01029 м. Київ, вул. Московська, 8
16.09.2008К-1575/07
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
Карася О.В. (головуючого),
Брайка А.І., Бившевої Л.І., Рибченка А.О., Федорова М.О.
при секретарі: Патюк А.О.
за участі представників позивача: Снігур Н.М., відповідача: Агатія В.В., Попенюк І.Я. та Генеральної прокуратури України: Чубенка В.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргуДержавної податкової інспекції у Вижницькому районі Чернівецької області на постанову Господарського суду Чернівецької області від 04.10.2006 та ухвалу Львівського апеляційного господарського суду від 21.12.2006 по справі № 7/288
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Буковинський нафтопереробний комплекс»
до Державної податкової інспекції у Вижницькому районі Чернівецької області
за участю Прокурора Чернівецької області
про визнання нечинним податкового повідомлення-рішення
Заявлено позовні вимоги про визнання нечинним податкового повідомлення-рішення ДПІ у Вижницькому районі Чернівецької області від 06.07.2004 № 0001942320/0 про зменшення завищених сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість (далі ПДВ) в сумі 761 274,44 грн. за червень 2001 року та 80 768 грн. за лютий 2002 року, яке винесене за наслідками проведеної позапланової документальної перевірки позивача з питань достовірності заявлених до відшкодування податку на додану вартість із отриманих товарно-матеріальних цінностей та послуг, де складено Акт від 06.07.2004 № 23-37.
Постановою Господарського суду Чернівецької області від 04.10.2006, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного господарського суду від 21.12.2006 по справі № 7/288 позов задоволено в повному обсязі.
Судами встановлені наступні фактичні обставини справи про те, що 21.04.2000 між позивачем та ТОВ «Трансенергогаз» було укладено контракт на виконання робіт по будівництву, відповідно до якого генпідрядник (ТОВ «Трансенергогаз») у межах договірної ціни, проіндексованої з урахуванням рівня інфляції, виконує на свій ризик власними і залученими силами і засобами проектування заводу по переробці нафти та всього загальнозаводського господарства, поставку необхідного технологічного устаткування та обладнання, а також матеріалів, необхідних для будівництва об'єкту, будівельно-монтажні та монтажні роботи на об'єкті. Договірна ціна робіт, що доручені для виконання генпідряднику складає 20 000 000 грн. На виконання умов контракту ТОВ «Трансенергогаз» поставило позивачу обладнання та устаткування, передало науково-технічну продукцію та здійснило роботи по будівництву міні заводу в смт Берегомет на загальну суму 5 052 489,60 грн., в т.ч. ПДВ 842 082,44 грн., що підтверджується накладними №3 від 24.01.2001, №45 від 31.01.2001, №9 від 23.03.2001, №13 від 30.03.2001, №31 від 27.04.2001, №32 від 28.04.2001, №34 від 25.05.2001, №35 від 25.05.2001, актами здачі-приймання науково-технічної продукції від 31.05.2001 №1/05, №2/05, №3/05, №4/05, №5/05, довідками про вартість виконаних підрядних робіт і витрат від 31.05.2001, 27.06.2001, 29.01.2002.
На поставлені обладнання та устаткування, виконані роботи по будівництву міні заводу в смт Берегомет та передану науково-технічну продукцію ТОВ «Трансенергогаз» виписало податкові накладні №30 від 24.01.2001; №51 від 31.01.2001; №52 від 31.01.2001; №166 від 23.03.2001; №165 від 30.03.2001; №230 від 27.04.2001; №240 від 28.04.2001; №262 від 25.05.2001;, №263 від 25.05.2001; №267 від 31.05.2001; №268 від 31.05.2001; №269 від 31.05.2001; №270 від 31.05.2001; №271 від 31.05.2001; №276 від 31.05.2001; №302 від 27.06.2001; №54 від 29.01.2002 на загальну суму 5 052 489,60 грн., у тому числі 842 082,44 грн. ПДВ, які позивач врахував при формуванні податкового кредиту з податку на додану вартість, а суми ПДВ у них зазначені відобразив у податкових деклараціях з ПДВ за червень 2001 року та лютий 2002 року.
Керуючись п.п.7.4.1 п.7.4, п.п.7.5.1 п.7.5 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість», суд першої інстанції зазначив, що оскільки Закон не пов'язує право на включення до складу податкового кредиту такого звітного періоду сум податку з тим чи введені основні фонди в експлуатацію, тому позивач мав правові підстави на включення сплачених ним сум податку до податкового кредиту звітного періоду, так як основні фонди, які будуються ним, підлягали амортизації, а також, у зв'язку з тим, що амортизації підлягають основні фонди не тільки, коли їх введено в експлуатацію, а і в процесі їх будівництва, тобто амортизуються не основні фонди, а понесені на їх будівництво (створення, придбання) витрати. Відповідно, задовольняючи позов, суд першої інстанції послався на пп. 8.1.2, пп. 8.2.1 п. 8.2 ст. 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», з яких випливає, що матеріальні цінності вважаються основними фондами навіть, якщо вони ще не введені в експлуатацію і на них ще не нараховуються амортизаційні відрахування.
Таким чином суд першої інстанції прийшов до висновку, що позивач правомірно включив сплачені ним суми податку до податкового кредиту звітного періоду, так як основні фонди, які будуються ним, підлягали амортизації, не тільки коли їх введено в експлуатацію, а і в процесі їх будівництва, тобто амортизуються не основні фонди, а понесені на їх будівництво (створення, придбання) витрати.
Суд апеляційної інстанції повністю погодився з обґрунтуванням вирішення справи по суті.
Не погоджуючись із зазначеними судовими рішеннями, Державна податкова інспекція у Вижницькому районі Чернівецької області (далі - ДПІ) подала касаційну скаргу на постанову Господарського суду Чернівецької області від 04.10.2006 та ухвалу Львівського апеляційного господарського суду від 21.12.2006 по справі № 7/288, які просить скасувати і в позові відмовити.
Посилаючись на Рішення Конституційного суду України від 09.02.1999 №1-рп/99 у справі за конституційним зверненням Національного банку України , яким дано офіційне тлумачення положення ч. 1 ст. 58 Конституції України, скаржник вважає, що судами неправильно та неповно досліджено докази і неповно встановлено обставини у справі та невірно застосовано норми права. На думку скаржника, отримані позивачем товарно-матеріальні цінності, витрати по науково-технічній продукції, транспортні витрати відносяться до незавершеного будівництва, а не основних засобів, оскільки амортизації не підлягають, не відносяться до складу валових витрат та не використовуються у господарській діяльності. Також скаржник вважає, що судами не дано належну оцінку контракту на виконання робіт по будівництву від 21.04.2000, а саме: строку дії договору та порядку проведення розрахунків між сторонами шляхом векселів, та поясненням представників ДПІ по даному контракту. Відповідно посилаючись на п.п.7.4.5, 7.4.1 п.7.4, п.п.7.5.4 п.7.5 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість»,скаржник вважає, що судами невірно застосовано норми матеріального права.
Позивач заперечення на касаційну скаргу не надав, в судовому засіданні просив судові рішення залишити без змін, а касаційну скаргу без задоволення.
Перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, доводи касаційної скарги, пояснення представників сторін, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
Відповідно до п.п.7.4.1 п.7.4 ст.7 Закону України від 03.04.1997 № 168 «Про податок на додану вартість» (зі змінами) податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, сплачених (нарахованих) платником податку у звітному періоді у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації. Суми ПДВ, сплачені (нараховані) платником податку у звітному періоді у зв'язку з придбанням (спорудженням) основних фондів, що підлягають амортизації, включаються до складу податкового кредиту такого звітного періоду незалежно від строків введення в експлуатацію основних фондів, а також від того чи мав платник податку оподатковувані обороти протягом такого звітного періоду. А згідно пп. 7.4.5 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» зазначено, що не підлягає включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з п.п.7.2.6 цього підпункту).
Дійсно Закон України «Про податок на додану вартість» не пов'язує право на включення до складу податкового кредиту такого звітного періоду сум податку з тим, чи введені основні фонди в експлуатацію, оскільки основні фонди, що будуються ним, в подальшому підлягатимуть амортизації. Саме на цій підставі суди попередніх інстанцій визнали, що позивач правомірно включив сплачені ним суми податку до податкового кредиту звітного періоду, так як основні фонди, які будуються ним, підлягали амортизації, не тільки коли їх введено в експлуатацію, а і в процесі їх будівництва, тобто амортизуються не основні фонди, а понесені на їх будівництво (створення, придбання) витрати.
Разом з тим, з обґрунтованістю такого висновку погодитися не можна. Цей висновок є результатом помилкового тлумачення судами норм матеріального права щодо формування податкового кредиту, в той час як даний спір розглядається про зменшення завищених сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість. Тобто суди не встановили предмет доказування у справі.
В даному випадку судами встановлено, що спірна сума податку складається із сум ПДВ, сплачених (нарахованих) платником податків у звітному періоді у зв'язку зі спорудженням основних фондів, що підлягають амортизації.
Скаржник зазначає, що несплату позивачем векселів по контракту від 21.04.2000 підтверджено висновком №13 судово-бухгалтерської експертизи по матеріалах справи №7/288 та копіями балансів товариства станом на 01.01.2002, 01.01.2003, 01.01.2004, 01.01.2005 рядок «Поточна заборгованість за довгостроковими зобов'язаннями».
Отже судам слід було дослідити дії позивача щодо оплати векселів по контракту від 21.04.2000. Проте, цю обставину суди не досліджували, хоча вона має правове значення. Судами не встановлено та не досліджено той факт, що розрахунок за виконані роботи проводились векселями. В судовому рішенні жодним чином не досліджено проведення розрахунків, лише зазначено про акти виконаних робіт, накладні та податкові накладні. Платіжні ж документи є самостійною підставою для формування сум бюджетного відшкодування.
При цьому в силу п. 4.8 ст.4 Закону України «Про податок на додану вартість» - у разі коли платник податку здійснює операції з поставки товарів (послуг), які є об'єктом оподаткування згідно з п. 3.1 ст. 3 цього Закону, під забезпечення боргових зобов'язань покупця, надане такому платнику податку у формі простого або переказного векселя або інших боргових інструментів (далі - вексель), випущених таким покупцем або третьою особою, базою оподаткування є договірна вартість таких товарів (послуг), але не нижче за звичайні ціни без врахування дисконтів або інших знижок з номіналу такого векселя, а за процентними векселями - договірна вартість таких товарів (послуг), але не нижче за звичайні ціни, збільшена на суму процентів, нарахованих або таких, що мають бути нараховані на суму номіналу такого векселя.
У разі коли платник податку здійснює за згодою векселедержателя зустрічну поставку товарів (послуг) замість грошового погашення суми боргу, зазначеного у векселі, базою оподаткування є договірна вартість таких товарів (послуг), але не нижче за звичайні ціни без врахування дисконтів або інших знижок з номіналу такого векселя, а за процентними векселями - договірна вартість таких товарів (послуг), але не нижче за звичайні ціни, збільшена на суму процентів, нарахованих або таких, що мають бути нараховані на суму номіналу такого векселя.
Для цілей оподаткування згідно з цим Законом векселі (крім податкових векселів), видані або отримані, не вважаються засобом платежу та не змінюють суму податкового кредиту або податкового зобов'язання з цього податку, крім податкових векселів. (ст. 4 доповнено п. 4.8 згідно із Законом України від 15.07.1999 № 977-XIV, п. 4.8 ст. 4 у редакції Закону України від 25.03.2005 № 2505)
Таким чином, висновок судів про правомірне формування податкового кредиту є помилковим і жодного відношення до цих правовідносин не має, оскільки в цьому випадку є інші обставини, що стали підставою для зменшення позивачу суми ПДВ, заявленої до бюджетного відшкодування, та визначення податкового зобов'язання. Тому обставини, на які посилається скаржник, є підставою для встановлення судами права платника податку на відшкодування податку на додану вартість у разі, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо підтвердження права на отримання такого відшкодування та має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту. А наявність у покупця належно оформлених документів, які відповідно до Закону України «Про податок на додану вартість» необхідні для віднесення певних сум до податкового кредиту, зокрема виданих продавцями податкових накладних, не є безумовною підставою для відшкодування ПДВ, оскільки суди не надали правову оцінку доказам, поданих ДПІ.
Відповідно аналізуючи наведені норми Закону України «Про податок на додану вартість», які підтримують доводи касаційної скарги стосовно неправильного застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, встановлено, що суди першої та другої інстанцій не дослідили в повному об'ємі обставини справи, а тому постанова і ухвала підлягають скасуванню. Справу № 7/288 необхідно направити до суду першої інстанції на новий розгляд. При новому розгляді суду врахувати наведене.
Враховуючи вищезазначене та керуючись ст. ст. 160, 220, 221, 223, 227, 230 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Вижницькому районі Чернівецької області задовольнити частково.
Постанову Господарського суду Чернівецької області від 04.10.2006 та ухвалу Львівського апеляційного господарського суду від 21.12.2006 по справі № 7/288 скасувати. Справу № 7/288 направити до суду першої інстанції на новий розгляд.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і оскарженню не підлягає, крім як з підстав, у строк та в порядку, визначеними ст. ст. 237-239 КАС України.
Головуючий О.В. Карась
Судді А.І. Брайко
Л.І. Бившева
А.О. Рибченко
М.О. Федоров