"26" червня 2012 р. м. Київ К-50618/09-С
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
Карася О.В. (головуючого), Голубєвої Г.К., Рибченка А.О.,
розглянувши у порядку письмового провадження касаційні скарги Фізичної особи - підприємеця ОСОБА_1 та Державної податкової інспекції у Рівненському районі Рівненської області на постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 03.07.2008 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 12.10.2009 у справі № 2а-2722/08/1770 (22а-11458/08/9104)
за позовом Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1
до Державної податкової інспекції у Рівненському районі
про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень, -
Підприємець в судовому порядку оскаржив податкове повідомлення-рішення від 01.11.2007 № 0001021751/0 та податкові повідомлення-рішення від 07.12.2007 № 0001021751/1, від 14.02.2008 № 0001021751/2, від 18.04.2008 № 0001021751/3, прийнятих за наслідками адміністративного оскарження, якими позивачу визначено суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) зі збору за забруднення навколишнього природного середовища у розмірі 680,40 грн., а також податкове повідомлення-рішення від 01.11.2007 № 0001031751/0 та податкові повідомлення-рішення від 07.12.2007 № 0001031751/1, від 14.02.2008 № 0001031751/2, від 18.04.2008 № 0001031751/3, прийнятих за наслідками адміністративного оскарження, якими позивачу визначено суму податкового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб у розмірі 24 732,34 грн.
Судом першої інстанції, залишеною без змін ухвалою апеляційного суду, позовні вимоги задоволено частково: спірні податкові повідомлення -рішення від 01.11.2007 № 0001031751/0, від 07.12.2007 № 0001031751/1, від 14.02.2008 № 0001031751/2, від 18.04.2008 № 0001031751/3 визнані нечинними в частині визначення податкового зобов'язання з доходів фізичних осіб у сумі 5 082,99 грн. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
У касаційній скарзі Підприємець, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального права, просить судові рішення скасувати та позовні вимоги задовольнити повністю.
В свою чергу орган податкової служби у касаційній скарзі просить судові рішення першої та апеляційної інстанцій скасувати та у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.
Перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, доводи касаційних скарг, колегія суддів вважає, що касаційні скарги підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
Судами встановлено, що ухвалюючи спірні податкові повідомлення - рішення, контролюючий орган виходив з того, що за результатами комплексної планової перевірки, висновки якої викладені в акті від 23.10.2007, встановлено порушення позивачем пп. 2, пп. 3 п. 1 ст. 3 Закону України від 25.06.1991 № 1251-ХІІ "Про систему оподаткування", пп. 7.2 п. Інструкції про порядок обчислення та сплати збору за забруднення навколишнього середовища, затвердженої Наказом Мінекобезпеки України, ДПА України від 19.07.1999 № 162/379, пп. 17.1.1, пп. 17.1.5 п. 17.1.2 ст. 17 Закону України від 21.12.2000 № 2181-ХІІ "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами", п. 7.1 ст. 7, пп. 9.12.1 п. 9.12 ст. 9, п. 22.3 ст. 22 Закону України від 22.05.2003 № 889-IV "Про податок з доходів фізичних осіб", ст. 13, п. 1 ст. 14 Декрету Кабінету Міністрів України від 26.12.1992 № 13-92 "Про прибутковий податок з громадян". Такий висновок податкового органу мотивовано тим, що позивач не звітував та не сплачував збір за забруднення навколишнього природного середовища, перевищив граничний розмір виручки платника єдиного податку та не сплачував податки з доходів, отриманих від видів підприємницької діяльності, які не зазначені у свідоцтві про сплату єдиного податку, за загальним способом оподаткування.
Відповідно до п. 6 Указу Президента України від 03.07.1998 № 727/98 "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва" суб'єкт малого підприємництва, який сплачує єдиний податок, не є платником, зокрема, збору за спеціальне використання природних ресурсів.
Законом № 1251-ХІІ визначені принципи побудови системи оподаткування в Україні, встановлені податки і збори (обов'язкові платежі) до бюджетів та до державних цільових фондів, а також права, обов'язки і відповідальність платників. Так, згідно зі ст. 14 цього Закону № 1251-ХІІ до загальнодержавних податків і зборів (обов'язкових платежів) належать, як збір за спеціальне використання природних ресурсів, так і збір за забруднення навколишнього природного середовища.
Оскільки збір за забруднення навколишнього природного середовища це окремий обов'язковий збір, і беручи до уваги те, що платниками цього збору, є суб'єкти підприємницької діяльності, незалежно від форм власності, включаючи їх об'єднання, філії, відділення та інші відокремлені підрозділи, що не мають статусу юридичної особи, розташовані на території іншої територіальної громади; бюджетні, громадські та інші підприємства, установи і організації; постійні представництва нерезидентів, які отримують доходи в Україні; громадяни, які здійснюють на території України і в межах її континентального шельфу та виключної (морської) економічної зони викиди і скиди забруднюючих речовин у навколишнє природне середовище та розміщення відходів (п. 2.1 Інструкції № 162/379), то суб'єкти малого підприємництва, які перейшли на сплату єдиного податку, відповідно до Указу № 727/98 не звільняються від сплати збору за забруднення навколишнього природного середовища, і повинні сплачувати його на загальних підставах.
Враховуючи, встановлений судами факт використання позивачем у господарській діяльності автомобіля марки "Mersedes 208 Sprinter", суди дійшли вірного висновку про правомірність визначення відповідачем податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) зі збору за забруднення навколишнього природного середовища у розмірі 680,40 грн.
Ухвалюючи рішення про задоволення позову в частині неправомірного визначення податкового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб у розмірі 5 082,99 грн., суди виходили з того, що єдиним наслідком перевищення граничного розміру виручки платником єдиного податку є перехід на загальну систему оподаткування, починаючи з наступного звітного періоду, а отримання доходу від видів діяльності, які не зазначено у свідоцтві про сплату єдиного податку, повинні оподатковуватись за загальним способом оподаткування.
Статтею 1 Указу № 727/98 встановлено, що спрощена система оподаткування, обліку та звітності запроваджується для суб'єктів малого підприємництва фізичних осіб, які здійснюють підприємницьку діяльність без створення юридичної особи і у трудових відносинах з якими, включаючи членів їх сімей, протягом року перебуває не більше 10 осіб та обсяг виручки яких від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік не перевищує 500 тис. грн.
Виручкою від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) вважається сума, фактично отримана суб'єктом підприємницької діяльності на розрахунковий рахунок або (та) в касу за здійснення операцій з продажу продукції (товарів, робіт, послуг) (абзац 5 вказаної статті).
Статтею 5 вказаного Указу передбачено, що у разі порушення вимог, установлених ст. 1 цього Указу, платник єдиного податку повинен перейти на загальну систему оподаткування, обліку та звітності, починаючи з наступного звітного періоду (кварталу).
Абзацом 1 ст. 13 Декрету № 13-92 визначено, що оподаткуванню підлягають доходи громадян, одержані протягом календарного року від здійснення підприємницької діяльності без створення юридичної особи, а також інші доходи громадян, не передбачені як об'єкти оподаткування у розділах II та III цього Декрету.
Оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий доход, тобто різниця між валовим доходом (виручки у грошовій та натуральній формі) i документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов'язаними з одержанням доходу. Якщо ці витрати не можуть бути підтверджені документально, то вони враховуються податковими органами при проведенні остаточних розрахунків за нормами, визначеними Головною державною податковою інспекцією України за погодженням з Міністерством економіки України та Державним комітетом України по сприянню малим підприємствам та підприємництву (абзац 2 вказаної статті).
Таким чином, у разі перевищення граничного розміру виручки у платника єдиного податку виникає не тільки обов'язок переходу у наступному податковому періоді на загальну систему оподаткування, а й оподаткування суми такого перевищення за ставкою, передбаченою ст. 7 Закону № 889-IV.
Отже, у зв'язку з перевищенням граничний обсяг виручки у ІІ-му кварталі 2007 року на 179 075,00 грн., позивач занизив оподатковуваний доход за 2007 рік на 134 306,25 грн. (179 075,00 - 25 %), що призвело до заниження податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб від підприємницької діяльності на 20 145,94 грн. (134 306,25 * 15 %).
У свою чергу обмеження у застосуванні спрощеної системи щодо деяких видів підприємницької діяльності встановлені Законом України від 25.03.2005 № 2505-IV "Про внесення змін до Закону України "Про Державний бюджет України на 2005 рік" та деяких інших законодавчих актів України". Відповідно до п. 4 Прикінцевих положень цього Закону з 01.07.2005 до прийняття Закону України "Про спрощену систему оподаткування" Указ Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва" застосовується з урахуванням таких особливостей.
Спрощена система оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва не поширюється на: суб'єктів підприємницької діяльності, які провадять діяльність у сфері грального бізнесу (в тому числі діяльність, пов'язану із влаштуванням казино, інших гральних місць (домів), гральних автоматів з грошовим або майновим виграшем, проведенням лотерей (у тому числі державних) та розіграшів з видачею грошових виграшів у готівковій або майновій формі), здійснюють обмін іноземної валюти; суб'єктів підприємницької діяльності, які є виробниками підакцизних товарів, здійснюють господарську діяльність, пов'язану з експортом, імпортом та оптовим продажем підакцизних товарів, оптовим та роздрібним продажем підакцизних пально-мастильних матеріалів; суб'єктів підприємницької діяльності, які здійснюють: видобуток та виробництво дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення; оптову, роздрібну торгівлю промисловими виробами з дорогоцінних металів, що підлягають ліцензуванню відповідно до Закону України "Про ліцензування певних видів господарської діяльності".
Інших обмежень щодо видів підприємницької діяльності, під час здійснення яких може застосовуватися спрощена система оподаткування, чинне законодавство не містить. При цьому додаткові обмеження не можуть встановлюватися підзаконними нормативними актами, зокрема Порядком видачі Свідоцтва про сплату єдиного податку.
У свою чергу, вичерпний перелік умов, дотримання яких є необхідним для застосування спрощеної системи оподаткування, встановлені пунктом 1 Указу. Ці умови не обмежують суб'єкта малого підприємництва у виборі здійснюваних ним видів діяльності лише тими, що зазначені у свідоцтві про сплату єдиного податку чи в будь-якому іншому документі.
Отже, суб'єкт малого підприємництва має право займатися будь-якими видами підприємницької діяльності, за винятком тих, що не можуть здійснюватися з використанням спрощеної системи оподаткування в силу прямої законодавчої заборони.
За таких обставин режим оподаткування єдиним податком поширюється на всі доходи суб'єкта малого підприємництва, що обрав спрощену систему оподаткування, незалежно від видів підприємницької діяльності, від яких ці доходи одержані.
Наявність певного рядка в заяві суб'єкта малого підприємництва про видачу свідоцтва про сплату єдиного податку та зміст самого свідоцтва не можуть слугувати такими обмеженнями, оскільки відповідно до статті 1 Закону України "Про систему оподаткування" механізм справляння податків і зборів (обов'язкових платежів) не може встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів про оподаткування.
Ураховуючи наведене, норми Указу поширюються на всі доходи суб'єкта спрощеної системи оподаткування, отримані ним як виручка від реалізації товарів, робіт, послуг у межах усіх видів здійснюваної ним підприємницької діяльності.
Суди попередніх інстанцій наведеного змісту правового регулювання не врахували, внаслідок чого дійшли помилкового висновку щодо результату розгляду спору в частині визначення суми податкового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб у розмірі 5 082,99 грн. як неправомірно нарахованої.
Відповідно до ст. 229 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нове рішення, якщо обставини справи встановлені повно і правильно, але суди першої та апеляційної інстанцій порушили норми матеріального чи процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення.
Враховуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що судами попередніх інстанцій повно і правильно встановлені обставини справи, але порушено норми матеріального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень, а тому вбачаються підстави для їх скасування та ухвалення нового рішення.
Керуючись ст. ст. 160, 167, 210 - 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Касаційні скарги Фізична особа - підприємець ОСОБА_1 та Державної податкової інспекції у Рівненському районі Рівненської області задовольнити частково.
Постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 03.07.2008 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 12.10.2009 у справі № 2а-2722/08/1770 (22а-11458/08/9104) скасувати в частині визнання нечинними податкові повідомлення-рішення від 01.11.2007 № 0001031751/0, від 07.12.2007 № 0001031751/1, від 14.02.2008 № 0001031751/2, від 18.04.2008 № 0001031751/3 у частині визначення позивачу податку з доходів фізичних осіб у розмірі 5 082,99 грн., в інші частині залишити без змін.
Позовні вимоги задовольнити частково: податкові повідомлення-рішення від 01.11.2007 № 0001031751/0, від 07.12.2007 № 0001031751/1, від 14.02.2008 № 0001031751/2, від 18.04.2008 № 0001031751/3 у частині визначення позивачу податку з доходів фізичних осіб у розмірі 4 586,40 грн. визнати нечинними.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і оскарженню не підлягає, крім як з підстав, у строк та в порядку, визначеними ст. ст. 237-2391Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий О.В. Карась
Судді Г.К Голубєва
А.О. Рибченко