01 жовтня 2012 р.Справа № 2а-16786/11/2070
Колегія суддів Харківського апеляційного адміністративного суду у складі
Головуючого судді: Подобайло З.Г.
Суддів: Мельнікової Л.В. , Григорова А.М.
за участю секретаря судового засідання Співак О.А.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Харківського апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Харківської ОДПІ у Харківській області на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 22.02.2012р. по справі № 2а-16786/11/2070
за позовом ФОП ОСОБА_1
до Харківської ОДПІ у Харківській області
про скасування податкових повідомлень-рішень,
Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 22 лютого 2012року адміністративний позов ФОП ОСОБА_1 до Харківської ОДПІ про скасування податкового повідомлення-рішення задоволено у повному обсязі. Скасовано податкове повідомлення-рішення № 0001661720 від 30.11.2011 р. Харківської об'єднаної ДПІ Харківської області.
Харківська ОДПІ, не погодившись з постановою суду першої інстанції, подала апеляційну скаргу, вважає, що суд при винесенні цього судового рішення порушив норми матеріального і процесуального права та просить суд апеляційної інстанції постанову Харківського окружного адміністративного суду від 22.02.2012р. скасувати, прийняти нове судове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи у їх сукупності, постанову суду першої інстанції, обговоривши доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню , виходячи з наступного.
Задовольняючи позовні вимоги та скасовуючи податкові повідомлення-рішення Харківської ОДПІ, суд першої інстанції виходив з того , що відповідачем не доведений факт порушення позивачем вимог Податкового кодексу України, отже висновки про зменшення позивачем сум податкового кредиту по ПДВ необґрунтовані.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо задоволення позовних вимог, виходячи з наступного.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що 04.11.2011 року фахівцями Харківської ОДПІ проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 з питань правильності визначення суми податку на додану вартість за липень-серпень 2011 року по взаємовідносинам з ФОП ОСОБА_2, за результатами якої складено акт від 04.11.2011 року № 2463/17-НОМЕР_1,.
Перевіркою встановлено порушення позивачем п.198.6 ст.198 ПК України, п.п.2,5 наказу Державної податкової адміністрації України від 21.12.2010 №969, в результаті чого зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість за серпень на 24521,0грн. та донараховано ПДВ всього в сумі 65788,0 грн., у т.ч. за липень 2011р. у сумі -32255,0 грн., за серпень 2011р. у сумі - 33528,0 грн.
На підставі висновків акту перевірки Харківською ОДПІ прийнято податкове повідомлення-рішення від 30.11.2011 року № 0001661720, яким позивачеві збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 65783,00 грн. на нараховані штрафні (фінансові) санкції у розмірі 32891,50 грн.
Підставою для зазначеного висновку слугувало те , що позивачкою віднесено до податкового кредиту за липень та серпень 2011р. суми ПДВ по податковим накладним , отриманим від ФОП ОСОБА_2 Податковим органом в ході попереднього відпрацювання, а саме виїзду на адресу реєстрації ФОП ОСОБА_2, встановлено , що гр. ОСОБА_2 є людиною похилого віку, з його слів, відношення до реєстрації та здійснення фінансово-господарської діяльності він не має, довіреностей та інших документів , які відносяться до господарської діяльності підприємця не підписував. Згідно висновку спеціаліста Науково-дослідного експертно- криміналістичного центру при Головному управління МВС України в Харківській області від 23.09.2011р. встановлено , що податкові накладні підписані не ФОП ОСОБА_2, а іншою собою.
Розділ V Податкового кодексу України визначає платників податку на додану вартість, об'єкт оподаткування, дату виникнення податкових зобов'язань, порядок визначення бази оподаткування, розміри ставок податку, порядок визначення суми податку та строки проведення розрахунків тощо.
Відповідно до вимог стаття 185.1 Податкового Кодексу України об'єктом оподаткування є операції платників податку з:
а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;
б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;
в) ввезення товарів (супутніх послуг) на митну територію України в митному режимі імпорту або реімпорту (далі - імпорт);
г) вивезення товарів (супутніх послуг) у митному режимі експорту або реекспорту (далі - експорт);
ґ) з метою оподаткування цим податком до експорту також прирівнюється постачання товарів (супутніх послуг), які перебувають у вільному обігу на території України, до митного режиму магазину безмитної торгівлі, митного складу або спеціальної митної зони, створених згідно з положеннями глав 35 - 37 Митного кодексу України;
д) з метою оподаткування цим податком до імпорту також прирівнюється постачання товарів (супутніх послуг) з-під митного режиму магазину безмитної торгівлі, митного складу або спеціальної митної зони, створених згідно з положеннями глав 35 - 37 Митного кодексу України, для їх подальшого вільного обігу на території України;
е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Згідно статті 187.1. Податкового Кодексу України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до п. 198.1 ст. 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Згідно з п. 198.2 ст. 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше; дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно з пунктами 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Стаття 200 Податкового кодексу України регламентує порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків.
Відповідно до п. 200.1 цієї статті сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Згідно з п. 200.2 цієї статті при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (п. 200.3).
Згідно п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від'ємне значення, то:
а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов'язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем товарів/послуг;
б) залишок від'ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.
Отже, від'ємне значення як категорія Кодексу - це також математична (об'єктивна) категорія; різниця між зменшуваним (податкове зобов'язання) та від'ємником (податковим кредитом). Від'ємне (позитивне) значення є результатом математичної дії -"віднімання", и в силу дії об'єктивних законів не може бути змінено будь-чиєю волею.
Відповідно до пункту 201.8 статті 201 Податкового кодексу України право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу.
Пунктом 184.1 статті 184 Податкового кодексу України визначено, що реєстрація діє до дати анулювання реєстрації платника податку, яка проводиться шляхом виключення з реєстру платників податку
Статтею 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" № 996 від 16.07.1999 визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Системний аналіз наведених правових норм свідчить про те, що податкова накладна як звітний податковий документ, що є підставою для включення покупцем до податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплачених (нарахованих) у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), має таке юридичне значення при обов'язковій умові нарахування податку та виписування податкової накладної особою, яка зареєстрована як платник податку на додану вартість в порядку, встановленому статтею 9 Закону України "Про податок на додану вартість".
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції , що між позивачкою та ФОП ОСОБА_2 укладено договір поставки №01/01 від 01.01.2011р., згідно умов якого постачальник зобов'язується передати у власність покупцю скріплений газ та ГСМ, а покупець зобов'язаний отримувати та сплачувати даний товар.
15.01.2011р. між позивачем та ФОП ОСОБА_2 укладено додаткову угоду, згідно якої ціна договору розглядається як загальна вартість отриманого покупцем товару в рамках зазначеного договору, постачальник зобов'язується сплачувати транспортні послуги з доставки товару на підставі замовлення покупця.
На виконання зазначеного договору ФОП ОСОБА_2 виписані податкові накладні на придбання паливо-мастильних матеріалів №5 від 17.06.2011 р. на суму ПДВ - 8521,33 грн., №5 від 25.07.2011 року. на суму ПДВ - 4729.00грн.,№5 від 25.07.2011р. на суму ПДВ - 20226,90 грн., №1 від 07.06.2011 р. на суму ПДВ - 25 526,0 грн., №6 від 23.08.2011р. на суму ПДВ - 12 296,0 грн.
Оплата за отримані паливо-мастильні матеріалів проведена позивачем, що підтверджується банківськими виписками, наявними в матеріалах справи.
В підтвердження виконання зазначеного договору надано податкові накладні, акти прийому-передачі, книга обліку доходів і витрат, реєстри отриманих та виданих податкових накладних, заявки на поставку товару, листи з проханням оплатити замовлення по транспортуванню товару, товарно-транспортні накладні.
Як вбачається з матеріалів справи основним видом діяльності позивачки є роздрібна торгівля пальним.
Згідно договору оренди нежитлового приміщення № 01.01 від 01.01.2011р. , додаткової угоди №1,акта прийому-передачі від 01.01.2011р., позивачка отримала у платне тимчасове користування приміщення для стаціонарної АЗК.
В господарській діяльності позивачка використовує реєстратор розрахункових операцій та книгу обліку.
В підтвердження подальшого використання у своїй господарській діяльності паливо-мастильних матеріалів, а саме їх подальшого продажу, позивачко надані чеки РРО та витяги з книг обліку, видаткові та податкові накладні, довіреності на отримання товару .
ФОП ОСОБА_2 на момент здійснення господарських операцій зареєстрований в Єдиному державному реєстрі, мав свідоцтво про реєстрацію платника податку на додану вартість.
Враховуючи наведене, господарські операції позивача з ФОП ОСОБА_2 мали реальний характер, пов'язані з господарською діяльністю позивача, а відтак позивачем правомірно віднесено суми податку, сплаченого у зв'язку з придбанням товарів у ФОП ОСОБА_2 до податкового кредиту .
Посилання відповідача на те , що підписи ФОП ОСОБА_2 , які містяться в договорі та податкових накладних , відповідно до висновку спеціаліста Науково-дослідного експертно- криміналістичного центру при Головному управління МВС України в Харківській області від 23.09.2011р. виконані не ним, а собою, суд не бере до уваги, виходячи з наступного.
Зміст наведених норм Податкового кодексу України свідчить про те, що наявність господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, є визначальною умовою для виникнення у платника податку права на формування податкового кредиту.
Висновок експерта про те, що підпис на податкових накладних у зроблений не ФОП ОСОБА_2, а іншою особою, не є безумовним доказом нереальності вчиненої господарської операції, оскільки не виключає можливості того, що від імені ФОП ОСОБА_2 діяла інша особа, яка мала можливість поставити товар, зазначений у складених первинних бухгалтерських документах.
Крім того, для висновків про наявність порушень податкового законодавства в діях позивача в обов'язковому порядку необхідно було з'ясувати його можливу обізнаність щодо дефектів у правовому статусі його контрагента, що підлягало встановленню, зокрема, з використанням даних Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, а також офіційно оприлюднених даних щодо анульованих свідоцтв платника податку на додану вартість.
З зазначеного висновку вбачається, що О.Н. Хливняк є спеціалістом Науково-дослідного експертно- криміналістичного центру при Головному управління МВС України в Харківській області , про кримінальну відповідальність за завідомо неправдивий висновок та за відмову без поважних причин від виконання покладених на нього обов'язків попереджений не був.
Колегія суддів зазначає, що ДПІ не була позбавлена можливості самостійно і до прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень отримати з цього приводу висновок-дослідження спеціаліста, що має відповідну ліцензію на право здійснення таких почеркознавських експертиз.
Щодо пояснень ФОП ОСОБА_2 від 13.09.2011р., які були надані ним в результаті виїзду податкового органу на його адресу, колегія суддів зазначає, що ФОП ОСОБА_2 направлено на адресу Начальника Харківської ОДПІ лист , в якому повідомив про самостійне здійснення підприємницької діяльності , довірена особа допомагає йому вести облік господарських операцій, тому просив пояснення від 13.09.2011 року враховувати недійсними.
Відповідно до п. 1.3 ст. 1 Закону № 168/97 -ВР платник податку - особа, яка згідно з цим Законом зобов'язана здійснювати утримання та внесення до бюджету податку, що сплачується покупцем, або особа, яка імпортує товари на митну територію України.
Платники податку, визначені у пп. "а", "в", "г", "д" п. 10.1 ст. 10, відповідають за дотримання достовірності та своєчасності визначення сум податку, а також за повноту та своєчасність його внесення до бюджету відповідно до закону (п. 10.2 ст. 10 Закону № 168/97 -ВР).
Таким чином, як випливає з вищенаведеного, сама по собі несплата податку продавцем (у тому числі у разі ухилення від сплати) при фактичному здійсненні господарської операції не впливає на податковий кредит покупця.
Зазначене узгоджується з практикою Верховного Суду України, викладеною у постановах від 09 вересня 2008 року у справі № 21-500во08 та від 01 червня 2010 року у справі № 21-573во10.
Згідно ст.1 Закону України «Про ратифікацію Конвенції про захист прав і основних свобод людини 1950 року, Першого Протоколу та Протоколів 2, 4, 7, 11 до Конвенції» ст.. 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» від 23.02.2006 року, Україна визнала джерелом права рішення Європейського суду з прав людини, а також юрисдикцію цього суду в усіх питаннях, що стосуються тлумачення і застосування Конвенції. Рішення Європейського суду є частиною національного законодавства і є обов'язковим для правозастосування органами правосуддя.
Рішенням Європейського суду з прав людини від 22 січня 2009 року у справі «Булвес» АД проти Болгарії (заява № 3991/03) визначено, що платник податку не повинен нести наслідків невиконання постачальником його зобов'язань зі сплати податку і в результаті сплачувати ПДВ другий раз, а також сплачувати пеню. На думку Європейського суду, такі вимоги стали надмірним тягарем для платника податку, що порушило справедливий баланс, який повинен підтримуватись між вимогами суспільного інтересу та вимогами захисту права власності.
Стаття 19 Конституції встановлює, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Отже, податкові органи не можуть нараховувати податок на додану вартість та накладати штрафні санкції на покупця при несплаті цього податку продавцем, оскільки чинне законодавство не встановлює підстав для такого нарахування та накладення штрафних санкцій.
Однак факт порушення контрагентом-постачальником позивача своїх податкових зобов'язань може бути підставою для висновку про необґрунтованість заявлених платником податку вимог про надання податкової вигоди -відшкодування ПДВ з державного бюджету, якщо податковий орган доведе, зокрема, що платник податку діяв без належної обачності й обережності і йому мало бути відомо про порушення, які допускали його контрагенти, або що діяльність платника податку спрямована на здійснення операцій, пов'язаних з податковою вигодою, переважно з контрагентами, які не виконують своїх податкових зобов'язань.
З матеріалів справи вбачається та не спростовано сторонами , що суми сплаченого податку з придбання послуг позивачем підтверджено податковими накладними, а тому підлягають включенню до складу податкового кредиту відповідного періоду.
У зв'язку з тим, що позивачем не було порушено вимог податкового законодавства в частині формування податкового кредиту, застосування до нього штрафних санкцій є неправомірним.
Сукупний аналіз вищезазначених норм Податкового кодексу України свідчить про те, що право на податковий кредит виникає у платника податків лише після одержання податкової накладної, оскільки це єдиний документ первинного бухгалтерського та податкового обліку, що містить у собі суму ПДВ, яку можливо відобразити в податкових деклараціях з ПДВ.
Тобто, колегія суддів зазначає, що позивач виконав усі необхідні умови, передбачені Податковим кодексом України, які надають йому правові підстави для нарахування податкового кредиту та в його діях не має порушень вимог Податкового кодексу України , відповідно позивачем правомірно віднесено ці суми до від'ємного значення та сформовано податковий кредит.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що відповідач відповідно до ч. 2 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України правомірність винесених податкових повідомлень - рішень належним чином в суді не довів , у зв'язку з чим податкові повідомлення-рішення Харківської № 0001661720 від 30.11.2011 р. не відповідає вимогам чинного законодавства та підлягає скасуванню, а позовні вимоги є правомірними, обґрунтованими і такими, що підлягають задоволенню в повному обсязі.
Керуючись ст. 160, 167, 195, 196, 198, 200, 205, 206, 209, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -
Апеляційну скаргу Харківської ОДПІ у Харківській області залишити без задоволення.
Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 22.02.2012р. по справі № 2а-16786/11/2070 залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом двадцяти днів з дня складання ухвали у повному обсязі шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.
Головуючий суддя (підпис)Подобайло З.Г.
Судді(підпис) (підпис) Мельнікова Л.В. Григоров А.М.
ЗГІДНО З ОРИГІНАЛОМ: Подобайло З.Г.
Повний текст ухвали виготовлений 08.10.2012р.