"05" вересня 2013 р. м. Київ К/9991/49668/12
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
головуючого судді-доповідача Федорова М.О.
суддів: Островича С.Е.
Степашка О.І.
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Малиновському районі м. Одеси Державної податкової служби на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 03.02.2012 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 11.07.2012
у справі № 2а/1570/10346/11
за позовом Приватного підприємства „Река"
до Державної податкової інспекції у Малиновському районі м. Одеси
Державної податкової служби
про визнання протиправним та скасування наказу
Приватне підприємство „Река" звернулось до Одеського окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової інспекції у Малиновському районі м. Одеси Державної податкової служби про визнання протиправним та скасування наказу №1860 від 10.11.2011 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки; визнати протиправними дії щодо проведення невиїзної документальної перевірки з питань правомірності нарахування податку на додану вартість по декларації за січень-квітень 2011 року, за наслідками яких був складений акт №303/23-513/36919740-2380 від 14.11.2011 „Про неможливість проведення документальної невиїзної перевірки ПП „Река" код ЄДРПОУ 36919740 щодо правомірності формування податкових зобов'язань та податкового кредиту за січень-квітень 2011 року" та визнати протиправними дій щодо включення до акту перевірки №303/23-513/36919740-2380 від 14.11.2011 висновків щодо нікчемності правочинів ( ч. 5 ст. 203, ч.1,2 ст. 215, 228 Цивільного кодексу України), укладених ПП „Река" при придбанні та продажу товарів (послуг), за якими були сформовані податковий кредит та податкове зобов'язання ПП „Река" з податку на додану вартість за січень-квітень 2011 року та відсутності факту передачі товарів за такими правочинами.
Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 03.02.2012 позовні вимоги задоволено частково: визнано протиправними дії державної податкової інспекції у Малиновському районі міста Одеси щодо проведення невиїзної документальної перевірки з питань правомірності нарахування податку на додану вартість по декларації за січень-квітень 2011 року, за наслідками яких був складений акт №303/23-513/36919740-2380 від 14.11.2011 „Про неможливість проведення документальної невиїзної перевірки ПП „Река" код ЄДРПОУ 36919740 щодо правомірності формування податкових зобов'язань та податкового кредиту за січень-квітень 2011 року"; визнано протиправними дії державної податкової інспекції у Малиновському районі міста Одеси щодо включення до акту перевірки №303/23-513/36919740-2380 від 14.11.2011 висновків щодо нікчемності правочинів ( ч. 5 ст. 203, ч.1,2 ст. 215, 228 Цивільного кодексу України), укладених ПП „Река" при придбанні та продажу товарів (послуг), за якими були сформовані податковий кредит та податкове зобов'язання ПП „Река" з податку на додану вартість за січень-квітень 2011 року та відсутності факту передачі товарів за такими правочинами, в задоволенні решти позовних вимог відмолено.
Ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 11.07.2012 постанову Одеського окружного адміністративного суду від 03.02.2013 залишено без змін.
Не погоджуючись з постановою суду першої інстанції та ухвалою суду апеляційної інстанції відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в який просить скасувати постанову суду першої інстанції та ухвалу суду апеляційної інстанції, прийняти нове рішення, яким в задоволенні позовних вимог відмовити.
Касаційна скарга вмотивована тим, що судами першої та апеляційної інстанцій при вирішенні спору по даній справі порушено норми матеріального права.
Сторони в судове засідання не з'явились, про дату, час і місце судового засідання були повідомлені належним чином. Відповідно до п. 2 ч.1 ст. 222 КАС України справа розглядається в порядку письмового провадження.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши правильність застосування судом першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права, юридичної оцінки обставин справи, розглянувши надані письмові докази в їх сукупності, Вищий адміністративний суд України вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судами попередніх інстанцій, що відповідачем 14.11.2011 посадовою особою Державної податкової інспекції у Малиновському районі м. Одеси проведена документальна невиїзна перевірка позивача щодо правомірності формування податкових зобов'язань та податкового кредиту за січень-квітень 2011 року та складено акт №233/23-513/36919740 від 14.11.2011.
Перевіркою встановлено, що у позивача відсутні необхідні умови для ведення господарської діяльності, основні фонди відсутні, технічний персонал, фахівці, виробничі активи, складські приміщення, транспортні засоби, підприємство не знаходилось за місцезнаходженням, згідно ч. 1, ч. 5 ст. 203, пп. 1, пп. 2 ст. 215, ст. 228 ЦКУ правочини з контрагентами за період січень-квітень 2011 року вбачаються як такі, що мають ознаки нікчемності у зв'язку з чим позивачем безпідставно сформовано податковий кредит за зазначений період, який не пов'язаний з подальшим використанням в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності.
Відповідач дійшов висновку, щодо порушення позивачем ч. 1 ст. 203, ч. 1 ст. 207, ст. 215, п.1 ст. 216, ст. 228 ЦК України в частині недодержання вимог зазначених статей в момент вчинення правочинів, які не спрямовані на реальне настання правових наслідків по правочинах, здійснених з постачальниками та покупцями (ПП „Ардея-ТЕХ", ПП „Ново-ком"), посилаючись на лист Алчевської об'єднаної державної податкової інспекції №36978/231/475но від 03.11.2011 „Про неможливість проведення зустрічної звірки ПП „Ардея-ТЕХ" за період січень-квітень 2011 року".
Відповідно до п. 75.1. ст. 75 Податкового кодексу України органи державної податкової служби мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно із п. 75.1.2 Податкового кодексу України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, а також отриманих в установленому законодавством порядку органом державної податкової служби документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи органу державної податкової служби і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених цим Кодексом.
Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об'єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
Згідно із пп. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 ПК України документальна позапланова виїзна перевірка здійснюється якщо за наслідками перевірок інших платників податків або отримання податкової інформації виявлено факти, що свідчать про можливі порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов'язковий письмовий запит органу державної податкової служби протягом 10 робочих днів з дня отримання запиту.
Згідно пунктів 20.1.6, 20.1.30 ПК України органи державної податкової служби мають право: для здійснення функцій, визначених податковим законодавством, отримувати безоплатно від платників податків, у тому числі благодійних та інших неприбуткових організацій, у порядку, визначеному цим Кодексом, інформацію, довідки, копії документів (засвідчені підписом платника податків або його посадовою особою та скріплені печаткою (за наявності) про фінансово-господарську діяльність, отримувані доходи, видатки платників податків та іншу інформацію, пов'язану з обчисленням та сплатою податків, дотриманням вимог іншого законодавства, здійснення контролю за яким покладено на органи державної податкової служби, а також фінансову та статистичну звітність, в порядку та на підставах, визначених цим Кодексом; одержувати безоплатно необхідні відомості для ведення Єдиного реєстру податкових накладних, формування інформаційного фонду Державного реєстру фізичних осіб - платників податків від платників податків, а також Національного банку України та його установ - про суми доходів, виплачених фізичним особам, і утриманих з них податків та зборів (обов'язкових платежів), від органів, уповноважених проводити державну реєстрацію суб'єктів, а також видавати ліцензії на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, - про державну реєстрацію та видачу ліцензій суб'єктам господарської діяльності, від органів внутрішніх справ - про громадян, які прибули на проживання до відповідного населеного пункту чи вибули з нього, від відділів державної реєстрації актів цивільного стану - про фізичних осіб, які померли.
За змістом п. 86.1 ст. 86 Податкового кодексу України передбачено, що результати перевірок у разі встановлення порушень оформлюються у формі акта.
Відповідно до пункту 2 Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом ДПА України від 22.12.2010 N 984, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 12 січня 2011 р. за N 34/18772 (надалі - наказ N 984), документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, а також отриманих в установленому законодавством порядку органом державної податкової служби документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Під актом розуміє службовий документ, який стверджує факт проведення невиїзної документальної або виїзної планової чи позапланової перевірки фінансово-господарської діяльності суб'єкта господарювання і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства суб'єктами господарювання.
Таким чином, акт перевірки не є тим рішенням суб'єкта владних повноважень, який би породжував певні правові наслідки, був спрямований на регулювання тих чи інших відносин і мав обов'язковий характер для суб'єктів цих відносин, та, відповідно, міг бути предметом розгляду господарськими судами за правилами Кодексу адміністративного судочинства України.
Враховуючи викладене, суди попередніх інстанцій дійшли не правильного висновку, що викладені в Акті перевірки висновки можуть вплинути на інтереси позивача, його права та обов'язки на майбутнє.
Відповідно до п. 4 ч. 1 ст. 17 Кодексу адміністративного судочинства України компетенція адміністративних судів поширюється на спори за зверненням суб'єктів владних повноважень у випадках, встановлених законом.
Статтею 104 КАС України передбачено, що до адміністративного суду має право звернутися з адміністративним позовом особа, яка вважає, що порушено її права, свободи чи інтереси у сфері публічно-правових відносин.
У зв'язку з викладеним вище, у суду першої інстанції не було законних підстав для порушення провадження у справі за позовом в частині визнання протиправними дії державної податкової інспекції у Малиновському районі міста Одеси щодо включення до акту перевірки №303/23-513/36919740-2380 від 14.11.2011 висновків щодо нікчемності правочинів ( ч. 5 ст. 203, ч.1,2 ст. 215, 228 Цивільного кодексу України), укладених ПП „Река" при придбанні та продажу товарів (послуг), за якими були сформовані податковий кредит та податкове зобов'язання ПП „Река" з податку на додану вартість за січень-квітень 2011 року та відсутності факту передачі товарів за такими правочинами.
А у разі відкриття провадження у справі, судам необхідно було його закрити на підставі пункту 1 частини 1 ст. 157 КАС України, згідно з якою суд закриває провадження у справі, якщо справу не належить розглядати в порядку адміністративного судочинства.
Отже, колегія суддів Вищого адміністративного суду України прийшла до висновку, що судами попередніх інстанцій невірно застосовано норми процесуального права в даному адміністративному спорі, а тому, відповідно до вимог частини 1 статті 228 КАС України, суд касаційної інстанції скасовує судові рішення в частині визнано протиправними дії державної податкової інспекції у Малиновському районі міста Одеси щодо включення до акту перевірки №303/23-513/36919740-2380 від 14.11.2011 висновків щодо нікчемності правочинів ( ч. 5 ст. 203, ч.1,2 ст. 215, 228 Цивільного кодексу України), укладених ПП „Река" при придбанні та продажу товарів (послуг), за якими були сформовані податковий кредит та податкове зобов'язання ПП „Река" з податку на додану вартість за січень-квітень 2011 року та відсутності факту передачі товарів за такими правочинами касаційному порядку та закриває провадження у справі з підстав, встановлених статтею 157 цього Кодексу.
Стосовно визнання протиправними дії державної податкової інспекції у Малиновському районі міста Одеси щодо проведення невиїзної документальної перевірки з питань правомірності нарахування податку на додану вартість по декларації за січень-квітень 2011 року, за наслідками яких був складений акт №303/23-513/36919740-2380 від 14.11.2011 „Про неможливість проведення документальної невиїзної перевірки ПП „Река" код ЄДРПОУ 36919740 щодо правомірності формування податкових зобов'язань та податкового кредиту за січень-квітень 2011 року".
Стаття 75 Податкового кодексу України передбачає такі види перевірок - камеральні, документальні та фактичні. У результаті кожного з цих видів перевірок можливо встановити тільки чітко визначені обставини на підставі визначених документів. Вказана норма Закону визначає, що документальна перевірка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, а також отриманих в установленому законодавством порядку органом державної податкової служби документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Відповідно до положення п. 2 Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом ДПА України від 22.12.2010 N 984, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України за N 34/18772 від 12 січня 2011 року, згідно яких документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль з дотримання якого покладено на органи державної податкової служби, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, а також отриманих в установленому законодавством порядку органом, державної податкової служби документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Статтею 2 Закону України „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 N 996-XIV зазначено, що сфера дії Закону поширюється на всіх юридичних осіб створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, які зобов'язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством.
Виходячи зі змісту п. 2 ст. 3 зазначеного Закону, бухгалтерський облік є обов'язковим видом який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Правила податкового обліку визначаються відповідними нормативними документами, що регламентують порядок оподаткування в Україні.
Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена пп. 1.2 п. 1, пп. 2.1 п. 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів і України від 24.05.1995 N 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 за N 168/704, первинні документи - це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи: розпорядження та дозволи адміністрації на їх проведення.
Пунктом 79.2 статті 79 Податкового кодексу України визначено, що документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами органу державної податкової служби виключно на підставі рішення керівника органу державної податкової служби, оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
Виконання умов цієї статті надає посадовим особам органу державної податкової служби право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Судом апеляційної інстанції із посиланням на пункт 79.3 статті 79 Податкового кодексу України вірно спростовано висновки суду першої інстанції щодо відсутності ознак порушення податковим органом права позивача передбачені підпунктом 17.1.6 пункту 17.1. статті 17 Податкового кодексу України та зазначено, що присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов'язкова.
Згідно з статтею 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.
Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає, що суди першої та апеляційної інстанцій дали передчасну юридичну оцінку встановленим фактичним обставинам справи у частині визнання протиправними дії державної податкової інспекції у Малиновському районі міста Одеси щодо проведення невиїзної документальної перевірки з питань правомірності нарахування податку на додану вартість по декларації за січень-квітень 2011 року.
Відповідно до частини другої статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.
З огляду на вищевикладене, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про те, що касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Малиновському районі м. Одеси Державної податкової служби на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 03.02.2012 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 11.07.2012 у справі № 2а/1570/10346/11 задовольнити частково, судові рішення скасувати в частині визнання неправомірними дій відповідача, щодо включення до акту перевірки №303/23-513/36919740-2380 від 14.11.2011 висновків щодо нікчемності правочинів із закриттям провадження в цій частині, в частині визнання протиправними дій державної податкової інспекції у Малиновському районі міста Одеси щодо проведення невиїзної документальної перевірки з питань правомірності нарахування податку на додану вартість по декларації за січень-квітень 2011 року справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Керуючись ст.ст. 157, 210 - 232 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Малиновському районі м. Одеси Державної податкової служби задовольнити частково.
Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 03.02.2012 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 11.07.2012 у справі № 2а/1570/10346/11 скасувати в частині визнання неправомірними дій відповідача, щодо включення до акту перевірки №303/23-513/36919740-2380 від 14.11.2011 висновків щодо нікчемності правочинів із закриттям провадження в цій частині.
В іншій частині справу №2а/1570/10346/11 направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення, але може бути переглянута Верховним Судом України з підстав та порядку, передбачених статтями 236-2392 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий М.О. Федоров
Судді С.Е. Острович
О.І. Степашко