або інакше коефіцієнт за нарядом, в даному випадку ОСОБА_17, буде становити 1,24586. Коефіцієнт наряду розраховується шляхом ділення вартості робіт за технічно обґрунтованими нормами (перша сторінка) на суму заробітної плати за фактично відпрацьований час (зворотня сторінка) всіх працівників бригади.

Кінцевий розрахунок отриманої зарплати працівника ОСОБА_17 дорівнює множенню заробітної плати за фактично відпрацьований час на коефіцієнт наряду (1 610,67 грн. X 1,24586 - 2006,67 грн.).

Висновок: Загальна сума отриманої заробітної плати всіх працівників цеху буде повністю дорівнювати вартості робіт за технічно обґрунтованими нормами (перша сторінка). При цьому, різниця в заробітній платі кожного працівника залежить від розряду (тарифної ставки) та фактично відпрацьованому часу. Коефіцієнт наряду у всіх за методом розрахунку залишається однаковий.

Приклад з тієї ж облікової картки:

ОСОБА_18 1610,67 грн X 1,24586 = 2006,67 грн.

ОСОБА_19 1069,81 грн. X 1,24586 = 1332,83 грн.

ОСОБА_20 1610,67 грн X 1,24586 = 2006,67 грн.

ОСОБА_21. 1610,67 грн X 1,24586 = 2006,67 грн.

ОСОБА_22 1302, 21 X 1,24586= 1622, 37 грн.

ОСОБА_23 1302, 21 X 1,24586 = 1622, 37 грн.

ОСОБА_24 1141, 73 X 1,24586 = 1422,44 грн.».

Наданими позивачем первинними документами - нарядами монтерів колії КМС №122 за період з червня по грудень 2011 року підтверджено дотримання позивачем вимог ст.90 КЗпП України та Типових технічно обґрунтованих норм часу на роботи з ремонту верхньої будови колії, затверджених наказом Укрзалізниці від 30.04.2002р. №17-ЦЗ (витяг - т.14 а.с.97-102), оскільки, як вбачається з вищенаведеного прикладу, обрахування заробітної плати монтерам проведено з урахуванням технічно обґрунтованих норм, розряду (тарифної ставки) та фактично відпрацьованому часу.

При цьому, суд визнає нормативно не обґрунтованим висновок інспекторів про порушення позивачем вимог Загальної частини збірника типових технічно обґрунтованих норм часу на роботи з ремонту верхньої будови колії, погодженого постановою від 23.01.2002 року №пр.-1 Ради профспілки залізничників і транспортних будівельників України та затвердженого наказом Укрзалізниці від 30.04.2002 року №17-ЦЗ в частині не підтвердження витрат на час, який витрачено на перехід до місця робіт з інструментом та повернення після роботи, на пропуск поїздів, огороджування місця роботи сигналами та забезпечення його зв'язком, піднесення води, охорону інструмента та матеріалів, оскільки Загальна частина типових технічно обґрунтованих норм часу визначає загальний спосіб обрахунку часу на роботи з ремонту верхньої будови колії. Водночас, жодних вимог щодо оформлення будь-яких документів на підтвердження правильності обрахунку норм часу на проведення таких робіт Загальна частина збірника не містить.

Також не визнаються судом доведеними посилання відповідача на неправомірне неврахування позивачем діючих місцевих норм часу (нижчих від тих, що визначені в наказі Укрзалізниці від 30.04.2002 року №17-ЦЗ).

Так, в Типових технічно обґрунтованих нормах часу на роботи з ремонту верхньої будови колії, затверджених наказом Укрзалізниці від 30.04.2002р. № 17-ЦЗ зазначається наступне: «У тих випадках, коли діючі місцеві норми часу нижчі від тих, що передбачені у цьому збірнику і при цьому цілком виконуються обсяги робіт, які приведені у типових нормах часу, місцеві норми часу зберігаються. Про застосування таких діючих норм часу кожне підприємство має повідомити Головне управління колійного господарства Укрзалізниці з додатком затвердженої технолого-нормувальної документації для узагальнення та подальшого їх поширення на мережу залізниць».

У розділі 3 «Нормативні матеріали і норми праці, які застосовуються на залізничному транспорті» Положення про організацію нормування праці на залізничному транспорті, затвердженого наказом Укрзалізниці від 22.01.2001р. № 36-Ц (витяг т.14 а.с.103-107) зазначається, що за сферою застосування нормативні матеріали розподіляються на міжгалузеві, галузеві і місцеві.

Місцеві норми праці розробляються на підприємствах в тих випадках, коли відсутні міжгалузеві і галузеві нормативні матеріали, а також під час створення на підприємствах більш прогресивних організаційно-технічних умов порівняно з урахованими під час розробки діючих галузевих нормативних матеріалів.

Оскільки відповідачем не доведено розроблення на ДТГО «ПЗЗ» такого нормативного документа, правомірним є застосування відокремленим підрозділом позивача при обрахунку вартості виконаних робіт по капітальному ремонту та модернізації колії галузевого нормативного акта - Типових і технічно обґрунтованих норм часу на роботи з ремонту верхньої будови колії, затверджених наказом Укрзалізниці від 30.04.2002р. №17-ЦЗ.

Встановлені під час розгляду справи обставини по даному епізоду свідчать про наявність підстав для визнання неправомірними висновків ДФІ в м. Києві про завищення відокремленим підрозділом ДТГО «ПЗЗ» Коростенською колійно-машинною станцією №122 вартості виконаних робіт по капітальному ремонту та модернізації колії в актах виконаних робіт та виконавчих калькуляціях на загальну суму 131 452,14 грн. з огляду на недоведеність суб'єктом владних повноважень правомірності свого рішення в цій частині.

В частині висновку відповідача щодо завищення вартості робіт на загальну суму 3 769 881,07 гривень позивач зазначає, що для виконання робіт з ремонту колії колійні машинні станції використовують колійну решітку, зібрану іншими відокремленими підрозділами залізниці. Розрахунки за роботи здійснюються шляхом виписки повідомлень по внутрішньогосподарським розрахункам (авізо), до яких додаються документи, які підтверджують вартість зібраної решітки (калькуляції, розрахунки, маршрутні листи локомотивів, накладні тощо) які є основою для включення витрат в загальну вартість робіт. Структурними підрозділами на підтвердження надходження колійної решітки надані залізничні накладні, які не були прийняті відповідачем до уваги. За твердженням позивача, усі без виключення залізничні накладні містяться в електронній базі та архіві Укрзалізниці. Вказані накладні разом з виконавчими калькуляціями були надісланні до Інспекції на стадії розгляду заперечень до акта ревізії.

Відповідач у Висновках на заперечення (зауваження) до Акта ревізії по даному епізоду стверджує про не пред'явлення залізнодорожніх накладних за грудень 2011 року на перевезення рейко-шпальної решітки (рейки типу Р-65, скріпленої КПП-5) від Козятинської колійної машинної станції (КМС №120), вартість якої включено до виконавчих калькуляцій №228 та №225 актів виконаних робіт з проведення модернізації колії на шпалах СБ-3, з вкладенням рейок типу Р-65, скріплення КПП-5, парної колії перегону Шатрище-Чоповичі протяжністю 1,187 км. на загальну суму 1 823 244,55 грн., а також не надані залізнодорожні накладні за грудень 2011 року на перевезення рейко-шпальної решітки (рейки типу Р-65, скріпленої КПП-5) від Шепетівської колійної машинної станції (КМС №193), вартість якої включено до виконавчих калькуляцій №№301, 302 і 316 з проведення модернізації колії на шпалах СБ-3, з вкладенням рейок типу Р-65, скріплення КПП-5, парної колії перегону Шатрище-Чоповичі протяжністю 1,2 км. на загальну суму 1 946 636,52 грн. При цьому, до своїх заперечень на Акт ревізії ДТГО «ПЗЗ» надало копії накладних, які, разом з тим, не підтверджують факт перевезення колійної решітки, оскільки у наданих позивачем накладних під вантажем значиться: «Вагоны железнодорожные всякие, перевозимые на своих осях. Спец. формування на «вікно».

Згідно положень про відокремлені підрозділи: Коростенська дистанція колії (скорочена назва ПЧ-13), Коростенська колійна машинна станція (KMC №122), Козятинська колійна машинна станція (KMC №120) і Шепетівська колійна машинна станція (KMC №193), вони є відокремленими підрозділілами ДТГО «ПЗЗ» та не є юридичними особами (т.14 а.с.108-113, 114-119, 120-125, 126-131 відповідно).

Основними напрямками діяльності КМС №122 у відповідності до положення про даний відокремлений підрозділ є: ремонт всіх елементів колії (модернізація, капітальний, середній комплексно-оздоровчий ремонти); запровадження заходів по економному витрачанню матеріалів, палива, електроенергії та зниженню собівартості робіт; здійснення заходів, направлених на підвищення продуктивності праці та рентабельності виробництва; та інше.

Як вбачається зі змісту затвердженого керівництвом ДТГО «ПЗЗ» графіку виконання колійних робіт на напрямках Київ-Коростень-Шепетівка-Здолбунів та Київ-Гребінка у 2011 році (т.14 а.с.180-181), виконавцем колійних робіт на напрямку Тетерів-Коростень, перегін: Чоповичі-Шатрище визначено KMC №122.

Акцептовані Коростенською дистанцією колії повідомлення (авізо) від 30.12.2011р. №№615 і 607, свідчать про те, що KMC №122 передавало до ПЧ-13 вартість виконаних робіт по модернізації колії. За твердженням позивача до суми, проведеної по рахунку включається вартість складових решітки, вартість збирання колійної решітки KMС №120 та KMC №193 та вартість робіт з монтажу KMC №122 на перегоні Шатрище-Чоповичі (т.14 а.с.176, 177).

На підтвердження здійснення двома відокремленими підрозділами залізниці (КМС №120, КМС №193) перевезень вантажу для ремонтних робіт на колії залізниці, які виконувались іншим відокремленим підрозділом залізниці (КМС №122), позивачем надані для приєднання до матеріалів справи: повідомлення (авізо) від 30.11.2011р. №579 на суму 1 823 244,55 грн. (т.11 а.с.171), яким КМС-120 передано до КМС-122 вартість зібраної колійної решітки, що включає вартість матеріалу та понесені КМС-120 витрати по її зібранню; виконавча калькуляція КМС-122 (№226) на суму 1 823 244,55 грн. (т.11 а.с.172), яка призначена для передачі на баланс ВП Коростенська дистанція колії вартості модернізованої колії та відображає вартість матеріалу та витрати на зібрання решітки, понесені КМС-120 (1000 метрів); виконавча калькуляція КМС-122 (№228) (т.11 а.с.173), яка призначена для передачі на баланс ВП Коростенська дистанція колії вартості модернізованої колії із зазначенням вартості матеріалу та витрат на зібрання решітки, понесені КМС-120 (187 метрів) на загальну суму 270 791,97 грн.; повідомлення (авізо) від 19.11.2011р. №426 на суму 1 946 636,52 грн. (т.11 а.с.174), яким КМС-193 передано до КМС-122 вартість зібраної колійної решітки, що включає вартість матеріалу та понесені КМС-193 витрати по її зібранню; виконавча калькуляція КМС-122 (№302) (т.11 а.с.176), яка призначена для передачі на баланс ВП Коростенська дистанція колії вартості модернізованої колії із зазначенням вартості матеріалу та витрати на зібрання решітки понесені КМС-193 (276,20 метрів) на загальну суму 438 906,94 грн.; виконавча калькуляція КМС-122 (№316) (т.11 а.с.177), яка призначена для передачі на баланс ВП Коростенська дистанція колії вартості модернізованої колії із зазначенням вартості матеріалу та витрат на зібрання решітки, понесені КМС-193 (214 метрів) на загальну суму 339 462,11 грн.

Актом робочої комісії про готовність закінченого будівництвом об'єкта для пред'явлення державній приймальній комісії від 14.12.2011 року (т.11 а.с.178-180) закріплено рішення робочої комісії: « 149 км (0.77140) - 134 км (0.69680) парної колії перегону Шатрище-Чоповичі вважати прийнятим генерального підрядчика (КМС-122) і готовим до пред'явлення державній приймальній комісії». Даним актом ПЧ-13 визначено експлуатаційною організацією.

Рішенням державної приймальної комісії по прийняттю в експлуатацію закінченого будівництвом об'єкта, закріпленим в акті від 21.12.2011 року (т.11 а.с.181-183) прийнято в експлуатацію пред'явлений до прийняття 149 км (0.77140) - 134 км (0.69680) парної колії перегону Шатрище-Чоповичі.

Наведені вище документи, зібрані під час розгляду справи, в повній мірі підтверджують факт отримання ВП Коростенська дистанція колії будівельних матеріалів колійної решітки KMC №122 від KMC №120 та KMC №193 для виконання робіт з модернізації колії перегону Шатрище-Чоповичі для цього відокремленого підрозділу ДТГО «ПЗЗ» на загальну суму 3 769 881,07 грн.

Стосовно висновків відповідача про не підтвердження факту отримання залізничними накладними позивач стверджує, що оскільки у даному випадку два відокремлених підрозділи ДТГО «ПЗЗ» (КМС №120, КМС №193) перевозили вантаж для ремонтних робіт на колії залізниці, які виконувались іншим відокремленим підрозділом залізниці (КМС №122) паперова версія накладної не вимагалась, а паперові копії електронних накладних, надані ДТГО «ПЗЗ» відповідачу до уваги прийняті не були.

Застосування електронних перевізних документів на залізничному транспорті з моменту їх створення до знищення регламентується Порядком застосування електронного перевізного документа під час перевезення вантажів залізничним транспортом, затвердженим наказом Міністерства транспорту та зв'язку України 01.11.2010 за №800 і зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 18 квітня 2011 р. за №478/19216 (надалі - Порядок №800) та який є обов'язковим для застосування всіма суб'єктами електронного документообігу, що взаємодіють у процесі перевезення вантажів залізничним транспортом у внутрішньому сполученні.

Згідно із визначенням, наведеним у п.1.5 Порядку №800, електронні перевізні документи (далі - ЕПД) - це сукупність електронних документів (далі - ЕД), що визначені Законом України «Про електронні документи та електронний документообіг» (851-15), в яких зафіксована інформація у вигляді електронних даних, включаючи обов'язкові реквізити документа. Електронний документ може бути створений, переданий, збережений і перетворений електронними засобами у візуальну форму. Візуальною формою подання електронного документа є відображення даних, які він містить, електронними засобами або на папері у формі, придатній для приймання його змісту людиною.

ЕПД повинні містити інформацію, визначену для накладної (яка на кожне відправлення вантажу повинна подаватися відправником станції навантаження) Правилами перевезення вантажів (z0861-00).

Обмін ЕПД у межах автоматизованої системи залізничного транспорту України здійснюється через корпоративну телекомунікаційну мережу передачі даних (п.1.6 Порядку №800).

Пунктом 1.8 Порядку №800 визначено, що візуальні форми подання ЕД (відображення даних, які вони містять на папері у формі, придатній для приймання їх змісту людиною), роздруковані на папері, засвідчені в установленому законодавством порядку, є паперовими копіями ЕПД.

Відповідно до п.3.1 Порядку №800, усі ЕПД зберігаються в архіві електронних документів Укрзалізниці з дотриманням вимог чинного законодавства щодо захисту інформації.

Копії електронних накладних, надані позивачем для приєднання до матеріалів справи (т.4 а.с.54, 55), і їх зміст і форма свідчать про дотримання позивачем порядку оформлення первинних бухгалтерських документів та Порядку №800, а також підтверджують здійснення операцій по перевезенню вантажу - колійної решітки.

Водночас, докази проведення інспекторами перевірки дотримання позивачем вимог Порядку №800 в частині належного оформлення електронних перевізних документів щодо спірних господарських операцій та встановлення будь-яких порушень вимог законодавства при оформленні ЕПД, а також докази витребування під час ревізії у відокремленого підрозділу ДТГО «ПЗЗ» електронних документів, які мають зберігатись в архіві, відповідачем не надано.

При цьому, позивач зазначає про те, що вантаж дійсно до станції Коростень не спрямовувався, про що було зазначено у самих накладних: «Для експлуатаційних потреб залізниці. На вікно» та «Спец. Формування на «вікно» (графа 20), що засвідчує факт вивантаження колійних решіток на ділянці ремонту. Поняття «вікно» у даному випадку означає, що на ділянці колії проводяться ремонтні роботи і рух по ній заблоковано до завершення робіт.

Так, згідно абзацу 9 розділу «Терміни, що застосовуються в правилах технічної експлуатації залізниць України» Правил технічної експлуатації залізниць України, затверджених наказом Міністерства транспорту та зв'язку України від 20.12.1996р. за №411 (із змінами і доповненнями), вікно - час, протягом якого зупиняється рух поїздів на перегоні, окремих коліях перегону або станції для проведення ремонтно-будівельних робіт.

Зібрані у справі докази по даному епізоду свідчать про доведеність факту отримання будівельних матеріалів (рейко-шпальної решітки) КМС №122 у грудні 2011 року: рейки типу Р-65, скріплення КПП-5 - від Козятинської колійної машинної станції (КМС №120) на суму 1 823 244,55 грн. та від Шепетівської колійної машинної станції (КМС №193) на суму 1 946 636,52 грн., і спростовують висновки ДФІ в м. Києві про порушення Відокремленим підрозділом ДТГО «ПЗЗ» Коростенська дистанція колії п.1 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», в частині відсутності первинних документів.

З огляду на зазначене, колегія суддів надавши оцінку зібраним у справі доказів з урахуванням вимог позивача, що стосуються лише певної частини обставин і висновків контролюючого органу, які заперечуються позивачем, а також наведених на обґрунтування певних обставин доводів визнає пункт 27 переліку обов'язкових вимог №26-08-14-14/4182 від 29.03.2013 року таким, що є протиправним і підлягає скасуванню в частині покладення на позивача обов'язку відкоригувати в обліку витрати на загальну суму 3 901 333,21 грн. (131 452,14 грн. + 3 769 881,07 грн.) та відобразити в обліку ВП Коростенська дистанції колії ДТГО «ПЗЗ» дебіторську заборгованість за завищену структурним підрозділом ДТГО «ПЗЗ» - ВП Коростенська колійно-машинна станція №122 вартість робіт в загальній сумі 3 901 333,21 грн.

Враховуючи викладене, вимоги позивача щодо скасування в цілому пункту 27 владних приписів №26-08-14-14/4182 від 29.03.2013 року підлягають частковому задоволенню.

При вирішенні питання щодо обґрунтованості вимог позивача про визнання протиправним і скасування пункту 28 владного припису ДФІ в м. Києві №26-08-14-14/4182 від 29.03.2013 року, судом враховується наступне.

На сторінці 169 Акта ревізії (т.2 а.с.21) ДФІ в м. Києві стверджує про допущення Відокремленим підрозділом ДТГО Конотопська дистанція колії порушення вимог ч.1 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п.п.5-7, 16, 18 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999р. №318 та п.2.4.1, п.2.4.2 Номенклатури витрат з основних видів економічної діяльності залізничного транспорту України, затвердженого наказом Укрзалізниці від 21.08.2007р. №417-Ц, завищено вартість робіт з модернізації колії на загальну суму 3 018 561,13 грн. внаслідок невірного визначення загальновиробничих та адміністративних витрат у виконавчих калькуляціях (а саме не у відповідності з фактично понесеними витратами). При цьому, по окремим актам приймання виконання робіт занижено розмір загальновиробничих та адміністративних витрат за період з 01.01.2010р. по 30.09.2012р. на загальну суму 144 818,88 грн.

За результатами дослідження вказаних та інших питань, Інспекція направила обов'язкову до виконання вимогу, яка узагальнено включає ці та інші твердження про порушення по ВП Конотопська дистанція колії ДТГО «ПЗЗ»: «Зменшити в обліку ВП Конотопська дистанція колії вартість активів на загальну суму 2 969 768,18 гривень».

Посилаючись на не врахування відповідачем специфіки діяльності позивача, яка впливає на порядок здійснення бухгалтерського обліку, позивач просить визнати протиправними висновки і вимогу відповідача.

В своїх додаткових поясненнях по суті вимог про скасування пункту 28 владних приписів ДФІ в місті Києві (т.10 а.с.219-227) представник позивача зазначає про відсутність в акті ревізії ідентифікаційних ознак активів, щодо яких винесено оскаржуваний пункт вимог контролюючого органу, а також не наведені мотиви та підстави складення цієї вимоги. Вимога відповідача, викладена в пункті 28, за твердженням позивача, є необґрунтованою, тобто без урахування всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, оскільки питання вартості активів (об'єктів основних засобів) не досліджувалось на відповідні дати балансів об'єкта контролю - ВП Конотопська дистанція колії в межах ревізійного періоду, як і на будь-які інші дати на предмет їх завищеної (несправедливої) вартості.

Відповідач у своїх письмових заперечень на доводи позивача по даному епізоду (т.11 а.с.184-186) зазначає про те, що ревізією правильності включення витрат КМС №119 та КМС №285 до актів приймання виконаних робіт з модернізації основних засобів для Дистанції на роботу машин та механізмів встановлено, що КМС №119 за період з 01.10.2010р. по 30.09.2012р. зайво включено витрати до актів приймання виконання робіт з модернізації основних засобів для Конотопської дистанції колії на роботу машин та механізмів без підтверджуючих первинних документів (звіти за зміну, подорожні листи) на загальну суму 98 196,08 грн. При цьому, занижено витрати на роботу машин та механізмів КМС №119 на загальну суму 2 183,15 грн., внаслідок не включення до актів робіт окремих машин та механізмів. При складенні розрахунків щодо завищення витрат на роботу машин та механізмів до уваги взято всю роботу машин та механізмів, робота яких підтверджується первинними документами (звіти за заміну, подорожні листи), в яких зазначено номер конкретної дистанції колії, для якої виконувались ці роботи (місце роботи). До актів приймання виконаних робіт включалися загальновиробничі та адміністративні витрати, які не відображені по бухгалтерському обліку КМС №119, тобто не визначені витратами підприємства, як це передбачено законодавством. По окремим актам приймання виконання робіт занижено розмір загальновиробничих та адміністративних витрат за період з 01.01.2010р. по 30.09.2012р. на загальну суму 144 818,88 грн., з них: загальновиробничих витрат на суму 143 165,17 грн. (акти виконаних робіт за травень, липень, грудень 2010 року); адміністративних витрат на суму 1 653,71 грн. (акт виконаних робіт за липень 2010 року). Враховуючи, що вартість виконаних робіт по бухгалтерському обліку Дистанції віднесена на збільшення вартості активів, то вимога щодо зменшення вартості активів по обліку Конотопської дистанції колії на загальну суму 2 969 768,18 грн., за твердженням відповідача, є правомірною.

З досліджених судом документів, наданих сторонами для приєднання до матеріалів справи у якості доказів по даному спірному епізоду вбачається наступне.

Обставини, що слугували підставою для фіксування в Акті ревізії порушення ДТГО «ПЗЗ» вимог законодавства в наведеній частині знайшли своє відображення в довідках ревізії окремих питань фінансово-господарської діяльності ДТГО «ПЗЗ» від 07.02.2013 року в частині ревізії фінансово-господарської діяльності відокремленого підрозділу Конотопська колійна машинна станція №119 за період з 01.01.2010р. по 30.09.2012р. (т.11 а.с.189-198) та від 14.02.2013 року в частині ревізії фінансово-господарської діяльності ВП Конотопська дистанція колії за період з 01.01.2010р. по 30.09.2012р. (т.10 а.с.238-254).

Так, на сторінках 7-10 Довідки від 07.02.2013р. ревізії окремих питань фінансово-господарської діяльності Державного територіально-галузевого об'єднання «Південно-Західна залізниця» в частині ревізії фінансово-господарської діяльності відокремленого підрозділу Державного територіально-галузевого об'єднання «Південно-Західна залізниця» - Конотопська колійна машинна станція №119 (положення про ВП Конотопську колійну машинну станцію №119 т.10 а.с.255-260) за період з 01.01.2010р. по 30.09.2012р. (т.11 а.с.195-198) стверджується, що ревізією правильності включення до актів приймання виконання робіт при проведенні модернізації основних засобів КМС №119 для відокремленого підрозділу Конотопська дистанція колії загальновиробничих та адміністративних витрат за період з 01.01.2010р. по 30.09.2012р. встановлено, що загальновиробничі та адміністративні витрати Машинною станцією включались до актів приймання виконання робіт на підставі виконавчих калькуляцій у відсотковому співвідношенні до прямих витрат відповідно до наказу КМС №119 «Про порядок організації бухгалтерського обліку Конотопської колійної машинної станції №119» від 05.06.2008р. №123/1. Проте, відсоток загальновиробничих та адміністративних витрат у виконавчих калькуляціях визначався не у відповідності з фактично понесеними витратами, чим порушено п.п.5-7, 16, 18 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року №318, ч.1 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» п.2.4.1, п.2.4.2 Номенклатури витрат з основних видів економічної діяльності залізничного транспорту України, затвердженого наказом Укрзалізниці від 21.08.2007р. №417-Ц.

Загалом внаслідок невірного визначення загальновиробничих та адміністративних витрат у виконавчих калькуляціях, а саме не у відповідності з фактично понесеними витратами завищено вартість виконаних робіт за період, що підлягав ревізії на загальну суму 3 018 561,13 грн., з них: загальновиробничих витрат на суму 2 757 256,02 грн., в тому числі за 2010 рік - 1 255 751,58 грн. (акти виконаних робіт за квітень, червень, вересень, листопад), за 2011 рік - 581 392,82 грн. (акт виконаних робіт за січень), за січень-вересень 2012 року - 920 111,62 грн. (акт виконаних робіт за червень, липень); адміністративних витрат на суму 261 305,11 грн., в тому числі за 2010 рік - 167 066,41 грн. (акти виконаних робіт за квітень, травень, червень, вересень, жовтень, листопад, грудень), за 2011 рік - 33 703,92 грн. (акт виконаних робіт за січень), за січень-вересень 2012 року - 60 534,78 грн. (акт виконаних робіт за червень, липень).

При цьому, по окремим актам приймання виконання робіт занижено розмір загальновиробничих та адміністративних витрат за період з 01.01.2010р. по 30.09.2012р. на загальну суму 144 818,88 грн., з них: загальновиробничих витрат на суму 143 165,17 грн., (акти виконаних робіт за травень, липень, грудень 2010 року); адміністративних витрат на суму 1 653,71 грн. (акт виконаних робіт липень 2010 року), що призвело до недоотримання доходів КМС №119 на вищевказану суму.

Внаслідок заниження в актах приймання виконання робіт розміру загальновиробничих та адміністративних витрат за період з 01.01.2010р. по 30.09.2012р. КМС №119 завдано матеріальної шкоди (збитків) на загальну суму 144 818,88 гривень. При цьому, внаслідок включення в завищеному розмірі загальновиробничих та адміністративних витрат до актів приймання виконання робіт за період, що підлягав ревізії з модернізації основних засобів для Дистанції по обліку Машинної станції занижено кредиторську заборгованість перед Конотопською дистанцією колії на загальну суму 3 018 561,13 гривень.

Аналогічний за своїм змістом висновок міститься в Довідці ревізії окремих питань фінансово-господарської діяльності Державного територіально-галузевого об'єднання «Південно-Західна залізниця» від 14.02.2013 року в частині ревізії фінансово-господарської діяльності відокремленого підрозділу Конотопська інстанція колії Державного територіально-галузевого об'єднання «Південно-Західна залізниця» за період з 01.01.2010р. по 30.09.2012р. (т.10 а.с.252): «Внаслідок зайвого включення загальновиробничих та адміністративних витрат до актів приймання виконання робіт за період 01.01.2010р. по 30.09.2012р. з модернізації основних засобів Конотопської дистанції колії завдано матеріальної шкоди (збитків) на суму 3 018 561,13 гривень. При цьому внаслідок включення до приймання виконання робіт КМС №119 загальновиробничих та адміністративних витрат в заниженому розмірі, по обліку Дистанції занижено кредиторську заборгованість перед Машинною станцією на загальну суму 144 818,88 гривень».

Даними довідками зафіксовано спричинення відокремленим підрозділам ДТГО «ПЗЗ» матеріальної шкоди (збитків), тобто втрату матеріальних активів внаслідок порушеного права (норми права). Водночас, такі висновки, що були викладені у Довідках, не знайшли свого відображення в Акті ревізії.

Згідно п.6 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000р. № 92, об'єкт основних засобів визнається активом, якщо існує імовірність того, що підприємство/установа отримає в майбутньому економічні вигоди від його використання та вартість його може бути достовірно визначена.

В пункті 16 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби» закріплено, що підприємство/установа може переоцінювати об'єкт основних засобів, якщо залишкова вартість цього об'єкта суттєво відрізняється від його справедливої вартості на дату балансу. У разі переоцінки об'єкта основних засобів на ту саму дату здійснюється переоцінка всіх об'єктів групи основних засобів, до якої належить цей об'єкт.

Разом з тим, при складенні владного припису, викладеного в пункті 28 вимог ДФІ в м. Києві №26-08-14-14/4182 від 29.03.2013 року про зменшення в обліку ВП Конотопська дистанція колії вартості активів на загальну суму 2 956 249,64 гривень контролюючим органом не досліджено питання і не закріплено відповідних висновків щодо вартості активів (об'єктів основних засобів) на відповідні дати балансів ВП Конотопська дистанція колії в межах ревізійного періоду на предмет їх завищеної (несправедливої) вартості. Справедлива вартість активів відповідачем не визначена, а питання наявності/відсутності активів в обліку Конотопська дистанція колії не досліджено.

Щодо посилань відповідача на те, що відсоток загальновиробничих та адміністративних витрат у виконавчих калькуляціях визначався відокремленим підрозділом позивача не у відповідності з фактично понесеними витратами, ДФІ в м. Києві ґрунтує такі висновки у Довідках наступними доводами: «Так, наприклад відповідно до акта приймання виконання робіт за червень 2012 року КМС №119 при проведенні робіт з модернізації колії (вкладання нових плітей безстикової колії) на парної колії перегону Бахмач Київський - Черемушки загальною протяжністю 3, 20292 км проведено робіт на загальну суму 5 259 812,14 гривень, в тому числі включено прямих витрат на суму 4 337 072,75 гривень. При цьому, до вищевказаного акта згідно виконавчої калькуляції включено загальновиробничих витрат в розмірі 18,4% і прямих витрат на суму 798 021,39 гривень, адміністративних витрат в розмірі 1,8 % на суму 78067, 31 гривень. Проте, фактично в червні 2012 року по бухгалтерському обліку КМС № 119 прямі витрати склали в загальній сумі 17 500,4 тис. грн., загальновиробничі витрати - 541,5 тис.грн., адміністративні витрати 120,8 тис.грн. У відсотковому співвідношенні розмір загальновиробничих та адміністративних витрат до прямих витрат, який повинен був включатися до акта виконаних робіт, в червні 2012 року становив 3,1% та 0,7 % відповідно. Тобто, сума загальновиробничих та адміністративних витрат, які повинні бути включені до акта приймання виконання робіт за червень 2012 року становлять 134 449,26 грн. та 30 359,51 грн. відповідно» (Довідка від 07.02.2013р. т.11 а.с.196).

У своїх поясненнях по суті поставлених інспекторами питань головний бухгалтер КМС №119 ОСОБА_25 зазначила, що при складенні калькуляцій на модернізацію колії для Конотопської дистанції колії в 2010, 2011 та 9 місяців 2012р. загальновиробничі та адміністративні витрати включалися у процентному відношенні до прямих витрат. Розрахунок процента накладних витрат виконувався за попередній (базовий) рік, затверджувався у галузевій службі колії та використовувався для розрахунку калькуляції на модернізацію колії для ПЧ-1, згідно наказу №7/10-1275 від 05.12.2006р. Міністерства будівництва, архітектури та житлово-комунального господарства України, «Сборника нормативных и методических материалов по проектированию зданий и сооружений железнодорожного транспорта» випуск №5 від 21.08.1991р. (т.12 а.с.266). Аналогічні пояснення були надані економістом ОСОБА_26

На сторінці 9 Довідки інспекторами зазначено: «Аналізуючи пояснення слід вказати, що загальновиробничі та адміністративні витрати в акти приймання виконання робіт з модернізації основних засобів виконаної для Конотопської дистанції колії включались не у відповідності з фактично понесеними витратами КМС №119, як це передбачено п.5, 6, 7, 16, 18 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999р. №318, ч.1 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-ХІV (зі змінами та доповненнями), п. 2.4.1, 2.4.2 Номенклатури витрат з основних видів економічної діяльності залізничного транспорту України, затвердженого наказом Укрзалізниці від 21.08.2007р. №417-Ц в частині того, що витрати відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.» (т.11 а.с.197).

Такі ж самі за змістом висновки контролюючого органу містяться і в Довідці від 14.02.2013р. (т.10 а.с.251-252).

З наведеного у Довідках можна зробити висновок, що при визначенні «звітного періоду», у складі витрат якого мають бути відображені фактично понесені витрати є календарний місяць.

Водночас, відповідно до частини 1 статті 13 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» звітним періодом для складання фінансової звітності є календарний рік.

Доводів з посиланням на належні і допустимі докази щодо порушення позивачем вимог законодавства в частині обов'язку відображення витрат у складі витрат того року, в якому вони були здійснені відповідачем не надано.

Крім того, колегія суддів звертає увагу на твердження відповідача про те, що ним було встановлено факт включення Машинною станцією до актів приймання виконання робіт загальновиробничі та адміністративні витрати на підставі виконавчих калькуляцій у відсотковому співвідношенні до прямих витрат, що відповідає положенням наказу КМС №119 «Про порядок організації бухгалтерського обліку Конотопської колійної машинної станції №119» від 05.06.2008р. №123/1 (т.12 а.с.250-258).

Методологія обрахування відсотків співвідношення у КМС №119 враховує такі принципи ведення бухгалтерського обліку, як обачність, яка передбачає застосування в бухгалтерському обліку методів оцінки, які повинні запобігати заниженню оцінки зобов'язань та витрат і завищенню оцінки активів і доходів підприємства. Обрання позивачем певної методології з урахуванням показників попередніх періодів та зважаючи на характер здійснюваних робіт, що мають сезонний характер, дозволяє визначати ефективність застосованої облікової політики та подальше прогнозування наступних показників.

При цьому, застосовуючи під час проведення ревізії інший метод визначення відсоткового співвідношення розміру загальновиробничих та адміністративних витрат до прямих витрат, який, за твердженням інспекторів, повинен був включатися до акта виконаних робіт в певному місяці, ДФІ в м. Києві жодним чином нормативно не обґрунтувала правильність здійснення таких розрахунків.

З огляду на наведене колегія суддів визнає висновки ДФІ в м. Києві в частині щодо завищення відокремленим підрозділом ДТГО «ПЗЗ» Конотопською колійною машинною станцією №119 вартості робіт з модернізації колії на загальну суму 3 018 561,13 грн. внаслідок невірного визначення загальновиробничих та адміністративних витрат у виконавчих калькуляціях (а саме не у відповідності з фактично понесеними витратами) необґрунтованим та недоведеним належними і допустимими доказами.

За таких обставин, суд визнаючи вимоги позивача в цій частині доведеними та з урахуванням наявних в матеріалах доказів вважає за можливе задовольнити вимоги позивача про визнання протиправним і скасування пункту 28 владних приписів ДФІ в м. Києві №26-08-14-14/4182 від 29.03.2013 року в частині покладення на ДТГО «ПЗЗ» обов'язку зменшити в обліку ВП Конотопська дистанція колії вартість активів на загальну суму 2 956 249,64 гривень, яка визначена відповідачем за тим епізодом, що оскаржується позивачем.

Оскільки, будь-яких доводів на обґрунтування протиправності даного пункту вимог ДФІ в м. Києві в частині обов'язку зменшити в обліку ВП Конотопська дистанція колії вартість активів на суму 13 505,54 гривень позивачем не наведено, будь-яких доказів з цього приводу не надано, вимоги позивача в цій частині задоволенню не підлягають.

Стосовно владного припису ДФІ в м. Києві, закріпленого в пункті 30 переліку обов'язкових вимог №26-08-14-14/4182 від 29.03.2013 року, колегія бере до уваги наступне.

В Акті ревізії (стор.178-183, т.2 а.с.30-35) за результатами з'ясування питання про дотримання ДТГО «ПЗЗ» вимог бюджетного законодавства щодо законного цільового та ефективного витрачання бюджетних коштів, виділених на бюджетні програми, інспекторами зафіксовано наступне.

Розпорядженням Кабінету Міністрів України від 26.09.2007 року №798 затверджено проект будівництва залізнично-автомобільного мостового переходу через р. Дніпро (з підходами) в м. Києві на залізничній дільниці Київ-Московський-Дарниця.

11 червня 2008 року Кабінет Міністрів України своїм розпорядженням від №837-р затвердив Титул будови «Залізнично-автомобільний мостовий перехід через р. Дніпро (з підходами) у м. Києві на залізничній дільниці Київ-Московський-Дарниця», відповідно до якого загальні розрахункові вартісні показники будови становлять: протяжність мосту - 1066,2 метрів, загальна протяжність колій залізничних підходів - 32,71 км, протяжність автомобільних підходів - 15,08 км. Загальна вартість робіт (капітальні вкладення) згідно проектно-кошторисної документації складає 9 157 009,694 тис. грн. в тому числі: будівельно-монтажних робіт - 5 091 998,952 тис. грн., устаткування, меблів та інвентарю - 76 885,63 тис. грн., пусконалагоджувальних робіт - 689,637 тис. грн., інші витрати - 3 987 435,475 тис. гривень.

Паспортом бюджетної програми на 2011 рік (із змінами та доповненнями, т.2 а.с.164-177) передбачено використання коштів державного бюджету на 2011 рік в сумі 350,0 млн. грн. (т.2 а.с.169) по наступних напрямках (показник затрат):

- кошторисна вартість монтажу прогонових будов - 51 806,0 тис. грн.;

- вартість закупівлі прогонових будов - 85 786,0 тис. грн.;

- кошторисна вартість монтажу перильного огородження - 17 470,0 тис. грн.;

- вартість закупівлі бар'єрного огородження - 21 054,0 тис. грн.;

- кошторисна вартість будівництва інженерних мереж та транспортних комунікацій - 38 797,0 тис. грн.;

- вартість антикорозійного захисту металевих мостових конструкцій - 73 588,0 тис. грн.;

- кошторисна вартість асфальтного покриття - 60 999,0 тис. грн.;

- вартість проектно-кошторисної документації - 500,0 тис. грн.

Згідно річного звіту про виконання паспорту бюджетної програми за 2011 рік кошти на будівництво Мостового переходу використано по наступних напрямках:

- монтаж прогонових будов на суму 51 806,0 тис. грн.;

- закупівля прогонових будов - 85 786,0 тис. грн.;

- придбання та монтаж перильного огородження - 17 470,0 тис. грн.;

- закупівля бар'єрного огородження - 21 054,0 тис. грн.;

- будівництво інженерних мереж та транспортних комунікацій - 38 797,0 тис. грн.;

- антикорозійний захист металевих мостових конструкцій - 73 588,0 тис. грн.;

- асфальтне покриття - 60 999,0 тис. грн.;

- розроблення проектно-кошторисної документації - 500,0 тис. грн.

Всього згідно вищевказаного звіту протягом 2011 року використано коштів на загальну суму 350 000,0 тисяч гривень.

При цьому фактично, протягом 2011 року кошти в сумі 350,0 млн. грн. згідно підтверджуючих документів (актів виконаних робіт, видаткових накладних, вантажно-митних декларацій, платіжних доручень на перерахування коштів, казначейських виписок) використано наступним чином:

- на оплату будівельно-монтажних робіт, які включають монтаж прогонових будов, придбання та монтаж перильного огородження, будівництво інженерних мереж та транспортних комунікацій, антикорозійний захист металевих мостових конструкцій, асфальтне покриття в сумі 242 660,0 тис. гривень;

- на закупівлю прогонових будов в кількості 2 604,9 тонн на загальну суму - 82 786,3 тис. гривень;

- на закупівлю бар'єрного огородженні в кількості 270,27 тонн на загальну суму - 21 053,7 тис. гривень;

- на розроблення проектно-кошторисної документації на загальну суму 500,0 тис. гривень;

- на здійснення попередньої оплати ТОВ «НАН» в розмірі 30% за продукцію Maurer Sohne опорні частини КF, КGE, КGF в комплекті з температурними швами в сумі 3 000,0 тис. гривень.

За висновками інспекторів, асигнування за КПКВК 6551250 використані ДТГО «ПЗЗ» на цілі не передбачені паспортом бюджетної програми на 2011 рік, що є порушенням п.1 ст.23 Бюджетного кодексу України від 08.07.2010р. №2456-VI (далі по тексту - БК України, п.1 Правил складання паспортів бюджетних програм та звітів про їх використання, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 29.12.2002р. №1098 (надалі - Правила №1098), п.3 Порядку використання коштів, передбачених у державному бюджеті для виконання Державної цільової програми підготовки та проведення в Україні фінальної частини чемпіонату Європи 2012 року з футболу, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 26.01.2011р. №97 (далі - Порядок №97), а саме проведення попередньої оплати за продукцію Maurer Sohne опорні частини КF, КGE, КGF в комплекті з температурними швами на суму 3 000 000,00 грн. замість придбання прогонових будов.

Відповідач стверджує, що вказане порушення згідно п.24 ст.116 БК України є бюджетним правопорушенням, та згідно ст.119 БК України є нецільовим використанням бюджетних коштів, що тягне за собою застосування до порушника однієї з санкцій, передбачених п.п.3-5 ст.117 БК України.

В Акті ревізії також зазначається, що Паспортом бюджетної програми на 2012 рік (т.2 а.с.178-198) передбачено використання коштів державного бюджету на 2012 рік в сумі 25,0 млн. грн. по наступних напрямках (показник затрат):

- вартість монтажу прогонових будов - 5 800,0 тис. гривень;

- вартість влаштування опор - 1 000,0 тис. гривень;

- вартість влаштування інженерних мереж - 11 200,0 тис. гривень;

- вартість спорудження з'їзду (насипу в підпірних стінках) - 4 000,0 тис. гривень;

- вартість будівництва лівобережних автодорожніх підходів - 2 000,0 тис. гривень;

- вартість проектно-кошторисної документації будівництва залізнично-автомобільного мостового переходу через р. Дніпро - 1 000,0 тис. гривень.

Фактично, протягом 2012 року, кошти в сумі 25,0 млн. грн. згідно підтверджуючих документів (актів виконаних робіт, видаткових накладних, платіжних доручень на перерахування коштів, казначейських виписок) використано наступним чином:

- будівельні роботи, включаючи монтаж металоконструкцій - 1 400,0 тис. гривень;

- винос та будівництво інженерних мереж та транспортних конструкцій - 22 600,0 тис. гривень;

- закупівлю металевих мостових конструкцій на загальну суму - 1 000,0 тис. гривень.

За висновком ДФІ в м. Києві, виділені асигнування за КПКВК 6551250 ДТГО «ПЗЗ» в порушення завдань та мети, визначених паспортом бюджетної програми на 2012 рік та відповідно в порушення п.1 ст.23 БК України, п.1 Правил №1098, п.3 Порядку №97 використано на цілі не передбачені паспортом бюджетної програми на 2012 рік, а саме здійснення оплати за придбання металевих мостових конструкцій замість оплати за проектно-кошторисну документацію будівництва залізнично-автомобільного мостового переходу через р. Дніпро.

ДФІ в м. Києві наполягає на тому, що вказане порушення згідно п.24 ст.116 БК України є бюджетним правопорушенням, та згідно ст.119 БКУ є нецільовим використанням бюджетних коштів, що тягне за собою застосування до порушника однієї з санкцій передбачених п.п.3-5 ст.117 БК України.

Наведені вище обставини та висновки інспекторів стали підставою для закріплення в пункті 30 владного припису ДФІ в м. Києві №26-08-14-14/4182 від 29.03.2013 року вимоги «повернути використані за нецільовим призначенням кошти в сумі 4 000 000,0 грн. до державного бюджету».

Не погоджуючись із висновками ДФІ в м. Києві та висунутою у зв'язку з цим вимогою, позивач просить визнати протиправним і скасувати п.30 вимог №26-08-14-14/4182 від 29.03.2013 року з підстав неврахування відповідачем всіх обставин за даним епізодом, а саме, інспекторами не було взято до уваги те, що визначені паспортом бюджетної програми на 2011 рік напрямок використання коштів, може і не містити деталізованого розшифрування, а вартість невід'ємних деталей/устаткувань (у даному випадку: головних балок, ортотропних плит, накладок, метизів, опорних частин з температурними швами) входить до загальної вартості складних конструкцій за умовчанням, зокрема вартість прогонових будов (85 786 000,00 гривень) вміщає вартість її опорних частин у комплекті з температурними швами (3 000 000,00 гривень), якими забезпечується стабільне з'єднання; напрямок використання бюджетних коштів відповідно до Паспорту бюджетної програми на 2012 рік, на відміну від Паспорту на 2011 рік, уніфіковано та спрощено (без розшифровки по окремих напрямках робіт та закупівель матеріалів).

У Висновках на заперечення (зауваження) до акта ревізії фінансово-господарської діяльності ДТГО «ПЗЗ» за період з 01.01.2010 року по 30.09.2012 року, затверджених заступником начальника Держфінінспекції в м. Києві 26.03.2013 року (т.3 а.с.115-116), ДФІ в м. Києві відмовляючи у прийнятті заперечень позивача зазначає про встановлення під час проведення ревізії того факту, що Дирекцією з будівництва залізнично-автомобільного мостового переходу через р. Дніпро в м. Києві ДТГО «ПЗЗ» було проведено попередню оплату за продукцію Maurer Sohne опорні частини КF, КGE, КGF в комплекті з температурними швами на суму 3 000 000,00 грн. у 2011 році та оплату за придбання металевих мостових конструкцій на суму 1 000 000,00 грн., що не відповідає напрямам використання бюджетних коштів, визначених паспортами бюджетної програми Державної цільової програми підготовки та проведення в Україні фінальної частини чемпіонату Європи 2012 року з футболу на 2011 та 2012 роки.

Під час дослідження питання щодо правомірності висновків контролюючого органу та обґрунтованості доводів позивача колегією встановлено наступне.

Відповідно до пункту 3 Правил №1098 головні розпорядники бюджетних коштів розробляють проекти паспортів бюджетних програм і подають їх на погодження до Міністерства фінансів України.

У спірних правовідносинах головним розпорядником бюджетних коштів визначено Національне агентство з питань підготовки та проведення в Україні фінальної частини чемпіонату Європи 2012 року з футболу та реалізації інфраструктурних проектів.

Паспорт бюджетної програми на 2011 рік Національного агентства з питань підготовки та проведення в України фінальної частини чемпіонату Європи 2012 року з футболу та реалізації інфраструктурних проектів (далі - Національне агентство) за КПКВК 6651250 «Виконання Державної цільової програми з питань підготовки та проведення в Україні фінальної частини чемпіонату Європи 2012 року з футболу» затверджено спільним наказом Національного агентства та Міністерства фінансів України від 04.03.2011 року за №270/329 (т.14 а.с.136-137).

05 квітня 2011 року позивачем був направлений лист №НЗС-4/257 за підписом заступника начальника залізниці з будівництва розпоряднику бюджетних коштів - Національному агентству щодо змін до паспорту бюджетної програми (т.14 а.с.156-157), в якому ДТГО «ПЗЗ» просило при внесенні змін до паспорту бюджетної програми на 2011 рік в частині що стосується будівництва залізнично-автомобільного мостового переходу через р. Дніпро в м. Києві перерозподілити бюджетні кошти за напрямами використання наступним чином: зменшити фінансування за напрямом будівництво інженерних мереж та транспортних комунікацій на 32 500 тис. грн.; збільшити витрати з монтажу прогонових будов на 14 500 тис. грн.; збільшити вартість закупівлі прогонових будов на 13 000 тис. грн.; виділити в окремі напрями використання коштів: на розробку проектно-кошторисної документації в сумі 3 000 тис. грн. і на роботи з обстеження та випробування споруд мосту в сумі 2 000 тис. грн.

Запропоновані зміни обґрунтовані позивачем необхідністю додаткової закупівлі прогонових будов, середня вартість яких збільшується на 2 тис. грн./т у зв'язку із зміною постачальника, країни виробника та валютного курсу; додатковими обсягами робіт з монтажу прогонових будов; потребою в розробці проектно-кошторисної документації автодорожніх розв'язок мосту; необхідністю виконання робіт з обстеження та випробування споруд мосту.

При цьому, заступником начальника залізниці з будівництва вказано, що перерозподіл коштів за напрями використання ніяким чином не впливає на загальний результат виконання програми та рівень її ефективності та є доцільним для оптимального вирішення нагальних виробничих питань.

Згідно п.10 Правил №1098, зміни до паспортів бюджетних програм уносяться протягом бюджетного періоду шляхом затвердження їх у новій редакції в порядку, установленому для складання паспортів бюджетних програм, у разі, зокрема, зміни інформації та показників, затверджених у паспортах бюджетних програм, необхідність у внесенні яких з об'єктивних причин виникла в процесі виконання бюджету і які відповідають меті, завданням та напрямам використання коштів бюджетної програми.

Наданий позивачем Паспорт бюджетної програми на 2011 рік, затверджений спільним наказом Національного агентства та Міністерства фінансів України від 04.03.2011 року за №270/329 (у редакції наказу Національного агентства і Міністерства фінансів України від 01.08.2011 року за №380/977 (т.2 а.с.164-177) в частині визначення загальних розрахункових вартісних показників будови (залізнично-автомобільного мостового переходу через р. Дніпро (з підходами) в м. Києві на залізничній дільниці Київ-Московський-Дарниця) відповідає даним, наведеним у Акті ревізії.

На сторінці 176 Акта ревізії (т.2 а.с.28) контролюючим органом визнано Паспорти бюджетних програм на 2011 - 2012 роки такими, що сформовані з дотриманням вимог наказу Міністерства фінансів України від 29.12.2002р. №1098.

З огляду на наведене та враховуючи відсутність в Акті ревізії будь-яких доводів інспекторів з посиланням на встановлені під час ревізії конкретні обставини, які б свідчили про порушення позивачем вимог п.1 Правил №1098, який містить загальні положення даного Наказу і визначає поняття «Паспорт бюджетної програми» і його зміст, а також мету і завдання бюджетної програми, напрями використання бюджетних коштів та результативні показники бюджетної програми і їх складові, колегія вважає необґрунтованими і недоведеними висновки відповідача щодо порушення ДТГО «ПЗЗ» наведеної норми.

Оцінюючи твердження ДФІ в м. Києві про порушення позивачем вимог п.1 ст.23 БК України і п.3 Порядку №97, що полягає у проведені попередньої оплати за продукцію Maurer Sohne опорні частини КF, КGE, КGF в комплекті з температурними швами на суму 3 000 000,00 грн. замість придбання прогонових будов, колегія зважає на наступне.

Як вбачається з висновку відповідача та наведених на його обґрунтування обставин, інспекторами під час ревізії зафіксовано придбання ДТГО «ПЗЗ» опорних частин загальною вартістю 3 000,00 тис. грн. в межах коштів, передбачених для закупівлі прогонових будов.

Згідно пояснень начальника ДН-6 ОСОБА_28, наданих під час проведення ревізії (т.3 а.с.215-217), опорні частини прогонових будівель належать до основних металоконструкцій прогонів мосту. Влаштування прогонових будівель без наявності опорних частин в комплекті з температурними швами є технологічно неможливим. Технологія монтажу прогонів в проектне положення передбачає комплектність поставки металоконструкцій прогонових будівель (головних балок, ортотропних плит, накладок, метизів) та відповідних їм опорних частин і температурних швів. Таким чином, витрати на придбання опорних частин в комплекті з температурними швами при формуванні результативних показників паспорту бюджетної програми КПКВК 6651250 на 2011 рік за напрямом використання бюджетних коштів «Будівництво залізнично-автомобільного мостового переходу через р. Дніпро в м. Києві» було включено до вартості закупівлі безпосередньо прогонових будов, що і знайшло відображення у звіті про виконання паспорта бюджетної програми за 2011 рік за напрямом (показником витрат) «Вартість закупівлі прогонових будов» - 85 786,0 тис. гривень.

На підтвердження наданих посадовою особою ДТГО «ПЗЗ» пояснень позивачем надано Технічні паспорти (т.14 а.с.158 - 166) та сертифікати якості опорних частин (т.14 а.с.167, 168), надані виробником сферичних опорних частин і деформаційних швів - Компанією Maurer Sohne GmbH & Co.KG (Мюнхен, Німеччина), а також витяг з робочої документації установки опорних частин залізнично-автомобільного мостового переходу через р. Дніпро в м. Києві (з підходами) у м. Києві на залізничній дільниці Київ-Московський-Дарниця (т.14 а.с.174-175).

При цьому, під час проведення ревізії технологічний зв'язок прогонових будов та опорних частин (в комплекті з температурними швами), про нерозривність якого вказує позивач, інспекторами не перевірено і не спростовано, посилання на докази, якими спростовуються твердження позивача про неможливість здійснення будівництва мосту без вказаного зв'язку і здати його в експлуатацію Акт ревізії не містить. Не надано таких доказів і під час розгляду справи.

Стосовно використання позивачем у 2012 році коштів в розмірі 1 000,00 тис. грн. на здійснення закупівлі металевих мостових конструкцій начальник ДН-6 ОСОБА_29 пояснив, що оскільки обсяг отриманих у 2012 році за бюджетною програмою КПКВК 6651250 бюджетних коштів в сумі 25 000 тис. грн. лише частково покривав потребу (прогнозований обсяг фінансування за Державною програмою у 2012 році - 372 000 тис. грн.), кошти в розмірі 1 000 тис. грн., що планувалися на оплату проектно-вишукувальних робіт були спрямовані на погашення заборгованості за поставлені мостові металеві конструкції. Перерозподіл витрат було здійснено з метою забезпечення раціонального та економного витрачання бюджетних коштів, що ніяким чином не впливає на загальний результат виконання програми, рівень її ефективності і був доцільним для оптимального вирішення нагальних виробничих питань.

Результативний показник витрат в паспорті бюджетної програми, а саме «кошторисна вартість монтажу прогонових будов» згідно з проектно-кошторисною документацією включає одночасно, як вартість робіт з монтажу прогонових будов, так і саму вартість зазначених металоконструкцій.

Витрати на придбання (закупівлю) металевих мостових конструкцій є прямими витратами, які зазначаються в локальних кошторисах та входять до складу кошторисної вартості і визначаються згідно з чинними Державними будівельними нормами України, а саме Правилами визначення вартості будівництва ДБН Д. 1.1-1-2000.

При складанні результативних показників паспорту бюджетної програми КПКВК 6651250 «Виконання Державної цільової програми з питань підготовки та проведення в Україні фінальної частини чемпіонату Європи 2012 року з футболу» на 2012 рік за напрямом використання бюджетних коштів «Будівництво залізнично-автомобільного мостового переходу через р. Дніпро в м. Києві» витрати з монтажу прогонових будов передбачали і їх часткову закупівлю. Наведене дало позивачу підстави для віднесення до витрат на монтаж прогонових будов закупівлю металоконструкцій в сумі 1 000 тис. грн.

В пункті 22 розділу 8 (т.2 а.с.180) Паспорту бюджетної програми на 2012 рік, затвердженого наказом Національного агентства і наказом Міністерства фінансів України від 20.04.2012р. №50/488 (у редакції наказів Національного агентства і Міністерства фінансів України від 25.05.2012р. №76/605), напрям використання бюджетних коштів визначено як «Будівництво залізнично-автомобільного мостового переходу через р. Дніпро в м. Києві» і встановлено загальний фонд у розмірі 25 000,0 тис. грн.

Нецільовим використанням коштів у даному випадку може бути визнано використання коштів у іншому напрямі, ніж будівництво залізнично-автомобільного мостового переходу через р. Дніпро в м. Києві.

При цьому, обґрунтовуючи свої висновки про порушення позивачем завдань та мети визначених паспортом бюджетної програми на 2012 рік, що полягає, за твердженням відповідача, у використанні ДТГО «ПЗЗ» коштів на цілі не передбачені паспортом бюджетної програми на 2012 рік, а саме: здійснення оплати за придбання металевих мостових конструкцій замість оплати за проектно-кошторисну документацію будівництва залізнично-автомобільного мостового переходу через р. Дніпро, ДФІ в м. Києві спирається на Результативні показники бюджетної програми, які передбачають кошторисну вартість монтажу прогонових будов, тобто певні дії.

Напрямок використання бюджетних коштів відповідно до Паспорту бюджетної програми на 2012 рік, на відміну від Паспорту на 2011 рік, уніфіковано та спрощено (без розшифровки по окремих напрямках робіт та закупівель матеріалів).

Відтак, вартість робіт з монтажу прогонових будов, як і вартість самих металевих мостових конструкцій можуть бути одночасно включені до кошторисної вартості монтажу прогонових будов згідно з проектно-кошторисною документацією за умови основних завдань і мети, визначених паспортом бюджетної програми на 2012 рік - будівництва залізнично-автомобільного мостового переходу через р. Дніпро.

Фактів, які б свідчили про недотримання ДТГО «ПЗЗ» напряму, зазначеному у Паспорті бюджетної програми на 2012 рік, а саме «Будівництво залізнично-автомобільного мостового переходу через р. Дніпро в м. Києві» в Акті ревізії не зафіксовано.

За таких обставин, твердження відповідача про використання ДТГО «ПЗЗ» коштів у сумі 1 000,0 тис. грн. на цілі не передбачені паспортом бюджетної програми на 2012 рік не визнаються судом доведеними.

Щодо відповідності фактичного використання коштів результативним показникам, визначеним у паспортах бюджетної програми КПКВК 6651250 на 2011-2012 роки, під час ревізії було пояснено, що відповідно до п.1 розділу 1 наказу Міністерства фінансів України від 29.12.2002р. №1098 «Про паспорти бюджетних програм» результативні показники бюджетної програми використовуються для оцінки ефективності бюджетної програми, а згідно п.4 розділ II цього ж наказу «у пункті 8 зазначаються напрями використання бюджетних коштів відповідно до затвердженого порядку використання коштів державного бюджету». Постановою КМУ від 26.01.2011р. №97 «Про затвердження Порядку використання коштів, передбачених у державному бюджеті для виконання Державної цільової програми підготовки та проведення в Україні фінальної частини чемпіонату Європи 2012 року з футболу» передбачено (п.3), що бюджетні кошти спрямовуються на виконання заходу «будівництво залізнично-автомобільного мостового переходу через р. Дніпро в м. Києві» завдання 4 «Будівництво, реконструкція і ремонт залізниць» додатка 2 до Державної цільової програми підготовки та проведення в Україні фінальної частини чемпіонату Європи 2012 року з футболу, затвердженої постановою КМУ від 14.04.2010р. №357 (далі - Державна програма). Крім того, згідно п.6 розділ II вищезгаданого наказу паспорт бюджетної програми може бути складений за неповним переліком результативних показників з наданням відповідних пояснень.

На підставі вищевикладеного начальник ДН-6 ОСОБА_28 стверджує про використання ДТГО «ПЗЗ» бюджетних коштів за цільовим призначенням виключно на виконання заходу «будівництво залізнично-автомобільного мостового переходу через р. Дніпро в м. Києві» Державної програми, тобто відповідно до Порядку використання бюджетних коштів, затвердженого постановою КМУ від 26.01.2011р. №97 та відповідно до напряму використання бюджетних коштів, визначеному у пункті 8 паспорту бюджетної програми.

Надаючи правову оцінку встановленим у справі обставинам по даному епізоду колегія при вирішенні питання щодо правомірності висновків і вимог відповідача виходить з наступного.

Частиною першою статті 22 БК України закріплено, що будь-які бюджетні зобов'язання та платежі з бюджету здійснюються лише за наявності відповідного бюджетного призначення.

У відповідності до пункту 7 частини 1 статті 2 БК України, бюджетним зобов'язанням - є будь-яке здійснене відповідно до бюджетного асигнування розміщення замовлення, укладення договору, придбання товару, послуги чи здійснення інших аналогічних операцій протягом бюджетного періоду, згідно з якими необхідно здійснити платежі протягом цього ж періоду або у майбутньому.

Бюджетне призначення, відповідно до пункту 8 частини 1 статті 2 БК України, це повноваження головного розпорядника бюджетних коштів, надане цим Кодексом, законом про Державний бюджет України (рішенням про місцевий бюджет), яке має кількісні, часові і цільові обмеження та дозволяє надавати бюджетні асигнування.

Паспорт бюджетної програми у пункті 40 частини 1 статті 2 БК України визначається як документ, що визначає мету, завдання, напрями використання бюджетних коштів, відповідальних виконавців, результативні показники та інші характеристики бюджетної програми відповідно до бюджетного призначення, встановленого законом про Державний бюджет України (рішенням про місцевий бюджет).

Аналогічне визначення паспорта бюджетної програми містить і пункт 1 Правила №1098, у відповідності до якого (в редакції норми на день складення Паспортів 2011-2012 років) паспорт бюджетної програми містить повну інформацію про бюджетну програму та застосовується для здійснення моніторингу, оцінки реалізації і контролю ефективності виконання бюджетної програми та цільового використання бюджетних коштів (абзац другий пункту 1 Правил №1098 виключено згідно з наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2011р. №1605).

Мета бюджетної програми - це кінцевий результат, який досягається при виконанні бюджетної програми та відповідає пріоритетам державної політики і сприяє досягненню стратегічної мети розвитку держави в середньостроковому періоді. Мета повинна бути чіткою, реальною та досяжною.

Завданням бюджетної програми є чіткий, конкретний, спрямований на досягнення мети, результативних показників та інших характеристик бюджетної програми комплекс заходів, який відображає основні етапи досягнення поставленої мети, визначає шляхи виконання програми та підлягає перевірці.

Напрями використання бюджетних коштів - це конкретні дії у рамках виконання бюджетної програми, що мають забезпечити досягнення мети та спрямовуються на виконання завдань бюджетної програми.

Результативні показники бюджетної програми використовуються для оцінки ефективності бюджетної програми і включають кількісні та якісні показники, які визначають результат виконання бюджетної програми, характеризують хід її реалізації, ступінь досягнення поставленої мети та виконання завдань бюджетної програми. Такі показники повинні підтверджуватися офіційною державною статистичною, фінансовою та іншою звітністю, даними бухгалтерського, статистичного та внутрішньогосподарського (управлінського) обліку.

Відповідно до п. 6 розділу II зазначених Правил, паспорт бюджетної програми може бути складений за неповним переліком результативних показників з наданням відповідних пояснень.

Згідно із визначенням, наведеним у абзаці 3 статті 119 БК України, нецільовим використанням бюджетних коштів є їх витрачання на цілі, що не відповідають напрямам використання бюджетних коштів, визначеним у паспорті бюджетної програми (у разі застосування програмно-цільового методу у бюджетному процесі) або в порядку використання бюджетних коштів.

Тобто це фінансування за рахунок бюджетних коштів видатків, взагалі не передбачених видатковими статтями затвердженого бюджету, або ж фінансування одних видаткових статей за рахунок інших, а також витрачання бюджетних коштів за відсутності первинних документів, які підтверджують здійснення господарських операцій, або витрачання бюджетних коштів понад установлені нормативи, у разі коли такі види витрачання не дозволені нормативно-правовими актами або не обумовлені окремо при виділенні коштів тощо.

Метою бюджетної програми у Паспортах 2011-2012 років є «Створення правових, соціальних, економічних та організаційних умов для успішного проведення в Україні фінальної частини чемпіонату Європи 2012 року з футболу. Виконання державної цільової програми по забезпеченню підготовки та проведення в Україні фінальної частини чемпіонату Європи 2012 року з футболу».

Завданням, крім іншого є: «Забезпечення здійснення організаційних заходів з підготовки та проведення в Україні чемпіонату Європи 2012 року з футболу».

Напрям використання бюджетних коштів згідно Паспорта на 2011 рік: «Будівництво залізнично-автомобільного мостового ходу через р. Дніпро в м. Києві», в тому числі: «Монтаж прогонових будов - 1 806,00 тис. грн.» і «Закупівля прогонових будов - 85 786,00 тис. грн.».

Одним із напрямів використання бюджетних коштів за змістом Паспорта на 2012 рік є «Будівництво залізнично-автомобільного мостового ходу через р. Дніпро в м. Києві».

Відповідно до п.3 розділу IV Правил №1098, аналіз виконання бюджетної програми проводиться на підставі планових і фактично досягнутих результативних показників, а також витрат у розрізі напрямів використання коштів і в разі потреби окремих заходів за такими напрямами:

- відповідність поставлених завдань меті;

- рівень досягнення мети та виконання завдань бюджетної програми;

- рівень відповідності фактичних результативних показників запланованому рівню витрат на досягнення цих показників;

- відхилення показників результативності за певний період від планових показників і обґрунтування причин такого відхилення;

- відповідність отриманих результатів інтересам державних замовників;

- відповідність результативних показників поставленим завданням.

Зібрані у справі докази по даному епізоду свідчать про доведеність позивачем відповідності понесених витрат, які дали можливість для зведення залізнично-автомобільного мостового ходу через р. Дніпро в м. Києві, напряму, завданню і меті паспортів бюджетних програм, а відтак, і цільовій програмі підготовки та проведення в Україні фінальної частини чемпіонату Європи 2012 року з футболу та інтересам замовника - головного розпорядника бюджетних коштів.

Враховуючи викладене, колегія дійшла висновку про наявність підстав для задоволення вимог позивача про визнання протиправним і скасування пункту 30 вимог №26-08-14-14/4182 від 29.03.2013 року.

Відповідно до ч.1 ст.71 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

Частиною 2 вказаної норми Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Всупереч наведеним вимогам відповідач як суб'єкт владних повноважень не надав суду достатніх беззаперечних доказів в обґрунтування обставин, на яких ґрунтуються його заперечення і не довів правильності своїх висновків, що закріплені в Акті ревізії по спірним епізодам, та правомірності своїх вимог, закріплених в пунктах 2, 3, 4, 8, 9, 10, 11, 16, 24, 27 (в частині), 28 (в частині), 30 владних приписів Державної фінансової інспекції в місті Києві від 29.03.2013 року №26-08-14-14/9182 «Про обов'язкові вимоги щодо усунення порушень, виявлених плановою ревізією фінансово-господарської діяльності Державного територіально-галузевого об'єднання «Південно-Західна залізниця».

Зважаючи на вищевикладене та виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та матеріалів справи, колегія суддів дійшла висновку, що викладені в позовній заяві вимоги позивача є обґрунтованими та відповідно такими, що підлягають задоволенню в частині, що доведена у судовому порядку.

З огляду на зазначене та керуючись ст.ст.69, 71, 86, 94, 158-163, 254 КАС України, Окружний адміністративний суд міста Києва, -

ПОСТАНОВИВ:

Адміністративний позов Державного територіально-галузевого об'єднання «Південно-Західна залізниця» задовольнити частково.

Визнати протиправними і скасувати вимоги Державної фінансової інспекції в місті Києві, викладені в листі від 29.03.2013 року №26-08-14-14/9182 «Про обов'язкові вимоги щодо усунення порушень, виявлених плановою ревізією фінансово-господарської діяльності Державного територіально-галузевого об'єднання «Південно-Західна залізниця» в частині, а саме:

- внести, керуючись частиною 3 статті 631 Цивільного кодексу України, зміни до договорів про теплопостачання в частині підвищення тарифів на послуги з теплопостачання. В разі відмови контрагентами внести такі зміни розірвати договори в установленому законодавством порядку. В інакшому випадку відшкодувати в повному обсязі за рахунок осіб, винних у недоотримані доходів, шкоду у загальній сумі 677 939,19 грн. на підставі ст.1166 Цивільного кодексу України (пункт 2 вимоги);

- відобразити в бухгалтерському обліку дебіторську заборгованість за недоотриманими доходами від реалізація брухту чорних та кольорових металів на загальну суму 17180,72 грн. Відшкодувати в повному обсязі за рахунок осіб, винних у недоотриманні доходів від реалізації металобрухту, шкоду у загальній сумі 17 180,72 грн. на підставі ст.1166 Цивільного кодексу України (пункт 3 вимоги);

- скласти акти на зменшення вартості наданих послуг, на підставі яких відобразити в бухгалтерському обліку дебіторську заборгованість за завищеною вартістю послуг ТОВ «Мастер Клін» на суму 310 176,61 грн. Стягнути з ТОВ «Мастер Клін» зайво сплачені кошти за завищеною вартістю наданих послуг у сумі 310 176,61 грн. на підставі ст.ст.22, 623 Цивільного кодексу України. В інакшому випадку відшкодувати в повному обсязі за рахунок осіб, винних у проведені зайвих виплат, шкоду у загальній сумі 310 176,61 грн. на підставі ст.1166 Цивільного кодексу України (пункт 4 вимоги);

- відшкодувати в повному обсязі шкоду за рахунок винних осіб, якими своєчасно не вжито заходів щодо погашення дебіторської заборгованості на загальну суму 2 000 410,99 грн. на підставі ст.1166 Цивільного кодексу України (пункт 8 вимоги);

- відшкодувати в повному обсязі шкоду за рахунок винних осіб, якими своєчасно не вжито заходів щодо погашення дебіторської заборгованості на загальну суму 5 251,20 грн. на підставі ст.1166 Цивільного кодексу України (пункт 9 вимоги);

- відшкодувати в повному обсязі шкоду за рахунок винних осіб, якими своєчасно не вжито заходів щодо погашення дебіторської заборгованості на загальну суму 27 285,74 грн. на підставі ст.1166 Цивільного кодексу України (пункт 10 вимог);

- провести незалежну оцінку розміру збитків від нестачі матеріальних цінностей, відповідно до вимог пункту 2 Порядку визначення розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 22.01.1996 № 116 (надалі - Порядок № 116). Відповідно до ст.1166 Цивільного кодексу України стягнути з осіб винних у нестачі матеріальних цінностей розмір збитків та відповідно до п. 10 Порядку № 116, із сум, стягнутих відповідно до цього Порядку, здійснити відшкодування збитків, завданих підприємству з урахуванням фактичних витрат підприємства на відновлення пошкоджених або придбання нових матеріальних цінностей та вартості робіт з їх відновлення. Залишок коштів перерахувати до державного бюджету (пункт 11 вимог);

- вжитими після завершення ревізії заходами моторвагонним депо Чернігів відкориговано в обліку нараховану амортизацію на дизель-поїзди за 9 місяців 2012 року на суму 210 710, 43 грн., у зв'язку з чим: відкоригувати в обліку витрати на амортизацію дизель-поїздів за 2011 рік на суму 202 347,22 грн. (пункт 16 вимог);

- відкоригувати в обліку витрати на суму 81 500,00 гривень та збільшити в обліку вартість незавершених капітальних інвестицій на вказану суму (пункт 24 вимог);

- відкоригувати в обліку витрати на загальну суму 3 901 333,21 грн. та відобразити в обліку ВП Коростенська дистанції колії ДТГО «ПЗЗ» дебіторську заборгованість за завищену структурним підрозділом ДТГО «ПЗЗ» - ВП Коростенська колійно-машинна станція №122 вартість робіт в загальній сумі 3 901 333,21 грн. (пункт 27 вимог);

- зменшити в обліку ВП Конотопська дистанція колії вартість активів на загальну суму 2 956 249,64 грн. (пункт 28 вимог);

- повернути використані за нецільовим призначенням кошти в сумі 4 000 000,0 грн. до державного бюджету (пункт 30 вимоги).

В задоволені решти позовних вимог - відмовити.

Постанова набирає законної сили у порядку, встановленому в ст.254 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржена до Київського апеляційного адміністративного суду в порядку та строки, визначені ст.ст.185-187 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: Н.А. Добрівська

Судді: О.В. Дегтярьова

В.П. Катющенко