"22" жовтня 2013 р. м. Київ К/9991/1702/12
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:
головуючого - судді Леонтович К.Г.,
суддів: Васильченко Н.В., Калашнікової О.В.,
секретаря - Наумця О.В.,
за участю представників: Державної фінансової інспекції України Самойленка М.В., публічного акціонерного товариства "Укрнафта" Мануілової Я.І.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в приміщенні суду справу за касаційною скаргою головного контрольно-ревізійного управління України на постанову окружного адміністративного суду міста Києва від 31 березня 2011 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2011 року у справі № 2а-18853/10/2670 за позовом відкритого акціонерного товариства "Укрнафта" до головного контрольно-ревізійного управління України про визнання протиправними дій та скасування вимог, -
У грудні 2010 року відкрите акціонерне товариство "Укрнафта" звернулося в суд з позовом до головного контрольно-ревізійного управління України, в якому просило визнати протиправними дії головного контрольно-ревізійного управління України щодо здійснення перевірки питань, висновки по яких зафіксовані у пунктах 3, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 17, 19, 20, 21 Акта ревізії фінансово-господарської діяльності відкритого акціонерного товариства "Укрнафта" від 08.06.2010р. № 05-21/80; визнати протиправними дій головного контрольно-ревізійного управління України по складанню вимоги, оформленої листом від 27.08.2010 р. № 05-14/975; визнання протиправною та скасувати вимоги, оформленої листом Головного контрольно-ревізійного управління України від 27.08.2010 р. № 05-14/975.
Позовні вимоги мотивовані тим, що відповідач, здійснюючи ревізію фінансово-господарської діяльності ВАТ "Укрнафта", вийшов за межі наданих йому Законом України "Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні" повноважень, а висновки про вчинення порушень законодавства є необґрунтованими, а тому є протиправними і вимоги про усунення порушень, виявлених в ході проведення ревізії.
Постановою окружного адміністративного суду міста Києва від 31 березня 2011 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2011 року, позовні вимоги задоволені.
Визнані протиправними дії головного контрольно-ревізійного управління України щодо здійснення перевірки питань, висновки по яких зафіксовані у пунктах 3, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 17, 19, 20, 21 Акта ревізії фінансово-господарської діяльності відкритого акціонерного товариства "Укрнафта" від 08.06.2010 р. № 05-21/80.
Визнані протиправними дії Головного контрольно-ревізійного управління України по складенню вимоги, оформленої листом від 27.08.2010 р. № 05-14/975.
Визнані протиправними та скасовані вимоги, оформлені листом Головного контрольно-ревізійного управління України від 27.08.2010 р. № 05-14/975.
Не погоджуючись з ухваленими у справі рішеннями головне контрольно-ревізійне управління України звернулося до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення судів першої і апеляційної інстанцій та ухвалити нове судове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права.
В письмових запереченнях на касаційну скаргу ВАТ "Укрнафта" просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення без змін.
Перевіривши правову оцінку обставин справи та повноту їх встановлення, доводи касаційної скарги, проаналізувавши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судами першої і апеляційної інстанцій встановлено, що співробітниками відповідача з 6 квітня по 1 червня 2010 року була проведена ревізія фінансово-господарської діяльності позивача за період з 01.01.2008 р. по 01.04.2010 р. За результатами проведеної ревізії складений Акт від 08.06.2010 р. № 05-21/80 ревізії фінансово-господарської діяльності відкритого акціонерного товариства "Укрнафта" за період з 01.01.2008р. по 01.04.2010р..
Не погоджуючись з висновками Акту перевірки позивач подав заперечення від 18.06.2010 р. № 18-01-03/483 до Акту перевірки.
Відповідачем був наданий висновок на заперечення до акту ревізії фінансово-господарської діяльності відкритого акціонерного товариства "Укрнафта" від 08.06.2010 р. № 05-21/80 за період з 01.01.2008р. по 01.04.2010р. Зазначений висновок затверджений заступником Голови Головного контрольно-ревізійного управління України 29.06.2010 р.
Задовольняючи позовні вимоги суди першої і апеляційної інстанцій виходили з того, що при складанні вимог, оформлених листом від 27.08.2010р. № 05-14/975 "Про результати ревізії ВАТ "Укрнафта" яким позивача зобов'язано вжити заходи за результатами проведеної ревізії, відповідач вийшов за межі наданих йому ст.2,10 Закону України "Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні" повноважень, оскільки у листі не зазначене жодне порушення в сфері використання чи збереження державного майна чи державних коштів.
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України погоджується з висновками судів першої і апеляційної інстанцій виходячи з наступного.
Відповідно до ст.2 Закону України "Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні" головним завданням державної контрольно-ревізійної служби є здійснення державного фінансового контролю за використанням і збереженням державних фінансових ресурсів, необоротних та інших активів, правильністю визначення потреби в бюджетних коштах та взяття зобов'язань, ефективним використанням коштів і майна, станом і достовірністю бухгалтерського обліку і фінансової звітності в міністерствах та інших органах виконавчої влади, в державних фондах, у бюджетних установах і у суб'єктів господарювання державного сектору економіки, а також на підприємствах і в організаціях, які отримують (отримували в періоді, який перевіряється) кошти з бюджетів усіх рівнів та державних фондів або використовують (використовували у періоді, який перевіряється) державне чи комунальне майно (далі - підконтрольні установи), виконанням місцевих бюджетів, розроблення пропозицій щодо усунення виявлених недоліків і порушень та запобігання їм у подальшому. Державний фінансовий контроль реалізується державною контрольно-ревізійною службою через проведення державного фінансового аудита, перевірки державних закупівель та інспектування.
Відповідач стверджує, що позивач є суб'єктом господарювання державного сектору економіки, а тому державному фінансовому контролю підлягають всі операції, здійснювані в рамках фінансово-господарської діяльності позивача.
Відповідно ч.2 ст.22 Господарського кодексу України суб'єктами господарювання державного сектора економіки є суб'єкти, що діють на основі лише державної власності, а також суб'єкти, державна частка у статутному капіталі яких перевищує п'ятдесят відсотків чи становить величину, яка забезпечує державі право вирішального впливу на господарську діяльність цих суб'єктів.
Згідно ст.85 Господарського кодексу України господарське товариство є власником: майна, переданого йому у власність засновниками і учасниками як внески; продукції, виробленої в результаті господарської діяльності товариства; доходів, одержаних від господарської діяльності товариства; іншого майна, набутого товариством на підставах, не заборонених законом. Норма аналогічного змісту міститься у ч.1 ст. 115 Цивільного кодексу України.
Відповідно до Статуту позивача ВАТ "Укрнафта" є власником майна, переданого йому засновниками у власність; продукції, виробленої товариством; одержаних доходів; іншого майна, набутого на підставах не заборонених законом. З огляду на зазначене, ВАТ "Укрнафта" не здійснює свою діяльність лише на основі державної власності.
До суб'єктів господарювання державного сектору економіки відповідно ч.2 ст.22 Господарського кодексу України також належать суб'єкти господарювання, державна частка у статутному капіталі яких перевищує п'ятдесят відсотків чи становить величину, яка забезпечує державі право вирішального впливу на господарську діяльність цих суб'єктів.
Відповідно п.5.2. Статуту позивача акціонерами ВАТ "Укрнафта" є юридичні та фізичні особи. Згідно ч.5 ст. 6 Закону України "Про цінні папери та фондовий ринок" у разі існування акцій у документальній формі власникові акцій видається сертифікат акції (акцій). У сертифікаті акції (акцій) зазначаються вид цінного паперу, найменування акціонерного товариства, серія і номер сертифіката, міжнародний ідентифікаційний номер цінного паперу, тип і клас акцій, номінальна вартість акції, кількість акцій, що належить власникові за таким сертифікатом, ім'я (найменування) власника, підпис керівника емітента або іншої уповноваженої особи, засвідчений печаткою емітента (уповноваженої особи). Згідно із сертифікатом акцій серії А № 1 власником 27114256 (двадцять сім мільйонів сто чотирнадцять тисяч двісті пятдесят шість) акцій, що становить 50% плюс одна акція ВАТ "Укрнафта", є Національна акціонерна компанія "Нафтогаз України".
Виходячи з наведеного власником акцій ВАТ "Укрнафта" у кількості 50% плюс одна акція є Національна акціонерна компанія "Нафтогаз України" тобто юридична особа, а не держава.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідно акту від 02.09.1998 р., яким на виконання постанови Кабінету Міністрів України від 25 травня 1998 р. № 747 "Про утворення Національної акціонерної компанії "Нафтогаз України", оформлена передача Фондом державного майна України 50% плюс однієї акції ВАТ "Укрнафта" Національній акціонерній компанії "Нафтогаз України"; розпорядження Фонду державного майна України № 1316-РРА від 02.09.1998 р., на виконання якого Національній акціонерній компанії "Нафтогаз України" був виданий сертифікат на 27114256 акцій ВАТ "Укрнафта" та внесені зміни до реєстру акціонерів позивача в частині зменшення частки Фонду державного майна України в статутному фонді ВАТ "Укрнафта".
Відповідно ч.1 ст.72 Кодексу адміністративного судочинства України обставини, встановлені судовим рішенням в адміністративній, цивільній або господарській справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді інших справ, у яких беруть участь ті самі особи або особа, щодо якої встановлено ці обставини. Крім того, ухвалою Вищого адміністративного суду України від 05.02.2009 р. у справі № К-23739/07 за позовом ВАТ "Укрнафта" до Спеціалізованої державної податкової інспекції у м. Києві по роботі з великими платниками податків; постановою Вищого господарського суду України від 06.12.2006 р. у справі № 32/324 за позовом ВАТ "Укрнафта" до ЗАТ КБ "Приватбанк"; ухвалою Київського апеляційного господарського суду від 07.03.2007 р. у справі № 32/669-А за позовом ВАТ "Укрнафта" до Кабінету Міністрів України встановлено, що власником 27114256 акцій ВАТ "Укрнафта" є юридична особа - Національна акціонерна компанія "Нафтогаз України", а не держава.
Таким чином, суди першої і апеляційної інстанцій дійшли до вірного висновку, що позивач не належить до суб'єктів господарювання державного сектору економіки, а тому не може вважатися на цій підставі підконтрольною органам державної контрольно-ревізійної служби установою.
Згідно з ст.2 Закону України "Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні" віднесено до підконтрольних установ також підприємства і організації, які отримують (отримували в періоді, який перевіряється) кошти з бюджетів усіх рівнів та державних фондів або використовують (використовували у періоді, який перевіряється) державне чи комунальне майно. Відповідно до п. 7 ст. 10 Закону України "Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні" Головному контрольно-ревізійному управлінню України, контрольно-ревізійним управлінням в Республіці Крим, областях, містах Києві і Севастополі, контрольно-ревізійним підрозділам (відділам, групам) у районах, містах і районах у містах надається, зокрема, право пред'являти керівникам та іншим службовим особам підконтрольних установ, що ревізуються, вимоги щодо усунення виявлених порушень законодавства з питань збереження і використання державної власності та фінансів, вилучати в судовому порядку до бюджету виявлені ревізіями приховані і занижені валютні та інші платежі, ставити перед відповідними органами питання про припинення бюджетного фінансування і кредитування, якщо отримані підприємствами, установами та організаціями кошти і позички використовуються з порушенням чинного законодавства.
Виходячи з наведеного, є правильними висновки судів першої та апеляційної інстанції, що при здійсненні фінансового контролю позивача відповідач може вчиняти дії, спрямовані на перевірку лише тієї частини діяльності підконтрольної установи, яка пов'язана з використанням, збереженням державного чи комунального майна чи коштів, оскільки органам контрольно-ревізійної служби надано право здійснювати державний фінансовий контроль на підприємствах і організаціях, які використовують саме державне чи комунальне майно, а також надано право вживати заходів до усунення порушень з питань збереження та використання такого майна.
Відповідно п.2 Порядку проведення інспектування державною контрольно-ревізійною службою, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 квітня 2006 р. №550, інспектування полягає у документальній і фактичній перевірці певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності об'єкта контролю і проводиться у формі ревізії, яка повинна забезпечувати виявлення фактів порушення законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб.
У п. 3 Порядку проведення інспектування державною контрольно-ревізійною службою зазначається, що акт ревізії - це документ, який складається особами, що проводили ревізію, фіксує факт її проведення та результати. Таким чином, акт ревізії є доказом на підтвердження того, які саме дії та в якому обсязі вчинялися відповідачем при проведенні ревізії.
Судами встановлено, що згідно Акту ревізії, в ході проведення державного інспектування відповідачем перевірялися такі питання: стан усунення порушень, недоліків, виявлених попередніми контрольними заходами (пункт 1 Акта ревізії); загальні відомості про об'єкт ревізії (пункт 2 Акта ревізії); відповідність фактичної діяльності товариства передбаченій статутом та іншими регуляторними актами (ліцензіями, сертифікатами, квотами, дозволами тощо) (пункт 3 Акта ревізії); правильність складання фінансових планів, оцінка їх виконання (пункт 4 Акта ревізії); відповідність положень наказу про облікову політику товариства вимогам чинного законодавства (пункт 5 Акта ревізії); ревізія дотримання законодавства при проведенні безготівкових операцій в національній та іноземній валюті (пункт 6 Акта ревізії); дотримання законодавства при проведенні готівково-розрахункових операцій в національній та іноземній валюті (пункт 7 Акта ревізії); повнота надходження, достовірність і правильність визначення доходів від усіх видів діяльності (пункт 8 Акта ревізії); достовірність та законність здійснених витрат (пункт 9 Акта ревізії); законність господарських операцій по власному капіталу (пункт 10 Акта ревізії); достовірність дебіторської та кредиторської заборгованості і причин їх утворення (пункт 11 Акта ревізії); орендні відносини (пункт 12 Акта ревізії); ревізія стану розрахунків по кредитах (пункт 13 Акта ревізії); претензійно-позовна робота (пункт 14 Акта ревізії); дотримання вимог законодавства щодо закупівлі товарів, робіт та послуг за державні кошти (пункт 15 Акта ревізії); стан збереження державного майна (пункт 16 Акта ревізії); ревізія капітальних вкладень (пункт 17 Акта ревізії); цільове використання товариством бюджетних коштів (за наявності) (пункт 18 Акта ревізії); правильність ведення бухгалтерського обліку господарських операцій (пункт 19 Акта ревізії); достовірність фінансової звітності та правильності визначення фінансових результатів (пункт 20 Акта ревізії); правильність та повнота надходження до бюджету частини прибутку та дивідендів, нарахування на акції, які є у державній власності (пункт 21 Акта ревізії).
З Акту ревізії вбачається, що з-поміж інших відповідачем вчинялися також і дії на перевірку операцій з використання та збереження державного майна, що підтверджується змістом пунктів 16, 17 Акта ревізії.
Суди вірно зазначили, що відповідач, вчиняючи дії, спрямовані на перевірку питань, відображених у пунктах 3, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 17, 19, 20, 21 Акта ревізії, що оскаржуються позивачем, з урахуванням того, що такі дії не були спрямовані на перевірку здійснюваних ВАТ "Укрнафта" операцій з державним чи комунальним майном, вийшов за межі наданих йому Законом України "Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні" повноважень, чим порушив вимоги ч. 2 ст. 19 Конституції України, ст. ст. 2, 10 Закону України "Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні".
В Акті ревізії не зазначається вид ревізії, що проводилася відповідачем. Відповідно ч.1 ст.11 Закону України "Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні" плановою виїзною ревізією вважається ревізія у підконтрольних установах, яка передбачена у плані роботи органу державної контрольно-ревізійної служби і проводиться за місцезнаходженням такої юридичної особи чи за місцем розташування об'єкта права власності, стосовно якого проводиться така планова виїзна ревізія.
Суди попередніх інстанцій інстанції дійшли вірного висновку, що ревізія, яка проводилася відповідачем за своїм характером була позаплановою за відсутності доказів, що вона була плановою.
Відповідно ч.6 ст.11 Закону України "Про державну податкову службу в Україні" позапланова виїзна ревізія може здійснюватися лише за наявності підстав для її проведення на підставі рішення суду. Рішення суду про проведення ревізії у ВАТ "Укрнафта" відповідачем не надане.
Таким чином, відповідачем при проведенні ревізії ВАТ "Укрнафта" не дотримані вимоги встановленого Законом України "Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні" порядку проведення заходу контролю, що є додатковою підставою для визнання протиправними дій, спрямованих на проведення ревізії, зокрема, в тій частині, в якій ці дії оскаржують ся позивачем.
Відповідачем на адресу позивача направлений лист від 27.08.2010 р. № 05-14/975 "Про результати ревізії ВАТ "Укрнафта".
У зазначеному листі відповідач вказав, що за період з 01.01.2008р. по 31.03.2010р. Головним контрольно-ревізійним управлінням України проведена ревізія фінансово-господарської діяльності ВАТ "Укрнафта", за результатами якої встановлено недоліків та порушень фінансової дисципліни на суму понад 3 811,3 млн. грн. із зазначенням вимог: 1) розглянути матеріали ревізії та розробити заходи щодо недопущення в подальшому аналогічних порушень та недоліків; 2) розглянути доцільність участі ВАТ "Укрнафта" у спільній діяльності та діяльності спільних підприємств, що несуть збитковий характер; 3) забезпечити відшкодування зайво понесених витрат згідно чинного законодавства; 4) посилити контроль за нарахуванням пені (штрафних санкцій) до боржників; 5) визначеному законодавством порядку вирішити питання щодо притягнення до дисциплінарної та матеріальної відповідальності посадових осіб, винних у допущених порушеннях.
Згідно з п.7 ст.10 Закону України "Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні" органи державної контрольно-ревізійної служби мають право пред'являти керівникам та іншим службовим особам підконтрольних установ, що ревізуються, вимоги щодо усунення виявлених порушень законодавства з питань збереження і використання державної власності та фінансів. Відповідно до ч. 2 ст. 15 Закону України "Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні" законні вимоги службових осіб державної контрольно-ревізійної служби є обов'язковими для виконання службовими особами об'єктів, що ревізуються.
Згідно п.46 Порядку проведення інспектування державною контрольно-ревізійною службою операцій фінансово-господарської діяльності позивача, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20.04. 2006 р. №550, якщо вжитими в період ревізії заходами не забезпечене повне усунення виявлених порушень, органом служби у строк не пізніше ніж 10 робочих днів після реєстрації акта ревізії, а у разі надходження заперечень (зауважень) до нього - не пізніше ніж 3 робочих дні після надіслання висновків на такі заперечення (зауваження) надсилається об'єкту контролю письмова вимога щодо усунення виявлених ревізією порушень законодавства із зазначенням строку зворотного інформування. Про усунення виявлених ревізією фактів порушення законодавства цей об'єкт контролю у строк, визначений вимогою про їх усунення, повинен інформувати відповідний орган служби з поданням завірених копій первинних, розпорядчих та інших документів, що підтверджують усунення порушень.
Таким чином, лист відповідача від 27.08.2010 р. № 05-14/975 "Про результати ревізії ВАТ "Укрнафта", яким позивача зобов'язано вжити певних дій, є рішенням відповідача (суб'єкта владних повноважень), яке було прийняте за результатами ревізії фінансово-господарської діяльності позивача за період з 01.01.2008р. по 31.03.2010р., та вимоги, викладені в ньому, є обов'язковими до виконання.
У листі відповідача від 27.08.2010 р. № 05-14/975 "Про результати ревізії ВАТ "Укрнафта" зазначається, що в порушення вимог ст. 3 Закону України "Про Державний бюджет на 2009 рік" та постанови Кабінету Міністрів України "Про забезпечення споживачів природним газом" від 27.12.2001 р. № 1729 протягом 2009 - 1 кварталу 2010 року природний газ власного видобутку реалізовувався ВАТ "Укрнафта" не НАК "Нафтогаз України". Загальна вартість реалізованого з порушенням встановленого порядку газу за даними відповідача складає 3 228,38 млн.
Протягом 2009 - першого кварталу 2010 р. ВАТ "Укрнафта" реалізовувало 1390115,597 тис. куб. м. природного газу. Передача зазначеного газу ВАТ "Укрнафта" відбулася згідно з актом вилучення у боржника предметів, зазначених у рішенні суду та передачі їх стягувачу, складеного 06.10.2006 р. державним виконавцем відділу примусового виконання рішень департаменту державної виконавчої служби (серія АА № 026010), на підставі наказу господарського суд м. Києва № 18/49 від 25.05.2005 р.
Таким чином, природний газ обсягом 1390115,597 тис. куб. м. не є природним газом, видобутим позивачем у 2009 р.
Відповідно до ст. 3 Бюджетного кодексу України, який діяв у 2009 році, бюджетний період для всіх бюджетів, що складають бюджетну систему, становить один календарний рік, який починається 1 січня кожного року і закінчується 31 грудня того ж року.
Згідно правової позиції Конституційного Суду України, викладеної в ухвалі від 13.04. 2000 р. № 31-у/2000, а також ухвалі від 18.03. 2010 р. №21-уп/2010 у справі N 1-10/2010, Закон про Державний бюджет України має строковий характер і згідно з частиною першою статті 96 Конституції України діє з 1 січня по 31 грудня. Таким чином, норма ст. 3 Закону України "Про Державний бюджет України на 2009 рік", на порушення якої посилається відповідач, поширюється лише на природний газ, що видобувався суб'єктами господарювання, зазначеними у ст. 3 цього Закону, у 2009 році, тобто протягом строку дії Закону України "Про Державний бюджет України на 2009 рік".
Відповідно до ч. 2 ст. 321 Цивільного кодексу України особа може бути позбавлена права власності або обмежена у його здійсненні лише у випадках і в порядку, встановлених законом. З огляду на зазначене, суди попередніх інстанцій обґрунтовано вважають безпідставними висновки відповідача про порушення позивачем при здійсненні реалізації природного газу обсягом 1390115,597 тис. куб. м. положень ст. 3 Закону України "Про Державний бюджет України на 2009 рік" та постанови Кабінету Міністрів України "Про забезпечення споживачів природним газом" від 27.12. 2001 р. N 1729.
Щодо виплати дивідендів на користь НАК "Нафтогаз України" судом першої інстанції встановлено, що акціонером ВАТ "Укрнафта", який являється власником 50% плюс одна акція є Національна акціонерна компанія "Нафтогаз України". Відповідач вказує на несвоєчасну виплату останніх дивідендів позивачем у розмірі 400 млн. грн. Однак, відповідач не вказує, норми якого саме нормативно-правового акта порушені ВАТ "Укрнафта".
Законом України "Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні" не надані повноваження відповідачу здійснювати перевірку дотримання учасниками корпоративних відносин взятих на себе прав та обов'язків.
Позивачем сплачені на користь Національної акціонерної компанії "Нафтогаз України" зазначені суми дивідендів у межах загальних строків виплати дивідендів, встановлених рішенням Загальних зборів акціонерів ВАТ "Укрнафта" від 26.01.2010 р.
Відповідачем не зазначено, положення якого нормативно-правового акта порушені позивачем при перерахуванні на користь Громадської організації "Інститут розвитку Прикарпаття" благодійної допомоги у розмірі 2,4 млн. грн.
Відповідно до ч.1 ст.134 Господарського кодексу України суб'єкт господарювання, який здійснює господарську діяльність на основі права власності, на свій розсуд, одноосібно або спільно з іншими суб'єктами володіє, користується і розпоряджається належним йому (їм) майном, у тому числі має право надати майно іншим суб'єктам для використання його на праві власності, праві господарського відання чи праві оперативного управління, або на основі інших форм правового режиму майна, передбачених цим Кодексом.
Відповідно до ст.204 Цивільного кодексу України правочин є правомірним, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом недійсним. Будь-яких доказів визнання недійсним правочину, на підставі якого була надана благодійна допомога суду не надано.
Таким чином, висновок про вчинення порушення при наданні благодійної допомоги у сумі 2,4 млн. є безпідставним.
За відсутності встановленого законодавством України обов'язку учасників договорів про спільну діяльність здійснювати розподіл прибутку у визначені строки, суди дійшли обґрунтованого висновку про безпідставність твердження відповідача про недоотримання позивачем доходів у розмірі 6,6 млн. грн. через не розподілення прибутку за договором про спільну діяльність між ВАТ "Укрнафта" та компанією Petroleum Corporation".
Відповідач вказує на те, що не нарахування пені за порушення грошових зобов'язань, а також неефективні управлінські рішення призвели до заподіяння збитків позивачу у розмірі 6,5 млн. грн.
Відповідно ч.4 ст.217 Господарського кодексу України господарські санкції застосовуються у встановленому законом порядку за ініціативою учасників господарських відносин, а адміністративно-господарські санкції - уповноваженими органами державної влади або органами місцевого самоврядування.
Згідно ст.230 Господарського кодексу України штрафними санкціями у цьому Кодексі визнаються господарські санкції у вигляді грошової суми (неустойка, штраф, пеня), яку учасник господарських відносин зобов'язаний сплатити у разі порушення ним правил здійснення господарської діяльності, невиконання або неналежного виконання господарського зобов'язання. Суб'єктами права застосування штрафних санкцій є учасники відносин у сфері господарювання, зазначені у статті 2 цього Кодексу.
Відповідно до ст.218 Господарського кодексу України підставою господарсько-правової відповідальності учасника господарських відносин є вчинене ним правопорушення у сфері господарювання. Учасник господарських відносин відповідає за невиконання або неналежне виконання господарського зобов'язання чи порушення правил здійснення господарської діяльності, якщо не доведе, що ним вжито усіх залежних від нього заходів для недопущення господарського правопорушення. У разі якщо інше не передбачено законом або договором, суб'єкт господарювання за порушення господарського зобов'язання несе господарсько-правову відповідальність, якщо не доведе, що належне виконання зобов'язання виявилося неможливим внаслідок дії непереборної сили, тобто надзвичайних і невідворотних обставин за даних умов здійснення господарської діяльності. Не вважаються такими обставинами, зокрема, порушення зобов'язань контрагентами правопорушника, відсутність на ринку потрібних для виконання зобов'язання товарів, відсутність у боржника необхідних коштів.
Таким чином, нарахування штрафних санкцій є правом, а не обов'язком суб'єкта господарювання права, якого порушені. Стягнення штрафних санкцій, як різновиду форм господарсько-правової відповідальності, ставиться в залежність від наявності певних, передбачених Законом умов. Зазначене свідчить про безпідставність висновків відповідача про невиконання позивачем обов'язку щодо нарахування штрафних санкцій у формі пені.
Із змісту Акта ревізії слідує, що до завищення витрат, зокрема, призвело завищення Качанівським газопереробним заводом ВАТ "Укрнафта" витрат на оплату послуг з пожежної охорони за договором від 21.11.2006 р. № 9/29.
ВАТ "Укрнафта" здійснювало оплату послуг з пожежної охорони відповідно до умов договору, тобто у порядку та у сумі, визначеній умовами договору.
Відповідачем встановлено, що виконавець послуг завищив розрахункову вартість таких послуг, закріплену в договорі, на розмір заробітної плати працівників, посади яких протягом строку надання послуг були вакантними.
Відповідно до ст. 903 ЦК України якщо договором передбачено надання послуг за плату, замовник зобов'язаний оплатити надану йому послугу в розмірі, у строки та в порядку, що встановлені договором.
Відповідно до ч. 1 ст. 651 ЦК України зміна або розірвання договору допускається лише за згодою сторін, якщо інше не встановлено договором або законом.
Договором від 21.11.2006 р. № 9/29 не передбачається можливість зміни його умов в односторонньому порядку.
У ВАТ "Укрнафта" у періоді, за який проводилася перевірка, відповідачем, не було правових підстав для зменшення розміру плати за пожежну охорону, тому висновки відповідача щодо завищення позивачем витрат на оплату послуг за договором від 21.11.2006 р. № 9/29 є безпідставними.
Висновки відповідача, щодо завищення позивачем витрат на оплату ремонтних робіт за договорами від 17.10.2006 р. № 9/21-р/385-р, від 02.10.2008 р. № 9/186-р є безпідставними, оскільки оплата здійснена у відповідності з умовами вказаних договорів, підстав для оплати в іншій сумі у позивача не було.
Щодо висновку відповідача про завищення позивачем у періоді, що перевірявся, вартості активів на загальну суму 67,2 млн. судами попередніх інстанцій встановлено.
В Акті ревізії зазначається, що завищення вартості активів ВАТ "Укрнафта" зумовлене несвоєчасним списанням позивачем дебіторської заборгованості.
Відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 10 "Дебіторська заборгованість", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 08.10.1999 р. № 237, дебіторська заборгованість - сума заборгованості дебіторів підприємству на певну дату.
Відповідно до п. 7 П(С)БО "Дебіторська заборгованість" поточна дебіторська заборгованість, яка є фінансовим активом (крім придбаної заборгованості та заборгованості, призначеної для продажу), включається до підсумку балансу за чистою реалізаційною вартістю.
Відповідно до п. 4 П(С)БО "Дебіторська заборгованість" чиста реалізаційна вартість дебіторської заборгованості це сума поточної дебіторської заборгованості за вирахуванням резерву сумнівних боргів.
Згідно з п. 9 П(С)БО "Дебіторська заборгованість" класифікація дебіторської заборгованості здійснюється групуванням дебіторської заборгованості за строками її непогашення із встановленням коефіцієнта сумнівності для кожної групи. Коефіцієнт сумнівності встановлюється підприємством, виходячи з фактичної суми безнадійної дебіторської заборгованості за попередні звітні періоди. Коефіцієнт сумнівності, як правило, зростає зі збільшенням строків непогашення дебіторської заборгованості.
Згідно з Положенням про порядок нарахування резерву сумнівних боргів та списання безнадійної заборгованості ВАТ "Укрнафта", затвердженого рішенням Правління позивача (протокол № 18 від 05.06.2006р.) на розмір дебіторської заборгованості, за якою минули строки позовної давності, нараховуються резерви сумнівної заборгованості у розмірі 100%. Позивачем надано суду документи, якими підтверджується, що на суму дебіторської заборгованості, яка обліковується на балансі ВАТ "Укрнафта" 3 роки і більше сформований резерв сумнівних боргів у розмірі 100 % такої заборгованості.
Відповідно до п. 10 П(С)БО "Дебіторська заборгованість" нарахування суми резерву сумнівних боргів за звітний період відображається у звіті про фінансові результати у складі інших операційних витрат.
Та обставина, що в обліку позивача продовжує обліковуватись дебіторська заборгованість 3 роки і більше з одночасним формуванням на суму такої заборгованості у складі операційних витрат резерву сумнівних боргів у розмірі 100% вартості такої заборгованості не призвела до завищення вартості активів.
Щодо висновку відповідача про викривлення фінансової звітності станом на 31.03.2010 р. на загальну суму 61 млн. грн. у зв'язку із порушенням правил створення резерву сумнівних боргів судами встановлено.
В Акті ревізії зазначається, що позивачем протягом періоду, що ревізувався, не створювався резерв сумнівних боргів по окремих дебіторах.
Доказів того, що ВАТ "Укрнафта" не нараховувало резерву сумнівних боргів, не надано, а саме не надано доказів того, на яку саме заборгованість резерв не формувався, не вказано строки та підстави виникнення заборгованості.
За таких обставин є правильними висновки судів першої і апеляційної інстанцій про безпідставність та недоведеність висновків відповідача щодо порушення правил формування резерву сумнівних боргів на суму 61 млн. грн.
Відповідач у листі від 27.08.2010 р. № 05-14/975 "Про результати ревізії ВАТ "Укрнафта", яким позивача зобов'язано вжити заходи за результатами проведеної ревізії, вказує на те, що позивачем безпідставно, виходячи лише із строку виникнення дебіторської заборгованості, нарахований резерв сумнівних боргів на суму 32,7 млн.
Відповідно до п. 1.1 Положення про порядок нарахування резерву сумнівних боргів та списання безнадійної заборгованості ВАТ "Укрнафта", затвердженого рішенням Правління позивача (протокол № 18 від 05.06.2006р.), позивач формує резерв для відшкодування можливих втрат від непогашення дебіторської заборгованості.
Відповідно до п.1.2 цього ж Положення величина резерву сумнівних боргів визначається на основі класифікації дебіторської заборгованості, яка здійснюється шляхом групування заборгованості за строками її непогашення. Заборгованість вважається непогашеною з дня оформлення первинного документа, який підтверджує виникнення заборгованості.
Із розділу 3 Положення слідує, що коефіцієнт непогашення, а отже і розмір резерву сумнівних боргів, залежить від строків непогашення.
Зазначені норми повністю відповідають положенням П(С)БО "Дебіторська заборгованість", зокрема п. 9 останнього.
За таких обставин є правильними висновки судів першої і апеляційної інстанцій про необґрунтованість твердження відповідача про безпідставність формування резерву сумнівних боргів на суму 32,7 млн.
Відповідно до п. 7 ч. 1 ст. 10 Закону України "Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні" органи державної контрольно-ревізійної служби мають право пред'являти керівникам та іншим службовим особам підконтрольних установ, що ревізуються, вимоги щодо усунення виявлених порушень законодавства з питань збереження і використання державної власності та фінансів, вилучати в судовому порядку до бюджету виявлені ревізіями приховані і занижені валютні та інші платежі, ставити перед відповідними органами питання про припинення бюджетного фінансування і кредитування, якщо отримані підприємствами, установами та організаціями кошти і позички використовуються з порушенням чинного законодавства.
Судами вірно встановлено, що при складенні вимог, оформлених листом від 27.08.2010 р. № 05-14/975 "Про результати ревізії ВАТ "Укрнафта" яким позивача зобов'язано вжити заходи за результатами проведеної ревізії,, відповідач вийшов за межі наданих йому ст. 2, 10 Закону України "Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні" повноважень, оскільки у листі не зазначено жодного порушення в сфері використання чи збереження державного майна чи державних коштів.
Відповідно до ст.15 Закону України "Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні" лише законні вимоги службових осіб державної контрольно-ревізійної служби є обов'язковими для виконання службовими особами, що ревізуються.
За вказаних обставин суди дійшли обґрунтованих висновків про протиправність дій головного контрольно-ревізійного управління України по складенню вимоги, оформленої листом від 27.08.2010 р. № 05-14/975, протиправність та скасування вимог, оформлених листом Головного контрольно-ревізійного управління України від 27.08.2010 р. № 05-14/975.
Враховуючи викладене, суди першої і апеляційної інстанцій дійшли до вірного висновку про обґрунтованість позовних вимог.
Відповідно до ст.224 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Колегія суддів вважає, що доводи касаційної скарги не дають підстав для висновку про неправильне застосування судами норм матеріального чи процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.
З урахуванням викладеного, судами першої та апеляційної інстанцій винесені законні і обґрунтовані рішення, постановлені з дотриманням норм матеріального та процесуального права і підстав для їх скасування не вбачається.
Керуючись ст.ст. 220, 221, 223, 224, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів Вищого адміністративного суду України, -
Касаційну скаргу головного контрольно-ревізійного управління України залишити без задоволення.
Постанову окружного адміністративного суду міста Києва від 31 березня 2011 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2011 року залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і може бути переглянута Верховним Судом України з підстав передбачених ст.ст. 237-239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.
Судді: