"02" червня 2011 р. справа № 2а-43/10/1170
Колегія суддів Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду у складі: головуючого судді: Семененка Я.В.
суддів: Бишевської Н.А. Добродняк І.Ю
при секретарі судового засідання: Ліпіній О.О.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпропетровську апеляційну скаргу фізичної особи -підприємця ОСОБА_1
на постанову Кіровоградської окружного адміністративного суду від 26 лютого 2010 року по справі №2а-43/10/0870 за позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у м. Кіровограді про скасування рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій, -
Фізична особа -підприємець ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом, в якому просив визнати нечинними та скасувати рішення відповідача про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 21.08.2009р., №0004632320, №0004642320, №0004652320, №0004662320. Штрафні санкцій застосовано до позивача за порушення вимог п.п. 1, 2, 12 ст.3 Закону України «Про застосування РРО у сфері торгівлі громадського харчування та послуг»та п. 1ст..3 Закону України «Про патентування деяких видів підприємницької діяльності». В обґрунтування заявлених вимог позивач посилався на те, що податковий орган дійшов хибного висновку про здійснення позивачем підприємницької діяльності і відповідно про порушення ним вимог вказаних Законів. Позивач вказував на те, що він не здійснює підприємницької діяльності у перевірених ДПІ об'єктах, оскільки передав ці об'єкти іншому підприємцю в оренду.
Постановою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 26 лютого 2010 року у задоволені адміністративного позову відмовлено. Постанова суду мотивована доведеністю здійснення позивачем підприємницької діяльності та порушення ним, під час здійснення такої діяльності, вимог Закону України «Про застосування РРО у сфері торгівлі громадського харчування та послуг»та Закону України «Про патентування деяких видів підприємницької діяльності».
Не погодившись з постановою суду, позивач, посилаючись на порушення норм матеріального права, неповне з'ясування обставин справи, подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати постанову суду першої інстанції та прийняти нову постанову про задоволення позову. Апеляційна скарга обґрунтована невідповідністю висновків суду встановленим обставинам справи, які свідчать про недоведеність висновків перевіряючих осіб щодо здійснення позивачем підприємницької діяльності.
У судове засідання, сторони, які належним чином повідомленні про час та місце розгляду справи, не з'явились, у зв'язку з чим, відповідно до ст..41 КАС України, фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювався.
Перевіривши законність та обґрунтованість постанови, дослідивши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що повноважними особами державної податкової інспекції у м. Кіровограді 04.08.2009 року проведено перевірку щодо дотримання суб'єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій, палатки з продажу пива та прохолоджуваних напоїв за адресою м. Кіровоград зупинка «Дитячий садок», яка належить ФОП ОСОБА_1.
За результатами перевірки складено акт від 04.08.2009 року №521/11/28/23\3050410310 (№0421/11/28/23/НОМЕР_1), в якому зроблено висновки про порушення позивачем вимог п.п. 1, 2, 12 ст.3 Закону України «Про застосування РРО у сфері торгівлі громадського харчування та послуг»та п. 1ст..3 Закону України «Про патентування деяких видів підприємницької діяльності».
Суть порушення полягала в проведенні розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових операцій та невидача розрахункових документів встановленого зразка на загальну суму 263,50 грн.; здійснення роздрібної торгівлі без придбання відповідного торгового патенту; реалізація товарних запасів, які не обліковані за місцем їх реалізації в установленому законодавством порядку. Позивачем до перевірки не надана книга обліку доходів та витрат, у зв'язку з чим ДПІ дійшла висновку про не обліковані товарні запаси, сума яких за ціною реалізації склала 986,90 грн. Тобто, позиція податкового органу полягає в тому, що позивач зобов'язаний здійснювати облік товарів за місцем їх реалізації, при цьому такий облік має бути відображений у Книзі обліку доходів та витрат.
На підставі складеного акту перевірки Державною податковою інспекцією у м. Кіровограді прийняті рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 21.08.2009 року №0004632320 на суму 3291,30 грн. -порушення вимог п.1, 2, 12 ст. 3 Закону України «Про застосування РРО у сфері торгівлі громадського харчування та послуг» та №0004642320 на суму 12,90 грн. -порушення ст.3 Закону України «Про патентування деяких видів підприємницької діяльності».
11.08.2009 року повноважними особами ДПІ у м. Кіровограді здійснено перевірку в пивній палатці "ІНФОРМАЦІЯ_1" за адресою: АДРЕСА_1 (біля магазину "Альф"), яка належить ФОП ОСОБА_1. щодо дотримання суб'єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій.
За результатами проведеної перевірки складено акт від 11.08.2009р. №531/11/28/23/НОМЕР_1 (№0429/11/28/23/НОМЕР_1), в якому зроблено висновки про порушення позивачем вимог п.п. 1, 2, 12 ст.3 Закону України «Про застосування РРО у сфері торгівлі громадського харчування та послуг»та п. 1ст..3 Закону України «Про патентування деяких видів підприємницької діяльності».
Суть порушення полягала в проведенні розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових операцій, книги обліку розрахункових операцій, розрахункових книжок та невидача розрахункових документів встановленого зразка на загальну суму 11,00 грн.; здійснення роздрібної торгівлі без придбання відповідного торгового патенту; реалізація товарних запасів, які не обліковані за місцем їх реалізації в установленому законодавством порядку. Оскільки книга обліку доходів та витрат до перевірки не надавалась, то ДПІ зроблено висновок про те, що в реалізації знаходилися необліковані товарні запаси, сума яких за ціною реалізації склала 4507,80 грн. Тобто, позиція податкового органу полягає в тому, що позивач зобов'язаний здійснювати облік товарів за місцем їх реалізації, при цьому такий облік має бути відображений у Книзі обліку доходів та витрат.
На підставі складеного акту перевірки Державною податковою інспекцією у м. Кіровограді прийняті рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 21.08.2009 року №0004662320 на суму 13514,10 грн. - порушення вимог п.1, 2, 12 ст. 3 Закону України «Про застосування РРО у сфері торгівлі громадського харчування та послуг» та №00046522320 на суму 77,42 грн. -порушення ст.3 Закону України «Про патентування деяких видів підприємницької діяльності».
Правомірність та обґрунтованість рішень відповідача про застосування штрафних (фінансових санкцій) є предметом спору, який передано на вирішення суду.
Вирішуючи спірні правовідносини між сторонами та відмовляючи у задоволенні позову суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем в межах наданих повноважень проведено перевірку та прийнято оскаржені рішення на підставі та у спосіб, що передбачені Законом України «Про застосування РРО у сфері торгівлі громадського харчування та послуг»та Законом України «Про патентування деяких видів підприємницької діяльності». Такі висновки суду обґрунтовані доведеністю здійснення позивачем підприємницької діяльності та порушення ним, під час здійснення такої діяльності, вимог Закону України «Про застосування РРО у сфері торгівлі громадського харчування та послуг»та Закону України «Про патентування деяких видів підприємницької діяльності».
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо доведеності здійснення позивачем підприємницької діяльності, результати якої були перевірені повноважними особами ДПІ, про що складено вищевказані акти перевірки.
Так, суд першої інстанції надав вірну правову оцінку доказам у справі та правильно вказав на те, що доводи позивача щодо не здійснення ним підприємницької діяльності, є необґрунтованими та спростовуються встановленими судом обставинами справи.
Суд першої інстанції обґрунтовано послався на те, що під час перевірки працівниками торгівельних палаток (барменами), було надано письмові пояснення у яких вказано, що вони є робітниками ФОП ОСОБА_1, який і здійснює підприємницьку діяльність в цих пивних палатках. Правильну оцінку суд надав і дозволам на розміщення об'єктів торгівлі, які знаходились на час проведення перевірки у торгових палатках та які свідчать про здійснення підприємницької діяльності саме ФОП ОСОБА_1, оскільки чинне законодавство не передбачає можливості для суб'єкта господарювання, який отримав дозволи на розміщення об'єктів торгівлі, передати ці об'єкти іншому суб'єкту господарювання. Обґрунтовано суд першої інстанції критично оцінив посилання позивача на укладений ним договір оренди торгівельних палаток та вірно зазначив про те, що за умовами договору оренди у користування передаються палатки по торгівлі прохолоджу вальними напоями (як матеріальні цінності), а не торговельні місця, на яких ці палатки розміщенні, що свідчить про право Орендаря користуватися палатками як матеріальними цінностями, а не здійснювати торговельну діяльність в місцях розміщення палаток, як об'єктів торгівлі, оскільки дозволи на розміщення об'єктів торгівлі надано персонально позивачу.
Отже, встановлені обставини справи свідчать про безпідставність доводів позивача щодо не здійснення ним підприємницької діяльності.
Погоджується колегія суддів і з висновками суду першої інстанції про правомірність прийняття відповідачем рішень про застосування штрафних санкцій за порушення позивачем вимог ст.3 Закону України «Про патентування деяких видів підприємницької діяльності».
Так, відповідно до ч.1 ст..3 Закону України «Про патентування деяких видів підприємницької діяльності», який був чинним на час виникнення спірних правовідносин між сторонами, патентуванню підлягає торговельна діяльність, що здійснюється суб'єктами підприємницької діяльності або їх структурними (відокремленими) підрозділами у пунктах продажу товарів.
З огляду на відсутність у позивача торгових патентів, відповідачем правомірно застосовані штрафні санкції, які передбачено ст..8 цього Закону.
Таким чином, рішення ДПІ від 21.08.2010р. №0004642320 про застосування штрафних санкцій у сумі 12,90грн. та від 21.08.2010р. №00046522320 на суму 77,42 грн. є правомірними та обґрунтованими.
В той же час, колегія суддів не може погодитись з висновками суду першої інстанції про правомірність застосування відповідачем штрафних санкцій за порушення вимог п.12 ст.3 Закону України «Про застосування РРО у сфері торгівлі громадського харчування та послуг».
Як зазначено вище, позиція податкового органу у спірних правовідносинах полягає в тому, що позивач зобов'язаний здійснювати облік товарів за місцем їх реалізації, при цьому такий облік має бути відображений у Книзі обліку доходів та витрат.
Такі доводи ДПІ колегія суддів вважає помилковими з наступних підстав.
Відповідно до п.12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов'язані вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку, за винятком продажу товарів особам, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку обсягів реалізованих товарів (наданих послуг).
Згідно із ст..6 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», облік товарних запасів фізичною особою -суб'єктом підприємницької діяльності ведеться у порядку, визначеному чинним законодавством, а юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом) -у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку. Облік ведеться з урахуванням особливостей, встановлених для суб'єктів малого підприємництва. Обов'язок із ведення обліку товарних запасів не застосовується до осіб, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку придбаних або проданих товарів.
Форма Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - суб'єкти підприємницької діяльності, визначена Інструкцією про прибутковий податок з громадян, затвердженою наказом Державної податкової адміністрації України від 21.04.1993р. №12, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 09.06.93р. за №64 (із змінами та доповненнями).
Книга обліку доходів і витрат не передбачає ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації.
Порядком ведення книги обліку доходів і витрат, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 26 вересня 2001 року №1269 передбачено, що книга обліку доходів і витрат (далі -книга) ведеться суб'єктами підприємницької діяльності -фізичними особами, оподаткування доходів яких здійснюється згідно із законодавством з питань оподаткування суб'єктів малого підприємництва (у тому числі шляхом отримання свідоцтва про сплату єдиного податку), а також особами, які мають пільговий торговий патент для продажу товарів (крім підакцизних) (надання послуг) відповідно до законодавства з питань патентування деяких видів підприємницької діяльності, якщо такі особи не є платниками податку на додану вартість згідно із законодавством (далі -суб'єкти підприємницької діяльності).
Відповідно до п.5 Порядку суб'єктом підприємницької діяльності до книги заносяться такі відомості:
- порядковий номер запису;
- дата здійснення операції, пов'язаної з проведеними витратами і/або отриманим доходом;
- сума витрат за фактом їх здійснення, в тому числі заробітна плата найманого працівника;
- сума вартості товарів, отриманих для їх продажу (надання послуг);ї
- сума виручки від продажу товарів (надання послуг) -з підсумком за день.
Отже, і зазначеним Порядком, не передбачено обов'язок СПД вести облік товарних запасів за місцем їх реалізації шляхом включення відомостей про такі товарні запаси до Книги обліку доходів і витрат.
Таким чином, доводи податкового органу про обов'язок суб'єктів підприємницької діяльності -фізичних осіб вести облік товарів за місцем реалізації шляхом відображення товарних запасів у Книзі обліку доходів та витрат є помилковими.
Не погоджується колегія суддів і з висновками суду першої інстанції щодо правомірності рішень ДПІ про застосування штрафних санкцій за порушення п.1, 2 ст.3 Закону України «Про застосування РРО у сфері торгівлі громадського харчування та послуг».
Так, приймаючи рішення про застосування штрафних санкцій, податковий орган дійшов висновку про необхідність застосування позивачем у своїй діяльності реєстратора розрахункових операцій.
Таку позицію ДПІ колегія суддів вважає необґрунтованою з наступних підстав.
Відповідно до ч.1, 2 ст.3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок; видавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, розрахунковий документ встановленої форми на повну суму проведеної операції.
В той же час, відповідно до ч.6 ст.9 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" реєстратори розрахункових операцій та розрахункові книжки не застосовуються при продажу товарів (наданні послуг) суб'єктами підприємницької діяльності -фізичними особами, оподаткування доходів яких здійснюється відповідно до законодавства з питань оподаткування суб'єктів малого підприємництва (в тому числі шляхом отримання свідоцтва про сплату єдиного податку), якщо такі суб'єкти не здійснюють продаж підакцизних товарів (крім пива на розлив), за умови ведення такими особами книг обліку доходів і витрат у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України за поданням державного органу, уповноваженого провадити державну регуляторну політику.
Позивач, як суб'єкт підприємницької діяльності, відноситься до категорії осіб, які відповідно до вказаної норми права, можуть не застосовувати реєстратори розрахункових операцій.
Позиція ДПІ, яка викладена в заперечення на позов, про те, що позивач зобов'язаний застосувати РРО з огляду на ненадання до перевірки Книги обліку доходів і витрат, на думку колегії суддів є неспроможною, оскільки обов'язок застосовувати РРО, з огляду на приписи ч.6 ст.9 Закону, у СПД виникає у разі не ведення Книги обліку доходів і витрат, а не надання її до перевірки. Акт перевірки, який став підставою для прийняття спірних рішень, не містить у собі висновків щодо неведення позивачем у встановленому порядку книги обліку доходів і витрат.
Крім цього, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.
Відповідальність за порушення вимог п.1, 2 ст.3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" передбачена п.1 ст.17 цього Закону, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, відповідного до якого до суб'єктів підприємницької діяльності застосовуються фінансові санкції у п'ятикратному розмірі вартості проданих товарів (наданих послуг), на які виявлено невідповідність - у разі проведення розрахункових операцій на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг), у разі непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій, у разі нероздрукування відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки.
Як вбачається з Актів перевірки та рішень відповідача, фінансові санкції, відповідно до п.1 ст.17 Закону, застосовані до позивача за не проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій.
Як вбачається з акту перевірки від 04.08.2010р. (а.с.57), під час здійснення перевірки було здійснено купівлю товару на суму 11,50грн., при цьому, як зазначено в акті, вказану суму не було проведено через РРО та не видано покупцю розрахункового документу. Отже, сума розрахункової операції склала 11,50грн. В той же час, при розрахунку фінансових санкцій відповідачем прийнято усі суми готівки, які знаходились на місці проведенні розрахунків.
Аналогічний чином зроблено розрахунок і згідно акту перевірки від 11.08.2010р. (а.с.59), а саме сума покупки становила 11,00грн., в той час як при розрахунку фінансових санкцій було прийнято до уваги суму готівки у розмірі 899,70грн. При цьому, до сум готівки, які знаходились на місці проведенні розрахунків (367,20грн.), посадові особи ДПІ додали суми готівки, які були встановлені під час проведення попередньої перевірки 06.08.2010р. (532,50грн.).
Таким чином, вказані обставини свідчать про те, що відповідачем вказані рішення прийнятті не на підставі та не у спосіб, що передбачені Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", тобто не відповідають критеріям правомірності, які пред'являються до рішень суб'єктів владних повноважень та які визначені ч.3 ст.2 КАС України.
За таких обставин, колегія суддів вважає за необхідне рішення ДПІ від 21.08.2010р. №0004632320 на суму 3291,30 грн. -порушення вимог п.1, 2, 12 ст. 3 Закону України «Про застосування РРО у сфері торгівлі громадського харчування та послуг»та №0004662320 на суму 13514,10 грн. -порушення вимог п.1, 2, 12 ст. 3 Закону України «Про застосування РРО у сфері торгівлі громадського харчування та послуг»визнати протиправними та скасувати.
З огляду на викладені обставини, колегія суддів дійшла висновку про те, що судом першої інстанції ухвалено рішення з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи і є підставою для часткового скасування постанови суду та прийняття нової постанови про часткове задоволення позову.
На підставі викладеного, керуючись п.3 ч.1 ст. 198, п.4 ч.1 ст. 202, 207 КАС України, колегія суддів, -
Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 -задовольнити частково.
Постанову Кіровоградської окружного адміністративного суду від 26 лютого 2010 року по справі №2а-43/10/0870 в частині відмови у задоволенні позовних вимог щодо скасування рішень про застосування штрафних санкцій від 21.08.2010р. №0004632320 та №0004662320 -скасувати та прийняти нову постанову в цій частині заявлених вимог.
Рішення Державної податкової інспекції у м.Кіровограді про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 21.08.2010р. №0004632320 та №0004662320 - визнати протиправними та скасувати.
В іншій частині постанову Кіровоградської окружного адміністративного суду від 26 лютого 2010 року по справі №2а-43/10/0870 -залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з моменту проголошення, але може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України в порядку та строки, встановлені статтею 212 Кодексу адміністративного судочинства України.
(Повний текст постанови виготовлено 07.06.2011р..)
Головуючий: Я.В. Семененко
Суддя: Н.А. Бишевська
Суддя: І.Ю. Добродняк