24 жовтня 2013 р.Справа № 821/1062/13-а
Категорія: 8.2.1 Головуючий в 1 інстанції: Бездрабко О.І.
Одеський апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
доповідача - судді Стас Л.В.
суддів- Турецької І.О., Косцової І.П.
за участю секретаря - Півень М.О.
за участю представника апелянта - ОСОБА_2,
за участю представника апелянта - ОСОБА_3
розглянувши у відкритому судовому засіданні справу за апеляційною скаргою Фізичної особи -підприємця ОСОБА_4 на постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 30 квітня 2013 року по справі за позовом Фізичної особи -підприємця ОСОБА_4 до Державної податкової інспекції у Скадовському районі Херсонської області Державної податкової служби про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення
Фізична особа-підприємець ОСОБА_4 (далі - позивач) звернувся з позовом до Державної податкової інспекції у Скадовському районі Херсонської області Державної податкової служби (далі - відповідач, ДПІ у Скадовському районі), в якому просить скасувати податкове повідомлення-рішення від 12.12.2012 р. № 0337811701, яким позивачу збільшено суму грошових зобов"язань з податку на додану вартість на 54 413,84 грн., з яких за основним платежем на 43 929,71 грн., за штрафними санкціями на 10484,13 грн. Свої вимоги мотивує тим, що відповідачем безпідставно донараховано йому грошові зобов"язання з податку на додану вартість, оскільки при розрахунку загальної суми від здійснення операцій постачання, що підлягають оподаткуванню, податковий орган не вирахував суми ПДВ.
Постановою Херсонського окружного адміністративного суду від 30 квітня 2013 року - в задоволенні позову відмовлено.
В апеляційній скарзі, ФОП ОСОБА_4, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права та процесуального права, просить постанову суду від 30.04.2013 року -скасувати, прийняти нове рішення про задоволення позову.
Колегія суддів, заслухавши доповідача, вивчивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість постанови суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.
Суд першої інстанції, відмовляючи в задоволенні позову, виходив з того, що під сумою 300 000 грв. без урахування ПДВ, у статті 181.1 ПК України законодавець розуміє суму операцій з постачання. Норма вказаної статті не містить умови про те, що загальна сума від операцій постачання визначається із вирахуванням суми ПДВ, сплаченої позивачем постачальнику у ціні товару.
Однак з таким висновком суду першої інстанції погодитись неможливо, оскільки судом неправильно тлумачено положення статті 181.1 ПК України, з огляду на наступне.
Судом встановлено, що в період з 12.11.2012 р. по 23.11.2012 р. відповідачем проведено планову документальну перевірку дотримання вимог податкового та валютного законодавства ФОП ОСОБА_4 за період з 01.01.2009 р. по 31.12.2011 р., за результатами якої складено акт перевірки від 30.11.2012 р. № 217/17/501010475.
У висновках акту перевірки зазначено порушення:
1. пп.2.2.3 п.2.3 ст.2, п.9.3-9.6 ст.9 Закону України "Про податок на додану вартість", ФОП ОСОБА_4 не вжито заходів щодо реєстрації платником ПДВ та надання звітності у встановленому Законом порядку;
2. абз."а" пп.4.1.4 п.4.1 ст.4 Закону України "Про порядок погашення зобов"язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами", п.46.1 ст.46, пп.49.18.1 п.49.18 ст.49 ПК України, ФОП ОСОБА_4 не надав до ДПІ у Скадовському районі декларації з ПДВ за звітні періоди: з грудня 2010 року по грудень 2011 року;
3. пп.2.2.3 п.2.3 ст.2, пп.3.1.1 п.3.1 ст.3, п.4.1 ст.4, пп.7.3.1 п.7.3 ст.7, п.9.4 ст.9 Закону України "Про податок на додану вартість", п.183.2, п.183.10 ст.183, п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187 ПК України, ФОП ОСОБА_4 занижено суму ПДВ, яка підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету за грудень 2010 року - грудень 2011 року на суму 43929,71 грн.: грудень 2010 року - 1945,31 грн., січень 2011 року - 1378,83 грн., лютий 2011 року - 2098,68 грн., березень 2011 року - 2327,03 грн., квітень 2011 року - 1667,70 грн., травень 2011 року - 1254,59 грн., червень 2011 року - 2110,40 грн., липень 2011 року - 11212,28 грн., серпень 2011 року - 10184,30 грн., вересень 2011 року - 1914,64 грн., жовтень 2011 року - 2472,45 грн., листопад 2011 року - 2275,80 грн., грудень 2011 року - 3087,71 грн.
На підставі акту перевірки ДПІ у Скадовському районі прийнято податкове повідомлення-рішення від 12.12.2012 р. № 0337811701, яким позивачу збільшено суму грошових зобов"язань з податку на додану вартість на 54 413,84 грн., з яких за основним платежем на 43 929,71 грн., за штрафними санкціями на 10 484,13 грн.
За актом перевірки встановлено, що обсяг отриманих доходів ФОП ОСОБА_4 з листопада 2009 року по листопад 2010 року сукупно перевищує 300 000 грн. (без урахування ПДВ) та становить 307 140 грн. Однак позивач не зареєструвався платником податку на додану вартість, що є порушенням пп.2.3.1 п.2.3 ст.2, п.9.4 ст.9 Закону України "Про податок на додану вартість". Тобто, позивачем податкова звітність за період з грудня 2010 року по грудень 2011 року не надавалася в терміни, передбачені пп.7.8.1 п.7.8 ст.7 Закону України "Про податок на додану вартість" та абз."а" пп.4.1.4 п.4.1 ст.4 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами", пп.49.18.1 п.49.18 ст.49 ПК України.
Спірні правовідносини до 01.01.2011 р. регулювалися Законом України "Про податок на додану вартість" і Законом України "Про порядок погашення зобов"язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами", а з 01.01.2011 р. - Податковим кодексом України.
Відповідно до пп.2.3.1 п.2.3 ст.2 Закону України "Про податок на додану вартість" особа підлягає обов'язковій реєстрації як платник податку у разі коли загальна сума від здійснення операцій з поставки товарів (послуг), у тому числі з використанням локальної або глобальної комп'ютерної мережі, що підлягають оподаткуванню згідно з цим Законом, нарахована (сплачена, надана) такій особі або в рахунок зобов'язань третім особам, протягом останніх дванадцяти календарних місяців сукупно перевищує 300000 гривень (без урахування податку на додану вартість).
Положеннями п.9.3 ст.9 Закону України "Про податок на додану вартість" визначено, що особи, які підпадають під визначення пункту 2.3 статті 2 цього Закону, зобов'язані зареєструватися як платник податку у податковому органі за їх місцезнаходженням (місцем проживання).
Відповідно до пп.3.1.1 п.3.1 ст.3 Закону України "Про податок на додану вартість" об'єктом оподаткування є операції платників податку з поставки товарів та послуг, місце поставки яких знаходиться на митній території України.
Під час перевірки відповідачем встановлено, що ФОП ОСОБА_4 за період з грудня 2010 року по грудень 2011 року, у зв"язку з тим, що він не зареєструвався платником податку на додану вартість, занижено суму ПДВ на 43 929,71 грн. ((219 648,56 грн. х 20 %) : 100), в тому числі: грудень 2010 року - 1945,31 грн., січень 2011 року - 1378,83 грн., лютий 2011 року - 2098,68 грн., березень 2011 року - 2327,03 грн., квітень 2011 року - 1667,70 грн., травень 2011 року - 1254,59 грн., червень 2011 року - 2110,40 грн., липень 2011 року - 11212,28 грн., серпень 2011 року - 10184,30 грн., вересень 2011 року - 1914,64 грн., жовтень 2011 року - 2472,45 грн., листопад 2011 року - 2275,80 грн., грудень 2011 року - 3087,71 грн.
Відсутність факту встановленого актом перевірки порушення, позивач пояснює тим, що в ціні реалізації товару враховано 20% ПДВ, який сплачено на користь постачальників. Тому без врахування цього ПДВ товарооборот за спірний період склав 255, 950 грн., що є меншим ніж 300 тис. грн.
Суд апеляційної інстанції також не може погодитись з висновком ДПІ у Скадовському районі Херсонської області та думкою суду першої інстанції , з огляду на наступне.
Згідно із п. 181.1. ст. 181 ПК України, у разі, якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп'ютерної мережі, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 300000 гривень (без урахування податку на додану вартість), така особа зобов'язана зареєструватися як платник податку в органі державної податкової служби за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених статтею 183 цього Кодексу, крім особи, яка є платником єдиного податку.
Судом першої інстанції вказане положення протлумачене таким чином, що під сумою 300000 грн. без урахування ПДВ, у статті 181.1 ПК України законодавець розуміє суму операцій з постачання; норма вказаної статті не містить умови про те, що загальна сума від операцій постачання визначається із вирахуванням суми ПДВ, сплаченої позивачем постачальнику у ціні товару.
Проте відповідно до п. 188.1. ст. 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів), а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на вартість послуг стільникового рухомого зв'язку).
В силу п. 188.1 коментованої статті, не включаються до бази оподаткування податком на додану вартість: а) податок на додану вартість; б) акцизний податок на спирт етиловий, що використовується виробниками для виробництва лікарських засобів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів); в) збір на обов'язкове державне пенсійне страхування на вартість послуг стільникового рухомого зв'язку.
Таким чином, положення «без урахування податку на додану вартість» в п. 181.1. ст. 181 ПК України слід тлумачити як необхідність вирахування суми ПДВ, сплаченої позивачем при придбанні товару.
В іншому випадку вказане правове положення не матиме застосування, оскільки п. 188.1. ст. 188 ПК України стосується осіб, що не є платниками ПДВ, відповідно не пов'язані з жодним іншим податком на додану вартість, окрім того, що сплачується ними при придбанні товарів.
Таким чином, з наведеної вище норми акту регулювання податкових правовідносин вбачається, що обов'язок особи зареєструватись як платник податку на додану вартість в органах) державної податкової служби, а також нараховувати, утримувати і сплачувати податок на додану вартість, виникає з моменту, коли загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів, що сплачена такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, без урахування податку на додану вартість, сукупно перевищує 300000,00 грн.
Таким чином, базою оподаткування операцій з постачання товарів ПДВ є договірна (ринкова) ціна товару, за виключенням ПДВ.
В подальшому, постачальник, на підставі п. п. 194.1.1 п. 194.1 ст. 194 ПК України, визначає податок у розмірі 17 відсотків (п.10 підрозділу 2 розділу XX ПК України - ставка 20 %) від бази оподаткування та додає його до ціни товарів.
Отже, якщо особа здійснює господарську діяльність з постачання товарів і при цьому є і платником податку на додану вартість, сформована ним остаточна договірна (ринкова) ціна товару завжди буде включати 20 відсотків податку на додану вартість (за виключенням випадків, якщо такий суб'єкт господарювання здійснює операції, які не є об'єктами оподаткування, звільнених від оподаткування, та операції, до яких застосовується нульова ставка податку).
Тому, виходячи з положення п. 181.1. ст. 181 ПК України необхідно визначати за кожні наступні 12 календарних місяців не лише загальну суму від здійснення операцій з постачання товарів позивачем, але й встановити чи містять ціни товарів, що поставляються позивачу, податок на додану вартість та чи був такий непрямий податок сплачений споживачами в складі ціни товарів, що поставляються позивачем. За наявності підтвердження вказаних обставин, податок повинен бути обов'язково вирахуваний із загальної суми операцій з постачання товарів, оскільки в такому випадку сума податку на додану вартість, сплаченого позивачем, не може бути віднесена ним до податкового кредиту, з тих підстав, що позивач не є платником податку на додану вартість.
Крім того, суд звертає увагу на те, що настання обставин, передбачених п.181.1. ст. 181 ПК України, є лише підставою для реєстрації особи як платника податку на додану вартість, а тому така особа до дати реєстрації та отримання відповідного свідоцтва, не має права нараховувати, утримувати та сплачувати податок на додану вартість, а також на таку особу не розповсюджуються всі ті права та обов'язки платника податку на додану вартість, окрім тих, що пов'язані з відповідальністю за його не сплату. Тому, положення п.181.1. ст.181 ПК України, яке містить умову необхідну для розрахунку сум від здійснення операцій з постачання товарів і полягає у вирахуванні податку на додану вартість, закономірно не може містити податок на додану вартість, розрахунок якого здійснювався б з торгівельної націнки особою, яка лише перевіряються на наявність ознак такого платника податку. Такий податок на додану вартість з торгівельної націнки, може бути доданий до ціни товару лише особою, яка здійснює постачання товарів та зареєстрована як платник податку на додану вартість і такий податок визначається такою особою як різниця між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту.
Як випливає з Акту документальної планової виїзної перевірки, за період з листопаду 2009 р. по листопад 2010 р., тобто за 12 послідовних місяців, обсяг операцій з постачання позивачем товарів, які є об'єктом оподаткування, становить нібито 307 140,00 грн., тобто з перевищенням граничної суми на - 7 140 грн.
Однак, відповідач, під час розрахунку суми оподаткованих операцій позивача, не виконав вимоги п. 181.1. ст. 181 ПК України, оскільки не вирахував податок на додану вартість із загальної суми від здійснення операцій з постачання товарів, порядок визначення та розрахунку якого було наведено вище.
Вирахувавши податок на додану вартість у розмірі 51 190 грн., позивач втрачає ознаки платника податку на додану вартість, оскільки загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів, що підлягають оподаткуванню, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, (з листопаду 2009 р. по листопад 2010 р.), сукупно не буде перевищувати 300000,00 грн., і становитиме 255 950 грв.
Отже, висновки контролюючого органу в Акті перевірки про те, що позивач зобов'язаний був зареєструватись платником податку на додану вартість, подати реєстраційну заяву та сплачувати податок на додану вартість - не відповідає вимогам п. 181.1. ст. 181 ПК України, оскільки загальна сума від здійснення операцій з постачання позивачем товарів та сплачена йому, без урахування податку на додану вартість, за період з листопаду 2009 р. по листопад 2010 р., сукупно не перевищувала 300 000,00 грн.
Крім того, податкове законодавство України ґрунтується, зокрема, на принципі презумпції правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу (стаття 4 ПК України).
Відповідно до частини 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на Відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Отже, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що Відповідачем неправомірно прийнято податкове повідомлення-рішення від 12.12.2012 р. № 0337811701, яким позивачу збільшено суму грошових зобов"язань з податку на додану вартість на 54 413,84 грн., з яких за основним платежем на 43 929,71 грн., за штрафними санкціями на 10484,13 грн.
З огляду на викладене, оскаржувана постанова підлягає скасуванню із ухваленням нового рішення про повне задоволення позовних вимог.
Керуючись ч. 1 ст. 195, п.3 ч. 1 ст. 198, п.4 ст. 202,ч. 2 ст. 205, ст.254 КАС України, колегія суддів, -
Апеляційну скаргу Фізичної особи -підприємця ОСОБА_4 - задовольнити.
Постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 30 квітня 2013 року по справі за позовом Фізичної особи -підприємця ОСОБА_4 до Державної податкової інспекції у Скадовському районі Херсонської області Державної податкової служби про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення - скасувати.
Прийняти нову постанову, якою позов Фізичної особи -підприємця ОСОБА_4 - задовольнити. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Скадовському районі Херсонської області Державної податкової служби від 12.12.2012 р. № 0337811701, яким позивачу збільшено суму грошових зобов"язань з податку на додану вартість на 54413,84 грн., з яких за основним платежем на 43 929,71 грн., за штрафними санкціями на 10484,13 грн.
Постанова апеляційного суду набирає чинності негайно, однак може бути оскаржена безпосередньо до Вищого адміністративного суду України протягом 20 днів з дня складання її в повному обсязі.
Повний текст рішення виготовлено 29 жовтня 2013 року.
Головуючий:
Судді: