"19" вересня 2012 р. м. Київ К/9991/6715/12
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:
Лосєва А.М.,
Бившевої Л.І.,
Шипуліної Т.М.,
за участю секретаря Титенко М.П.
за участю представників:
позивача:не з'явився,
відповідача:Копиці С.М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні
касаційну скаргу Приватного підприємства «Дельта Метал Груп»
на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 17.03.2011 р.
та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 20.12.2011 р.
у справі № 2а-9812/09/1570
за позовом Приватного підприємства «Дельта Метал Груп»
до Державної податкової інспекції у Приморському районі м. Одеси
про визнання нечинним податкового повідомлення-рішення,
Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю «Тарасівці» (надалі -позивач, СТОВ «Тарасівці») звернулося до суду з позовом до Новоселицької міжрайонної державної податкової інспекції (надалі -відповідач, Новоселицька МДПІ) про зобов'язання вчинення дій.
Постановою Чернівецького окружного адміністративного суду від 07.10.2011 р. (суддя -О.Я. Бойко), залишеною без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 20.12.2011 р. (колегія суддів у складі: головуючий суддя -О.А. Боровицький, судді: В.М. Гонтарук, Т.О. Драчук) у задоволенні позову відмовлено.
Вважаючи, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права, позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, у якій просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій та задовольнити позов повністю.
Відповідач надав письмові заперечення на касаційну скаргу позивача, за змістом яких проти вимог останньої заперечує з мотивів її необґрунтованості та просить вказану касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій без змін.
Відповідно до частини першої статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що представниками податкового органу проведено позапланову невиїзну перевірку позивача з питань фінансово-господарських правовідносин з товариством з обмеженою відповідальністю «Вісткар»(надалі -ТОВ «Вісткар») за період з 17.03.2008 р. по 31.12.2008 р., за результатами якої 02.06.2009 р. складено акт № 7556/23-4/35566897 (надалі -акт).
Перевіркою встановлено ТОВ «Вісткар»здійснювало операції з фінансово -грошовими потоками відповідно до правочинів, які відображено у виписках банківських рахунків та, які укладені у порушення частини першої статті 203 Цивільного кодексу України, їх зміст суперечить зокрема інтересам держави і суспільства, суперечить і моральним засадам суспільства. Зазначені правочини не спрямовані на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ними пунктом п'ятим статті 203 Цивільного кодексу України). Недодержання у момент вчинення правочину сторонами цієї вимоги є підставою недійсності правочину. Товар за вказаними правочинами не був переданий у порушення статтей 662, 655 та 656 Цивільного кодексу України.
Відповідно до частин першої та п'ятої статті 203, пунктів 1, 2 статті 215, статті 228 Цивільного кодексу України, зазначені правочини мають ознаки нікчемності та є нікчемними -у силу припису закону. Правочини, укладені ТОВ «Вісткар»з контрагентам порушують публічний порядок, суперечать інтересам держави та суспільства, вчинені удавано з метою приховування сплати податків третіх осіб
Перевіркою встановлено відсутність поставок товарів та укладення угод з метою настання реальних наслідків. У зв'язку з тим, що угоди поставки є нікчемними, нікчемний правочин є недійсним у силу закону, такий нікчемний правочин не створює інших юридичних наслідків, крім тих, що пов'язані з його недійсністю, у даному випадку відсутні як база, так і об'єкт оподаткування податком на додану вартість та податком на прибуток.
Вищевикладене, на думку податкового органу, свідчить про відсутність у ТОВ «Вісткар» адміністративно-господарських можливостей на виконання господарських зобов'язань за укладеними усними угодами та відсутність фактичних дій, спрямованих на виконання взятих на себе зобов'язань. Останнє, у свою чергу, свідчить про відсутність наміру у ТОВ «Вісткар»на створення правових наслідків.
На підставі акта відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 18.06.2009 р. № 0005582310/0, яким визначено позивачу суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 465 528,00 грн., у т.ч. 310 352,00 грн. -основного платежу та 155 176,00 грн. -штрафних (фінансових) санкцій.
Відмовляючи у задоволенні позову суди першої та апеляційної інстанції виходили з наступного.
Судами встановлено, що 23.04.2008 р. між ПП «Дельта Метал Групп»та ТОВ «Вісткар»укладено договір №23/4, згідно умов якого останнє зобов'язалося передати ПП «Дельта Метал Групп»у встановлені договором терміни товар, а позивач прийняти та оплатити його за умовами зазначеного договору. Найменування, кількість, якість та строки поставки товару сторони повинні були узгодити шляхом підписання додатків до цього договору. Однак, як встановлено судами, жодних додатків, у яких визначалися б найменування, кількість, якість та строки поставки товару позивачем надано не було.
На підтвердження фактичного отримання позивачем товару, а саме чавуну та поліпропілену, ПП «Дельта Метал Групп»надало накладні. Проте, як зазначили суди, дані накладні не містять посади, прізвища особи відповідальної за здійснення господарської операції і складання первинного документа від ТОВ «Вісткар», що не дає змоги ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції; накладні від 01.08.2008 р. №7-1/08, від 14.08.2008р. №8-14/08, від 18.08.2008р. №6-18/08 не містять також і печатки ТО«³сткар», а з боку ПП «Дельта Метал Груп»усі зазначені накладні взагалі не підписані. Будь - яких інших первинних документів на підтвердження отримання позивачем від ТОВ «Вісткар»зазначених товарів не надано.
Крім того, 08.01.2008 р. між ПП «Дельта Метал Груп»та ТОВ «Меркурій та компанія»укладено договір №08/01-2008, згідно умов якого позивач зобов'язався передати покупцю товар, а ТОВ «Меркурій та компанія» прийняти та оплатити його. Найменування, кількість, якість та строки поставки товару сторони повинні були узгодити шляхом підписання додатків до цього договору. Додатків до зазначеного договору, у яких визначалися б найменування, кількість, якість та строки поставки товару позивачем надано не було.
На виконання договору №08/01-2008 ПП «Дельта Метал Груп»видало видаткові накладні від 24.04.2008 р. № 4, від 25.04.2008 р. №5, від 06.05.2008 р. № 8, від 08.05.2008р. №9., згідно яких позивач продав ТОВ «Меркурій та компанія»186 482 т чавуну на загальну суму 540 800,00 грн. (у т.ч. 90 133,33 грн. податок на додану вартість). Надані позивачем накладні щодо отримання чавуну ТОВ «Меркурій та компанія»не містять посади, прізвища особи відповідальної за здійснення господарської операції і складання первинного документа, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Будь-яких інших первинних документів на підтвердження фактичності виконання зазначеної господарської операції позивачем не надано.
23.06.2008 р. між ПП «Дельта Метал Груп»(поставщик) та ТОВ «Медіна»(покупець) укладено договір № 2306/1 на поставку продукції. Згідно умов договору вивіз товару повинен був здійснюватися самостійно.
На підтвердження виконання договору ПП «Дельта Метал Груп»видало видаткові накладні від 23.06.2008 р. №11, від 02.07.2008 р. №12, від 26.09.2008 р. №19 та податкові накладні від 25.06.2008 р. №12, від 25.06.2008 р. №13, від 02.07.2008 р. № 14, від 26.09.2008 р. № 25, згідно яких ПП «Дельта Метал Груп»поставило, а ТОВ «Медіна»отримало 113,4202 т чавуну на загальну суму 428 694,00 грн. (у т.ч. 71 449,00 грн. податку на додану вартість). Надані позивачем видаткові накладні також не містять посади, прізвища особи відповідальної за здійснення господарської операції і складання первинного документа, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Будь-яких інших первинних документів в підтвердження фактичності виконання зазначеної господарської операції позивачем не надано.
21.04.2008 р. між ПП «Дельта Метал Груп»(поставщик) та ТОВ «ТД «Нітал»(покупець) укладено договір поставки № 2104, відповідно до якого поставщик зобов'язався продати металопродукцію, а покупець - оплатити, прийняти її та самостійно вивезти. Загальна кількість товару, період поставки, ціна за одиницю товару, загальна сума договору повинна була визначається на підставі додаткових угод, які вважалися невідємною частиною зазначеного договору. Однак, будь-яких додаткових угод, щодо кількості товару, періоду поставки, ціни за одиницю товару, загальної суми договору позивачем надано не було.
На підтвердження виконання договору ПП «Дельта Метал Груп»видало видаткові накладні від 24.04.2008 р. №6, від 17.07.2008 р. №13, від 23.07.2008 р. №14, від 30.07.2008 р., №15, від 13.08.2008 р. №16, від 18.08.2008 р. №17, від 24.09.2008 р. №18 та податкові накладні від 25.04.2008 р. № 6, від 17.07.2008 р. № 15, від 18.07.2008 р. № 16, від 23.07.2008 р. № 17, від 30.07.2008 р. № 18, від 3.1.07.2008 р. № 19, від 13.08.2008 р. №20, від 14.08.2008 р. № 21, від 18.08.2008 р. № 22, від 24.09.2008 р. № 23, від 25.09.2008 р. № 24, згідно яких ПП «Дельта Метал Груп»поставило, а ТОВ «ТД «Нітал»отримало 195 959 т чавуну на загальну суму 712 325,00 грн. (у т.ч. 118 887,5 грн. податку на додану вартість). Надані позивачем видаткові накладні не містять посади, прізвища осіб відповідальних за здійснення господарської операції і складання первинного документа, що дало б змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Згідно наданого позивачем рахунку-фактури від 19.05.2008 р. №8 (письмовий договір не надавався) ПП «Дельта Метал Груп»продало ПП «ТПС «Гетьман»8 850 т поліпропілену на загальну суму 79 650,0 грн. (у т.ч. 13 275,5 грн. податку на додану вартість). У підтвердження здійснення зазначеної господарської операції ПП «Дельта Метал Груп»надало видаткову накладну від 20.05.2008 р. № 10, яка не містить посади, прізвища осіб відповідальних за здійснення господарської операції і складання первинного документа, що не дало змоги ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Крім того, суди зазначили, що згідно економічного аналізу операцій продажу ПП «Дельта Метал Груп»ТОВ «Вісткар»чавуну встановлено, що реалізація товару проведена за заниженою ціною, що не свідчить про отримання прибутку від господарської операції.
З огляду на викладене, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що правильність формування податкового кредиту з податку на додану вартість вимагає наявності безпосереднього зв'язку понесених витрат платника податків з його господарською діяльністю, а також підтвердження формування зазначених витрат первинними документами, що відповідають вимогам статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Оскільки позивач не спростував належними та допустимими доказами висновки, викладені в акті, підстав вважати нечинним податкове повідомлення-рішення від 18.06.2009 р. № 0005582310/0 не має, отже немає підстав для задоволення позову.
Разом з тим, суд касаційної інстанції зазначає, що з'ясовуючи обставини реальності вчинення господарської операції судам слід ретельно перевіряти доводи податкових органів про фактичне нездійснення господарської операції, викладені в актах перевірки або зафіксовані іншими доказами.
Згідно з частиною другою статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Виходячи зі змісту наведеної норми, саме на податкові органи покладається обов'язок надати достатні докази на обґрунтування висновків про порушення платником податків норм податкового законодавства, на підставі яких такому платнику визначено відповідні грошові зобов'язання.
Водночас судам при розв'язанні відповідних спорів варто враховувати принцип офіційного з'ясування обставин справи, передбачений частинами четвертою та п'ятою статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України. Відповідно до вказаної норми суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.
Задля вжиття належних заходів із метою встановлення обставин реальності здійснення спірної господарської операції суди повинні витребувати у податкового органу або платника податків ті докази, які не надані учасниками справи, але які, на думку суду, можуть підтвердити або спростувати доводи податкового органу щодо наявності порушень з боку платника податків. Відповідні дії можуть бути вчинені судом на підставі пункту 1 частини другої статті 110, статті 114 Кодексу адміністративного судочинства України.
У разі ненадходження витребуваних додаткових доказів у строк, установлений судом, спір може бути розв'язано на підставі наявних у справі доказів.
Якщо позивач без поважних причин ухиляється від надання доказів на вимогу суду, а наявних у справі матеріалів недостатньо для спростування підтверджених належними доказами висновків контролюючого органу, покладених в основу ухваленого ним спірного рішення, у позові платника податків може бути відмовлено.
Якщо витребувані судом докази на підтвердження правомірності оскарженого рішення (дій чи бездіяльності) не надані відповідачем-податковим органом, суд не позбавлений права вказати на допущені таким податковим органом порушення процесуальних вимог шляхом постановлення окремої ухвали в порядку статті 166 Кодексу адміністративного судочинства України.
У разі якщо зібраних у справі доказів буде достатньо для підтвердження доводів податкового органу щодо відсутності фактичного здійснення господарської операції, у відповідному позові платника податків щодо неправомірності визначених йому грошових зобов'язань необхідно відмовити. Водночас відсутність або недостатність відповідних доказів з урахуванням змісту підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України (презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків) є підставою для висновку про неправомірність оскарженого рішення контролюючого органу.
Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції -умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються тощо.
При цьому, суду першої інстанції під час нового розгляду справи слід мати на увазі, що сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце.
Факт порушення контрагентами-постачальниками своїх податкових зобов'язань може бути підставою для висновку про необґрунтованість заявлених платником податку вимог про надання податкової вигоди - відшкодування податку на додану вартість з державного бюджету, якщо податковий орган доведе: що платник податку діяв без належної обачності й обережності і йому мало бути відомо про порушення, які допускали його контрагенти; або що діяльність платника податку, його взаємозалежних осіб спрямована на здійснення операцій, пов'язаних з наданням податкової вигоди, переважно з контрагентами, які не виконують своїх податкових зобов'язань, зокрема у випадках, коли такі операції здійснюються через посередників. Однак таких доказів податковим органом до суду не надано і вказані обставини судами не досліджувалися.
Крім того, статтею 42 Господарського кодексу України визначено, що підприємництво це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб'єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.
Згідно з підпунктом 1.32 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»(який був чинним на час виникнення спірних правовідносин) господарська діяльність - це будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою.
Враховуючи наведені приписи закону суд касаційної інстанції зазначає, що прибутковість кожної окремої операції не є обов'язковою ознакою господарської діяльності, яка може включати і окремі збиткові операції, які, хоча і були спрямовані на одержання прибутку, однак з об'єктивних причин призвели до заздалегідь незапланованих негативних фінансово-економічних наслідків.
Тобто визначальним є саме наявність мети на отримання прибутку та здійснення платником діяльності у відповідності з визначеними цілями, однак у разі неотримання від діяльності очікуваного результату з незалежних від платника причин останню не можна розглядати як таку, що не передбачає мети отримання прибутку. Неотримання підприємством доходу від окремої господарської операції не свідчить про те, що така операція не пов'язана з господарською діяльністю підприємства, оскільки при здійсненні господарських операцій існує звичайний комерційний ризик не отримати дохід від конкретної операції.
Згідно з статтею 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.
Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.
З огляду на викладене, суди першої та апеляційної інстанцій дали передчасну юридичну оцінку встановленим фактичним обставинам справи, а тому ухвалені ними судові рішення не можна вважати законними та обґрунтованими.
Відповідно до частини другої статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України, підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.
Оскільки передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, постанова та ухвала у справі підлягають скасуванню з передачею справи на новий розгляд до суду першої інстанції. Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду і вирішення спору по суті, і в залежності від встановленого, правильно визначити норми матеріального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.
Керуючись ч. 3 ст. 160, ст.ст. 210, 214, 215, 220, 223, 227, 230, 231, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
1. Касаційну скаргу Приватного підприємства «Дельта Метал Груп»задовольнити.
2. Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 17.03.2011 р. та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 20.12.2011 р. у справі № 2а-9812/09/1570 скасувати.
Справу № 2а-9812/09/1570 направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
3. Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає.
Головуючий суддя:(підпис)Лосєв А.М.
Судді(підпис)Бившева Л.І.
(підпис) Шипуліна Т.М.