"11" лютого 2014 р. м. Київ К/9991/1158/11
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
Карася О.В. (головуючого), Рибченка А.О., Сіроша М.В.,
представники сторін в судове засідання не з'явились, про дату, час та місце судового засідання повідомлені належним чином, -
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Поділля" на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 16.11.2010 у справі № 2а-1196/09/0270
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Поділля"
до Козятинської об'єднаної державної податкової інспекції Вінницької області,
до Державної податкової адміністрації у Вінницькій області
про визнання протиправними дій та скасування рішень про застосування штрафних (фінансових) санкцій,-
Товариство в судовому порядку, з урахуванням уточнень до позовних вимог, оскаржило дії Держаної податкової інспекції щодо проведення планової перевірки, рішення контролюючого органу за результатами розгляду первинної скарги від 29.01.2009 № 1657/10/25-009 та рішення від 08.12.2008 № 0000952330/0, яким позивачу визначено фінансові санкції у розмірі 89 201,55 грн. за порушення Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".
Постановою суду першої інстанції позовні вимоги задоволено частково: визнано протиправними та скасовані рішення від 08.12.2008 № 0000952330/0 в частині визначення штрафних (фінансових) санкцій в сумі 83 334,75 грн. та рішення контролюючого органу за результатами розгляду скарги від 29.01.2009 № 1657/10/25-009 в частині висновків про застосування до позивача фінансових санкцій в сумі 83 334,75 грн. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
На обґрунтування свого рішення в частині задоволення позовних вимог суд послався на те, що відпуск нафтопродуктів за відомостями, попередньо оплачених у безготівковій формі, не є розрахунковою операцією і, відповідно, не потребує використання реєстратора розрахункових операцій, а тому застосування фінансових санкцій є протиправним.
Апеляційний адміністративний суд постановою від 16.11.2010 судове рішення першої інстанції в частині задоволення позовних вимог скасував та у позові відмовив повністю.
Скасовуючи рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог, суд апеляційної інстанції дійшов протилежного висновку, зокрема, суд виходив з того, що у розумінні Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" відпуск пального по відомостях є розрахунковою операцією, а тому відповідно до п. 1 ст. 17 цього Закону у разі непроведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій та нероздрукування відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, відповідачем правомірно застосована фінансова санкція.
Не погодившись із судовим рішенням апеляційної інстанції, позивач до Вищого адміністративного суду подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить зазначене судове рішення скасувати та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
Перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, доводи касаційної скарги, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню на таких підставах.
Судами установлено, що за результатами перевірки господарської одиниці - АЗС, що належить позивачу, фахівцями Державної податкової інспекції було складено акт від 12.11.2008, в якому поряд з іншими порушеннями зазначено про допущене порушення відповідачем пунктів 1, 2 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", яке полягало у реалізації пального у період з 31.10.2008 по 12.11.2008, попередньо оплаченого у безготівковій формі, із застосуванням відомостей на відпуск, але без застосування реєстратора розрахункових операцій та без видачі особі, що отримує товар, розрахункового документа встановленої форми на загальну суму 16 666,95 грн.
На підставі зазначеного акту перевірки податковим органом було ухвалено рішення від 08.12.2008 № 0000952330/0 про застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 89 201,55 грн., з яких 83 334,75 грн. за реалізацію товарів на суму 16 666,95 грн. без використання реєстратора розрахункових операцій, яке за результатами адміністративного оскарження Рішенням ДПА у Вінницькій області від 29.01.2009 № 1657/10/25-009 залишено без змін.
Так, згідно з пунктами 1, 2 ст. 3 Закону № 265/95-ВР (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані: проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок; видавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, розрахунковий документ встановленої форми на повну суму проведеної операції.
Пунктом 1 ст. 17 Закону № 265/95-ВР встановлено, що за порушення вимог цього Закону до суб'єктів підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних органів державної податкової служби України застосовуються фінансові санкції у п'ятикратному розмірі вартості проданих товарів (наданих послуг), на які виявлено невідповідність, - у разі проведення розрахункових операцій на неповну суму вартості проданих товарів (наданих - послуг), у разі непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій, у разі нероздрукування відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки.
Відповідно до ст. 1 вказаного Закону реєстратори розрахункових операцій застосовуються фізичними особами - суб'єктами підприємницької діяльності або юридичними особами (їх філіями, відділеннями, іншими відокремленими підрозділами) (далі - суб'єкти підприємницької діяльності), які здійснюють операції з розрахунків в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також уповноваженими банками та суб'єктами підприємницької діяльності, які виконують операції купівлі-продажу іноземної валюти. Встановлення норм щодо застосування або незастосування реєстраторів розрахункових операцій в інших законах не допускається.
За визначеннями, наведеними у ст. 2 Закону № 265/95-ВР, розрахункова операція - це приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця; електронний контрольно-касовий апарат - це реєстратор розрахункових операцій, який додатково забезпечує попереднє програмування найменування і ціни товарів (послуг) та облік їх кількості, друкування розрахункових та інших звітних документів. У цьому Законі до електронних контрольно-касових апаратів відносяться також торговельні автомати або інше подібне устаткування, що призначене для операцій з продажу товарів (послуг) без видачі покупцю чека, іншого звітного документа за готівкові кошти чи їх замінники - жетони, картки платіжних систем або інші замінники грошей, без участі фізичної особи, яка контролює здійснення оплати таких товарів (послуг).
Протокольним рішенням Державної комісії з питань впровадження електронних систем від 27.06.2002 № 13 були затверджені Технічні вимоги до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для автозаправних станцій, які встановлюють перелік додаткових вимог щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій - спеціалізованими електронними контрольно-касовими апаратами (далі - ЕККА), що призначені для реєстрації на автозаправних станціях (далі - АЗС) продажу пального (бензину, дизельного пального, скрапленого газу тощо), супутніх товарів і послуг.
Відповідно до п. 15 Технічних вимог до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для автозаправних станцій, затверджених Протокольним рішенням Державної комісії з питань впровадження електронних систем від 27.06.2002 № 13, у режимі реєстрації відпускання пального ЕККА повинен забезпечувати у єдиному нерозривному технологічному циклі: управління відпусканням пального; реєстрацію об'єму (в літрах) та вартості (у гривнях) відпущеного пального кожного найменування окремо за готівковою та кожною безготівковою формами оплати; відображення на індикаторі оператора стану кожного роздавального крана паливороздавальної колонки (робочий, аварійний), а також для кожної замовленої дози - поточної інформації про об'єм відпущеного пального (у літрах) через цей роздавальний кран: дебетування платіжних карток; друкування чеків установленої форми, які додатково містять номери паливороздавальної колонки, через які здійснювалося відпускання пального, об'єм (в літрах) і вартість (у гривнях) фактично відпущеного пального.
Пунктом 16 Технічних вимог до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для автозаправних станцій, затверджених Протокольним рішенням Державної комісії з питань впровадження електронних систем від 27.06.2002 № 13, встановлено, що при попередній оплаті друкування чека повинно здійснюватися до початку відпускання пального, при оплаті за фактично відпущене пальне - після закінчення його відпускання (встановлення роздавального крана в паливороздавальній колонці). У разі якщо при відпусканні пального за попередньою оплатою з будь-яких причин пальне було отримано не в повному обсязі, ЕККА повинен забезпечувати обов'язкове друкування видаткового чека встановленої форми. При цьому об'єм фактично недоотриманого пального повинен визначатися як різниця об'ємів попередньо сплаченого і фактично відпущеного пального через даний роздавальний кран паливороздавальної колонки.
Згідно з п. 17 Технічних вимог до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для автозаправних станцій, затверджених Протокольним рішенням Державної комісії з питань впровадження електронних систем від 27.06.2002 № 13, ЕККА при відпусканні пального через кожний роздавальний кран паливороздавальної колонки (від початку і до завершення видачі цим краном кожної замовленої дози пального) повинен забезпечувати занесення інформації про об'єм відпущеного пального (у літрах) до оперативної пам'яті фіскального блока з дискретністю, яка не перевищує 1 літр (максимальну ціну поділки покажчика сумарного обліку паливороздавальної колонки згідно з ГОСТ 9018-89).
За приписами п. 18 Технічних вимог до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для автозаправних станцій, затверджених Протокольним рішенням Державної комісії з питань впровадження електронних систем від 27.06.2002 № 13, у режимі звітування здійснюється формування та друкування звітів установленої форми. При цьому чеки періодичних звітів за певний період повинні додатково містити дані про об'єм (у літрах) і вартість (у гривнях) пального кожного найменування за кожною формою оплати окремо та загальну вартість відпущеного пального (у гривнях), а чеки X- і Z-звітів ЕККА повинні додатково містити такі дані: фактичний об'єм (у літрах) пального кожного найменування, прийнятого в розхідні резервуари АЗС протягом звітного періоду; загальні об'єм (у літрах) і вартість (у гривнях) пального кожного найменування, відпущеного за готівковою та кожною безготівковою формою оплати протягом звітного періоду; фактичні залишки пального (у літрах) кожного найменування (у кожному з розхідних резервуарів) на момент формування звітів; загальний об'єм (у літрах) пального кожного найменування, відпущеного протягом звітного періоду в процесі повірки паливороздавальної колонки на точність відпускання пального; конфігурацію обладнання АЗС (номери паливороздавальної колонки і підключених до них розхідних резервуарів, а також найменування пального у кожному з них).
За визначенням, наведеним у п. 3 Технічних вимог до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для автозаправних станцій, затверджених Протокольним рішенням Державної комісії з питань впровадження електронних систем від 27.06.2002 № 13, видатковий чек - це сформований ЕККА без втручання оператора чек повернення коштів за недоотримане пальне, який, крім обов'язкових реквізитів касового чека, містить інформацію про номер чека попередньої оплати замовленої дози пального та форму оплати за ним, номер паливороздавальної колонки, найменування, об'єм (у літрах), ціну (у гривнях) та вартість (у гривнях) фактично недоотриманого пального.
Відповідно до п. 3.2 Положення про форму та зміст розрахункових документів, затвердженого наказом ДПА України від 01.12.2000 № 614 (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), касовий чек повинен містити такі обов'язкові реквізити, зокрема, позначення форми оплати (готівкою, карткою, у кредит, чеками тощо) та суму коштів за даною формою оплати.
З аналізу наведених вище правових норм слідує, що суб'єкти підприємницької діяльності, які при продажу товарів здійснюють розрахункові операції в безготівковій формі (на підставі платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо), зобов'язані проводити такі операції через реєстратор розрахункових операцій.
За наявності доведеності факту вчинення позивачем порушення Закону № 265/95-ВР суд апеляційної інстанції дійшов вірного висновку про правомірність застосування до позивача фінансових санкцій у сумі 83 334,75 грн.
Також цілком обґрунтованого висновку дійшов суд апеляційної інстанції щодо вирішення спору про визнання протиправним рішення контролюючого органу за результатами розгляду первинної скарги від 29.01.2009 № 1657/10/25-009, оскільки рішення контролюючих органів за результатами розгляду скарг платників податків не створює жодних правових наслідків у вигляді виникнення, зміни чи припинення прав платника податків, а тому не є актом індивідуальної дії у розумінні ст. 17 Кодексу адміністративного судочинства України, оскільки не породжує правовідносин, що можуть бути предметом спору через те, що наслідком його винесення податковим органом є обов'язок відповідного територіального органу державної податкової служби прийняти податкове повідомлення - рішення (рішення), яке в свою чергу може бути оскаржено в судовому порядку.
Враховуючи викладене, колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає, що в межах касаційної скарги порушень судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи не допущено, правова оцінка обставин у справі дана вірно, а тому касаційну скаргу слід залишити без задоволення, а оскаржуване судове рішення апеляційної інстанції - без змін.
Керуючись ст. ст. 160, 167, 210 - 232 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Поділля" залишити без задоволення.
Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 16.11.2010 у справі № 2а-1196/09/0270 залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, і оскарженню не підлягає, крім як з підстав, у строк та в порядку, визначеними ст. ст. 237-2391 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий О.В. Карась
Судді А.О. Рибченко
М.В. Сірош