"01" серпня 2012 р. м. Київ К-19768/10
Вищий адміністративний суд України у складі: суддя Костенко М.І. - головуючий, судді Бухтіярова І.О., Приходько І.В.,
при секретарі Сватко А.О.
розглянув у судовому засіданні касаційну скаргу державної податкової інспекції у Святошинському районі м. Києва (далі -ДПІ)
на постанову окружного адміністративного суду міста Києва від 20.01.2009
та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 30.03.2010
у справі № 7/426
за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Укрпромзв'язок»(далі -Товариство)
до ДПІ
про визнання дій протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення.
Судове засідання проведено за участю представників:
позивача -не з'явились,
відповідача -Бондаренка А.С.
За результатами розгляду касаційної скарги Вищий адміністративний суд України
Позов подано про визнання протиправними дій ДПІ під час проведення невиїзної перевірки, оформленої актом від 09.07.2008 № 119/23-50/21462727, а також про скасування податкового повідомлення-рішення від 29.07.2008 № 0001762310/0.
Постановою окружного адміністративного суду міста Києва від 20.01.2009, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 30.03.2010, позов задоволено частково; оспорюване податкове повідомлення-рішення скасовано з тих мотивів, що висновки ДПІ, покладені в основу прийняття цього рішення, зроблені без повного дослідження первинних документів позивача; в решті позову відмовлено за необґрунтованістю.
У касаційній скарзі до Вищого адміністративного суду України ДПІ просить скасувати прийняті у справі рішення попередніх інстанцій та відмовити у позові. На обґрунтування касаційних вимог скаржник зазначає про порушення позивачем порядку формування податкового кредиту, встановленого пунктом 4.7 статті 4 Закону України «Про податок на додану вартість», що обумовлює правомірність донарахування податкового зобов'язання з ПДВ за оспорюваним податковим повідомленням-рішенням.
Перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального і процесуального права, заслухавши пояснення присутніх у судовому засіданні представників сторін, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги ДПІ з урахуванням такого.
Попередніми судовими інстанціями у розгляді справи встановлено, що ДПІ було проведено невиїзну документальну перевірку Товариства з питань правильності нарахування та своєчасності сплати до бюджету сум ПДВ за період з 01.04.2007 по 30.09.2007, оформлену актом від 09.07.2008 № 119/23-50/21462727. В ході цієї перевірки було виявлено, що у перевірений період позивач як комісіонер на виконання договорів комісії, укладених з товариством з обмеженою відповідальністю «Ачігзай», товариством з обмеженою відповідальністю «Промтеко»та приватним підприємством «Цитан», імпортував для цих комітентів товар. На підставі висновку про те, що позивач не надавав вказаним комітентам податкові накладні під час передачі їм товарів з відображенням відповідних сум ПДВ у складі податкових зобов'язань, ДПІ було прийнято оспорюване податкове повідомлення-рішення, згідно з яким Товариству донараховано податкове зобов'язання з ПДВ у сумі 32 567 239,44 грн. (у тому числі 16 283 619,72 грн. за основним платежем та 16 283 619,72 грн. за штрафними санкціями).
Спеціальною нормою, яка визначає порядок оподаткування операцій з купівлі-продажу товарів у рамках відносин посередництва, є пункт 4.7 статті 4 Закону України «Про податок на додану вартість».
Так, згідно з абзацом третім цього пункту у разі коли платник податку (далі - повірений) здійснює діяльність з придбання товарів (робіт, послуг) за дорученням та за рахунок іншої особи (далі - довіритель), датою збільшення податкового кредиту такого повіреного є дата перерахування коштів (поставка в управління цінних паперів, інших документів, що засвідчують відносини боргу) на користь продавця таких товарів (робіт, послуг) або поставка інших видів компенсацій вартості таких товарів (робіт, послуг), а датою збільшення податкових зобов'язань є дата передання таких товарів (результатів робіт, послуг) довірителю. При цьому довіритель не збільшує податковий кредит на суму коштів (вартість цінних паперів, інших документів, що засвідчують відносини боргу), перерахованих (переданих) повіреному, але має право на збільшення податкового кредиту у податковий період отримання товарів (робіт, послуг), придбаних повіреним за його дорученням.
Однак у даному випадку наведену норму Закону слід застосовувати з урахуванням законодавчих приписів, що регулюють порядок формування податкового кредиту та визначення податкових зобов'язань з ПДВ під час імпорту.
Так, відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 названого Закону податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
В силу вимог підпункту 7.2.7 пункту 7.2 цієї ж статті Закону у разі імпорту товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на отримання податкового кредиту, вважається вантажна митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку на додану вартість, або погашений податковий вексель.
Відповідно ж до підпункту 7.3.6 пункту 7.3 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість»датою виникнення податкових зобов'язань при імпорті є дата подання митної декларації із зазначенням у ній суми податку, що підлягає сплаті. Датою виникнення податкових зобов'язань при імпортуванні робіт (послуг) є дата списання коштів з розрахункового рахунку платника податку в оплату робіт (послуг) або дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) нерезидентом залежно від того, яка з подій відбулася першою.
Таким чином, згідно з наведеними правилами формування податкового кредиту при імпорті товару дата виникнення зобов'язань з ПДВ визначена моментом подання вантажної митної декларації. Оскільки ж вантажну митну декларацію подає саме комісіонер як декларант, то податкові зобов'язання за операцією з імпорту товару виникають саме у нього. У свою чергу, саме виконання податкового зобов'язання з ПДВ шляхом сплати необхідних сум податку митному органові є фактом, з яким Закон пов'язує виникнення права на податковий кредит, що обумовлює наявність такого права саме у комісіонера.
Як вбачається з установлених судами обставин справи, Товариство при ввезені товарів на митну територію України діяло від імені комітентів як декларант, тобто як особа, відповідальна за врегулювання фінансових питань, що підтверджується змістом наданих вантажних митних декларацій, відповідно до яких у графі 9 «Особа, відповідальна за фінансове врегулювання»зазначено відомості про позивача як комісіонера. А відтак слід погодитися з висновками судів відносно правомірності включення Товариством до податкового кредиту сум ПДВ за спірними вантажними митними деклараціями.
Втім підставою для притягнення позивача до відповідальності за порушення податкового законодавства згідно з оспорюваним рішенням став висновок ДПІ про заниження Товариством податкового зобов'язання з ПДВ внаслідок невизначення суми такого зобов'язання під час передачі товару комітентам, як того вимагає пункт 4.7 статті 4 Закону України «Про податок на додану вартість».
А відтак в даному випадку для правильного вирішення спору необхідно встановити, чи передавався позивачем імпортований товар названим комітентам як подія, що породжує виникнення у позивача як комісіонера податкових зобов'язань з ПДВ у відповідній сумі.
Однак попередні судові інстанції відповідні обставини не встановили, що виключає як законність та обґрунтованість оскаржуваних рішень, так і можливість перевірки касаційним судом висновків судів по суті спору.
Оскільки передбачені чинним процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають права Вищому адміністративному суду України встановлювати обставини, які не були встановлені у судовому рішенні, та досліджувати докази, то ухвалені у справі судові акти підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду суду слід врахувати викладене, дослідити наведеній у цій ухвалі обставини, за необхідності витребувавши у сторін додаткові докази, та на підставі встановленого правильно застосувати норми матеріального права та прийняти законне і обґрунтоване рішення.
Керуючись статтями 160, 167, 220, 221, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України
1. Касаційну скаргу державної податкової інспекції у Святошинському районі м. Києва задовольнити частково.
2. Постанову окружного адміністративного суду міста Києва від 20.01.2009 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 30.03.2010 у справі № 7/426 скасувати.
Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення.
Головуючий суддя: М.І. Костенко
судді:І.О. Бухтіярова
І.В. Приходько