16 жовтня 2012 р.Справа № 2а-1870/5622/12
Колегія суддів Харківського апеляційного адміністративного суду у складі
Головуючого судді: Мельнікової Л.В.
суддів -Подобайло З.Г., Григорова А.М.
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 на постанову Сумського окружного адміністративного суду від 01 серпня 2012 року по справі за позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції в м. Сумах Сумської області Державної податкової служби про скасування податкового повідомлення - рішення, -
У липні 2012 року позивач, фізична особа - підприємець ОСОБА_1 (ділі по тексту -ФОП ОСОБА_1), звернувся до суду з позовом про скасування податкового повідомлення-рішення відповідача - Державної податкової інспекції в м. Сумах Сумської області Державної податкової служби (далі -ДПІ в м. Сумах) від 15.12.2011 року № 0002221701/100935, яким підприємцю збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість на суму на загальну суму 174.596 грн. 25 коп., із яких: 1397.750 грн. -основний платіж, 34.783,25 грн. та 680 грн. -штрафні (фінансові) санкції.
Постановою Сумського окружного адміністративного суду від 01 серпня 2012 року у задоволенні адміністративного позов у ФОП ОСОБА_1 відмовлено.
Не погоджуючись з судовим рішенням, в апеляційній скарзі позивач, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи просить скасувати оскаржувану постанову та прийняти нове судове рішення про задоволення позовних вимог ФОП ОСОБА_1
В обґрунтування вимог апеляційної скарги, посилаючись на положення Прикінцевих положень ПК України, рішення Конституційного Суду України від 09.02.1999 року у справі № 1-7/99, зазначає що податковим органом неправомірно застосовано штрафні санкції на підставі пп. 54.3.2 п. 54.3 ст. 54 ПК України, ч. 1 п. 123.1 ст. 123 ПК України до порушень податкового законодавства 2008-2010 років.
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши надані письмові докази в їх сукупності, доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга ФОП ОСОБА_1 задоволенню не підлягає, а судове рішення слід залишити без змін, з огляду на наступне.
Судом встановлено, що у період з 10.08.2011 року працівниками ДПІ у м. Сумах проведено документальну планову виїзну перевірку дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства позивачем за період з 01.07.08 року по 31.12.10 року, за результатами якої складено Акт від 07.09.11 року № 6610/17-1016/2836023135/146 (далі - Акт перевірки), (а.с. 30-39).
Згідно з висновками Акту перевірки, встановлено порушення позивачем:
- п.п. 7.4.4, 7.4.5 п.п. 7.4, п.п. 7.7.1 п. 7.7 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», в результаті чого донараховано до сплати в бюджет податок на додану вартість у сумі 148.839,00 грн.;
- п.п. 4.1.4 п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами і державними цільовими фондами»в результаті неподання декларацій з податку на додану вартість за чотири звітних періоди, а саме, за червень 2009 року, жовтень 2009 року, червень 2010 року та вересень 2010 року.
На підставі висновків Акту перевірки ДПІ у м. Сумах 29 вересня 2011 року відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 0001701701/87101 про збільшення суми грошового зобов'язання позивача з податку на додану вартість за основним платежем у сумі 148.839,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у сумі 37.209,75 грн. та 680,00 грн. (а.с. 8).
З розрахунку штрафних (фінансових) санкцій (а.с. 46) вбачається, що штрафна санкція у сумі 37.209,75 грн. складає 25 % від суми заниженого податкового зобов'язання і застосована на підставі абз. 1 п. 123.1 ст. 123 Податкового кодексу України (далі -ПК України), штрафна санкція у розмірі 680,00 грн. застосована на підставі абз. 1 п. 120.1 ст. 120 ПК України і складається зі штрафу 170 грн. за кожне неподання податкової декларації за червень 2009 року, жовтень 2009 року, червень 2010 року та вересень 2010 року.
Позивач не погоджуючись з винесеним податковим повідомленням-рішенням оскаржив його в адміністративному порядку до Державної податкової адміністрації в Сумській області (подалі -ДПА в Сумській області).
Рішенням ДПА в Сумській області від 15.12.2011 року за наслідками розгляду первинної скарги позивача на податкове повідомлення-рішення від 29.09.2011 року (а.с. 12-15) скасовано зазначене податкове повідомлення-рішення в частині визначення грошового зобов'язання з податку на додану вартість у сумі 9.706 грн. та штрафної санкції у розмірі 2.426,50 грн., в іншій частині рішення залишено без змін.
На підставі рішення ДПА у Сумській області від 15.12.11 року відповідачем прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення № 0002221701/100935 від 15 грудня 2011 року про збільшення суми грошового зобов'язання позивача з податку на додану вартість за основним платежем у сумі 139.133,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у сумі 34.783,25 грн. та 680,00 грн. (а.с. 7).
При вирішенні справи судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що спір виник стосовно правомірності застосування податковим органом штрафних (фінансових) санкцій, передбачених ПК України, до порушень, що мали місце у 2008-2010 роках, тобто до набрання чинності цим кодексом. При цьому сума визначеного оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням грошового зобов'язання за основним платежем у розмірі 139.133,00 грн. не оспорюється.
Відмовляючи у задоволенні адміністративного позову ФОП ОСОБА_1 суд першої інстанції виходив з того, що штрафні санкції за порушення податкового законодавства, вчинені до набрання чинності ПК України, можуть бути застосовані як до набрання чинності пунктом 11 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, так і після цієї дати (6 серпня 2011 року) у разі, якщо збігаються склади правопорушень, визначені ПК України та попереднім законодавством.
Колегія суддів, погоджуючись з висновком суду першої інстанції зазначає наступне.
Відповідальність платників податків за порушення правил оподаткування регулюється главою 11 розділу 2 ПК України.
Зокрема, ст.. 123 ПК України встановлено штрафні санкції, які застосовуються до платників податків у разі визначення контролюючим органом суми податкового зобов'язання.
До 6 серпня 2011 року, тобто до набрання чинності Законом України від 07.07.2011 року № 3609-VI «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо вдосконалення окремих норм Податкового кодексу України»(далі - Закон 3609- VI, ПК не містив положень, які б регулювали порядок застосування штрафних санкцій, передбачених ПК України, до правопорушень, вчинених до 1 січня 2011 року.
Із 6 серпня 2011 року підрозділ 10 розділу ХХ «Перехідні положення»доповнено, зокрема, пунктом 11. Відповідно до зазначеної норми штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу, яким передбачено, що штрафні санкції за порушення податкового законодавства за період з 1 січня по 30 червня 2011 року застосовуються у розмірі не більше 1 гривні за кожне порушення).
Виходячи з викладеного, правове регулювання порядку застосування штрафних санкцій за податкові правопорушення, вчинені до набрання чинності ПК України, є різним залежно від періоду, в якому застосовуються відповідні штрафні санкції.
З 1 січня 2011 року, тобто від дати набрання чинності ПК України, і до 6 серпня 2011 року, тобто до дати набрання чинності пунктом 11 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, слід виходити із загальних норм Конституції України та Податкового кодексу України.
З дати набрання чинності Законом 3609-VI штрафні санкції за податкові правопорушення, вчинені до набрання чинності ПК України, але виявлені після 1 січня 2011 року, як у справі, що розглядається, застосовуються згідно з приписами пункту 11 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України відповідно до якого штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).
При цьому колегія суддів зазначає, що незалежно від дати вчинення або виявлення певного діяння таке діяння може кваліфікуватися як порушення норм податкового законодавства лише в тому разі, якщо воно визнавалося протиправним згідно з нормами, чинними на час вчинення відповідного діяння.
Щодо розміру штрафних санкцій, які можуть бути застосовані за правопорушення, вчинені до набрання чинності ПК України, але виявлені після 1 січня 2011 року, колегія суддів зазначає наступне.
Як установлено пунктом 11 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, що набув чинності з 6.08. 2011 року, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).
За змістом наведеного пункту до податкових правопорушень, незалежно від дати їх вчинення, застосовуються штрафні санкції в розмірах, визначених ПК України.
Оскільки розглядувана норма набула чинності з 6 серпня 2011 року, передбачений нею припис може бути поширений лише на відносини, що виникли після набрання нею чинності.
Виходячи з викладеного, починаючи з 6 серпня 2011 року, до всіх порушень податкового законодавства, у тому числі вчинених до набрання чинності ПК України, застосовуються санкції в розмірі, що встановлений нормами ПК України.
Фактично пунктом 11 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України запроваджено зворотну дію норм ПК України в частині визначення розміру штрафних санкцій за порушення, виявлені у 2011 році, у тому числі за вчинені до 1 січня 2011 року. Можливість установлення зворотної дії нормативно-правового акту шляхом прямого застереження в ньому про таке підтверджена Конституційним Судом України. Так, у Рішенні Конституційного Суду України від 9 лютого 1999 року № 1/99-рп зазначено, що надання зворотної дії в часі нормативно-правовим актам може бути передбачено шляхом прямої вказівки про це в законі або іншому нормативно-правовому акті. Однак застосування зворотної дії відповідних норм ПК України можливе лише з того моменту, з якого набрала чинність норма, що передбачає надання нормативному припису зворотної дії. У розглядуваному випадку пункт 11 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України набув чинності 6.08. 2011 року. Тому саме із зазначеної дати може бути застосовано передбачену цією нормою зворотну дію ПК України в частині визначення розміру штрафних санкцій за правопорушення, виявлені у 2011 році.
Як убачається з розрахунку штрафних санкцій (а.с. 46), штрафні санкції до позивача застосовано на підставі абз. 1 п. 123.1 та абз. 1 п. 120.1 ПК України.
Так, абзацом 1 пункту 120.1 ПК України передбачено накладення штрафу в розмірі 170 грн. за кожне неподання або несвоєчасне подання платником податків або іншими особами, зобов'язаними нараховувати та сплачувати податки, збори, податкових декларацій (розрахунків).
При цьому суд відзначає, що аналогічний склад правопорушення було передбачено п.п. 17.1.1 п. 17.1 ст. 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державним цільовими фондами», який діяв до 01.01.2011 року (до набрання чинності ПК України).
Абзацом 1 пункту 123.1 ст. 123 ПК України передбачено, що у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов'язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3.6 пункту 54 цього Кодексу, це тягне за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов'язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.
Оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийнято на підставі п.п. 54.3.2 п. 54.3 ст. 54 ПК України, згідно з яким контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.
Згідно з п.п. 17.1.3. п. 17.1 ст. 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державним цільовими фондами», у разі коли контролюючий орган самостійно донараховує суму податкового зобов'язання платника податків за підставами, викладеними у підпункті "б" підпункту 4.2.2 пункту 4.2 ст. 4 цього Закону, такий платник податків зобов'язаний сплатити штраф у розмірі десяти відсотків від суми недоплати (заниження суми податкового зобов'язання) за кожний з податкових періодів, установлених для такого податку, збору (обов'язкового платежу), починаючи з податкового періоду, на який припадає така недоплата, та закінчуючи податковим періодом, на який припадає отримання таким платником податків податкового повідомлення від контролюючого органу, але не більше п'ятдесяти відсотків такої суми та не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян сукупно за весь строк недоплати, незалежно від кількості податкових періодів, що минули.
У свою чергу, згідно з абз. «б»п.п. 4.2.2. п. 4.2 ст. 4 вказаного Закону, контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму податкового зобов'язання платника податків у разі якщо дані документальних перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, заявлених у податкових деклараціях.
Отже, накладення на платників податків штрафу у відсотковому розмірі від суми заниження податкового зобов'язання передбачалось і Законом України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державним цільовими фондами», який був чинним до 01 січня 2011 року.
З наведеного випливає, що склади правопорушень, за які відповідачем застосовано штрафні санкції до позивача на підставі норм ПК України, були передбачені і законодавством, що діяло до набрання чинності цим кодексом.
За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що застосування податковим органом до позивача штрафних санкцій на підставі абз. 1 п. 123.1 статті 123 та абз. 1 п. 120.1 статті 120 ПК України за порушення, що мали місце протягом 2008-2010 років є обґрунтованим.
Аналізуючи вищезазначене в його сукупності, колегія суддів приходить до висновку про необхідність відмови в задоволені апеляційної скарги ФОП ОСОБА_1 і залишення оскаржуваного судового рішення, відповідно до положень ст. 200 КАС України, без змін.
Інші доводи апеляційної скарги на висновки колегії суддів не впливають.
Апеляційний розгляд справи в порядку письмового провадження відбувся з підстав визначених п.п. 1, 2 ч.1 ст. 197 КАС України.
Відповідно до ч.1 ст. 41 КАС України, суд під час судового розгляду адміністративної справи здійснює повне фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу. У разі неявки у судове засідання всіх осіб, які беруть участь у справі, чи якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності осіб, які беруть участь у справі (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Керуючись ст.ст. 108, 160, 167, 195, 197, 198, 200, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -
Апеляційну скаргу фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення, а постанову Сумського окружного адміністративного суду від 01 серпня 2012 року -без змін.
Ухвала Харківського апеляційного адміністративного суду набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі, та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів після набрання законної сили.
Головуючий суддя - (підпис) Л.В. Мельнікова
Судді (підпис) З.Г. Подобайло
(підпис) А.М. Григоров
Згідно з оригіналом Л.В. Мельнікова