16 квітня 2013 року Справа № 33172/10/9104
Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді Попка Я.С.
суддів Онишкевича Т.В., Клюби В.В.
за участю секретаря судового засідання Саламахи О.І.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Личаківському районі м. Львова на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2010 року у справі за позовом Приватного підприємства «Соломія плюс Ольвія» до Державної податкової інспекції у Личаківському районі м. Львова про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
У червні 2010 року позивач - Приватне підприємство «Соломія плюс Ольвія» звернулося до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Личаківському районі м. Львова, в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 01.12.2009 р. № 0002612320/0/28002, від 15.02.2010 р.№ 00026112320/1/3281, від 31.05.2010 р. № 0002612320/4, від 21.05.2010 р. № 0000282340/0/11488, від 18.12.2009 № 0000872340/0/29437, від 19.01.2010 р. № 0000012340/0/769, а також рішення про результати розгляду первинної скарги від 11.02.2010 р. за № 2945/10/25-0, рішення про результати розгляду повторних скарг від 05.05.2010 р. № 8355/10/25-005/88 в частині не скасування податкового повідомлення-рішення ДПІ у Личаківському районі м. Львова від 01.12.2009 р. № 0002612320/0/28002 (від 15.02.2010 р. № 0002612320/1/3281), якими донараховано податкове зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 385 140,50 грн. (256 760 грн. - основний платіж, 128 380 грн. - штрафна (фінансова) санкція.
Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач зазначає, що висновки органу державної податкової служби, викладені в актах перевірки від 17.11.2009 р., 21.05.2010 р., 17.12.2009 р. та 18.01.2010 р. за результатами перевірки різних періодів є необгрунтованими та безпідставними. Зокрема, в акті від 17.11.2009 р. ДПІ при застосуванні норм п. 1.20 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», порушила порядок визначення звичайної ціни, що призвело до необгрунтованого висновку про заниження валового доходу за перевірений період, заниження бази оподаткування ПДВ та заниження податку на прибуток; що стосується висновків, викладених в акті від 17.12.2009., про безпідставне завищення суми ПДВ, що підлягає бюджетному відшкодуванню за жовтень 2009 р. в сумі 209 571 грн., то позивач вважає, що вказана сума виникла у вересні 2009 р. у зв'язку з сплатою ПДВ по вантажно-митних деклараціях, а не в липні 2009 р., і підлягає бюджетному відшкодуванню у зменшення податкових зобов'язань з ПДВ наступних податкових періодів; порушення, встановлене податковим органом в акті від 21.05.2010 р. про завищення р.25.2 в уточнюючій декларації з ПДВ за грудень 2009 р. та декларації за березень 2010 р., на думку позивача, не мало місця, оскільки підприємством не враховано в поданій декларації за грудень 2009 р. суму бюджетного відшкодування, зняту скаржнику відповідно до акту від 18.01.2010 р., також до січня 2010 р. перенесену суму податкового кредиту попереднього звітного періоду 177 490 грн., яка виникла ще у квітні 2008 р. і уточнена 22.01.10 р. Розрахунком коригування сум ПДВ до декларації з ПДВ за січень 2010 р., яка в свою чергу не зменшена податковим органом. Вважає, що такі необгрунтовані висновки призвели до неправомірного винесення податкових повідомлень рішень, що підлягають скасуванню. Також позивач просить суд скасувати рішення податкового органу прийняті за результатами розгляду скарг платника.
Ухвалою Львівського окружного адміністративного суду від 23 липня 2010 року позовні вимоги про визнання нечинними та скасування податкових повідомлень-рішень ДПІ У Личаківському районі м. Львова від 18 грудня 2009 року № 0000872340/0/29437, від 19 січня 2010 року № 0000012340/0/769, від 21 травня 2010 року № 0000282340/0/11488 виділено в окреме провадження.
Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2010 року позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Личаківському районі м. Львова від 1 грудня 2009 року № 0002612320/0/28002, від 15 лютого 2010 року № 0002612320/1/3281 від 31 травня 2010 року №0002612320/4. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Постанова суду першої інстанції мотивована тим, що позивач здійснював операції з імпорту товарів (квіткової продукції) з метою їх використання в операціях з реалізації на митній території України і сплатив податок на додану вартість за ввезену та розмитнену продукцію, що підтверджується вантажно-митними деклараціями та визнається відповідачем.
Відповідач, як суб'єкт владних повноважень, не довів правомірності прийнятих ним спірних податкових повідомлень-рішень від 01.12.2009 р. № 0002612320/0/28002, від 15.02.2010 р. № 0002612320/1/3281, від 31.05.2010 р. № 0002612320/4 та діяв необґрунтовано, без урахування усіх обставин, що мають значення для справи, що призвело до протиправного визначення платежу за податковим зобов'язанням з податку на додану вартість.
Враховуючи наведене, суд дійшов висновку, що зазначеного в акті перевірки заниження податкового зобов'язання з ПДВ та завищення суми бюджетного відшкодування ПП «Соломія плюс Ольвія» за наслідками продажу квіткової продукції та фруктів не відбулося.
Щодо позовних вимог ПП «Соломія плюс Ольвія» скасувати рішення ДПІ у м. Львові про результати розгляду повторних скарг від 05.05.2010 р. № 8355/10/25-005/88, то суд вважає, що такі до задоволення не підлягають, оскільки обов'язок сплатити визначене податковим органом податкове зобов'язання до бюджету виникає саме на підставі податкового повідомлення-рішення. За таких обставин, рішення про результати розгляду скарги платника не має самостійного правового значення для визначення податкових зобов'язань платника податків, а тому його прав та інтересів не порушує.
Не погодившись з постановою суду першої інстанції, вважаючи її незаконною, прийнятою з порушенням норм матеріального та процесуального права, Державна податкова інспекція у Личаківському районі м. Львова оскаржила її, подавши апеляційну скаргу, в якій просить скасувати постанову Львівського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2010 року та прийняти нову постанову, якою повністю відмовити в задоволенні позову.
Обґрунтовуючи доводи апеляційної скарги апелянт вказує на те, що позивач безпідставно при поставці товарів на митній території України визнав базу оподаткування, виходячи з договірної (контрактної) вартості товару, нижчою за миту вартість товару, що призвело до заниження податкового зобов'язання з податку на додану вартість.
Таким чином, в порушення п.4.1 ст. 4. п.4.3 ст.4 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР (із змінами та доповненнями) ПП «Соломія плюс Олівія» занижено базу оподаткування ПДВ, в результаті чого занижено податкові зобов'язання на суму 256 760,00 грн.
Вислухавши суддю-доповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення з таких підстав.
Із змісту ст. 19 Конституції України вбачається, що правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Судом встановлено, підтверджено матеріалами справи, що на підставі направлення № 884 від 30.10.2009 року, відповідно до п.1 ст.11-1 Закону України «Про Державну податкову службу в Україні» та згідно до плану-графіка проведення планових виїзних перевірок суб'єктів господарювання ДПІ у Личаківському районі м. Львова проведено планову виїзну перевірку ПП «Соломія плюс Ольвія» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2006 р. по 30.06.2009 р., про що складено акт від 17.11.2009 р. № 453/23-2/33562948.
Як вбачається із змісту акта, ПП «Соломія плюс Ольвія» занизило податок на додану вартість на суму 399 135,00 грн. у зв'язку із порушенням вимог Закону України «Про податок на додано вартість», оскільки, на думку перевіряючих, платник безпідставно при поставці товарів на митній території України визначав базу оподаткування, виходячи з договірної (контрактної) вартості товару, нижчою за митну вартість товару, що і призвело до заниження податкового зобов'язання з ПДВ та завищення суми бюджетного відшкодування. Вважає, що з метою оподаткування ПДВ операцій з товарами, що були імпортовані на митну територію України і в подальшому реалізовані пов'язаним особам, з метою визначення бази оподаткування ПДВ за звичайну ціну необхідно брати митну вартість товарів, що імпортувалися, але нижче фактурної його вартості.
Окрім того, податковий орган вбачає порушення податкового законодавства у зв'язку із здійсненням платником податків операцій з реалізації квіткової продукції та фруктів за цінами суттєво нижчими ніж їх митна вартість, що призвело до заниження податку на прибуток на суму 149 196,00 грн., що є порушенням п.п. 7.4.1, п. 7.4.3 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».
На підставі акта перевірки ДПІ у Личаківському районі м. Львова було винесено податкове повідомлення-рішення від 01.12.2009 року за № 0002612320/0/28002, яким донараховано податкове зобов'язання з податку на додану вартість на суму 618 077,00 грн., з яких 412 051 грн. - основний платіж, 206 026 грн. - штрафна (фінансова) санкція та від 01.12.2009 р. № 0002602320/0/28003, яким визначено податкове зобов'язання з податку на прибуток на суму 214 746 грн. (143 164 грн. - основний платіж, 71 582 грн. штрафна (фінансова) санкція).
ПП «Соломія плюс Ольвія» оскаржило зазначені податкові повідомлення-рішення в адміністративному порядку і рішенням ДПІ у Личаківському районі м. Львова за результатами розгляду первинної скарги від 11.02.2010 р. № 2945/10/25-0 в задоволенні скарги було відмовлено, а податкові повідомлення-рішення від 01.12.2009 р. № 0002612320/0/28002 та № 0002602320/0/28003 залишено без змін.
Платник податків подав скаргу до ДПІ у м. Львові, яка рішенням про результати розгляду повторних скарг від 05.05.2010 року № 8355/10/25-005/88 скаргу задовольнила частково: повністю скасовано податкове повідомлення-рішення від 01.12.2009 р. № 0002602320/0/28003, яким визначено податкове зобов'язання з податку на прибуток з тих підстав, що до платника застосовано нічим необгрунтовані звичайні ціни при визначенні бази оподаткування на ввезену на митну територію України квіткової продукції та фруктів. Частково скасовано податкове повідомлення-рішення від 01.12.2009 р. № 0002612320/0/28002, яким визначено податкове зобов'язання з ПДВ, у зв'язку із застосуванням до платника нічим необгрунтованих звичайних цін при визначенні бази оподаткування на ввезену продукцію та через не дослідження під час перевірки, що договірна ціна продукції в окремих періодах перевищувала митну вартість таких товарів, не досліджено, що звичайна ціна на товари перевищувала більше ніж на 20% договірну ціну на такі товари в деякі періоди. Зроблено висновок про те, що сплаті до бюджету підлягає 256 760,00 грн. та винесено податкове повідомлення-рішення від 31.05.2010 р. № 0002612320/4 за платежем податок на додану на суму 385 140,50 грн. (256 760 грн. - основний платіж, 128 380,50 грн. штрафна (фінансова) санкція.
Встановлено, що предметом господарської діяльності ПП «Соломія плюс Ольвія» за період, що перевірявся, був імпорт квіткової продукції та фруктів на митну територію України. Ввезення та митне оформлення товару відбувалось на підставі вантажно-митних декларацій, в яких визначалась митна вартість товару, а одержувачем товару виступало ПП «Соломія плюс Ольвія». Імпортну продукцію підприємство реалізовувало суб'єктам господарювання в Україні.
Директором підприємства видано наказ № 13 від 02.01.2006 р. про формування відпускних цін на квіти і квіткову продукцію, фрукти, відповідно до якого з метою зменшення збитків підприємства реалізація продукції здійснюється з врахуванням знижок, пов'язаних з сезонними та іншими коливаннями споживчого попиту на товари, здійснювати реалізацію продукції за будь-якою ціною, що пропонується при умові втратою товарами якості або інших властивостей, закінченням строку зберігання.
У відповідності до вимог 7.4.1 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» податковий кредит звітного періоду визначається, виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку протягом такого звітного періоду.
Пункт 4.1 вказаного Закону передбачає, що база оподаткування операції з поставки товарів (послуг) визначається, виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними цінами, але не нижче за звичайні ціни, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків та зборів (обов'язкових платежів), згідно із законами України з питань оподаткування (за винятком податку на додану вартість, а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на послуги стільникового рухомого зв'язку, що включається до ціни товарів (послуг)). До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу в зв'язку з компенсацією вартості товарів (послуг). У разі якщо звичайна ціна на товари (послуги) перевищує договірну ціну на такі товари (послуги) більше ніж на 20 відсотків, база оподаткування операції з поставки таких товарів (послуг) визначається за звичайними цінами.
При цьому «звичайна ціна» встановлюється за правилами п.1.20 ст.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», залежить від умов продажу товару і відповідає справедливій ринковій ціні в Україні.
Відповідно до пп. 1.20.1 п. 1.20 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємства2 звичайною вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо цим пунктом не встановлено інше. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін. Обов'язок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної ціни у випадках, визначених цим Законом, покладається на податковий орган у порядку, встановленому законом. Під час проведенні перевірки платника податку податковий орган має право надати запит, а платник податку зобов'язаний обґрунтувати рівень договірних цін або послатися на норми абзацу першого підпункту 1.20.1 цього пункту (пп. 1.20.8 п. 1.20 ст. 1 Закону).
Згідно з положеннями Наказу Державної митної служби від 09.07.1997 року № 307 «Про затвердження Інструкції про порядок заповнення вантажної митної декларації» митна вартість використовується виключно в цілях митного оподаткування товарів і ведення митної статистики. Тобто, митна вартість та звичайна ціна при визначенні бази оподаткування операцій з реалізації імпортного товару на території України не є тотожними. Якщо товари продані за ціною, вищою від контрактної (фактурної), але нижчою від митної, база обкладення податком на додану вартість визначається, виходячи з продажної вартості товару.
Апеляційний суд вважає, що суд першої інстанції прийшов до вірного висновку стосовно того, що твердження податкової інспекції про те, що митна вартість товару є його звичайною ціною, не ґрунтується на приписах законодавства. Аналогічна правова позиція висловлена Вищим адміністративним судом України в ухвалах від 27.04.2010 р. у справі № К-66670/09 та від 12.05.2010 р. у справі № К- 25366/08.
Безпідставним є посилання відповідача на п. 4.3 ст.4 Закону України «Про податок на додану вартість», так як зазначена норма застосовується виключно з метою визначення бази оподаткування податком на додану вартість для операцій з імпорту товарів, а порядок визначення бази оподаткування для операцій з продажу товарів встановлено п.4.1. ст.4 вказаного Закону.
Базою оподаткування для товарів, які імпортуються на митну територію України платниками податку, є договірна (контрактна) вартість таких товарів, але не менша митної вартості, з урахуванням зазначених вище витрат та податків, зборів (обов'язкових платежів), в тому числі акцизних зборів, ввізного мита, що включаються у ціну товарів згідно з законами України з питань оподаткування.
У зв'язку з наведеним, сплачений при імпорті товарів податок на додану вартість, обчислений у відповідності до вимог податкового і митного законодавства, включається до складу податкового кредиту платника податку за умови використання імпортованих товарів в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Судом встановлено, що позивач здійснював операції з імпорту товарів (квіткової продукції) з метою їх використання в операціях з реалізації на митній території України, тобто з метою використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Позивач сплатив податок на додану вартість за ввезену та розмитнену продукцію, що підтверджується вантажно-митними деклараціями та визнається відповідачем.
Апеляційний суд вважає, що суд першої інстанції прийшов до вірного висновку про те, що позовні вимоги в частині скасування рішення ДПІ у м. Львові про результати розгляду повторних скарг від 05.05.2010 року № 8355/10/25-005/88 до задоволення не підлягають, оскільки обов'язок сплатити визначене податковим органом податкове зобов'язання до бюджету виникає саме на підставі податкового повідомлення-рішення. Рішення про результати розгляду скарги платника не має самостійного правового значення для визначення податкових зобов'язань платника податків, а тому його прав та інтересів не порушує.
Враховуючи вищезазначене, апеляційний суд вважає, що судом першої інстанції правомірно задоволено позовні вимоги Приватного підприємства «Соломія плюс Ольвія» до Державної податкової інспекції у Личаківському районі м. Львова про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, а доводи апелянта в іншій частині на правомірність прийнятої постанови не впливають та висновків суду не спростовують.
Згідно ст. 200 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ч.3 ст. 160, ст.ст. 195, 196, 198, 200, 205, 206, 254 КАС України, суд,-
Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Личаківському районі м. Львова залишити без задоволення, а постанову Львівського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2010 року у справі № 2а-5474/10/1370 за позовом Приватного підприємства «Соломія плюс Ольвія» до Державної податкової інспекції у Личаківському районі м. Львова про визнання нечинними та скасування податкових повідомлень-рішень - без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів з дня складання у повному обсязі шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Головуючий суддя Я.С. Попко
Судді Т.В. Онишкевич
В.В.Клюба
Повний текст ухвали виготовлено та підписно 19.04.2013 року.