"18" вересня 2013 р. справа №2а-0870/4916/11
Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Дурасової Ю.В.
суддів: Нагорної Л.М. Богданенка І.Ю.
за участю секретаря судового засідання:Стельмашової Я.А.,
представника позивача Буртової Катерини Дмитрівни,
представника відповідача Сонгулії Валерії Вахтангівни,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Приватного акціонерного товариства «Михайлівський райагропостач»
на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 21 липня 2011 року
у справі за позовом Приватного акціонерного товариства «Михайлівський райагропостач» до Державної податкової інспекції у Михайлівському районі Запорізької області, правонаступником якої була Токмацька об'єднана Державна податкова інспекція Запорізької області Державної податкової служби, правонаступником якої є Міністерство доходів і зборів України, про скасування податкового повідомлення - рішення, -
Представник позивача Приватного акціонерного товариства «Михайлівський райагропостач» звернувся 23.06.2011 року до Запорізького окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Михайлівському районі Запорізької області про скасування податкового повідомлення - рішення. Просив скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача №0000013500 від 16.06.2011 року.
Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 21 липня 2011 року у задоволенні даного позову позивачу відмовлено. Свою позицію суд першої інстанції обґрунтував тим, що обставини викладені в акті від 01.06.2011 року про результати планової виїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового валютного та іншого законодавства позивачем за період з 01ю10.2009 року по 31.12.2010 року, а саме з питання правильності обчислення та своєчасності сплати до бюджету авансового внеску з податку на прибуток з суми дивідендів за 2009 рік відповідають вимогам законодавчих актів, податкового законодавства України.
Не погодившись з даним рішенням суду, позивач подав апеляційну скаргу. В апеляційній скарзі просить скасувати постанову суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги у повному обсязі. Зазначив, що постанова суду першої інстанції прийнята з порушенням норм матеріального права, судом не повністю з'ясовані обставини, що мають значення для вирішення справи, висновки суду не відповідають обставинам справи. Посилається на те, що судом неправильно застосована норма пп. 7.8.1, 7.8.2, п. 7.8 ст. 7 , п. 10.1 ст. 10 ЗУ «Про оподаткування прибутку підприємств». Вказані норми не містили жодного посилання та не мали відсилочного характеру на норми інших законів та нормативно-правових актів, як то ЗУ «Про господарські товариства», «Про акціонерні товариства», «Про державний бюджет України на 2010 рік», «Про деякі питання організації бюджетного процесу у 2010 році». Окрім того, зазначеними законами до ЗУ «Про оподаткування прибутку підприємств» не вносилися жодні зміни. Ставки податків і зборів (обов'язкових платежів) встановлюються ВРУ, ВР АРК, і сільськими, селищними, міськими радами відповідно до законів України про оподаткування і не змінюються протягом бюджетного року. Зміна податкових ставок і механізм справляння податків і зборів не можуть запроваджуватися законодавством про Державний бюджет України на відповідний рік. Порядок нарахування та сплати авансового внеску з податку на прибуток при виплаті дивідендів визначений саме в ЗУ «Про оподаткування прибутку підприємств», який є спеціальним законом з оподаткування по зазначеному платежу». Річні загальні збори товариства проводяться не пізніше 30 квітня наступного за звітнім року. Позивачем загальні збори були скликані та проведені 09.04.2010 року. На вказаних зборах прийняте рішення про направлення прибутку на розвиток підприємства та не сплату дивідендів. ЗУ «Про державний бюджет України на 2010 рік», яким були внесені зміни до ЗУ «Про акціонерні товариства» в частині порядку нарахування та виплати дивідендів, набув чинності 30.04.2010 року. Відповідно зміни до ЗУ «Про акціонерні товариства» набули чинності 30.04.2010 року, тобто вже після проведення позивачем чергових загальних зборів акціонерів та розподілення прибутку за 2009 рік. Крім того рішенням Конституційного Суду України від 30.11.2010 року визнано неконституційними положення статей 14, 24, 64, п.7-13 розділу VІІ «Прикінцеві положення» ЗУ «Про Державний бюджет України на 2010 рік» та в ЗУ «Про акціонерні товариства» були внесені зміни, та виключена вимога щодо нарахування та виплати дивідендів у розмірі не менше 30% нерозподіленого прибутку. Відповідачем в акті перевірки нерозподілений прибуток за 2009 рік розраховувався із урахуванням кредитового сальдо на початок 2009 року, тобто з урахуванням показників нерозподіленого прибутку минулих періодів (2007 - 2008 років), які взагалі не входили в період перевірки, яка проводилася за період з 01.10.09 року по 31.12.2010 рік. Також в додаткових поясненнях до апеляційної скарги зазначив, що оскільки ЗУ «Про Державний бюджет України на 2010 рік» не є спеціальним законом в системі оподаткування, тому положення ст. 30 ЗУ «Про акціонерні товариства», ст.. 15 п. «д» ст.. 41 «Про господарські товариства» не можуть змінювати порядок оподаткування, встановлений ЗУ «Про оподаткування прибутку підприємств». Суд першої інстанції також не звернув уваги, що в періоді, що перевірявся (з 01.10.2009 по 31.12.2010 року) позивач діяв у формі ВАТ. Відповідно до ч. 5 Прикінцевих та перехідних положень ЗУ «Про акціонерні товариства» статути та інші внутрішні документи акціонерних товариств, створених до набрання чинності ЗУ «Про акціонерні товариства» підлягають приведенню у відповідність з нормами цього закону не пізніше, ніж протягом 2-х років з дня набрання чинності цим законом. До акціонерних товариств, створених до набрання чинності ЗУ «Про акціонерні товариства», застосовуються положення ст.. 1- 49 ЗУ «Про господарські товариства» до втрати ними чинності або до моменту приведення статутів акціонерних товариств у відповідність до ЗУ «Про акціонерні товариства». У період з 01.04.2009 по 23.04.2011 року одночасно діяли 2 нормативні акти, які регулювали діяльність акціонерних товариств: ЗУ «Про господарські товариства», який регулював діяльність відкритих і закритих акціонерних товариств, що не привели свою діяльність у відповідність до вимог ЗУ «Про акціонерні товариства», який регулював діяльність публічних та приватних акціонерних товариств, що призвели свою діяльність у відповідність до вимог цього закону. Позивач з 08.04.2011 року набув статус ПАТ (чергові загальні збори акціонерів та затвердження нової редакції статуту) та на нього стали розповсюджуватися вимоги ЗУ «Про акціонерні товариства». До цього часу позивач у своїй діяльності правомірно керувався ЗУ «Про господарські товариства», що прямо передбачено пп. 2, 4, 5 розділу ХVІІ «Заключні та перехідні положення» ЗУ «Про акціонерні товариства». Нормами ЗУ «Про господарські товариства» які були чинними на час прийняття рішення про затвердження результатів діяльності платника податків за 2009 рік (09.04.2010) не передбачено, що розмір дивідендів має становити не менше 30% від чистого прибутку. Отже посилання відповідача про обов'язковість виплати дивідендів з чистого прибутку, отриманого у 2009 року в термін до 01.07.2010 року та сплату авансового прибутку з податку на прибуток з суми дивідендів, є неправомірними.
В запереченні на апеляційну скаргу представник відповідача просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а постанову суду першої інстанції без змін. Зазначив, що проведена планова виїзна перевірка позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2009 року по 31.12.2010 рік. Перевірко правильності обчислення та своєчасності сплати до бюджету авансового внеску з податку на прибуток з суми дивідендів за 2009 рік встановлено, ЗУ «Про Державний бюджет України на 2010 рік» змінено порядок виплати дивідендів, зокрема виключено із ст. 30 ЗУ «Про акціонерні товариства» норму, яка надавала право акціонерним товариствам виплачувати лише обсяг дивідендів, який встановлено рішенням загальних зборів. Так статтею 30 ЗУ «Про акціонерні товариства» визначено, що виплата дивідендів здійснюється господарським товариством з чистого прибутку у звітному році та /або нерозподіленого прибутку в розмірі не менше 30%. Таким чином, у 2010 році акціонерні товариства можуть самостійно приймати рішення щодо дивідендів, виплачуваних своїм акціонерам лише стосовно розміру понад 30%. Чистий прибуток, одержаний після зазначених розрахунків та сплати обов'язкової суми дивідендів, залишається у розпорядженні товариства. Тобто розмір прибутку, який залишається у розпорядженні господарського товариства, визначається шляхом вирахування із балансового прибутку сплаченої обов'язкової суми дивідендів. Підприємства-емітенти зобов'язані нараховувати та внести до бюджету авансовий внесок з податку на прибуток. Рішенням Конституційного суду України від 30.11.2010 року зміни до ЗУ «Про акціонерні товариства», «Про господарські товариства» визнано такими, що не відповідають Конституції України. Отже позивач, який за результатами роботи за 2009 рік отримав прибуток, розрахований за правилами бухгалтерського обліку, був зобов'язаний до 30.06.2010 року нарахувати та сплатити дивіденди грошовими коштами у розмірі не менше 30% чистого прибутку, отриманого у 2009 році та нерозподіленого прибутку. Отже висновки, викладені в акті від 01.06.2011 року про результати планової виїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства позивачем за період з 01.10.2009 року по 31.12.2010 року, а саме питання правильності обчислення та своєчасності сплати до бюджету авансового внеску з податку на прибуток з суми дивідендів за 2009 рік відповідають вимогам закону.
В судовому засіданні представник позивача просив апеляційну скаргу задовольнити, а постанову суду першої інстанції залишити без змін. Суду надав пояснення, аналогічні викладеним в апеляційній скарзі та письмових поясненнях до апеляційної скарги. (викладено вище).
В судовому засіданні представник відповідача просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а постанову суду першої інстанції скасувати. Суду надав пояснення, аналогічні викладеним в запереченнях проти апеляційної скарги.
Вислухавши представників сторін, перевіривши законність і обґрунтованість постанови суду першої інстанції, дослідивши матеріали справи, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню.
Судом першої інстанції встановлено, що фахівцями податкового органу проведена планова виїзна перевірка позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2009 по 31.12.2010 року. за результатами перевірки складено акт від 01.06.2011 року. перевіркою правильності обчислення та своєчасності сплати до бюджету авансового внеску з податку на прибуток з суми дивідендів за 2009 рік встановлено, що ЗУ «Про Державний бюджет України на 2010 рік» змінено порядок виплати дивідендів, зокрема виключено із ст. 30 ЗУ «Про акціонерні товариства» норму, яка надавала право акціонерним товариствам виплачувати лише обсяг дивідендів, який встановлено рішенням загальних зборів. Тобто розмір прибутку, який залишається у розпорядженні господарського товариства, визначається шляхом вирахування із балансового прибутку сплаченої обов'язкової суми дивідендів. Підприємства-емітенти, які за результатами роботи за 2009 рік отримали прибуток, розрахований за правилами бухгалтерського обліку, або мають нерозподілений прибуток минулих років, зобов'язані до 30.06.2010 року нарахувати та виплатити дивіденди грошовими коштами у розмірі не менше 30% чистого прибутку, отриманого у 2009 році, та/або нерозподіленого прибутку минулих років. Суд першої інстанції прийшов до висновку, що у 2010 році позивач мав нарахувати та виплатити дивіденди у розмірі не менше 30% з чистого прибутку у звітному році та нерозподіленого прибутку. Тому відповідач правомірно дійшов висновку про визначення грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 364666,53грн., яке визначено податковим повідомленням-рішення від 16.06.2011 року.
Однак на думку колегії суддів апеляційної інстанції даний висновок суду першої інстанції є передчасним.
Ч.2 ст.19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
В силу ст. 67 Конституції України передбачено, що кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом. Правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачене законодавством (ч.1 ст. 19 Конституції України).
Судом апеляційної інстанції встановлено, що відповідачем прийняте оскаржуване податкове повідомленням-рішення від 16.06.2011 року, яким позивачу донараховане податкове зобов'язання по податку на прибуток підприємств у розмірі 364666,53грн., з яких сума основного зобов'язання 291733,22грн. та сума штрафних санкцій 72933,31грн.
В зазначеному податковому повідомленні-рішенні відповідач як на підставу для нарахування податкового зобов'язання посилався на пп. 7.8.1, 7.8.2, п. 7.8 ст. 7 , п. 10.1 ст. 10 ЗУ «Про оподаткування прибутку підприємств». Дані нарахування здійснені без врахування ЗУ «Про акціонерні товариства».
Відповідно до пп. 7.8.1, 7.8.2, п. 7.8 ст. 7 ЗУ «Про оподаткування прибутку підприємств», у редакції, що діяла станом на 09.04.2010 року, у разі прийняття рішення щодо виплати дивідендів емітент корпоративних прав, на які нараховуються дивіденди, провадить зазначені виплати власнику таких корпоративних прав пропорційно частці його в статутному фонді підприємства-емітента таких корпоративних прав незалежно від того, чи була діяльність такого підприємства-емітента прибутковою протягом звітного періоду при наявності інших власних джерел для виплати дивідендів, а також від того, чи є наявним прибуток, розрахований за правилами податкового обліку, чи ні. Емітент корпоративних прав, який приймає рішення про виплату дивідендів своїм акціонерам (власникам) нараховує та вносить до бюджету авансовий внесок з податку на прибуток у розмірі ставки, встановленої п 10.1 ст. 10 цього закону, нарахованої на суму дивідендів, призначених для виплати, без зменшення суми такої виплати на суму такого податку. Зазначений авансовий внесок вноситься до бюджету до/або одночасно із виплатою дивідендів.
Отже, нарахування авансового внеску з податку на прибуток, передбачено ЗУ «Про оподаткування прибутку підприємств» лише в разі прийняття емітентом корпоративних прав рішення про виплату дивідендів своїм акціонерам. У разі прийняття рішення про невиплату дивідендів та направлення чистого прибутку на розвиток підприємства, нарахування та внесення авансового внеску з податку на прибуток не передбачено.
Вказані норми не містили жодного посилання та не мали відсилочного характеру на норми інших законів та нормативно-правових актів, як то ЗУ «Про господарські товариства», «Про акціонерні товариства», «Про державний бюджет України на 2010 рік», «Про деякі питання організації бюджетного процесу у 2010 році». Окрім того, зазначеними законами до ЗУ «Про оподаткування прибутку підприємств» не вносилися жодні зміни. Ставки податків і зборів (обов'язкових платежів) встановлюються ВРУ, ВР АРК, і сільськими, селищними, міськими радами відповідно до законів України про оподаткування і не змінюються протягом бюджетного року. Зміна податкових ставок і механізм справляння податків і зборів не можуть запроваджуватися законодавством про Державний бюджет України на відповідний рік. Порядок нарахування та сплати авансового внеску з податку на прибуток при виплаті дивідендів визначений саме в ЗУ «Про оподаткування прибутку підприємств», який є спеціальним законом з оподаткування по зазначеному платежу». Річні загальні збори товариства проводяться не пізніше 30 квітня наступного за звітнім року. Позивачем загальні збори були скликані та проведені 09.04.2010 року. На вказаних зборах прийняте рішення про направлення прибутку на розвиток підприємства та не сплату дивідендів. ЗУ «Про державний бюджет України на 2010 рік», яким були внесені зміни до ЗУ «Про акціонерні товариства» в частині порядку нарахування та виплати дивідендів, набув чинності 30.04.2010 року. Відповідно зміни до ЗУ «Про акціонерні товариства» набули чинності 30.04.2010 року, тобто вже після проведення позивачем чергових загальних зборів акціонерів та розподілення прибутку за 2009 рік. Крім того рішенням Конституційного Суду України від 30.11.2010 року визнано неконституційними положення статей 14, 24, 64, п.7-13 розділу VІІ «Прикінцеві положення» ЗУ «Про Державний бюджет України на 2010 рік» та в ЗУ «Про акціонерні товариства» були внесені зміни, та виключена вимога щодо нарахування та виплати дивідендів у розмірі не менше 30% нерозподіленого прибутку.
Відповідачем в акті перевірки нерозподілений прибуток за 2009 рік розраховувався із урахуванням кредитового сальдо на початок 2009 року, тобто з урахуванням показників нерозподіленого прибутку минулих періодів (2007 - 2008 років), які взагалі не входили в період перевірки, яка проводилася за період з 01.10.09 року по 31.12.2010 рік.
Оскільки ЗУ «Про Державний бюджет України на 2010 рік» не є спеціальним законом в системі оподаткування, тому положення ст. 30 ЗУ «Про акціонерні товариства», ст. 15 п. «д» ст. 41 «Про господарські товариства» не можуть змінювати порядок оподаткування, встановлений ЗУ «Про оподаткування прибутку підприємств».
На думку колегії суддів апеляційної інстанції, суд першої інстанції звернув уваги та те, що в періоді, що перевірявся (з 01.10.2009 по 31.12.2010 року) позивач діяв у формі відкритого акціонерного товариства. Відповідно до ч. 5 Прикінцевих та перехідних положень ЗУ «Про акціонерні товариства» статути та інші внутрішні документи акціонерних товариств, створених до набрання чинності ЗУ «Про акціонерні товариства» підлягають приведенню у відповідність з нормами цього закону не пізніше, ніж протягом 2-х років з дня набрання чинності цим законом. До акціонерних товариств, створених до набрання чинності ЗУ «Про акціонерні товариства», застосовуються положення ст. 1- 49 ЗУ «Про господарські товариства» до втрати ними чинності або до моменту приведення статутів акціонерних товариств у відповідність до ЗУ «Про акціонерні товариства». У період з 01.04.2009 по 23.04.2011 року одночасно діяли 2 нормативні акти, які регулювали діяльність акціонерних товариств: ЗУ «Про господарські товариства», який регулював діяльність відкритих і закритих акціонерних товариств, що не привели свою діяльність у відповідність до вимог ЗУ «Про акціонерні товариства», який регулював діяльність публічних та приватних акціонерних товариств, що призвели свою діяльність у відповідність до вимог цього закону.
Колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що позивач з 08.04.2011 року набув статус Публічного акціонерного товариства (чергові загальні збори акціонерів та затвердження нової редакції статуту) та на нього стали розповсюджуватися вимоги ЗУ «Про акціонерні товариства». До цього часу позивач у своїй діяльності правомірно керувався ЗУ «Про господарські товариства», що прямо передбачено пп. 2, 4, 5 розділу ХVІІ «Заключні та перехідні положення» ЗУ «Про акціонерні товариства». Нормами ЗУ «Про господарські товариства» які були чинними на час прийняття рішення про затвердження результатів діяльності платника податків за 2009 рік (09.04.2010) не передбачено, що розмір дивідендів має становити не менше 30% від чистого прибутку.
27.04.2010 року до ЗУ «Про акціонерні товариства» була внесена норма, яка визначала, що розмір дивідендів повинен становити не менше 30% від чистого нерозподіленого прибутку (п.2 ст. 20), яка втратила чинність 30.11.2010 року - визнана неконституційною (Рішення Конституційного Суду України від 30.11.2010 року справа №22-рп/2010).
Відповідно до положень ст. 58 Конституції України, закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом'якшують або скасовують відповідальність особи.
Отже проаналізувавши норми законодавства України, колегія суддів апеляційної інстанції прийшла до висновку, що посилання відповідача про обов'язковість виплати дивідендів з чистого прибутку, отриманого у 2009 року в термін до 01.07.2010 року та сплату авансового прибутку з податку на прибуток з суми дивідендів, є неправомірними.
З урахуванням наведеного колегія суддів апеляційної інстанції дійшла висновку, що суд першої інстанції допустив порушення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Таким чином апеляційна скарга підлягає задоволенню, а рішення суду першої інстанції - скасуванню.
Керуючись пунктом 3 статті 198, статтями 202, 205, 207 КАС України, суд, -
Апеляційну скаргу Приватного акціонерного товариства «Михайлівський райагропостач» - задовольнити.
Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 21 липня 2011 року у справі за позовом Приватного акціонерного товариства «Михайлівський райагропостач» до Державної податкової інспекції у Михайлівському районі Запорізької області, правонаступником якої була Токмацька об'єднана Державна податкова інспекція Запорізької області Державної податкової служби, правонаступником якої є Міністерство доходів і зборів України, про скасування податкового повідомлення - рішення - скасувати.
Позов задовольнити.
Скасувати податкове повідомленням-рішення № 0000013500 від 16.06.2011 року, винесене Державною податковою інспекцією у Михайлівському районі Запорізької області.
Постанова суду набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України протягом 20 днів відповідно до ст. 212, ч.5 ст. 254 КАС України.
Головуючий: Ю.В. Дурасова
Суддя: Л.М. Нагорна
Суддя: І.Ю. Богданенко