06 серпня 2013 р.Справа № 820/4395/13-а
Колегія суддів Харківського апеляційного адміністративного суду у складі
Головуючого судді: Тацій Л.В.
Суддів: Водолажської Н.С. , Філатова Ю.М.
розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Харківського апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Нововодолазької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міністерства доходів України у Харківській області на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 27.06.2013р. по справі № 820/4395/13-а
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Омбілік-Агро"
до Нововодолазької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міністерства доходів України у Харківській області
про скасування податкового повідомлення - рішення,
Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "Омбілік-Агро", звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Нововодолазької міжрайонної державної податкової інспекції Харківської області Державної податкової служби, в якому просив скасувати податкове повідомлення-рішення Нововодолазької МДПІ Харківської області ДПС № 000004600 від 21.05.2013 р., згідно з яким платнику податків донараховано суму податкового зобов'язання за платежем: орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності у розмірі 8457,17 грн., у тому числі 5638,11 грн. - за основним платежем, 2819,06 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.
Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 27.06.2013р. по справі № 820/4395/13-а позов задоволено.
Відповідач, не погодившись з даним судовим рішенням, подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати постанову та прийняти нову, якою у задоволенні позову відмовити в повному обсязі.
Представники сторін в судове засідання не прибули, про причини неявки не повідомили, хоча були належним чином повідомлені про дату, час та місце судового засідання, про що свідчать поштові повідомлення.
Враховуючи положення ч.4 ст.196 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів дійшла висновку, що неприбуття представників сторін не перешкоджає судовому розгляду справи, оскільки вони були належним чином повідомлені про дату, час та місце судового розгляду.
Апеляційна скарга розглядається в порядку письмового провадження.
Дослідивши матеріали справи, заслухавши суддю доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, підтверджується наявними в матеріалах справи доказами, що Товариство з обмеженою відповідальністю "Омбілік-Агро" пройшов передбачену законодавством процедуру державної реєстрації.
Вказані обставини сторонами визнаються, а тому в силу ч. 3 ст. 72 КАС України не доказуються перед судом.
19.04.2013 р. Нововодолазькою МДПІ Харківської області ДПС проведено камеральну перевірку податкової звітності з плати за землю ТОВ "Омбілік-Агро" (код ЄДРПОУ 34473765). Об'єкт перевірки становила податкова декларація товариства за вх. № 9008458988 від 20.02.2012 р. (з додатком 1 № 9008458960 від 20.02.2012 р.) за січень - березень 2013 року.
Результати перевірки оформлені актом № 22/15-17/34473765 від 19.04.2013 р.
У вказаному акті перевірки контролюючим органом відображено висновок про наявність у податковій декларації (розрахунку) арифметичної (методологічної) помилки, внаслідок якої платником податку занижено суму орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності за період січень - березень 2013 року на 5638,11 грн., чим порушено п. 286.2 ст. 286 Податкового кодексу України (а.с. 46-48).
На підставі акту перевірки № 22/15-17/34473765 від 19.04.2013 р. Нововодолазькою МДПІ Харківської області ДПС прийнято податкове повідомлення - рішення № 000004600 від 21.05.2013 р., згідно з яким платнику податків донараховано суму податкового зобов'язання за платежем: орендна плата з юридичних осіб у розмірі 8457,17 грн., у тому числі 5638,11 грн. - за основним платежем, 2819,06 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (а.с. 50).
Позивач не погодився із податковим повідомленням-рішенням № 000004600 від 21.05.2013 р., у зв'язку з чим оскаржив його до суду.
Перевіряючи юридичну та фактичну обґрунтованість мотивів, які покладені суб'єктом владних повноважень в основу спірного правового акту індивідуальної дії на відповідність вимогам ч.3 ст.2 КАС України, колегія суддів виходить з наступного.
Суд першої інстанції, задовольняючи позов, виходив з того, що порушення податкової дисципліни у діяльності ТОВ "Омбілік - Агро" відсутні, а висновки податкового органу, викладені в акті перевірки є неправомірними, а тому і відсутні підстави для винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Колегія суддів погоджується з таким висновками суду першої інстанції.
Як вбачається з матеріалів справи, підставою для прийняття спірного податкового повідомлення - рішення слугували висновки податкового органу щодо не застосування позивачем коефіцієнту 1, 756 у рентному доході, який створюється при виробництві зернових культур, до показників нормативної грошової оцінки ріллі.
Згідно Постанови КМУ № 1185 від 31.10.2011 р., внесені зміни до п. 5, п. 19-1 Методики нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення та населених пунктів, затвердженої Постановою КМУ № 213 від 23.03.1995 р.
Вказані зміни набули чинності 01.01.2012 р., та відповідно до них для врахування змін у рентному доході, який створюється при виробництві зернових культур, до показників нормативної грошової оцінки ріллі, проведеної станом на 1 липня 1995 року (з урахуванням індексації), застосовується коефіцієнт 1,756. Показники нормативної грошової оцінки гектара ріллі окремої земельної ділянки, проведеної станом на 1 липня 1995 року, застосовуються із коефіцієнтом, що визначений абзацом другим пункту 5 цієї Методики.
Отже, встановлений коефіцієнт застосовується до показників нормативної грошової оцінки ріллі, проведеної станом на 1 липня 1995р.
Виходячи з п. 289.1., п. 289.2 ст. 289 Податкового кодексу України, для визначення розміру орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок. Центральний орган виконавчої влади з питань земельних ресурсів за індексом споживчих цін за попередній рік щороку розраховує величину коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки земель, на який індексується нормативна грошова оцінка сільськогосподарських угідь за станом на 1 січня поточного року за відповідною формулою.
Згідно з визначенням, наведеним у статті 1 Закону України "Про оцінку земель" від 11.12.2003 р. № 1378-IV, нормативною грошовою оцінкою земельних ділянок є капіталізований рентний дохід із земельної ділянки, визначений за встановленими і затвердженими нормативами.
Листом ДПС України № 4790/7/15-2217ф від 16.02.2012 р., доведено до відома платників податків роз'яснення про застосування Постанови № 1185 надано листом Державного агентства земельних ресурсів України № 1979/22/4-12 від 13.02.2012 р.
Згідно з вказаним листом Держземагенства № 1979/22/4-12 від 13.02.2012 р., яке в силу п. 289.1 ст. 289 Податкового кодексу України є центральним органом виконавчої влади з питань земельних ресурсів та здійснює управління у сфері оцінки земель, у 2012 році при видачі витягів про нормативну грошову оцінку земельної ділянки (незалежно від місця розташування) для справляння земельного податку, орендної плати за земельні ділянки державної або комунальної власності, визначення мінімального розміру орендної плати за земельну частку (пай), державного мита при міні, спадкуванні та даруванні земельних ділянок, показники нормативної грошової оцінки ріллі, проведеної станом на 1 липня 1995 року, перераховуються на коефіцієнт індексації та на коефіцієнт 1,756, крім нормативної грошової оцінки ріллі, при розрахунку якої рентний дохід обчислювався з урахуванням ціни центнера зерна на дату оцінки, пізнішу за 1995 рік.
Відповідно до приписів статті 1 Закону України "Про оцінку земель", датою оцінки земельної ділянки визнається дата (число, місяць та рік), на яку проводиться оцінка земельної ділянки та визначається її вартість. Для нормативної грошової оцінки земельної ділянки - дата, вказана в технічній документації.
Виходячи з пункту 2 Порядку нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення та населених пунктів, затвердженого спільним наказом Держкомзему України, Мінагрополітики України, Мінбудархітектури України, Української академії аграрних наук за № 18/15/21/11 від 27.01.2006 р., в основу розрахунку нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення покладено рентний дохід, який створюється при виробництві зернових культур і визначається за даними економічної оцінки земель, проведеної в 1988 році. В умовах інфляції рентний дохід обчислюється у натуральних одиницях (у центнерах зерна), який при визначенні грошової оцінки переводиться у вартісний вираз за поточними цінами на дату оцінки.
Зі змісту договорів оренди землі від 28.09.2009 р., укладених між Валківською РДА і ТОВ "Омбілік - Агро", зареєстрованих у Валківському районному відділі реєстрації ХРФ ДП "Центр ДЗК" (а.с. 14-40), про що у Державному реєстрі земель вчинено записи від 18.11.2009 р. №040968800010, від 18.11.2009 р. № 040968800011, від 18.11.2009 р. № 040968800012, від 18.11.2009 р. № 040968800013, від 18.11.2009 р. № 040968800014, від 18.11.2009 р. № 040968800016, від 18.11.2009 р. № 040968800017, від 18.11.2009 р. № 040968800015, від 18.11.2009 р. № 040968800009, слідує, що підприємством у користування на умовах оренди набуто земельні ділянки за кадастровими номерами: 6321287000-03-000-0552, 6321287000-02-000-0444, 6321287000-02-000-0445, 6321287000-03-000-0554, 6321287000-03-000-0553, 6321287000-03-000-0556, 6321287000-03-000-0557, 6321287000-03-000-0555, 6321287000-03-000-0551 із земель сільськогосподарського призначення державного резервного фонду (рілля), що знаходиться та території Сидоренківської сільської ради за межами населених пунктів.
При цьому згідно пункту 4 вказаних договорів нормативна грошова оцінка земельних ділянок визначена станом на 01.01.2009 р.
Виходячи зі змісту згаданої Технічної документації з нормативної грошової оцінки земельних ділянок запасу та державного резервного фонду для визначення розміру орендної плати ТОВ "Омбілік-Агро" на території Сидоренківської сільської ради (за межами населеного пункту) Валківського району Харківської області, виготовленої ПП "Геомастер" (надалі - Технічна документація), датою оцінки земельних ділянок та встановлення їх вартості є 01.01.2007 р., зазначена дата в силу статті 1 Закону України "Про оцінку земель" визнається датою нормативної грошової оцінки земельних ділянок (а.с. 43-44).
За даними листів Управління Держкомзему у Валківському районі Харківської області № 01-13/11-1615 від 29.05.2012 р. та 01-13/11-1607 від 01.06.2012 р. (а.с. 42, 43) у відповідь на запити ТОВ "Омбілік Агро" про повідомлення дати нормативної грошової оцінки земельних ділянок за кадастровими номерами 6321287000-03-000-0552, 6321287000-02-000-0444, 6321287000-02-000-0445, 6321287000-03-000-0554, 6321287000-03-000-0553, 6321287000-03-000-0556,6321287000-03-000-0557,6321287000-03-000-0555, 6321287000-03-000-0551, платника податків проінформовано, що згідно з Технічною документацією з нормативної грошової оцінки земельних ділянок запасу та державного резервного фонду на території Сидоренківської сільської ради (за межами населених пунктів) для визначення розміру орендної плати ТОВ "Омбілік-Агро", розробленою ПП "Геомастер", нормативна грошова оцінка земельних ділянок, за кадастровими номерами 6321287000-03-000-0552, 6321287000-02-000-0444, 6321287000-02-000-0445, 6321287000-03-000-0554, 6321287000-03-000-0553, 6321287000-03-000-0556,6321287000-03-000-0557,6321287000-03-000-0555, 6321287000-03-000-0551 проведена станом на 01.01.2007 р.
Таким чином, при виготовленні нормативної грошової оцінки дохід, який можна отримати із землі як фактора виробництва (рентний дохід), обчислювався за поточними цінами центнера зерна на дату оцінки 01.01.2007 р. та відтворений у вартісному виразі станом на 01.01.2007 р.
Враховуючи роз'яснення про застосування Постанови № 1185, наведені у листі Державного агентства земельних ресурсів України № 1979/22/4-12 від 13.02.2012 р., нормативна грошова оцінка ріллі земельних ділянок сільськогосподарського призначення, що перебувають у користуванні платника податків, збільшується на коефіцієнт індексації, передбачений п. 289.2 ст. 289 Податкового кодексу України, без застосування коефіцієнту 1,756, оскільки при розрахунку нормативної грошової оцінки ріллі рентний дохід обчислений за поточними цінами центнера зерна на дату оцінки, пізнішу за 1 липня 1995 року, а саме - станом на 01.01.2007 р.
При цьому, згідно з п. 14.1.136, п. 14.1.147 ст.14 Податкового кодексу України, орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - це обов'язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою; плата за землю - це загальнодержавний податок, який справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
Відповідно до п. 7.1 ст. 7 Податкового кодексу України, під час встановлення податку обов'язково визначаються такі елементи: 7.1.1. платники податку; 7.1.2. об'єкт оподаткування; 7.1.3. база оподаткування; 7.1.4. ставка податку; 7.1.5. порядок обчислення податку; 7.1.6. податковий період; 7.1.7. строк та порядок сплати податку; 7.1.8. строк та порядок подання звітності про обчислення і сплату податку.
В силу п. 23.1 ст. 23 Податкового кодексу України, базою оподаткування визнаються конкретні вартісні, фізичні або інші характеристики певного об'єкта оподаткування. База оподаткування - це фізичний, вартісний чи інший характерний вираз об'єкта оподаткування, до якого застосовується податкова ставка і який використовується для визначення розміру податкового зобов'язання.
Виходячи з п.п. 14.1.125 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, нормативною грошовою оцінкою земельних ділянок для цілей розділу ХІІІ, глави 2 розділу XIV цього Кодексу є капіталізований рентний дохід із земельної ділянки, визначений відповідно до законодавства центральним органом виконавчої влади з питань земельних ресурсів.
З огляду на викладене та враховуючи, що за п. 288.3 ст. 288 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування визначено земельну ділянку, надану в оренду - відповідно, вартісним виразом об'єкта оподаткування (базою оподаткування та елементом податку) для цілей обчислення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності є нормативна грошова оцінка земельної ділянки.
При цьому, згідно з п. 7.4 ст. 7 Податкового кодексу України, елементи податку, визначені в пункті 7.1 цієї статті, підстави для надання податкових пільг та порядок їх застосування визначаються виключно цим Кодексом.
Згідно з п.п. 12.1.3 п. 12.1 ст. 12 Податкового кодексу України, Верховна Рада України встановлює на території України загальнодержавні податки та збори і визначає, зокрема, положення, визначені в пунктах 7.1, 7.2 статті 7 цього Кодексу щодо загальнодержавних податків та зборів.
В силу п. 7.3. ст. 7 Податкового кодексу України, будь-які питання щодо оподаткування регулюються цим Кодексом і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять виключно положення щодо внесення змін до цього Кодексу та/або положення, які встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства.
Відповідно до п. 2.1. ст. 2 Податкового кодексу України зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.
Відтак, при обчисленні орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності будь-які підстави для застосування коефіцієнту, передбаченого Постановою КМУ від 31.10.2011 р. № 1185, відсутні, оскільки, по-перше, база оподаткування визначається виключно Податковим кодексом України, який у чинній редакції не містить вимог про застосування коефіцієнту 1,756 до показників нормативної грошової оцінки землі - статтею 289 Податкового кодексу України врегульовано лише щорічну індексацію нормативної грошової оцінки земель з урахуванням індексу споживчих цін за попередній рік, й інших положень, які б визначали застосування будь-яких інших коефіцієнтів, Податковий кодекс України не містить; по-друге, Постанова КМУ від 31.10.2011 р. № 1185 є підзаконним нормативно-правовим актом та в силу п. 2.1 ст. 2, п. 7.3 ст.7 Податкового кодексу України не може встановлювати або змінювати елементи податку шляхом запровадження обов'язку враховувати коефіцієнт до показників нормативної грошової оцінки землі, адже будь-які питання щодо оподаткування регулюються тільки Податковим кодексом України і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, а будь-які зміни до п. 289.1 ст. 289 Податкового кодексу України до теперішнього часу не вносились; по-третє, елементи загальнодержавних податків, до переліку яких в силу п. 14.1.136, п. 14.1.147 ст. 14 Податкового кодексу України належить й орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності, визначаються лише Верховною Радою України, а, отже, база оподаткування (нормативна грошова оцінка земельних ділянок) як елемент податку може встановлюватися виключно вищим законодавчим органом держави, що прямо передбачено п.п. 12.1.3 п. 12.1 ст. 12 Податкового кодексу України, а не органом виконавчої влади в особі Кабінету Міністрів України.
Колегія суддів також вважає за потрібне врахувати основоположний принцип податкового законодавства, передбачений п. 4.1.9 ст. 4 Податкового кодексу України, в силу якого зміни до будь-яких елементів податків та зборів не можуть вноситися пізніш як за шість місяців до початку нового бюджетного періоду, в якому будуть діяти нові правила та ставки; податки та збори, їх ставки, а також податкові пільги не можуть змінюватися протягом бюджетного року.
В силу п. 289.3 Податкового кодексу України центральний орган виконавчої влади з питань земельних ресурсів, Рада міністрів АРК, обласні, Київська та Севастопольська міські державні адміністрації не пізніше 15 січня поточного року забезпечують інформування центрального органу державної податкової служби і власників землі та землекористувачів про щорічну індексацію нормативної грошової оцінки земель.
Листом Державного агентства земельних ресурсів України № 326/22/7-13 від 10.01.2013 р. "Про індексацію нормативної грошової оцінки земель" поінформовано власників землі та землекористувачів про необхідність індексувати нормативну грошову оцінку земель станом на 01.01.2013 р. на коефіцієнт індексації, що дорівнює 1,0, який відповідно до п. 289.2 ст. 289 Податкового кодексу України розраховано, виходячи з індексу споживчих цін за 2012 рік - 99,8% . Як вбачається зі змісту вказаного листа, жодних згадувань про збільшення нормативної грошової оцінки землі на коефіцієнт 1,756 Держземагенством не наведено (а.с. 11).
Крім того, слід звернути увагу, що згідно зі статтею 21 Закону України "Про оренду землі", розмір, форма і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до Податкового кодексу України). Обчислення розміру орендної плати за землю здійснюється з урахуванням індексів інфляції, якщо інше не передбачено договором оренди.
Нормами п. 288.4, п. 288.5 ст. 288 Податкового кодексу України також передбачено, що розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди.
Згідно зі ст. 30 Закону України "Про оренду землі", зміна умов договору оренди землі здійснюється за взаємною згодою сторін.
З огляду на викладене та беручи до уваги, що нормативне регулювання за статтею 288 Податкового кодексу України у частині визначення розміру орендної плати обмежується лише встановленням граничних (мінімального та максимального) показників річної суми платежу; в силу статті 21 Закону України "Про оренду землі" Податковим кодексом України визначаються також строки внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, проте відповідно до норм чинного законодавства розмір орендної плати встановлюється виключно у договорі оренди землі, а до теперішнього часу будь-які зміни до договорів оренди, укладених 28.09.2009 р. між Валківською РДА і ТОВ "Омбілік -Агро", сторонами не вносились, розмір орендної плати за землю та порядок її справляння у певний спосіб (із застосуванням індексів інфляції) не переглядались - раніше від часу внесення та державної реєстрації змін до договорів оренди у частині визначення орендної плати у новий спосіб (із застосуванням коефіцієнту 1,756) підстави для застосування такого коефіцієнту відсутні.
З урахуванням наведеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що висновки податкового органу, викладені в акті перевірки, є неправомірними, що є підставою скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення № 000004600 від 21.05.2013 р.
Враховуючи викладене, колегія суддів відзначає, що суд першої інстанції дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.
Керуючись ст.ст. 160, 167, 195, 196, п.1 ч.1 ст. 199, ст.200, п.1 ч.1 ст.205, ст.ст.206, 209, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -
Апеляційну скаргу Нововодолазької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міністерства доходів України у Харківській області залишити без задоволення.
Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 27.06.2013р. по справі № 820/4395/13-а залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі, та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів після набрання законної сили.
Головуючий суддя Тацій Л.В.
Судді Водолажська Н.С. Філатов Ю.М.