01010 м. Київ, вул. Московська, 8
08.07.2008№ К-38816/06
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
Карася О.В. (головуючого),
Брайка А.І., Голубєвої Г.К., Рибченка А.О., Федорова М.О.
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргуДержавної податкової інспекції у м. Сімферополі на постанову Господарського суду АР Крим від 21.06.2006 та ухвалу Севастопольського апеляційного господарського суду від 21.11.2006 по справі № 2-25/2282-2006А
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «НК Альянс-Крим»
до Державної податкової інспекції у м. Сімферополі
про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень
Заявлено позовні вимоги про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень ДПІ у м. Сімферополі (далі - ДПІ): від 16.06.2004
1) №0009492301/0 яким визначено податкове зобов'язання з податку на прибуток у сумі 29 730 грн. і штрафним санкціям - 8 139 грн., яке є предметом спору у частині податку у сумі 24 730 грн. і штрафних санкцій -5 639 грн.;
2) №0009502301/0 яким визначено податкове зобов'язання з податку на додану вартість у сумі 41 350 грн. і штрафним санкціям -20 675 грн., яке є предметом спору у частині податку у сумі 34 377 грн. і штрафних санкцій - 17 188,50 грн., винесених на підставі акту перевірки від 14.06.2004 №582/23-2.
Постановою Господарського суду АР Крим від 21.06.2006, залишеною без змін ухвалою Севастопольського апеляційного господарського суду від 21.11.2006 по справі № 2-25/2282-2006А позов задоволено. Визнані частково нечинними податкові повідомлення-рішення про визначення податкових зобов'язань з податку на прибуток 24 730 грн. і штрафних санкцій 5 639 грн. та з податку на додану вартість у сумі 34 377 грн. і штрафних санкцій 17 188,50 грн. З Державного бюджету України на користь позивача стягнуто судового збору 2,80 грн. і витрати на судово-бухгалтерську експертизу у сумі 5 000 грн. 9із врахуванням ухвали про виправлення описки).
Господарський суд АР Крим мотивував свою постанову тим, що Джанкойській нафтобазі у сумі 4 782 грн. податок вже нараховувався Джанкойською ОДПІ; по Бахчисарайської нафтобазі позивач включив до своїх зобов'язань суми податку з операцій продажу підприємству «Кримські генеруючі системи»; витрати на ремонт орендованого майна відносяться до валових витрат і тому позивач мав право віднести сплачений (нарахований) податок на додану вартість по цим операціям до податкового кредиту. Суд апеляційної інстанції повністю підтримав висновки суду першої інстанції.
При цьому фактичні обставини справи свідчать: в акті перевірки зазначено, що податковим органом зроблений висновок про заниження позивачем податку на прибуток за III квартал 2003 року у сумі 21 930 грн. і за IV квартал 2003 року - 7 800 грн., тому що платник податків у цих періодах занизив прибуток на 73 100 грн. і 2 600 грн. через заниження валового доходу на 3 000 грн. і 2 800 грн. і завищення валових витрат на 110 500 грн. і 134 000 грн.
Позивач же оскаржує нарахування податку у сумі 24 730 грн. у зв'язку з виявленим податковим органом завищенням валових витрат по наступним операціям :
1) у І-IV кварталах 2003 року на 46 000 грн. з операцій придбання Сімферопольською нафтобазою послуг з ремонту і обслужуванню орендованого майна, за що нарахований податок у сумі 10 081 грн. (2 551 грн. -за І квартал, 5 070 грн. - за ІІ квартал, 2 070 грн. - за ІІІ квартал, 390 грн. - за IV квартал),
2) у ІІІ і IV кварталах 2003 року на 65 171,63 грн. і 9 353,04 грн. з операції придбання позивачем у пов'язаної особи ВАТ «Кримнафтопродукт» товару (суміш нафтопродуктів) за ціною, яка вище ніж звичайна.
Здійснення інших порушень, які виявлені (заниження валового доходу і завищення валових витрат) при перевірці і за які нарахований податок, позивач не оспорює.
Відповідно враховуючи фактичні обставини справи, судами визнано проведення операцій придбання товарів (робіт, послуг) на поліпшення орендованого майна у бухгалтерському обліку позивача за заявками на виконання робіт, актами прийому-здачі робіт, накладними, довіреностями і віднесення на валові витрати суми з операції для утримання орендованого майна (основні засоби та автотранспорт)на підставі договору оперативної оренди майна від 01.08.2002 №01/03 - правомірним.
Щодо операцій з придбання позивачем у ВАТ «Кримнафтопродукт» товару (суміш нафтопродуктів) у вересні і жовтні 2003 року, судами встановлено, що товар придбано за 124 527,86 грн. і 15 196,73 грн. (у тому числі ПДВ - 20 754,64 грн. і 2 532,79 грн.). При цьому 275 тон нафтопродуктів у жовтні 2003 року продано ТОВ «Канон Рип» за 70 200,20 грн. (у тому числі ПДВ 11 700 грн.). Відповідно щодо висновку ДПІ по даному епізоду, про придбання товару за більшу ціну, чим ціна, за яку продано цей товар чим завищено валові витрати на 65 171,63 грн. і 9 353,04 грн. і порушено пп. 7.4.2 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (у редакції Закону України №283/97-ВР від 22.05.1997, зі змінами на час оподаткування), суди встановили про порушення перевіряючими процедури визначення звичайної ціни. Відповідно такий висновок ДПІ про придбання позивачем у пов'язаної особи товару за ціну, яка вище ніж звичайна, судами визнано необґрунтованим.
Підставою ж нарахувань податкових зобов'язань по ПДВ стало те, що ДПІ зроблений висновок про заниження позивачем податку за податкові періоди 2003 року у загальній сумі 41 350 грн. через заниження податкових зобов'язань у сумі 9 422 грн. і завищення податкового кредиту на 31 928 грн., а тому по наступним операціям:
1) донарахований ПДВ у сумі 4 782 грн. за квітень-листопад через включення Джанкойською нафтобазою позивача до податкового кредиту сум податку за придбаний товар (роботи, послуги), які не відносяться до складу валових витрат;
2) донарахований ПДВ у сумі 9 349 грн. за січень-жовтень через включення Сімферопольською нафтобазою до податкового кредиту сум податку за придбаний товар (роботи, послуги), які не відносяться до складу валових витрат;
3) донарахований ПДВ у сумі 5 284 грн. за січень-липень через заниження бази оподаткування Бахчисарайською нафтобазою;
4) донарахований ПДВ у сумі 13 034 грн. за вересень і 1 870,61 грн. за жовтень через заниження бази оподаткування з операції придбання позивачем товару у пов'язаної особи - ВАТ «Кримнафтопродукт»;
5) донарахований ПДВ у сумі 2 835 грн. за липень через включення до податкового кредиту сум податку за придбані послуги з реклами, які не відносяться до складу валових витрат позивача, що позивач не оспорює;
6) донарахований ПДВ у сумах 2 671 грн. за вересень і 1 467 грн. за листопад через заниження податкових зобов'язань по Урожайненської нафтобазі, що позивач не оспорює.
По цим епізодам порушень (які оспорені) суди встановили наступне:
1) щодо донарахування ПДВу сумі 4 782 грн. за квітень-листопад 2003 року по операціям Джанкойської нафтобази суди встановили, що такий податок був вже донарахований позивачу податковим повідомленням-рішенням Джанкойської ОДПІ від 02.04.2004 №522/23-1/0 на підставі акту перевірки від 31.03.2004 №32/23-1/26272440, із чого зроблено висновок про подвійне залучення позивача до відповідальності (ч. 1 ст. 61 Конституції України), яке крім того було у судовому порядку визнано недійсним, (рішення Господарського суду АР Крим від 2-12.08.2004 у справі №2-7/9140-2004, яке набрало законну силу).
2) щодо донарахування ПДВ сумі 9 349 грн. по Сімферопольської нафтобазі - за операціям придбання товару (робіт, послуг) по ремонту та обслужуванню орендованого майна за порушення пп. 7.4.4 Закону України від 03.04.1997 №168/97-ВР «Про податок на додану вартість»- судами було встановлено факт сплати (нарахування) ПДВ, суми якого - 9 340 грн. віднесено до податкового кредиту за податковими накладними про придбання позивачем таких товарів (робіт, послуг) та Книгою обліку придбання товарів (робіт, послуг). Суди визнали, що вказані витрати на придбання товарів (робіт, послуг) для утримання орендованого майна позивач правомірно відносив до валових витрат, тому що мав право на збільшення балансової вартості відповідної групи основних фондів на вартість фактично проведених поліпшень орендованого об'єкта. А тому суми ПДВ були сплачені (нараховані) у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації. У зв'язку з чим позивач мав право відносити 9 349 грн. податку до податкового кредиту.
3) щодо донарахування ПДВ у сумі 5 284 грн. за січень-липень 2003 року суди встановили включення до зобов'язань по ПДВ за відвантажені Бахчисарайською нафтобазою нафтопродукти для ТОВ «Кримські генеруючі системи», що підтверджено Книгою обліку продаж товарів (робіт, послуг) Бахчисарайської нафтобази, Книгою обліку придбання товарів (робіт, послуг по Бахчисарайської нафтобазі і Книгою обліку продаж товарів (робіт, послуг) позивача). По даному епізоду суди визнали, що ДПІ не правомірно нарахувала ПДВ через заниження бази оподаткування Бахчисарайською нафтобазою, оскільки правомірність проведених нарахувань підтверджуються письмовими доказами: в т. ч. податковими накладними, податковими деклараціями юридичної особи і ярликами-розписками про вручення цих декларацій податковому органу.
4) ) щодо донарахування ПДВ у сумі 13 034 грн. за вересень і 1 870,61 грн. за жовтень через заниження бази оподаткування з операції придбання позивачем товару у пов'язаної особи - ВАТ «Кримнафтопродукт» за ціну, яка вище ніж звичайна суди встановили, що при визначенні цієї звичайної ціни податковим органом була порушена процедура визначення такої ціни, а висновки податкового органу про заниження позивачем податкових зобов'язань по операціям придбання товару у пов'язаної особи і порушення пп. 7.4.2 Закону України «Про податок на додану вартість», - не відповідають обставинам, оскільки позивач не здійснював пов'язаній особі продаж товарів, навпаки він придбав у пов'язаної особи товар. Посилання ж ДПІ в своїх поясненнях на іншу норму Закону України «Про податок на додану вартість», ніж норма, яка була вказана у акті перевірці, - (пп. 7.4.1) та п. 1.32 і п. 5.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» судами визнані такими, що не можуть бути підставою для скасування судового рішення, тому що, ДПІ не доведено того, що позивач придбав у пов'язаної особи товар за ціну, яка вище звичайної.
Не погодившись із постановою Господарського суду АР Крим від 21.06.2006 та ухвалою Севастопольського апеляційного господарського суду від 21.11.2006 по справі № 2-25/2282-2006А, відповідач (ДПІ) подав касаційну скаргу, в якій просить скасувати судові рішення та відмовити в позові, оскільки рішення винесено із порушенням та неправильним застосуванням норм матеріального права і судом не прийнято до уваги норму пп. 5.2.1. п. 5.2. ст. 5, пп. 8.7.1. п. 8.7, пп. 8.8.1. п. 8.7. ст. 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», так як зі змісту наведених норм випливає, що право платника податків на віднесення протягом звітного періоду до валових витрат, зокрема, витрат на ремонт основних фондів, безпосередньо пов'язано з наявністю балансових груп всіх основних фондів (балансової вартості всіх груп основних фондів), - встановлене 10-ти відсоткове обмеження розміру здійснених витрат, які платник податків має право включити до складу валових витрат, обраховується саме від балансової вартості груп всіх основних фондів.
А висновок суду про необґрунтованість зняття з валових витрат позивача різниці між вартістю купівлі та продажу СНВ, а також з податкового кредиту - сум податку на додану вартість, сплачених в ціні товару - СНВ, зроблений судом з порушенням п. 1.32. ст. 1, п. 5.1. ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», пп. 7.4.1., пп. 7.4.4. п. 7.4. ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість».
Позивач надав заперечення на касаційну скаргу, в якому проти скарги заперечив і просив судові рішення залишити без змін, так як судами вірно встановлено правомірність проведення операцій придбання товарів (робіт, послуг) на поліпшення орендованого майна у бухгалтерському обліку позивача. А щодо операцій з придбання товару за більшу ціну, чим ціна, за яку продано цей суди встановили порушення перевіряючими процедури визначення звичайної ціни.
Перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, доводи касаційної скарги та заперечення на неї, колегія суддів вважає, що касаційну скаргу необхідно відхилити з наступних підстав.
В силу пп. 8.8.1 п. 8.8 ст. 8 Закону України Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (у редакції Закону України №283/97-ВР від 22.05.1997, зі змінами на час оподаткування) - у разі коли договір оперативного лізингу (оренди) зобов'язує або дозволяє орендарю здійснювати поліпшення об'єкту оперативного лізингу (оренди), орендар може збільшити (створити) балансову вартість відповідної групи основних фондів на вартість фактично проведених поліпшень такого об'єкта. При цьому орендарем не враховується балансова вартість об'єкта оперативного лізингу (оренди) за винятком вартості фактично проведених його поліпшень при застосуванні пункту 8.7 цього Закону (поточний і капітальний ремонт, реконструкція, модернізація, технічне переозброєння та інші види поліпшення основних фондів).
Таким чином необхідно погодитись із обґрунтуванням судами своїх рішень тим, що віднесення на валові витрати суми з операції для утримання орендованого майна (основні засоби та автотранспорт)на підставі договору оперативної оренди майна від 01.08.2002 №01/03 є правомірним, тик як операції придбання товарів (робіт, послуг) на поліпшення орендованого майна проведені у бухгалтерському обліку позивача за заявками на виконання робіт, актами прийому-здачі робіт, накладними, довіреностями.
Щодо операцій з придбання позивачем у ВАТ «Кримнафтопродукт» товару (суміш нафтопродуктів) за більшу ціну, чим ціна, за яку продано цей товар чим завищено валові витрати на 65 171,63 грн. і 9 353,04 грн. і порушено пп. 7.4.2 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (у редакції Закону України №283/97-ВР від 22.05.1997, зі змінами на час оподаткування), суди встановили порушення перевіряючими процедури визначення звичайної ціни. Отже розглядаючи підстави нарахування податкового зобов'язання та визнання судом такого нарахування неспроможним необхідно зазначити п. 7.4.2 вказаного Закону, де визначено, що витрати, понесені платником податку у зв'язку з придбанням товарів у пов'язаної особи, визначаються виходячи із договірних цін, але не більших за звичайні ціни, що діяли на дату такого придбання.
При цьому порядок визначення звичайних цін передбачений пунктом 1.20 цього Закону, де встановлено, що звичайна ціна це ціна товарів, визначена сторонами договору. І якщо не доведене зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін - тобто ціні, за якою товари передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари, а покупець бажає їх отримати за відсутності будь-якого примусу. Обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари, а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів. Підпункт 1.20.2 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» встановлює, що для визначення звичайної ціни товару використовується інформація про укладені на момент продажу такого товару договори з ідентичними (однорідними) товарами у співставних умовах.
Відповідно такий висновок ДПІ про придбання позивачем у пов'язаної особи товару за ціну, яка вище ніж звичайна, судами правомірно визнано необґрунтованим.
Щодо витрат на придбання товарів (робіт, послуг) для утримання орендованого майна та сплати (нарахування) ПДВ - необхідно врахувати пп. 7.4.1, пп. 7.4.2, пп. 7.4.4 п. 7.4 ст. 7 Закону України від 03.04.1997 № 198 «Про податок на додану вартість» - 7.4.1. Податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари (послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Якщо у подальшому такі товари (послуги) починають використовуватися в операціях, які не є об'єктом оподаткування згідно зі ст. 3 цього Закону або звільняються від оподаткування згідно зі ст. 5 цього Закону, чи основні фонди переводяться до складу невиробничих фондів, то з метою оподаткування такі товари (послуги), основні фонди вважаються проданими за їх звичайною ціною у податковому періоді, на який припадає початок такого використання або переведення, але не нижче ціни їх придбання (виготовлення, будівництва, спорудження).
7.4.2. Якщо платник податку придбаває (виготовляє) товари (послуги) та основні фонди, які призначаються для їх використання в операціях, які не є об'єктом оподаткування згідно зі ст. 3 цього Закону або звільняються від оподаткування згідно зі ст. 5 цього Закону, то суми податку, сплачені у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не включаються до складу податкового кредиту такого платника.
7.4.4. Якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які не призначаються для їх використання в господарській діяльності такого платника, то сума податку, сплаченого у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не включається до складу податкового кредиту.
Таким чином на противагу заперечень скаржника необхідно зазначити, що витрати на придбання товарів (робіт, послуг) для утримання орендованого майна позивач правомірно відносив до валових витрат, тому що мав право на збільшення балансової вартості відповідної групи основних фондів на вартість фактично проведених поліпшень орендованого об'єкта, і тому суми ПДВ були сплачені (нараховані) у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації. У зв'язку з чим суд касаційної інстанції визнав, що суди законно дійшли висновку про те, що позивач мав право відносити 9 349 грн. податку до податкового кредиту, оскільки порушення норми пп. 8.7.1 ст. 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» встановлено не було.
Таким чином, аналізуючи підстави нарахування податкового зобов'язання - необхідно звернути увагу на помилковість міркувань скаржника, оскільки в даному випадку у відповідача були відсутні законні підстави збільшувати податкові зобов'язання позивача по ПДВ, а тому прийняті оспорювані податкові повідомлення-рішення судами були правомірно визнані такими, що не відповідають нормам чинного законодавства України, так як віднесення позивачем сум за встановленими операціями до податкового кредиту відповідає вимогам податкового законодавства.
Отже, при прийнятті судових рішень суди першої та апеляційної інстанцій дійшли вичерпних юридичних висновків щодо встановлених обставин справи і правильно застосували до спірних правовідносин сторін норми матеріального права та підставно задовольнили позов. А постанова Господарського суду АР Крим від 21.06.2006 та ухвала Севастопольського апеляційного господарського суду від 21.11.2006 по справі № 2-25/2282-2006А належним чином мотивовані і за своїм змістом та формою відповідають вимогам процесуального закону і не підлягають скасуванню. При цьому доводи касаційної скарги висновків судів не спростовують.
З огляду на зазначене та керуючись ст. ст. 215, 220, 2201, 221, 223, 224, 230 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Сімферополі відхилити.
Постанову Господарського суду АР Крим від 21.06.2006 та ухвалу Севастопольського апеляційного господарського суду від 21.11.2006 по справі № 2-25/2282-2006А залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і оскарженню не підлягає, крім як з підстав, у строк та в порядку, визначеними ст. ст. 237-239 КАС України.
Головуючий О.В. Карась
Судді А.І. Брайко
Г.К. Голубєва
А.О. Рибченко
М.О. Федоров