15 жовтня 2013 р.Справа № 2а-2437/12/1470
Категорія: 8.2.1 Головуючий в 1 інстанції: Птичкіна В.В.
Колегія суддів Одеського апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого судді - Коваля М.П.,
суддів - Потапчука В.О.,
- Семенюка Г.В.,
при секретарі - Журкіній І.І.,
за участі: представник позивача - Кравець В.О. (довіреність від 28.01.2013 р.),
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі апеляційну скаргу Вознесенської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Миколаївській області на постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 30 квітня 2013 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» до Вознесенської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 29.12.2011 року № 0000412301, № 0000422301 та № 0000432301,-
Товариство з обмеженою відповідальністю «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» (далі - позивач, або ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна») звернулось до суду з адміністративним позовом про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень № 0000412301, № 0000422301, № 0000432301, що були прийняті 29.12.2011 року Вознесенською об'єднаною державною податковою інспекцією (Новоодеським відділенням) в Миколаївській області (правонаступником якої є Вознесенська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Міндоходів у Миколаївській області, далі - відповідач).
Постановою Миколаївського окружного адміністративного суду від 30 квітня 2013 року позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» задоволено. Визнано протиправними і скасовано податкові повідомлення-рішення № 0000412301, № 0000422301, № 0000432301, що були прийняті Вознесенською об'єднаною державною податковою інспекцією Миколаївської області Державної податкової служби 29.12.2011 року.
Не погоджуючись із зазначеним судовим рішенням суду першої інстанції відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати постанову суду першої інстанції та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні адміністративного позову, наголошуючи, зокрема, на правомірності винесення оскаржуваних податкових повідомлень - рішень від 29.12.2011 року № 0000412301, № 0000422301, № 0000432301.
В судовому засіданні представник позивача заперечував проти задоволення апеляційної скарги відповідача, та просив залишити останню без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін, з підстав викладених у поданих запереченнях на апеляційну скаргу.
Представник апелянта в судове засідання не прибув, про дату, час та місце проведення апеляційного розгляду справи був повідомлений належним чином та своєчасно, що підтверджується наявним в матеріалах справи повідомленням про вручення повістки про виклик до суду (а.с.68 т.3).
Згідно вимог ч. 4 ст. 196 КАС України неприбуття у судове засідання сторін або інших осіб, які беруть участь у справі, належним чином повідомлених про дату, час і місце апеляційного розгляду, не перешкоджає судовому розгляду справи.
З огляду на викладене, колегія суддів порадившись на місці та заслухавши думку представника позивача, ухвалила слухати справу за відсутністю представника апелянта, сповіщеного належним чином про час і місце апеляційного розгляду.
Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи та дослідивши докази, проаналізувавши на підставі встановлених фактичних обставин справи правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, в період з 18.10.2011 року по 28.11.2011 року відповідачем було проведено планову виїзну перевірку ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2010 року по 30.06.2011 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2010 року по 30.06.2011 року, за результатами якої складено акт від 05.12.2011 року № 1852/23-0121/35723464 (а.с.13-97 т.1, а.с.20-65 т.2).
Перевіркою відповідач встановив порушення позивачем: пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, пункту 5.9, підпункту 5.3.9 пункту 5.3, підпункту 5.4.2 пункту 5.4 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 № 334/94-ВР, пункту 135.1 статті 135, підпункту 138.10.3 пункту 138.10 статті 138, пункту 152.11 статті 152 Податкового кодексу України, що призвело до заниження суми податку на прибуток на 134438 грн.; підпункту 7.4.1, підпункту 7.4.4, підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 № 168/97-ВР, що призвело до заниження суми податку на додану вартість на 52950,16 грн.; підпункту «в» пункту 13.1, пункту 13.2 статті 13 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 № 334/94-ВР, підпункту «в» пункту 160.1, пункту 160.2 статті 160 Податкового кодексу України, пункту 2 статті 12 Угоди між Урядом України і Урядом Республіки Білорусь про уникнення подвійного оподаткування та запобігання ухилення від сплати податків стосовно податків на доходи і майно (від 24.12.1993 року, ратифікована Законом України від 20.12.1994 № 306/94-ВР), пункту 103.9 статті 103 Податкового кодексу України, що призвело до заниження суми податку на прибуток іноземних юридичних осіб на 544275,41 грн.
На підставі висновків зазначеного акту перевірки відповідачем 29.12.2011 року було прийнято податкові повідомлення-рішення: № 0000422301 - про збільшення суми грошового зобов'язання ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» з податку на прибуток на 134438 грн. (а.с.99 т.1); № 0000432301 - про збільшення суми грошового зобов'язання ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» з податку на додану вартість на 66187,70 грн., з яких 52950,16 грн. - за основним платежем, 13237,54 грн. - за штрафними санкціями (а.с.100 т.1); № 0000412301 - про збільшення суми грошового зобов'язання ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на 605645,56 грн., з яких 544275,41 грн. - за основним платежем, 61370,15 грн. - за штрафними санкціями (а.с.98 т.1).
Як вбачається з матеріалів справи, однією з підстав для визначення позивачу грошового зобов'язання з податку на додану вартість та з податку на прибуток стали господарські операції між ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» та ТОВ «Транс-Трейд-Ком». Так, встановлюючи порушення позивачем вимог податкового законодавства, відповідач в акті перевірки зазначив, що посадовими особами ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» не надано до перевірки первинних документів, які б свідчили про отримання, транспортування, навантаження, розвантаження товарно-матеріальних цінностей отриманих від ТОВ «Транс-Трейд-Ком». Також, в акті перевірки відповідач вказує на певні недоліки складання товарно-транспортних накладних на перевезення товарів, а тому, на думку податкового органу, надані позивачем первинні документи не можуть підтверджувати проведення господарських операцій між позивачем і ТОВ «Транс-Трейд-Ком» та, відповідно, не можуть підтверджувати і задекларовані позивачем показники податкового обліку. Крім того, роблячи такий висновок перевіряючи виходили зі змісту акту ДПІ у Заводському районі м. Миколаєва від 27.01.2011 року № 282/232-100/36621969 «Про результати документальної невиїзної перевірки ТОВ «Транс-Трейд-Ком» з питань формування податкового кредиту за рахунок контрагентів, відображених у податкових деклараціях з ПДВ за травень, червень, серпень, вересень 2010 року», яким встановлено, що операції з поставки товарів, робіт (послуг) на адресу ТОВ «Транс-Трейд-Ком» мають ознаки «безтоварних».
Однак, колегія суддів не погоджується з такими твердженнями податкового органу та вважає, що суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що зазначені доводи відповідача є безпідставними та не можуть бути підставою для визначення позивачу грошових зобов'язань з податку на додану вартість та з податку на прибуток, з урахуванням наступного.
Так, як вбачається з матеріалів справи, 01.07.2010 року між ТОВ «Транс-Трейд-Ком» (Продавець) та ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» (Покупець) було укладено Договір поставки, відповідно до умов якого Продавець протягом строку дії цього Договору зобов'язується на Замовлення покупця, за умови їх підтвердження, поставляти та передавати у власність Покупця нафтопродукти в асортименті: дизельне пальне, неетильовані бензин А-95, А-92 та А-76, моторні масла належної якості, що відповідає державним стандартам, в кількості, визначеній відповідно до накладних, які є невід'ємними частинами цього Договору, а Покупець зобов'язується приймати Товар та оплачувати його на умовах цього Договору (а.с.89-91 т.2).
На виконання умов зазначеного Договору позивачем до суду надано видаткові, товарно-транспорті та податкові накладні (а.с.71-78, 81-88, 92-117 т.2).
При цьому, на підтвердження належності здійснення контрагентом позивача - ТОВ «Транс-Трейд-Ком» поставки Товару за вказаним Договором, за яким позивач відніс спірні суми до складу валових витрат та податкового кредиту, останнім було надано до суду свідоцтво Серії А01 № 491689 щодо реєстрації ТОВ «Транс-Трейд-Ком» в якості юридичної особи та свідоцтво № 100246112 від 22.09.2009 року щодо реєстрації ТОВ «Транс-Трейд-Ком» як платника податку на додану вартість (а.с.69-70 т.2).
Використання придбаного у ТОВ «Транс-Трейд-Ком» Товару в господарській діяльності позивача підтверджується калькуляцією виробництва продукції № КА-0000020 від 01.07.2010 року, наказом № 10/1 від 01.04.2010 року про облік та списання товарно-матеріальних цінностей при виробництві тракторів «Беларус-82.1» та калькуляцією виробництва продукції № КА - 0000098 від 21.09.2010 року, наказом № 10/2 від 01.04.2010 року про облік та списання товарно-матеріальних цінностей при виробництві тракторів «Беларус-892» (а.с.247-250 т.2).
В акті спірної перевірки відповідач зазначив, що показники податкових декларацій ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» підтверджені податковими накладними (а.с.92-103 т.2), відображеними у реєстрах отриманих податкових накладних (додатки 5 до декларацій), і підтвердив факт перерахування ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» сум ПДВ ТОВ «Транс-Трейд-Ком».
На підставі наведеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що надані позивачем та наявні в матеріалах справи первинні документи виписані на підставі і у відповідності до укладеного Договору, відповідають один одному та підтверджують товарність господарських операцій позивача з його контрагентом ТОВ «Транс-Трейд-Ком», та, в свою чергу, спростовують твердження відповідача щодо неправомірності включення до складу валових витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість суми ПДВ, на підставі податкових накладних, отриманих від ТОВ «Транс-Трейд-Ком».
Посилання апелянта на недоліки в оформленні наданих позивачем товарно-транспортних накладних вимогам Інструкції про порядок виготовлення, зберігання, застосування єдиної первинної транспортної документації для перевезення вантажів автомобільним транспортом та обліку транспортної роботи колегія суддів не приймає до уваги, оскільки податкове законодавство не ставить в залежність право платника податків на податковий кредит від наявності чи відсутності товарно-транспортних накладних, а так само наявності в них певних недоліків. Сам факт наявності в товарно-транспортних накладних на поставлений товар недоліків, при наявності інших документів, які підтверджують факт його передачі покупцю, не є безумовною підставою, яка позбавляє підприємство права віднести витрати по придбанню цього товару до складу валових витрат та до податкового кредиту. При цьому, колегія суддів наголошує, що зазначена Інструкція, на яку посилається апелянт не є законодавчим документом з питань оподаткування і не може регламентувати виключний порядок документування в податковому обліку валових витрат та податкового кредиту.
Також, на думку колегії суддів, наявність або відсутність паспорта якості і сертифікату відповідності товару не впливають на показники податкової звітності (зокрема декларації з податку на прибуток). Як вірно наголошено судом першої інстанції, відповідач (враховуючи те, що перевірка була виїзною) мав можливість пересвідчитися в тому, що придбані позивачем у ТОВ «Транс-Трейд-Ком» нафтопродукти були використані позивачем у власній господарській діяльності.
Крім того, колегією суддів не приймаються до уваги посилання апелянта на акт ДПІ у Заводському районі м. Миколаєва від 27.01.2011 року № 282/232-100/36621969 «Про результати документальної невиїзної перевірки ТОВ «Транс-Трейд-Ком» з питань формування податкового кредиту за рахунок контрагентів, відображених у податкових деклараціях з ПДВ за травень, червень, серпень, вересень 2010 року» (а.с.206-245 т.2), оскільки для висновків акту перевірки про порушення позивачем податкового законодавства, посилання в ньому лише на акт перевірки, складений органом державної податкової служби відносно контрагента позивача недостатньо, без визначення в акті перевірки і дослідження договорів позивача з його контрагентом, які на думку перевіряючих не відповідають закону, поставок та інших господарських операцій, умов цього договору, його виконання з посиланням на первинні документи, такі висновки не ґрунтуються на законодавстві і не можуть бути підставою для прийняття рішень про донарахування податкових зобов'язань та застосування штрафних санкцій відносно позивача.
На думку колегії суддів, такого роду обґрунтування, взагалі не припустимі в офіційних документах суб'єктів владних повноважень, на підставі яких приймаються акти індивідуальної дії, на зразок оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, оскільки, по-перше, приписами ч. 2 ст. 19 Конституції України чітко визначено, що органи державної влади та їх посадові особи можуть діяти виключно на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, тобто, роблячи висновок про допущення будь-яким суб'єктом правовідносин порушення діючого законодавства, орган державної влади зобов'язаний чітко встановити склад такого порушення, зазначивши, в якій саме події воно полягає та якими саме фактичними даними (доказами) це підтверджується, та жодним чином не викладати припущення щодо порушення законодавства за відсутності належних доказів на підтвердження їх вчинення. По-друге, суб'єкт владних повноважень повинен бути здатним підтвердити правомірність зроблених ним висновків у законодавчо визначеному порядку.
Також, колегія суддів наголошує, що як вбачається зі змісту акту ДПІ у Заводському районі м. Миколаєва від 27.01.2011 року № 282/232-100/36621969 «Про результати документальної невиїзної перевірки ТОВ «Транс-Трейд-Ком» з питань формування податкового кредиту за рахунок контрагентів, відображених у податкових деклараціях з ПДВ за травень, червень, серпень, вересень 2010 року» (а.с.206-245 т.2), висновки якого стали підставою для визначення позивачу грошових зобов'язань з податку на додану вартість та з податку на прибуток, вбачається, що під час проведення вказаної перевірки правовідносини, що виникли між позивачем та ТОВ «Транс-Трейд-Ком» не досліджувались перевіряючими. Висновки зазначеного акту ґрунтуються виключно на тому, що в ланцюгах постачальників ТОВ «Транс-Трейд-Ком» маються підприємства з ознаками фіктивності. При цьому, в даному акті відсутні посилання, що правочини між ТОВ «Транс-Трейд-Ком» та ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» мають ознаки фіктивності.
Водночас, Податковий кодекс України не ставить право на податковий кредит в залежність від обов'язкового підтвердження декларування відповідної суми податкових зобов'язань контрагентом. Податок на додану вартість є непрямим податком і сплачується при придбанні товару (послуги) не безпосередньо до бюджету, а постачальнику товарів (послуг). І лише у такого постачальника товарів (послуг), який у складі вартості проданого товару (послуги) отримав податок на додану вартість, виникають зобов'язання стосовно сплати податку до бюджету. При цьому, покупець товарів (послуг) не може нести відповідальність за постачальника. Відповідно, несплата податку на додану вартість постачальником сама по собі не є підставою для зменшення податкового кредиту зазначеного податку товариству, яке віднесло до податкового кредиту суму податку на додану вартість, сплачену в ціні товару.
Не є обов'язковою передумовою для визначення контролюючими органами грошових зобов'язань визнання недійсними (у тому числі нікчемними) правочинів, які укладалися за ланцюгом між попередніми посередниками, через ланцюг яких декларувався рух товарів чи послуг, нібито придбаних останнім у такому ланцюгу платником податку, оскільки відносини між учасниками попередніх ланцюгів постачань товарів та послуг не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої між останнім у ланцюгу постачань платником податків та його безпосереднім контрагентом.
Можливі ж порушення податкового законодавства з боку контрагента позивача при здійсненні господарських операцій в ланцюзі постачання з третіми особами для зниження об'єкту оподаткування, доказів чого податковим органом до суду надано не було, не можуть бути самостійною та достатньою підставою для висновку про відсутність фактичного здійснення господарських операцій для ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» та відсутність у позивача, як покупця товару/послуг, права на валові витрати та на податковий кредит з ПДВ, а тому не можуть бути підставою для позбавлення позивача права формувати валові витрати та податковий кредит по господарських операціях з цим контрагентом.
Крім того, колегія суддів вважає, також, за необхідне зазначити, що діючим законодавством, не передбачено і не визначено обов'язку підприємства встановлювати ланцюг суб'єктів підприємницької діяльності, з якими контрагенти такого підприємства мали договірні відносини, а також підприємству не надано право вимагати від його контрагентів такої інформації.
Це відповідає практиці Верховного Суду України у подібних правовідносинах. Так, у постанові від 11 грудня 2007 року (справа № 21-1376во06) Верховний Суд України дійшов висновку, що у разі невиконання контрагентом зобов'язання зі сплати податку до бюджету, відповідальність та негативні наслідки настають саме щодо цієї особи. Ця обставина не є підставою для позбавлення платника ПДВ права на його відшкодування у разі, коли цей платник виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування та має необхідні документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту.
Така позиція, також, узгоджується із практикою Європейського Суду з прав людини. Так, у справі «БУЛВЕС» АД проти Болгарії» (заява № 3991/03) Європейський Суд з прав людини у своєму рішенні від 22 січня 2009 року зазначив, що платник податку не повинен нести наслідків невиконання постачальником його зобов'язань зі сплати податку і в результаті сплачувати ПДВ другий раз, а також сплачувати пеню. На думку Суду, такі вимоги стали надмірним тягарем для платника податку, що порушило справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами суспільного інтересу та вимогами захисту права власності.
Крім того, для того, щоб стверджувати про відсутність поставок в ланцюгу контрагенти ТОВ «Транс-Трейд-Ком» - ТОВ «Транс-Трейд-Ком» - позивач, податкова інспекція, в першу чергу, повинна була встановити тотожність товару, який переміщувався за цим ланцюгом, але акт перевірки таких даних не містять.
Також, колегія суддів зазначає, що у разі, якщо на час здійснення господарських операцій, за якими податковий орган не визнає обґрунтованим віднесення позивачем до податкового кредиту сум податку на додану вартість, постачальники були включені до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, а також мали свідоцтва про реєстрацію платника податку на додану вартість, покупець не може нести відповідальність ні за несплату податків продавцями та їх постачальниками, ні за можливу недостовірність відомостей про них, наведених у зазначеному реєстрі, за умови необізнаності щодо неї.
Як вбачається з матеріалів справи, і позивач, і його контрагент на час укладання спірних правочинів, були зареєстровані як платники податку на додану вартість, що не заперечувалось відповідачем.
Щодо посилань відповідача стосовно відсутності у контрагента позивача основних фондів, складських приміщень, трудових резервів, що, на думку податкового органу, унеможливлює здійснення ними будь-якої господарської діяльності, колегія суддів зазначає, що позивач за законом не зобов'язаний був отримувати у контрагента документи з метою доведення ким саме виготовлялась та поставлялась контрагенту позивача придбана ним продукція або перевіряти кількість працюючих осіб контрагента. Чинним законодавством чітко не регламентована обов'язкова кількість необхідних ресурсів для здійснення тої чи іншої діяльності. Представник відповідача, також, не зміг надати пояснення стосовно того, яка кількість працюючих осіб достатня для такого виду діяльності, за яким було здійснено господарські операції між позивачем та його контрагентом. При цьому, колегія суддів наголошує, що в залежності від специфіки виду діяльності підприємство у разі виникнення такої потреби може залучити до виконання роботи інших осіб з наявними ресурсами визначеного обсягу і структури.
Враховуючи викладене, посилання відповідача в акті перевірки, а так само в апеляційній скарзі, на той факт, що у ТОВ «Транс-Трейд-Ком» для здійснення відповідних господарських операцій із позивачем були відсутні основні фонди, технічний персонал, виробничі активи, складські приміщення, транспортні засоби, а також те, що це підприємство не знаходиться за юридичною адресою, колегією суддів не приймаються до уваги з мотивів безпідставності та недоведеності.
Таким чином, оскільки представником відповідача, як під час розгляду справи в суді першої інстанції, а так само під час апеляційного розгляду справи, не надано доказів, які б спростовували або ставили під сумнів надані представником позивача первинні документи бухгалтерського та податкового обліку, колегія суддів погоджується з позицією суду першої інстанції, що надані позивачем письмові докази є достатніми для доведення факту постачання товарів його контрагентом, а тому висновок податкового органу про безтоварність цих угод та їх нікчемність є помилковим.
Також, як вбачаться з матеріалів справи, однією з підстав для нарахування ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» грошових зобов'язань з податку на прибуток став встановлений, на думку відповідача, факт порушення позивачем підпункту 5.3.9 пункту 5.3, підпункту 5.4.2 пункту 5.4 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», а саме відповідач вважає, що ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» занизило валові витрати у ІІІ кварталі 2010 року на 165565 грн. і зависило валові витрати у IV кварталі 2010 року на 271865 грн., у І кварталі 2011 року на 201393 грн. При цьому, доходячи вказаного висновку відповідач виходив з того, що на виконання укладених ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» з нерезидентом - Республіканським унітарним підприємством «Мінський тракторний завод» ліцензійних договорів від 12.01.2009 року № 903/217-02-2009-01, від 12.01.2010 року № 903/217-02-2010-01, від 12.05.2009 року № 903/217-02-2009-10 на право використання технології виробництва тракторів «Беларус» та від 12.01.2009 року № 903/217-02-2009-02 на право використання товарного знаку «Беларус» (а.с.139-172 т.1) позивач, на підставі підписаних сторонами актів по виконанню зобов'язань (а.с.173-184 т.1), суму нарахованих до сплаті на користь РУП «Мінський тракторний завод» роялті (2942872,59 грн.) включив до валових витрат, в тому числі: ІІІ квартал 2010 року - 741890,64 грн.; IV квартал 2010 року - 1000919,70 грн.; І квартал 2011 року - 1200062,25 грн. Розрахунки між сторонами ліцензійних договорів було здійснено таким чином: ІІІ квартал 2010 року - сплата 907456 грн.; IV квартал 2010 року - 729054,68 грн.; І квартал 2011 року - 998668,78 грн. На думку відповідача, ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» мало право на віднесення до валових витрат відповідних податкових періодів саме сплачених сум, тому, як вказано в акті, у ІІІ кварталі 2010 року позивач занизив валові витрати на 165565 грн. (907456 грн. - 741890,64 грн.), у IV кварталі 2010 року - зависив валові витрати на 271865 грн. (1000919,70 грн. - 729054,68 грн.), у І кварталі 2011 року - зависив валові витрати на 201393 грн. (1200062,25 грн. - 998668,78 грн.).
Однак, колегія суддів не погоджується з вказаними висновками податкового органу та вважає, що суд першої інстанції дійшов правомірного висновку щодо відсутності з боку ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» порушень підпункту 5.3.9 пункту 5.3 і підпункту 5.4.2 пункту 5.4 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» з урахуванням наступного.
Так, колегія суддів зазначає, що підпункт 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», який, як вважає відповідач, було порушено позивачем, встановлює, що виплачена винагорода включається до валових витрат, коли є документальні докази, що таку виплату було проведено як компенсацію за фактично надану послугу, проте не визначає дату віднесення таких витрат на валові витрати.
В свою чергу, підпункт 11.2.3 пункту 11.2 статті 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» визначає, що датою збільшення валових витрат платника податку при здійсненні ним операцій з особами, які є нерезидентами, для робіт (послуг), є дата їх фактичного отримання від таких осіб, незалежно від наявності їх оплати (у тому числі часткової або авансової).
Тобто, з аналізу зазначених правових норм виплаває, що виплачена винагорода включається до валових витрат, коли є документальні докази, що таку виплату було проведено як компенсацію за фактично надану послугу, проте не визначає дату віднесення таких витрат на валові витрати.
З урахуванням наведеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що позивач правомірно збільшив валові витрати на суму роялті, сплачених на користь компанії-нерезидента РУП «Мінський тракторний завод», в дату їх фактичного отримання від такої особи, незалежно від наявності їх оплати (у тому числі часткової або авансової), тобто у тому періоді, коли послуга була фактично отримана, а роялті - нараховані. Нарахування позивачем роялті підтверджує отримання ним послуги, що полягає у користуванні технології виробництва та товарного знаку.
Окрім того, суд апеляційної інстанції звертає увагу на помилковість визначення відповідачем податкових зобов'язань з податку на прибуток та висновків останнього щодо неправомірності віднесення позивачем суми несплаченого протягом звітного кварталу роялті до валових витрат, зазначаючи, при цьому, що наведені висновки є неправомірними не лише в частині застосування положень Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» щодо визначення дати формування валових витрат з роялті по факту сплати, але і по суті здійснених розрахунків, оскільки суми роялті, які були включені до складу валових витрат, тобто (нараховані), в наступному звітному періоді фактично були сплачені.
Також, як вбачається зі змісту акті спірної перевірки підставою для визначення позивачу грошових зобов'язань став висновок податкового органу про порушення позивачем пункту 135.1 статті 135 Податкового кодексу України, а саме відповідач вважає, що ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» занизило показники рядку 02 декларації за ІІ квартал 2011 року («дохід від операційної діяльності (дохід від реалізації товару (робіт, послуг)») на 740000 грн. З урахуванням висновків про завищення ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» сум податку у попередніх (відносно ІІ кварталу 2011 року) податкових періодах, ОДПІ визначила суму грошового зобов'язання ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» з податку на прибуток - 134438 грн. (а.с.58 т.1).
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо безпідставності здійснення відповідачем зазначених донарахувань з огляду на викладене.
Так, як вказано в Акті, у ІІ кварталі 2011 року доходи ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» від діяльності по оптовій торгівлі сільськогосподарською технікою склали 1713113,19 грн. (квітень - 671765,10 грн., травень - 796257,47 грн., червень - 245090,62 грн.).
За даними бухгалтерського рахунку 704 «Вирахування з доходу» відвантажені товари на суму 740000 грн. були повернуті комісіонером - Товариством з обмеженою відповідальністю «Техноторг-Дон» (а.с.29 т.1).
Таким чином, як зазначила ОДПІ, вартість відвантажених ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» у ІІ кварталі 2011 року тракторів становить 973113,19 грн. (1713113,91 грн. - 740000 грн.).
Відповідно до підпункту д) пункту 17 підрозділу 4 розділу ХХ Податкового кодексу України, з 01.04.2011 року ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» як підприємство машинобудування для агропромислового комплексу звільнено від оподаткування прибутком.
Пунктом 7 підрозділу 4 розділу ХХ Податкового кодексу України встановлено, що дохід не визначається щодо товарів (результатів робіт, послуг), відвантажених (наданих) після дати набрання чинності розділом ІІІ цього Кодексу (1 квітня 2011 року) в частині вартості таких товарів (результатів робіт, послуг), оплаченої у вигляді авансів (передоплати) до такої дати, у тому числі в період перебування на спрощеній системі оподаткування.
Виходячи зі змісту цієї норми, якщо до 01.04.2011 року ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» отримало від комісіонера передоплату за товар (сума якої, відповідно до норм Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», була включена до валових доходів), а після 01.04.2011 року відвантажило товар, то його вартість не підлягала включенню до доходу.
В Акті вказано, що за даними бухгалтерського рахунку 704 «Відрахування з доходу» відвантажені товари на суму 740000 грн. було повернуто. Посилання на те, що ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» зменшило в податковому обліку суму доходу на 740000 грн., в Акті відсутні.
Відповідно до наданих позивачем документів (а.с.11-30 т.3), на виконання договору комісії № 1 від 01.07.2008року , трактори вартістю 740000 грн. (без ПДВ) були передані ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» 30.04.2009 року і 30.06.2009 року (акт № 16 і акт № 20 відповідно) комісіонеру (ТОВ «Техноторг-Дон»).
Як пояснили в судовому засіданні представники позивача, у ІІ кварталі 2011 року комісіонер повернув трактори для проведення ремонту, що було оформлено актами: № 6 від 01.04.2001 року, № 7 від 04.05.2011 року, № 8 від 01.06.2011 року (про які зазначено в акті, а.с.29 т.1). В ті ж самі дні (01.04.2011 року, 04.05.2011 року, 01.06.2011 року) позивач передав трактори комісіонеру на комісію, і актами виконаних робіт від 29.04.2011 року, від 31.05.2011 року, від 30.06.2011 року сторони договору повторно підтвердили належне виконання комісіонером зобов'язань за договором (вчинення за рахунок Товариства від свого імені правочинів щодо продажу тракторів, що належать Товариству). Таким чином, трактори вартістю 740000 грн. були відвантажені ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» у 2009 році, а повторно передані - у ІІ кварталі 2011 року.
За твердженнями ОДПІ, станом на 01.04.2011 року передоплата від ТОВ «Техноторг-Дон» за відвантажені трактори за договором комісії № 1 від 01.07.2008 року складала 433333,33 грн. (1173333,33 грн. - 740000 грн.).
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо безпідставності цих тверджень: як свідчать документи, і передоплата, і відвантаження відбулись до 01.04.2011 року (у 2009 році).
Згідно з пунктом 135.1 статті 135 Податкового кодексу України, доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.
Відповідно до висновків акта, передоплату за трактори в сумі 740 000 грн. ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» отримало до 01.04.2011 року, отже, з урахуванням пункту 7 підрозділу 4 розділу ХХ Податкового кодексу України (а саме цією нормою ОДПІ обґрунтовує своє твердження), навіть, якщо припустити, що відвантаження товару відбулось у ІІ кварталі 2011 року, доход за цією операцією не повинен був визначатися.
Крім того, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції вірно зазначив, що показник рядку 07 (об'єкт оподаткування від усіх видів діяльності - різниця між сумою доходів, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, і сумою витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування) декларації ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» (а.с.206 т.1) мав від'ємне значення - (-) 28872050 грн. Враховуючи це, результатом збільшення відповідачем доходу на 740000 грн. не могло бути нарахування грошового зобов'язання.
Щодо донарахуванням податкового зобов'язання з доходів нерезидентів, отриманих на території України у вигляді роялті колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до підпункту «в» пункту 13.1 статті 13 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться у гривнях) оподатковуються у порядку і за ставками, визначеними цією статтею.
Для цілей цієї статті під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, слід розуміти зокрема роялті.
Визначення роялті наведено у пункті 1.30 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»: платежі будь-якого виду, одержані як винагорода за користування або за надання права на користування будь-яким авторським правом на літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп'ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео - або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо чи телевізійного мовлення; за придбання будь-якого патенту, зареєстрованого знака на товари і послуги чи торгової марки, дизайну, секретного креслення, моделі, формули, процесу, права на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).
Резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведеться у гривнях), крім доходів, зазначених у пунктах 13.3-13.6, зобов'язані утримувати податок з таких доходів, зазначених у пункті 13.1 цієї статті, за ставкою у розмірі 15 відсотків від їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачене нормами міжнародних угод, які набрали чинності (пункт 13.2 статті 13 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»).
Аналогічні положення містяться у підпункті «в» пункту 160.1 і пункті 160.2 статті 160 Податкового кодексу України.
Як зазначено у статті 12 Угоди між Урядом України і Урядом Республіки Білорусь про уникнення подвійного оподаткування та запобігання ухилення від сплати податків стосовно податків на доходи і майно, ратифікованої Законом № 306/94-ВР (306/94-ВР) від 20.12.1994 року), роялті, які виникають в одній Договірній Державі і виплачуються резидентові другої Держави, можуть оподатковуватись у цій другій Договірній Державі (пункт 1); однак такі роялті можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо одержувач фактично має право на роялті, то податок, що сплачується, не повинен перевищувати 15 відсотків (пункт 2). Вважається, що роялті виникають у Договірній Державі, якщо платником виступає сама Договірна Держава, її політико-адміністративний підрозділ, місцеві органи влади або особа, з постійним місцеперебуванням у ній. Якщо, проте, що виплачує роялті, незалежно від того, є вона особою з постійним місцеперебуванням у Договірній Державі чи ні, має в Договірній Державі постійне представництво або постійну базу, у зв'язку з яким виникло зобов'язання виплачувати роялті, і такі роялті виплачуються цим постійним представництвом або постійною базою, тоді вважається, що роялті виникають у тій Договірній Державі, в якій розміщені постійне представництво або постійна база (пункт 5).
Колегія суддів погоджується з доводами апелянта, що положення ст. 12 вищезазначеної Угоди не може трактуватися як такі, що надають платнику податку право вибору, в якій саме з двох договірних держав здійснюватиметься оподаткування одержаного доходу, оскільки таке тлумачення, не відповідає дійсному змісту вказаних міжнародних угод та суті податку.
Разом з тим, на думку колегії суддів, апелянт безпідставно не приймає до уваги, що процедура звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України згідно з міжнародними договорами України про уникнення подвійного оподаткування, які набрали чинності в установленому порядку та відшкодування (повернення) сум податку, надміру сплачених на території України, у 2010 році визначалась Порядком звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України згідно з міжнародними договорами України про уникнення подвійного оподаткування, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 06.05.2001 року № 470.
Згідно пункту 4 цього Порядку підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України визначено подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 5 і 6 цього Порядку, особі, яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором.
Довідка видається компетентним органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором, за формою згідно з додатком 1 або згідно із законодавством такої країни. Довідка, яка надається за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України та обов'язково містити таку інформацію: повну назву або прізвище нерезидента; підтвердження, що нерезидент є особою, на яку поширюється дія положення міжнародного договору, тобто відповідно до законодавства відповідної країни підлягає оподаткуванню в цій країні на підставі постійного місцеперебування (місця проживання) або на іншій підставі; назву компетентного органу, прізвище та підпис уповноваженої особи компетентного органу, яка засвідчує підтвердження; дату видачі.
Пунктом 8 Порядку встановлено, що у разі неподання нерезидентом довідки відповідно до пункту 4 цього Порядку доходи нерезидента із джерелом їх походження з України підлягають оподаткуванню відповідно до законодавства України з питань оподаткування.
Аналогічні положення містяться у статті 103 Податкового кодексу України, при чому у пункті 103.2 вказано, що особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.
Таким чином, наведені законодавчі положення чітко передбачають, що для звільнення суб'єкта від обов'язку утримувати та сплачувати податок на доходи, отримані його контрагентом-нерезидентом із джерелом їх походження з України, від провадження господарської діяльності, необхідною умовою є наявність відповідної довідки.
Аналогічні позиція, також, викладене в ухвалах Вищого адміністративного суду України від 17.06.2013 року № К/9991/41633/12 та від 17.07.2013 року № К/9991/39638/11.
Актом ОДПІ підтвердила наявність у позивача довідок на 2010 рік і на 2011 рік, що підтверджували факт того, що РУП «Мінський тракторний завод» є резидентом Республіки Білорусь (а.с.87 т.1).
З огляду на викладене, судова колегія вважає, що висновки податкового органу про порушення підпункту «в» пункту 13.1, пункту 13.2 статті 13 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», підпункту «в» пункту 160.1, пункту 160.2 статті 160 Податкового кодексу України, пункту 2 статті 12 Угоди між Урядом України і Урядом Республіки Білорусь про уникнення подвійного оподаткування та запобігання ухилення від сплати податків стосовно податків на доходи і майно (від 24.12.1993 року, ратифікована Законом України від 20.12.1994 року № 306/94-ВР, надалі - Угода), пункту 103.9 статті 103 Податкового кодексу України не знайшли свого підтвердження.
За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та постановлено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, у зв'язку з чим, відповідно до ст. 200 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на постанову суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову суду без змін.
Керуючись ст.ст. 196, 198, 200, 205, 206, 254 КАС України, колегія суддів, -
Апеляційну скаргу Вознесенської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Миколаївській області на постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 30 квітня 2013 року - залишити без задоволення.
Постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 30 квітня 2013 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» до Вознесенської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 29.12.2011 року № 0000412301, № 0000422301 та № 0000432301- без змін.
Ухвала апеляційного суду набирає чинності негайно та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом 20 днів після набрання чинності безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.
Головуючий суддя: /М.П. Коваль/
Суддя: /В.О. Потапчук/
Суддя: /Г.В. Семенюк/