28 травня 2013 р.Справа № 2а-1870/8918/12
Колегія суддів Харківського апеляційного адміністративного суду у складі
Головуючого судді: Катунова В.В.
Суддів: Ральченка І.М. , Рєзнікової С.С.
розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Харківського апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Конотопської об'єднаної державної податкової інспекції Сумської області Державної податкової служби на постанову Сумського окружного адміністративного суду від 06.02.2013р. по справі № 2а-1870/8918/12
за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1
до Конотопської об'єднаної державної податкової інспекції Сумської області Державної податкової служби
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
Позивач - фізична особа-підприємець ОСОБА_1, звернувся до суду з позовом до Конотопської об'єднаної державної податкової інспекції Сумської області, в якому просив визнати протиправними та скасування податкові повідомлення-рішення:
- №0000611711 від 13.06.2012 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість, з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій, в загальному розмірі 26038грн.62коп.;
- №0000621711 від 13.06.2012 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб від підприємницької діяльності, з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій, в розмірі 42753грн.30коп.;
- №0001061711 від 31.08.2012 року яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб від підприємницької діяльності, з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій, на суму 5609грн.18коп.
Свій позов позивач обґрунтував тим, що при проведенні перевірки податковим органом та при оформленні її результатів мало місце не дотримання вимог податкового законодавства, висновки акту перевірки є неправомірними, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті з порушенням норм діючого законодавства України, що є підставою для їх скасування.
Постановою Сумського окружного адміністративного суду від 06.02.2013 року адміністративний позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Конотопської об'єднаної державної податкової інспекції Сумської області №0000611711 від 13.06.2012р. в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість в загальному розмірі 24781 грн.53коп., в тому числі за основним платежем 16856грн.67коп. та штрафними (фінансовими) санкціями 7924грн.86коп.;
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Конотопської об'єднаної державної податкової інспекції Сумської області №0000621711 від 13.06.2012 року в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб від підприємницької діяльності в загальному розмірі 41642грн.40коп., в тому числі за основним платежем 33177грн.92коп., та за штрафними (фінансовими) санкціями 8464грн.48коп.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Конотопської об'єднаної державної податкової інспекції Сумської області №0001061711 від 31.08.2012р. форми "Р", яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб від підприємницької діяльності на суму 5609грн.18коп.
В задоволенні інших позовних вимог відмовлено.
Ухвалою Сумського окружного адміністративного суду від 29.03.2013 року виправлено описку у резолютивній частині постанови від 06.02.2013р. у справі №2а-1870/8918/12 та "16856грн.67коп." суми основного платежу з податку на додану вартість, зазначити "16789грн.78коп." та замість "24781грн.53коп." загальної суми грошового зобов'язання зазначити "24714грн.64коп.".
Не погодившись з постановою суду першої інстанції, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій він просить скасувати оскаржувану постанову та ухвалити нове рішення, яким в задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач посилається на порушення судом першої інстанції, при прийнятті постанови, норм матеріального та процесуального права, а саме: п.138.2, п.138.4 ст. 138, п.п. 139.1.1 п. 139.1. ст. 139, п. 177.4 ст. 177, п. 198.6 ст. 198, п. 199.1 ст. 199, п.200.1 ст. 200 Податкового кодексу України, п.1, 5 ст. 203, п.1, 2 ст. 215, ст. 228 Цивільного кодексу України, що призвело до неправильного вирішення справи, з обставин і обґрунтувань, викладених в апеляційній скарзі.
У відповідності до положень ст. 197 КАС України, зазначена адміністративна справа розглянута в порядку письмового провадження.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що у період з 07.05.2012р. по 21.05.2012р. спеціалістами Конотопської ОДПІ була проведена документальна планова виїзна перевірка ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2009р. по 31.12.2011р., в ході якої були виявлені порушення позивачем:
- вимог п. 138.2, п.138.4. ст. 138; пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139; п.177.4. ст.177 Податкового Кодексу України, в результаті завищення валових витрат за 2011 р., що призвело до заниження суми чистого оподатковуваного доходу в розмірі 227110,95грн. та відповідно до заниження суми податку з доходів фізичних осіб за 2011 рік на суму 34066,64грн.;
- вимог п. 1, 5 ст. 203, п. 1,2 ст. 215, ст. 228 Цивільного кодексу України, п.198.2, п.198.6 ст. 198, п. 200.1 ст. 200 Податкового Кодексу України, в результаті чого було занижено суму податку на додану вартість за серпень 2011р. на суму 10072,50 грн., в результаті порушень, які були виявлені по правочину, укладеному ФОП ОСОБА_1 з ТOB "Альфакомтрейд";
- вимог п. 199.1. ст. 199 Податкового кодексу України, в результаті безпідставного включення до податкового кредиту суми податку на додану вартість за квітень-грудень 2011р. в розмірі 7820,97грн., які були сплачені платником у зв'язку з придбанням послуг з постачання електроенергії, природного газу, послуг з охорони приміщення магазину, які не використовувались платником податку в оподатковуваних операціях;
- вимог п.250.2 ст. 250 Податкового кодексу України, в результаті не подання податкової декларації про майновий стан і доходи за звітний квартал (ІІ квартал 2011р.) у відповідності до пп.177.5.2 п.177.5 ст. 177 Податкового кодексу України.
За результатами вищевказаної перевірки, висновки якої зафіксовані в акті №138/17-02/2433603917/80 від 28.05.2012 року (т.1, а.с.26-70), Конотопською ОДПІ 13 червня 2012р. були прийняті податкові повідомлення-рішення:
- №0000611711, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем "податок на додану вартість" в розмірі 26038грн.62коп., в тому числі за основним платежем -17893грн.47коп., за штрафними (фінансовими) санкціями - 8145грн.15коп. (т.1, а.с.10);
- №0000621711, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем "податок на доходи фізичних осіб від підприємницької діяльності" в розмірі 42753грн.30коп., в тому числі за основним платежем - 34066грн.64коп., за штрафними (фінансовими) санкціями -8686грн.66коп. (т.1, а.с.11).
Не погодившись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями позивач оскаржив їх до Державної податкової інспекції у Сумської області (т.2, а.с.84-87). Однак, за результатами оскарження податкові повідомлення-рішення від 13.06.2012р. були залишені без змін (т.1, а.с.13-20, 27-30) та 31.08.2012р. на донараховану суму податку на доходи фізичних осіб Конотопською ОДПІ було прийнято податкове повідомлення-рішення
- №0001061711, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем "податок на доходи фізичних осіб від підприємницької діяльності" на суму 5609грн.18коп., в тому числі - за основним платежем 4487грн.34коп., за штрафними (фінансовими) санкціями -1121грн.84коп. (т.1, а.с.12).
Не погодившись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями позивач оскаржив їх до ДПС України (т.2, а.с.88-92, 93). Однак, за результатами розгляду повторної скарги (т.1, а.с.21-25) оскаржувані податкові повідомлення-рішення залишені без змін, а скарга без задоволення.
Задовольняючи частково позов суд першої інстанції виходив з того, що позовні вимоги є частково обґрунтованими та доведеними, а позов таким, що підлягає частковому задоволенню.
Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.
Перевіряючи правомірність прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, колегія суддів виходить з наступного.
Як вірно встановлено судом першої інстанції та знайшло своє підтвердження в ході апеляційного розгляду справи між позивачем та ТОВ "Альфакомтрейд" був укладений договір поставки виробів №0606-05 від 06.06.2011р. (т.1, а.с.89-90).
На підтвердження виконання договору щодо придбання товару в серпні 2011р. на загальну суму 60434,99грн. в тому числі податок на додану вартість 10072,50грн. та за період з 01.04.2011р. по серпень 2011р. на загальну суму 177600,21грн. (без ПДВ) позивачем надано копії видаткових накладних (т.1, а.с.91-94, т.3, а.с.95,97,100, 103, 105,107,118,121), копії податкових накладних (т.1,а.с.95, т.3, а.с.96,98, 101, 104,106, 108,119,122), копії платіжних доручень, на підтвердження сплати вартості товару (т.1, а.с.98-99,т.3, а.с.110-117,124,127).
Транспортування здійснювалося власним транспортом, на підтвердження чого надано копії товарно-транспортних накладних (т.1, а.с.96,97, т.3, а.с.99, 102, 109,120,123). Даний факт також підтверджений і в ході перевірки (т.1,а.с.47).
Крім того, між позивачем та ПП "Унус" 01.04.2011р. був укладений договір поставки виробів №0104/01 (т.2, а.с.133-134).
На підтвердження виконання договору щодо придбання товару у квітні 2011р. на загальну суму 12214грн.23коп., в тому числі податок на додану вартість 2035,71грн. позивачем надано копії видаткової накладної (т.2, а.с.135), копії податкової накладної (т.2,а.с.136), копію платіжного доручення, на підтвердження сплати вартості товару (т.2, а.с.138).
Транспортування здійснювалося власним транспортом, на підтвердження чого надано копію товарно-транспортної накладної (т.2, а.с.137). Даний факт також підтверджений і в ході перевірки (т.1,а.с.40).
Вказані вище первинні документи надались відповідачу в ході перевірки, однак, податковим органом, належної оцінки наданих позивачем доказам надано не було.
Придбаний від ПП "Унус" та ТOB "Альфакомтрейд" товар був доставлений за адресою: АДРЕСА_1 (що є адресою магазину позивача "Оригінал" (т.2, а.с.71-74), відображений в книзі обліку доходів та витрат ФОП ОСОБА_1 (т.2, а.с.48-70) та використаний у власній господарській діяльності при роздрібній торгівлі, на підтвердження чого надано копії видаткових накладних, довіреностей, податкових накладних, платіжних доручень (т.1, а.с.100-139, т.2, а.с.139-154,174-242,247-251, т.3, а.с.1-88).
Як вбачається з наведених вище документів, всі вони відповідають вимогам до первинних документів, встановленим Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Також зазначені податкові накладні не мали недоліків, а порядок їх заповнення відповідає встановленому чинним на момент їх виписання законодавству.
Як вбачається з акта перевірки (т.1, а.с.39-50,57-61), податковий орган дійшов висновку про безпідставне віднесення до складу валових витрат суми витрат по операціям з ПП "Унус" в розмірі 10178,53грн. та ТОВ "Альфакомтрейд" в розмірі 177600,21грн. та безпідставне формування податкового кредиту в розмірі 10072грн.50коп. по операції з ТОВ "Альфакомтрейд", у зв'язку з визнанням угод між позивачем та його контрагентами ПП "Унус" та ТОВ "Альфакомтрейд" нікчемними.
Підставою таких висновків стали отримані Конотопською ОДПІ акти перевірки ДПІ у Печерському районі м Києва про результати перевірки ПП "Унус" за №943/23-10/36186456 від 27.07.2011р. (т.2, а.с.8) та ДПІ у Голосіївському районі м. Києва від 30.11.2011р. №1438/3-23-40-37414425 про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ "Альфакомтрейд" (т.2, а.с.4-7, 16-24). Відповідно до вказаних актів фактичне місцезнаходження ПП "Унус", ТОВ "Альфакомтрейд" не встановлено, згідно податкової звітності встановлено, що у ПП "Унус" та ТОВ "Альфакомтрейд" відсутні трудові ресурси, виробниче обладнання, транспортне та торговельне обладнання, сировина, матеріали для здійснення основного виду діяльності, податкові декларації з податку на додану вартість за період з 01.04.2011р. по 30.04.2011р. виконані не директором підприємства ПП "Унус", а іншою особою, договір про визнання електронних документів виконано не директором ТОВ "Альфакомтрейд", а іншою особою. Враховуючи вказане, а також те, що ПП "Унус" не надав необхідних документів на підтвердження здійснення операцій, податковий орган робить висновок, що ПП "Унус" здійснював діяльність спрямовану на здійснення операцій пов'язаних з наданням податкової вигоди третіх осіб, а фінансово-господарські взаємовідносини між ПП "Унус", ТОВ "Альфакомтрейд" та контрагентами є фіктивними правочинами, та такими, що вчинено без наміру створення правових наслідків, які обумовлювались цими правочинами.
Відповідно до ст.215 Цивільного кодексу України підставою недійсності правочину є недодержання в момент вчинення правочину стороною (сторонами) вимог, які встановлені частинами першою - третьою, п'ятою та шостою статті 203 цього Кодексу. Недійсним є правочин, якщо його недійсність встановлена законом (нікчемний правочин). У цьому разі визнання такого правочину недійсним судом не вимагається.
За приписами ст.203 Цивільного кодексу України зміст правочину не може суперечити цьому Кодексу, іншим актам цивільного законодавства, а також інтересам держави і суспільства, його моральним засадам, волевиявлення учасника правочину має бути вільним і відповідати його внутрішній волі, правочин має вчинятися у формі, встановленій законом, правочин має бути спрямований на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ним.
Правовідносини з приводу нікчемності правочинів врегульовані ст.228 Цивільного кодексу України, відповідно до якої правочин вважається таким, що порушує публічний порядок, якщо він був спрямований на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним (ч.1 ст.228); правочин, який порушує публічний порядок, є нікчемним (ч.2 ст.228); у разі недодержання вимоги щодо відповідності правочину інтересам держави і суспільства, його моральним засадам такий правочин може бути визнаний недійсним. Якщо визнаний судом недійсний правочин було вчинено з метою, що завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, то при наявності умислу у обох сторін - в разі виконання правочину обома сторонами - в дохід держави за рішенням суду стягується все одержане ними за угодою, а в разі виконання правочину однією стороною з іншої сторони за рішенням суду стягується в дохід держави все одержане нею і все належне - з неї першій стороні на відшкодування одержаного. При наявності умислу лише у однієї із сторін все одержане нею за правочином повинно бути повернуто іншій стороні, а одержане останньою або належне їй на відшкодування виконаного за рішенням суду стягується в дохід держави.( ч.3. ст.228, доповнена законом України від 02.12.2010р. №2756-VI).
Разом з тим, як вбачається з матеріалів справи, Конотопською ОДПІ не надано суду належних доказів того, що правочини, укладені ФОП ОСОБА_1 з ПП "Унус" та ТОВ "Альфакомтрейд" порушують публічний порядок, а саме: спрямовані на порушення конституційних прав і свобод людини чи громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, територіальної громади, незаконне заволодіння ним. Акт перевірки, на переконання суду, не містить жодних фактичних даних, які б свідчили про наявність в діяльності платника податків обставин, передбачених ч.1 ст.228 Цивільного кодексу України, як ознак нікчемного правочину.
Колегія суддів погоджується зх висновками суду першої інстанції, що не надання контрагентами позивача документів, відсутність у них трудових ресурсів, основних фондів, складських приміщень у ПП "Унус" та ТОВ "Альфакомтрейд", (що встановлено на підставі податкової звітності підприємств) чи не знаходження даних підприємств на момент проведення перевірки, не може свідчити про недійсність договору та відсутність господарських операцій, та про відсутність у покупця права на віднесення даних сум у складі податкового кредиту за наявності документального підтвердження господарських операцій, тим паче, що вказане встановлено на підставі поданої податкової звітності ПП "Унус" та ТОВ "Альфакомтрейд". Не може бути такою підставою і те, що податкова звітність чи договори про визнання електронних документів підписані не директорами ПП "Унус" та ТОВ "Альфакомтрейд", оскільки вони не стосуються предмету спору, а податковим органом не надано жодного доказу того, що первинні документи по операціям з ПП "Унус" та ТОВ "Альфакомтрейд" складені не належною особою. Крім того, як вбачається з довідок з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців ТOB "Альфакомтрейд" та ПП "Унус" у період здійснення операцій з ФОП ОСОБА_1 були зареєстрованими юридичними особами та відносно них не було внесено запис про відсутність за місцем знаходження (т.2, а.с.108-119).
Також, згідно приписів Податкового кодексу України виникнення у платника податку на додану вартість права на податковий кредит не ставиться у залежність від дотримання вимог податкового законодавства іншими суб'єктами господарювання. Зазначені обставини не є підставою для позбавлення платника податку права на формування податкового кредиту у випадку, коли останній виконав усі передбачені законом умови стосовно такої операції та має необхідні документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту чи валових витрат.
Зазначений висновок узгоджується із правовою позицію, викладеною у постановах Верховного Суду України від 31.01.2011 року у справах №21-42а10 та 21-47а10, за позовами Закритого акціонерного товариства "Мукачівський лісокомбінат" до Мукачівської об'єднаної державної податкової інспекції в Закарпатській області, та практикою Європейського суду з прав людини (рішення від 22.01 2009 у справі "БУЛВЕС"АД проти Болгарії"), яку суди повинні застосовувати як джерело права відповідно до положень ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини".
Щодо встановлених податковим органом порушень позивачем вимог п.138.2, п.138.4 ст. 138, п.139.1.9 ст. 139 Податкового кодексу України, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України, витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Згідно підпункту 138.4 статті 138 зазначеного кодексу, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.
Підпунктом 139.1.9 п.139.1 статті 139 Податкового кодексу України передбачено, що не включаються до складу валових витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Як вбачається з акта перевірки (т.1, а.с.40-50), в ході перевірки відповідачем були досліджені первинні документи, видані позивачу ПП "Унус" ТOB "Альфакомтрейд", однак вони не були взяті до уваги в зв'язку з тим, що відповідач вважає вказані правочини нікчемними.
Однак, як зазначалось вище, суд вважає, що виконання договорів підтверджується належними первинними документами, які фіксують здійснення господарських операцій.
Виходячи з системного аналізу вказаних норм та з урахуванням зазначеного вище, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції та вважає, що позивачем правомірно віднесено суми за господарською операцію з вказаними контрагентами до складу валових витрат у 2011р. в загальному розмірі 177600,21грн. (ТOB "Альфакомтрейд") та 10178,53грн. (ПП "Унус").
В акті перевірки відповідач також вказує на порушення позивачем п. 198.2, п. 198.6 ст. 198, п.200.1 ст. 200 Податкового кодексу України в частині завищення позивачем за серпень 2011р. податкового кредиту з податку на додану вартість по операції з ТOB "Альфакомтрейд" в розмірі 10072,50грн.
Відповідно до п. 14.1.181 ст. 14 Податкового кодексу України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього кодексу.
Відповідно до пп.198.3 ст. 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:
- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;
- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Згідно п.198.1 ст. 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає, зокрема, у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг, придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності).
Відповідно пп.198.2 ст. 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
За приписами пп.пп. 201.1, 201.4, 201.6, 201.10 ст. 201 Податковому кодексу Україні, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, платник податку зобов'язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою податкову накладну.
Податкова накладна виписується у двох примірниках у день виникнення податкових зобов'язань продавця. Податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов'язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця.
Податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
При цьому, згідно пп. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу). Таким чином, податкова накладна є документом, який підтверджує факт сплати покупцем податку на додану вартість у ціні товару.
В судовому засіданні було підтверджено виконання позивачем вимог пп.198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, який сплатив податок на додану вартість в ціні товару, придбаних у безпосереднього постачальника товару ТOB "Альфакомтрейд", який, в свою чергу, виконав пп.201.10 ст. 201 Податкового кодексу України - видав покупцю, яким є позивач, належним чином оформлені податкові накладні на визначені та сплачені покупцем суми податку.
Отже, фактичні обставини справи свідчать про наявність у позивача для включення сум податку на додану вартість, сплачених при придбанні товару у ТOB "Альфакомтрейд" до складу податкового кредиту за серпень 2011р., що підтверджено податковою накладною (т.1, а.с.95), а тому висновок податкового органу про заниження позивачем по вказаним господарським операціям суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 10072,50грн. є безпідставним.
Також колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про безпідставність висновків податкового органу щодо завищення позивачем за період квітень-грудень 2011р. валових витрат в розмірі 35686грн.82коп. (41237,37грн.*86,54%) та податкового кредиту з податку на додану вартість з послуг з постачання електроенергії, природного газу, послуг з охорони приміщення магазину в розмірі 7096,11грн. (8199,80грн.*86,54%), огляду на наступне.
Відповідно до п.138.4 ст.138 Податкового кодексу України, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.
Згідно п. 177.1, 177.2. ст. 177 Податкового кодексу України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу. Об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Відповідно до пп. 167.1. ст. 167 Податкового кодексу України в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин ставка податку становить 15 відсотків бази оподаткування щодо доходів, одержаних (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.4 цієї статті), у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які виплачуються (надаються) платнику у зв'язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами; виграшу у державну та недержавну грошову лотерею, виграшу гравця (учасника), отриманого від організатора азартної гри.
У разі якщо загальна сума отриманих платником податку у звітному податковому місяці доходів, зазначених у абзаці першому цього пункту, перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року, ставка податку становить 17 відсотків суми перевищення з урахуванням податку, сплаченого за ставкою, визначеною в абзаці першому цього пункту.
Відповідно до п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України, в редакції чинній до 06.08.2011р. на час виникнення спірних правовідносин, до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат виробництва (обігу) згідно з розділом III цього Кодексу. Пункт в редакції, що діє з 06.08.2011р. має такий зміст: до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.
За приписами п.199.1 ст. 199 Податкового кодексу України в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, до сум податку, які платник має право віднести до податкового кредиту, включається та частка сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг в оподатковуваних операціях.
З аналіз наведених вище норм вбачається, що платник має включити до складу валових витрат та до складу податкового кредиту з податку на додану вартість лише ті витрати, які пов'язані з господарською діяльністю платника.
Як вбачається з матеріалів справи, позивач мав у приватній власності нерухоме майно площею 535кв.м. за адресою АДРЕСА_1, на якій розташований магазин "Оригінал", що підтверджується висновками, зазначеними в акті перевірки (т.1, а.с.51), а також копією договору про поділ майна від 24.12.2004р. (т.1, а.с.140-143), копією зведеного акта (т.2, а.с.31), копією оціночного акта зі схемами (т.2, а.с.39-42), копією дозволу (т.2, а.с.43), копією свідоцтва про право власності (т.2, а.с.47), копією санітарного паспорта (т.2, а.с.71-74).
При цьому в акті перевірки (т.1, а.с.51,62) податковим органом зроблено висновок, що вказаним приміщенням по пр. Миру, 61 в м. Конотоп користуються також приватні підприємці ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_3, а позивач користується лише 24,7кв.м. із вказаного приміщення.
Такого висновку відповідач дійшов у зв'язку з наданням на перевірку договорів укладених з ФОП ОСОБА_2 від 01.09.2009р. з терміном дії до 31.12.2011р., відповідно до якого ФОП ОСОБА_2 орендує у ФОП ОСОБА_1 223,28кв.м. (т.1, а.с.144) та з ФОП ОСОБА_3 від 21.08.2009р., відповідно до якого ФОП ОСОБА_3 орендує у ФОП ОСОБА_1 261,72кв.м. (т.1, а.с.146). Також податковий орган посилається на лист, наданий ФОП ОСОБА_1 під час перевірки (т.2, а.с.31), в якому позивач відмічає, що у нього на підставі договорів оренди на час перевірки перебуває в оренді 380,055кв.м. приміщення, та просить вважати офісним приміщення, з можливістю проведення в ньому планової податкової перевірки 24,7кв.м.
Таким чином, на думку податкового органу, позивачем в порушення вимог Податкового кодексу України, було безпідставно віднесено частину валових витрат (95,38%, що складає залишок у відсотковому відношенні частини приміщення, яке використовує позивач (24,7кв.м/535кв.м.*100%=4,62%) суму 39332грн.21коп. (т.1, а.с.51) та податковий кредит в сумі 7820,97грн., у зв'язку з включенням до їх складу частини сум з придбання послуг з постачання електроенергії, природного газу, послуг з охорони приміщення магазину, в частині, що не використовувалось у власній господарській діяльності.
Як вбачається з матеріалів справи, у період квітень - грудень 2011р., позивачем до складу валових витрат було включено витрати з придбання послуг з постачання електроенергії, природного газу, послуг з охорони приміщення магазину та орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності в розмірі 41237грн. 37коп. (без ПДВ), в т.ч.:
- 22476,92грн. (без ПДВ) за постачання електроенергії Конотопським районним відділенням "Енергосбуд" ПАТ "Сумиобленерго" за період квітень-грудень 2011р.;
- 6911грн. 14коп. (без ПДВ) за постачання природного газу СП "Технополіс" за листопад-грудень 2011р.;
- 3984грн.88коп. (без ПДВ) за послуги з охорони приміщення відділом ДСО при УМВС України в Сумській області за квітень-листопад 2011р.;
- 7864грн.43коп. за сплату орендної плати за землі державної та комунальної власності за травень-грудень 2011р.
та до складу податкового кредиту суму податку на додану вартість з послуг з постачання електроенергії, природного газу, послуг з охорони приміщення магазину в розмірі 8199,80грн., в т.ч.
- 5067грн.47коп. за постачання електроенергії Конотопським районним відділенням "Енергосбуд" за період квітень-грудень 2011р.,
- 2234грн.15коп. за постачання природного газу СП "Технополіс" за листопад-грудень 2011р.
- 898грн.18коп. за послуги з охорони приміщення відділом ДСО при УМВС України в Сумській області за квітень-листопад 2011р.
Вказане підтверджується копією договору про постачання електричної енергії з Конотопським районним відділенням "Енергосбуд" ПАТ "Сумиобленерго" та копією додаткової угоди (т.1, а.с.155-158), копією договору з СП "Технополіс" купівлі-продажу природного газу (т.1, а.с.198), копією договору централізованого спостереження, обслуговування системи тривожної сигналізації, встановленої на об'єкті, та реагування ГЗ ПЦС на відповідні сигнали, укладеного з відділом ДСО при УМВС України в Сумській області з додатками (т.1, а.с.209-214), копією договору оренди землі від 29.09.2006р. (т.1, а.с.242-145), копіями платіжними дорученнями, актів виконаних робіт, податкових накладних, рахунків (т.1, а.с.159-197,199-208,215-241,246-253, т.2, а.с.97-100).
При чому зі змісту акту перевірки встановлено, що за період квітень - грудень 2011р. позивачем до складу валових витрат безпідставно було включено витрати з придбання послуг з постачання електроенергії, природного газу, послуг з охорони приміщення магазину та орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, як вбачається з акта перевірки (т.1, а.с.51-53,64) в розмірі 39332грн.21коп. (41237,37грн.*95,38%) та безпідставно за вказаний же період включено до складу податкового кредиту суму податку на додану вартість з послуг з постачання електроенергії, природного газу, послуг з охорони приміщення магазину в розмірі 7820,97грн. (8199,80грн.*95,38%).
Відповідно до п.7 розділу 1 Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків - фізичними особами, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України за №1003 від 24.12.2010р., факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та у повній мірі, з посиланнями на первинні або інші документи, які зафіксовані за обліком та підтверджують наявність зазначених фактів.
В той же час, як вбачається з вказаного акту перевірки від 28.05.2012 року, вказаний вище висновок про користування приміщенням позивача в обсязі 510,30кв.м. іншими особам, податковий орган, на переконання суду, зробив висновок ґрунтуючись виключно на припущеннях, оскільки, якщо навіть взяти до уваги договори, укладені з ФОП ОСОБА_3 ФОП ОСОБА_2 01.09.2009р. та 21.08.2009р. залишок площі, яка зайнята під оренду даними особами, повинна складати 485кв.м., а не 510,30кв.м.
При цьому, як вбачається матеріалів справи, в 2012р. позивач власне приміщення крім ФОП ОСОБА_2, ФОП ОСОБА_3 здавав також ФОП ОСОБА_4 та ФОП ОСОБА_5, що підтверджується договорами оренди, укладеними у період з 30.12.2011р. по 2012 рік (т.2, а.с.125-132).
Також як вбачається з акта перевірки (т.1, а.с.51,62), ФОП ОСОБА_1 надавались додаткові угоди до укладених раніше договорів з ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_3 Так, згідно, додаткової угоди з ФОП ОСОБА_3 від 31.12.2010р. даному підприємцю було здано безоплатно в оренду вже меншу площу - 75,90кв.м. (т.1, а.с.147, т.2, а.с.124), та згідно додаткової угоди з ФОП ОСОБА_2 від 30.12.2010р. даному підприємцю також було здано меншу площу 72кв.м. (т.1, а.с.145, т.2, а.с.122).
Однак, відповідачем не були взяті до уваги вказані договори з тих підстав, що вказані договори відсутні в особових справах ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_3, що на переконання суду є безпідставним та не може спростувати факту зменшення розміру орендованої площі, тим паче, що вказані договори були надані позивачем під час перевірки.
Будь-яких інших обґрунтованих підстав, не врахування зазначених додаткових угод, відповідачне надав. Податковим органом залишено поза увагою, що весь товар, в тому числі, який придбаний від ПП "Унус" та ТOB "Альфакомтрейд" у спірний період поставлявся саме за адресою магазину "Оригінал", АДРЕСА_1. Представник відповідача зазначав, що на момент перевірки у даному магазині перебували ряд інших підприємців, що на їх думку також свідчить про те, що приміщенням позивач у повному обсязі не користувався. Однак, як вже було зазначено вище, станом на момент проведення перевірки, позивач здавав в оренду приміщення магазину вже чотирьом підприємцям, крім того, відповідачем не надано доказів проведення повної інвентаризації товарів, які зберігались в приміщенні магазину, не було зафіксовано жодним документом факт зберігання товару іншими особами у спірному приміщенні за адресою АДРЕСА_1.
З огляду на викладене, у період з 01.04.2011р. по 31.12.2011р. у безоплатній оренді згідно додаткових угод від 30.12.2010р. з ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_3 перебувало 147,9кв.м., в тому числі у ФОП ОСОБА_2 -72кв.м. та ФОП ОСОБА_3 -75,9кв.м., вся інша площа 387,1кв.м. (535кв.м. -147,9кв.м.) використовувалась позивачем самостійно у власній господарській діяльності, зокрема у роздрібній та оптовій торгівлі, що також підтверджується товарно-транспортними накладними (т.1, а.с.96,97, т.3, а.с.99, 102, 109,120,123, т.2, а.с.31-47,71-77, 137).
Вказане свідчить по відсутність порушення позивачем п.138.4 ст.138, п.177.4 ст. 177 Податкового кодексу України та п.199.1 ст. 199 Податкового кодексу України в частині використання приміщення за адресою АДРЕСА_1.
При цьому, що стосується безоплатних договорів оренди, укладених ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_3, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що сама по собі збитковість чи безоплатність господарської операції не може бути підставою для визначення діяльності суб'єкта господарювання як негосподарської. Неотримання підприємством доходу від окремої господарської операції не свідчить у всіх випадках про те, що така операція не пов'язана з господарською діяльністю платника, оскільки при здійсненні господарських операцій існує звичайний комерційний ризик не отримати дохід від конкретної операції. В кожному конкретному випадку при вирішенні питання про відповідність діяльності визначенню господарської діяльності з метою оподаткування, слід враховувати, зокрема, умови господарювання, економічну доцільність господарської операції, наявність об'єктивних причин, що спонукали платника податків до її здійснення.
Статтею 42 Господарського кодексу України визначено суть підприємництва - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб'єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.
При цьому, аналізуючи договір оренди, укладений з ФОП ОСОБА_3 та додаткову угоду до нього (т.1, а.с.146,147), судом враховано, що ще 21.04.2009р. ФОП ОСОБА_1 даному підприємцю було видано довіреність на представництво інтересів позивача в усіх установах, підприємства, організаціях, в тому числі і в суді, при чому вказана особа була присутня в судових засіданнях при вирішення даної справи, крім того, 30.03.2011р. (т.3, а.с.93,94) між позивачем та ФОП ОСОБА_3 був укладений договір позики за яким позивачем у ФОП ОСОБА_3 було отримано 25000грн. тимчасової поворотної фінансової допомоги. Вказані вище докази в своїй сукупності свідчать про той факт, що укладення безоплатно договору оренди з ФОП ОСОБА_3 мало економічну доцільність та об'єктивні причини, за якими позивач отримав безвідсоткову позику та послуги на представництво своїх інтересів, в тому числі і як підприємця (про що свідчить представництво ФОП ОСОБА_3 в даній справі). Приймаючи до уваги вказане, на переконання суду, площа, передана в оренду в 2011р. ФОП ОСОБА_3 в розмірі 75,9кв. м. була фактично також використана позивачем у власній господарській діяльності
Таким чином, площа в обсязі 463кв.м. (387,1кв.м.+75,9кв.м.) використовувалась позивачем у власній господарській діяльності, що складає 86,54% від усієї площі.
Також судовим розглядом встановлено, що Конотопська ОДПІ при застосуванні штрафних (фінансових) санкцій оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням №0000611711 від 13.06.2012 року (т.1, а.с.10) визначає як 50% суми нарахованого податкового зобов'язання, мотивуючи це повторним (протягом 1095 днів) визначенні контролюючим органом суми податкового зобов'язання (зменшення суми бюджетного відшкодування).
Оскільки всі податкові повідомлення-рішення Конотопської ОДПІ винесені щодо ФОП ОСОБА_1 оскаржувались останнім в судовому порядку з дотриманням всіх строків та вимог чинного законодавства України (т.1, а.с.82-88), а тому суми грошових зобов'язань, що оскаржуються вважаються неузгодженими (п. 56.15, п. 56.18 ст. 56 Податкового кодексу України), а відповідно не підлягають оплаті, тобто фактично в період оскарження рішення щодо застосування штрафу є недіючим.
Таким чином, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції, що у податкового орану відсутнє право вважати, що нарахування штрафу податковим повідомленням-рішенням №0000611711 від 13.06.2012 року - це повторне (протягом 1095 днів) визначення контролюючим органом суми податкового зобов'язання (зменшення суми бюджетного відшкодування).
Таким чином, до позивача підлягають застосуванню штрафні санкції в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов'язання, а не 50 відсотків як визначено податковим органом.
Що ж стосується податкових повідомлень-рішень№0000611711 від 13.06.2012 року (т.1, а.с.10) та від 13.06.2012р. №0000621711 (т.1, а.с.11) в іншій частині, а також податкового повідомлення-рішення від 31.08.2012р. №0001061711 (т.1, а.с.12), (яким донараховано суму податку на доходи фізичних осіб за результатами адміністративного оскарження, з огляду на те, що не вся сума податку була нарахована під час перевірки), то приймаючи до уваги, що в судовому засіданні не знайшов своє підтвердження факт завищення позивачем валових витрат в загальному розмірі 221560грн.41коп. (в т.ч. по операції з ТОВ "Альфакомтрейд" - 177600грн.21коп., з ПП "Унус" - 10178грн. 53коп., витрати на утримання майна - 33781грн. 67коп.(39332,21грн.-5550,54грн.) та завищення податкового кредиту з податку на додану вартість в загальному розмірі 16789грн.78коп. (в т.ч. 10072грн.50коп. по операції з ТОВ "Альфакомтрейд" та 6717,28грн. (7820,97грн.-1103,69грн.) за послуги з утримання нерухомого майна), збільшення податковим органом грошового зобов'язання з податку на додану вартість з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 24714грн.64коп. оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням від 31.08.2012р. №0001061711 в т.ч. за основним платежем у сумі 16789грн.78коп. та штрафних (фінансових) санкцій в сумі 7924грн. 86коп. (враховуючи в тому числі безпідставність нарахування санкцій в розмірі 50% суми нарахованого податкового зобов'язання), а також збільшення податковим органом оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями від 13.06.2012р. №0000621711 (т.1, а.с.11) та від 31.08.2012р. №0001061711 (т.1, а.с.12) грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 37665грн. 26коп. (в т.ч. рішенням від 13.06.2012р. №0000621711 (т.1, а.с.11) - 33177,92грн. та рішенням від 31.08.2012р. №0001061711 (т.1, а.с.12) - 4487грн.34коп.) та застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 9416грн.32коп. (37665,26грн.*25%) (в т.ч. рішенням від 13.06.2012р. №0000621711 (т.1, а.с.11) - 8294,48грн. та рішенням від 31.08.2012р. №0001061711 (т.1, а.с.12) - 1121,84грн.) є безпідставними, необґрунтованими та такими, що не відповідають ч.3 ст. 2 КАС України, а тому в цій частині є протиправними та підлягають скасуванню.
Також, як вбачається з розрахунку (т.2, а.с.101) та оскаржуваного податкового повідомлення-рішення №0000621711 від 13.06.2012 року (т.1, а.с.11) ним була застосована санкція в розмірі 170грн. за не подання, всупереч пп.177.5.2 п.177 ст. 177 Податкового кодексу України, позивачем декларації про майновий стан і доходи за ІІ квартал 2011р. (т.1, а.с.55).
Згідно п. 177.5.2 п.177.5 ст. 177 Податкового кодексу України фізичні особи - підприємці, які зареєстровані протягом року в установленому законом порядку або перейшли із спрощеної системи оподаткування на загальну систему оподаткування чи сплачували фіксований податок до набрання чинності цим Кодексом, подають податкову декларацію за результатами звітного кварталу, в якому розпочата така діяльність або відбувся перехід на загальну систему оподаткування. Вперше зареєстровані підприємці в податковій декларації також зазначають інформацію про майновий стан та доходи за станом на дату державної реєстрації підприємцем. Платники податку розраховують та сплачують авансові платежі у строки, визначені підпунктом 177.5.1 пункту 177.5 цієї статті, що настануть у звітному податковому році.
Однак, як вбачається з матеріалів справи (т.3, а.с.89-92), позивачем з дотриманням строків було подано декларацію про майновий стан і доходи за ІІ квартал 2011р. (І півріччя 2011р.) та вона була прийнята податковим органом. Будь-яких обґрунтованих пояснень чи заперечень з цього приводу податковим органом не надано.
Приймаючи до уваги вказане, в судовому засіданні також був спростований висновок Конотопської ОДПІ про порушення позивачем вимог Податкового кодексу України в частині не подання декларації про майновий стан і доходи за ІІ квартал 2011р., а тому застосування санкцій в розмірі 170грн. оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням №0000621711 від 13.06.2012 року є також безпідставним.
Зважаючи на встановлені обставини справи, колегія суддів дійшла висновку, що постанова Сумського окружного адміністративного суду від 06.02.2013 року по справі № 2а-1870/8918/12 прийнята з дотриманням норм чинного процесуального та матеріального права і підстав для її скасування не виявлено.
Доводи апеляційної скарги, з наведених підстав, висновків суду не спростовують.
Керуючись ст.ст. 160, 167, 195, 196, п.1 ч.1 ст. 198, ст.200, п.1 ч.1 ст.205, ст.ст.206, 209, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -
Апеляційну скаргу Конотопської об'єднаної державної податкової інспекції Сумської області Державної податкової служби залишити без задоволення.
Постанову Сумського окружного адміністративного суду від 06.02.2013р. по справі № 2а-1870/8918/12 залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі, та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів після набрання законної сили.
Головуючий суддя Катунов В.В.
Судді Ральченко І.М. Рєзнікова С.С.