Справа: № 2а/2370/4958/2012 Головуючий у 1-й інстанції: Гаращенко В.В. Суддя-доповідач: Аліменко В.О.
Іменем України
28 березня 2013 року м. Київ
Колегія суддів Київського апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого судді Аліменка В.О.
суддів Безименної Н.В., Кучми А.Ю.
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу відповідача Державної податкової інспекції у м. Черкасах Черкаської області Державної податкової служби на Постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 17.01.2013 року у справі за позовом Приватного сервісного підприємства «Ньютон» до Державної податкової інспекції у м. Черкасах Черкаської області Державної податкової служби про скасування податкових повідомлень-рішень, -
У грудні 2012 року Приватне сервісне підприємство «Ньютон» звернулись до Черкаського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у м. Черкасах Черкаської області Державної податкової служби, в якому просили суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 28.08.2012 року № 0004032301, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток - 828844 грн. за основним платежем - 207211 грн. за штрафними санкціями, а всього 1 036 055 грн., визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 28.08.2012 року № 0004042301, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість - 600000 грн. за основним платежем -150000 грн. за штрафними санкціями, а всього 750000 грн.
Постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 17.01.2013 року зазначений адміністративний позов - задоволено.
Не погоджуючись з прийнятою Постановою, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати в повному обсязі Постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 17.01.2013 року. Свої вимоги апелянт аргументує тим, що суд першої інстанції неповно з'ясував обставини, що мають значення для справи, невідповідність висновків суду обставинам справи та порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи або питання.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення сторін, перевіривши доводи апеляційної скарги наявними у справі доказами, колегія суддів приходить до наступного.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, ДПІ м. Черкасах проведена документальна позапланова невиїзна перевірка ПСП «Ньютон» щодо підтвердження відомостей, отриманих від особи, яка мала правові відносини з платником податків ПП «Інтерагро-Форум» за період з 01.04.2010 року по 30.06.2012 року, за результатами якої складено акт перевірки від 16 серпня 2012 року №185/22-11/24354040.
За висновками вказаного акту ПСП «Ньютон» порушено вимоги пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України від 03.04.1997 № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість» внаслідок завищення податкового кредиту з ПДВ у липні 2010 року на загальну суму 600000 грн. шляхом включення до його складу сум ПДВ на підставі податкових накладних по взаємовідносинах з ПП «Інтерагро-Форум».
Крім зазначеного, в порушення вимог пп. 4.1.6 п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28 грудня 1994 року № 334/94-ВР ПСП «Ньютон» не включено в III кварталі 2010 року до складу скоригованого валового доходу вартість безоплатно отриманих будівельних робіт на загальну суму 3600000 грн.
Так, п. 123.1 ст. 123 Податкового кодексу України встановлено, що у разі, якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов'язання на підставах, визначених підпунктами 54.3.1. 54.3.2, 54.3.4. 54.3.5. 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, це тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов'язання.
28 серпня 2012 року на підставі вище зазначеного акту перевірки з урахуванням положень Кодексу відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення за №0004032301 та №0004042301 про донарахування зобов'язань по податку па додану вартість в сумі 600000 грн. та штрафних (фінансових) санкцій в сумі 150000 грн., а також податку на прибуток в сумі 828844 грн. та штрафних (фінансових) санкцій в сумі 207211 грн.
Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того що відповідач, як суб'єкт владних повноважень, не виконав покладеного на нього обов'язку щодо доказування правомірності прийнятого ним оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, виходячи з наступного.
Як вбачається із матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, відповідач прийшов до висновку через те, що позивач не надав до перевірки первинних документів, які підтверджують взаємовідносини з ПП «Інтерагро-Форум»та у зв'язку із чим податковий орган визнав договір підряду №5/7/10 від 05.07.2010 року, укладений між позивачем та ПП «Інтерагро-Форум» недійсним та нікчемним.
За правилами п.п. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари (послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Частинами 1-3 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факт здійснення господарської операції. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, між позивачем та ПП «Інтерагро-Форум» укладений договір підряду №5/7/10 від 05.07.2010 року на виконання будівельних робіт, а саме - робіт по улаштуванню промислової бетонної підлоги на площі 9500 м2: влаштування поліетиленової плівки; влаштування арматурного каркасу A111 8 мм (200x200); влаштування бетонної підлоги П4В25 товщиною 200 мм; шліфування поверхні бетону бетопозагладжувальними машинами типу «вертоліт»; просочення підлоги пропиткою; нарізання швів та заповнення.
Договірна ціна робіт по улаштуванню промислової бетонної підлоги склала 3600000 грн., в тому числі 600000 грн. ПДВ, суму якого позивачем віднесено до складу податкового кредиту в декларації з ПДВ за липень 2010 року.
В підтвердження факту виконання умов даного договору позивачем долучено до матеріалів справи акти здачі-приймання робіт, рахунки-фактури та податкові накладні за №1875 від 21.07.2010 року, №1886 від 23.07.2010 року, №1902 від 26.07.2010 року. №1909 від 28.07.2010 року.
Аналізуючи висновки податкового органу щодо правомірності включення позивачем до податкового кредиту суми, на яку виписано податкові накладні ПП «Інтерагро-Форум», колегія суддів приходить до наступного.
У відповідності до пп. 7.2.1, 7.2.6, 7.4.1 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 3 квітня 1997 року платник податку зобов'язаний надати покупцю податкову накладну, що має містити зазначені окремими рядками: а) порядковий номер податкової накладної; б) дату виписування податкової накладної; в) повну або скорочену назву, зазначену у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); д) місце розташування юридичної особи або місце податкової адреси фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість; е) опис (номенклатуру) товарів (робіт, послуг) та їх кількість (обсяг, об'єм); є) повну або скорочену назву, зазначену у статутних документах отримувача; ж) ціну поставки без врахування податку; з) ставку податку та відповідну суму податку у цифровому значенні; и) загальну суму коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку.
Податкова накладна видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача, та є підставою для нарахування податкового кредиту.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари (послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно з пп. 7.5.1 п. 7.5 ст. 7 вказаного Закону датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій:
або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків;
або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).
За приписами п.п. 7.4.5. п. 7.4 ст. 7 зазначеного Закону не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).
Таким чином, судова колегія зауважує, що законодавцем визначено єдину підставу виникнення права у платника податку на отримання податкового кредиту, пов'язану з отриманням таким платником податку податкової накладної, оформленої належним чином із зазначенням усіх обов'язкових реквізитів, визначених Законом України «Про податок на додану вартість», та видану суб'єктом підприємницької діяльності, зареєстрованим платником податку на додану вартість.
В матеріалах справи відсутні будь-які дані про те, що на момент надання податкових накладних контрагент позивача не був зареєстрований платником податку на додану вартість, а тому не мав права виписувати податкові накладні.
У свою чергу, право платника податку на додану вартість на отримання податкового кредиту не пов'язано зі сплатою особою, що видала податкову накладну, своїх податкових зобов'язань перед бюджетом, а також із порушенням правил ведення бухгалтерського та податкового обліку.
Здійснюючи правовий аналіз обґрунтованості висновків податкового органу щодо нікчемності правочинів, укладених між позивачем та ПП «Інтерагро-Форум», колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.
Одним із юридичних елементів дійсності правочину є його спрямування на реальне настання правових наслідків, обумовлених ним. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. В свою чергу дані бухгалтерського обліку та податкового обліку відображуються у податкових деклараціях платників податків.
Вирішення спорів, пов'язаних із правомірністю формування платниками податку валових витрат та податкового кредиту потребує встановлення всіх обставин, що підтверджують реальне здійснення господарських операцій, на підставі яких визначено суми податкового кредиту та валових витрат підприємства.
При вирішенні вказаного питання слід виходити з того, що відповідно до норм ст. 10 Закону України «Про податок на додану вартість», статей 1 і 4 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань - платників податку перед бюджетами та державними цільовими фондами» в даному випадку на момент проведення фінансово-господарських операцій ведення податкового обліку покладено на кожного окремого платника податку. При цьому такий платник несе самостійну відповідальність за порушення правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремо платника податку і не може автоматично поширюватися на третіх осіб, у тому числі контрагентів.
Оцінюватися при дослідженні факту здійснення господарської операції повинні відносини безпосередньо між учасниками тієї операції на підставі якої сформовані дані податкового обліку.
Отже, встановлення під час судового розгляду факту нікчемності правочину на підставі ч.1 ст. 207 Господарського кодексу України та ст. 228 Цивільного кодексу України, що відображається у мотивуючій частині судового рішення, може вплинути на права і обов'язки інших учасників такого правочину. Зокрема, у інших учасників правочину може виникнути обов'язок виключити зі свого податкового обліку всі дані, що внесені до такого обліку за результатами вчинення нікчемних правочинів.
З 01 січня 2011 року набули чинності зміни, внесені до ЦК України, зокрема, було викладено частину першу статті 203 у новій редакції та доповнено статтю 228 частиною третьою.
Із набуттям чинності зазначеними змінами податкові органи не можуть посилатися на нікчемність правочинів та господарських зобов'язань платників податків відповідно до частин 1 та 2 етапі 228 ЦК України, як на правову підставу для донарахування податкових зобов'язань. Виключення з цього правила може становити лише ситуація із безпідставним відшкодуванням податку на додану вартість із державного бюджету, що може бути кваліфіковано як незаконне заволодіння майном держави. В інших же випадках дії платників податків, що мали намір ухилитися від оподаткування укладаючи правочини та використовуючи господарські операції як інструмент коригування показників своєї господарської діяльності для цілей отримання так званої податкової вигоди (мінімізації оподаткування) без наміру здійснювати реальні господарські операції, не охоплюються змістом поняття «незаконне заволодіння майном держави», що міститься у диспозиції частини першої статті 228 ЦК України, й тому відсутні правові підстави для застосування частин 1 та 2 статті 228 ЦК України.
Незважаючи на набрання чинності Податковим кодексом України (далі ПК України) не втратив чинність Закон України «Про державну податкову службу в Україні» від 04.12.1990 р. Ж509-ХІІ (далі Закон № 509-ХІІ).
Хоча положення ПК України безпосередньо не містять повноважень податкових органів звертатися до суду за наявності відповідних підстав із позовами про визнання недійсними правочинів (господарських зобов'язань) платників податків і стягнення в доход держави коштів, одержаних ними за такими угодами, проте залишилася чинною стаття 10 Закону № 509-ХІІ, зокрема, її пункт 11, відповідно до якого до функцій державних податкових інспекцій віднесено подання до судів позовів до підприємств, установ, організацій та громадян про визнання угод недійсними і стягнення в доход держави коштів, одержаних ними за такими угодами, а в інших випадках - коштів, одержаних без установлених законом підстав, а також про стягнення заборгованості перед бюджетом і державними цільовими фондами за рахунок їх майна.
Органи державної податкової служби можуть у судовому порядку на підставі частини 3 статті 228 ІДК України чи статті 207 Господарського кодексу України (далі ГК України) доводити недійсність правочинів (господарських зобов'язань), що, на їх думку, укладені платниками податку з метою, яка завідомо суперечна інтересам держави та суспільства і полягає в ухиленні від оподаткування.
З огляду на викладене, висновки податкового органу щодо визначення сум податкових зобов'язань платників податку з податку на додану вартість без отримання відповідного рішення суду про недійсність правочину (господарського зобов'язання), винесеного судом за позовом податкового органу на підставі частини третьої статті 228 ЦК України чи статей 207 та 208 ГК України, повинні ґрунтуватись виключно на даних, які містяться в документах, перелік яких визначений Податковим кодексом України, в податковій інформації, експертних висновках, судових рішеннях тощо.
Згідно з пунктом 44.1. статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених відповідними документами.
Нормативну природу визначення первинних документів нам дає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р. № 996-ХІУ (далі Закон № 996-ХІУ).
Аналогічне визначення первинних документів міститься й у правилах ведення бухгалтерського обліку. Зокрема, відповідно до Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Мінфіну від 24.05.1995р. № 88, (далі Положення № 88) первинні документи - це документи у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції (пункт 2.1. Положення № 88), й складаються у момент проведення операції або одразу після її проведення (пункт 2.2.).
Отже, облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань платників податків здійснюється на підставі первинних документів, у яких міститься інформація саме про господарські операції (результати їх здійснення), а не про правочини (господарські зобов'язання).
Різниця між господарською операцією, що є результатом фактичних дій платників податків, що полягають, у постачанні товарів/послуг, оплаті за них тощо, та правочином (господарським зобов'язанням), що є правовою підставою для вчинення господарської операції очевидна. Безсумнівно ці поняття мають різний правовий зміст.
Як зазначалося раніше, за законом платник податків, не може нести відповідальність за дії контрагентів при відсутності вини, інакше порушуються основні конституційні засади: дотримання принципу справедливості як невід'ємного елемента верховенства права (ст. 8 Конституції України), індивідуальний характер відповідальності - тобто що відповідати має саме той, хто припустився порушення (ст. 61 Конституції України), забезпечення доведеності вини (ст. 129 Конституції України).
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, на виконання зобов'язань по договору підряду №5/7/10 від 05.07.2010 року ПП «Інтерагро-Форум» видало позивачу податкові накладні, з яких суми податку на додану вартість правомірно були включені до складу податкового кредиту.
Що стосується формування позивачем валового доходу, колегія суддів також погоджується з судом першої інстанції, виходячи з наступного.
Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств» встановлено, валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.
Відповідно п.п. 5.2.1. п. 5.2. ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.
Таким чином, визначальною підставою віднесення тих чи інших витрат підприємства до складу валових є їх безпосереднє використання у господарській діяльності підприємства.
У пункті 1.32 статті 1 даного Закону визначено, що господарська діяльність - це будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою. Під безпосередньою участю слід розуміти зазначену діяльність особи через свої постійні представництва, філіали, відділення, інші відокремлені підрозділи, а також через довірену особу, агента або будь-яку іншу особу, яка діє від імені та на користь першої особи.
Відповідно до п.п. 5.3.9 п.5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.
Відповідно до Порядку, факти виявлених порушень податкового та валютного законодавства викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та в повній мірі, з посиланнями на первинні або інші документи, які зафіксовані за обліком та підтверджують наявність зазначених фактів.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, первинні бухгалтерські документи по взаємовідносинам з ПП «Інтерагро-Форум» були в наявності у позивача.
Тобто, кошти сплачені позивачем ПП «Інтерагро-Форум» в оплату за проведену роботу є пов'язаними з діяльністю позивача, а витрати підтверджуються документально, тобто фактів порушення позивачем обмежень, Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», податковим органом суду не доведено.
Підсумовуючи наведене, колегія суддів приходить до висновку, що доводи викладені в апеляційній скарзі не знайшли свого підтвердження, оскаржувана постанова прийнята судом відповідно до норм матеріального та процесуального права, а тому підстави для задоволення апеляційної скарги відсутні.
Відповідно до ст. 200 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а постанову суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись, ст.ст. 2, 41, 160, 196, 197, 198, 200, 205, 206, 212, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -
Апеляційну скаргу відповідача Державної податкової інспекції у м. Черкасах Черкаської області Державної податкової служби на Постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 17.01.2013 року - залишити без задоволення.
Постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 17.01.2013 року - залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена безпосередньо до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів з дня складення Ухвали в повному обсязі.
Головуючий суддя В.О. Аліменко
Судді Н.В. Безименна
А.Ю. Кучма
Головуючий суддя Аліменко В.О.
Судді: Безименна Н.В.
Кучма А.Ю.