Справа: № 2а-8562/11/2670 Головуючий у 1-й інстанції: Федорчук А.Б.
Суддя-доповідач: Шелест С.Б.
Іменем України
"24" травня 2012 р. м. Київ
Київський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Головуюча суддя: Шелест С.Б.
Судді: Романчук О.М., Пилипенко О.Є.
За участю секретаря судового засідання: Гуменюк С.О.
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 07.10.11р. у справі №2а-8562/11/2670 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Державної податкової інспекції у Оболонському районі м. Києва про скасування податкових повідомлень-рішень
ОСОБА_2 звернувся до суду з позовом про скасування податкових повідомлень -рішень № 0000981730 від 26.05.11р. та № 0000971730 від 26.05.11р.
Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 07.10.11р. у задоволенні адміністративного позову відмовлено.
Не погоджуючись з вказаною постановою, позивач подав апеляційну скаргу, у якій просить суд скасувати постанову з мотивів порушення судом норм матеріального та процесуального права та ухвалити нове рішення про задоволення адміністративного позову.
Свої вимоги апелянт мотивує тим, що судом першої інстанції не враховано, що податковим органом протиправно донараховано позивачу податку з доходів фізичних осіб та ПДВ, оскільки останнім відповідно до вимог чинного законодавства до 30.09.2008р. здійснювалась господарська діяльність із застосуванням спрощеної системи оподаткування. Окрім того, апелянт вказує також і на інші обставини, що залишились поза увагою та правовою оцінкою суду першої інстанції.
В судовому засіданні апелянт підтримав доводи апеляційної скарги.
Представник відповідача заперечив проти доводів апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення сторін, розглянувши матеріали справи та апеляційну скаргу позивача, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.
Як свідчать обставини справи та встановлено судом першої інстанції, ДПІ у Оболонському районі м. Києва проведено документальну планову виїзну перевірку дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства фізичною особою - підприємцем ОСОБА_2 за період з 01.04.08р. по 21.12.10р., за результатами якої складено акт перевірки № 198-17-3-НОМЕР_3 від 12.05.11р.
Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог ст.13 Декрету КМУ «Про прибутковий податок з громадян», яке полягає у занижені податку з доходів фізичних осіб у сумі 51 346 грн., в тому числі по періодам: за II квартал 2008 року на суму 16415,31 грн.; за III квартал 2008 року на суму 21624,22 грн.; за IV квартал 2008 року на суму 4668,65 грн.; за III квартал 2009 року на суму 498,60 грн.; за IV квартал 2009 року на суму 407,28 грн.; за І квартал 2010 року на суму 2383,75 грн.; за II квартал 2010 року на суму 2723,32 грн.; за III квартал 2010 року на суму 500,50 грн.; за IV квартал 2010 року на суму 2124,37 грн.; порушення п.п.7.3.1 п.7.3 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість», в результаті чого занижено ПДВ на загальну суму 64347 грн., в тому числі по періодам: липень 2008 року на суму -15141 грн.; серпень 2008 року на суму - 16034 грн.; вересень 2008 року на суму - 7212 грн.; жовтень 2008 року на суму - 6002 грн.; лютий 2009 року на суму - 4004 грн.; березень 2009 року на суму - 771 грн.; квітень 2009 року на суму - 2088 грн.; серпень 2009 року на суму - 13095 грн.
На підставі акту перевірки, ДПІ у Оболонському районі м. Києва прийняті податкові повідомлення-рішення від 26.05.11р. :
№ 0000981730, згідно з яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 64 182,50 грн., з яких: 51 346 грн. за основним платежем та 12 836,50 грн. штрафні (фінансові) санкції;
№ 0000971730, згідно з яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 80 433,75 грн., з яких: 64 347 грн. за основним платежем та 16 086,75 грн. штрафні (фінансові) санкції.
Відмовляючи у задоволенні адміністративного позову, суд першої інстанції виходив з того, що висновок податкового органу про порушення вимог податкового законодавства відповідає фактичним обставинам справи, відтак збільшення сум грошових зобов'язань згідно з оспорюваними податковими повідомленнями-рішеннями - правомірне.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, виходячи з наступного.
Так, перевіркою встановлено та відображено у акті перевірки на сторінці 27, що позивач з 01.04.2008р. по 30.09.2008р. перебував на спрощеній системі оподаткування. З 01.10.2008р. ( 4 кварталу) позивач за заявою перейшов на загальну систему оподаткування, у зв'язку з перевищенням граничного обсягу виручки від реалізації товарів (робіт, послуг) понад 500 тис. грн. Сума перевищення у 2 кварталі 2008 року склала 145 913,85 грн., що підтверджується банківськими виписками по рахунку позивача та не заперечується останнім. Позивач самостійно не визначив оподатковуваний дохід від суми перевищення понад 500 тис. грн., а також не зареєструвався платником ПДВ.
За таких обставин, та з покликанням на те, що позивачем не надано до перевірки первинні документи на підтвердження витрат, пов'язаних з одержанням доходу, податковим органом проведено розрахунок таких витрат за нормою у розмірі 25%, до суми валового доходу, як це передбачено додатком N 6 до Інструкції про оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльності, затвердженої наказом Головної державної податкової інспекції України від 21.04.1993 р. N 12 , зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 09.06.1993 р. за N 64 ( в редакції, чинній на час спірних правовідносин).
Отже, за другий квартал 2008р. на суму перевищення донараховано податку з доходів фізичних осіб на суму 16 415,31 грн.
Колегія суддів погоджується з висновком податкового органу у цій частині, виходячи з наступного.
Статтею 1 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва» від 3 липня 1998 року N 727/98 (чинного у редакції за перевіряємий період, тобто на час спірних правовідносин; надалі -Указ N 727/98) установлено, що спрощена система оподаткування, обліку та звітності запроваджується для, зокрема, суб'єктів малого підприємництва - фізичних осіб, які здійснюють підприємницьку діяльність без створення юридичної особи і у трудових відносинах з якими, включаючи членів їх сімей, протягом року перебуває не більше 10 осіб та обсяг виручки яких від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік не перевищує 500 тис. гривень.
Таким чином, за наведених норм Указу N 727/98, критеріями малого підприємництва для запровадження спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності є встановлені цією нормою межі середньооблікової чисельності працюючих у суб'єкта підприємницької діяльності осіб та обсягу річної виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг).
В силу положень Указу N 727/98, для суб'єктів малого підприємництва -фізичних осіб, що відповідають зазначеним критеріям, оподаткування відбувається за спрощеною системою, тобто зі сплатою єдиного податку, ставка якого встановлюється місцевими радами, замість цілого ряду інших податків і зборів; сплачена сума єдиного податку є остаточною і не включається до перерахунку загальних податкових зобов'язань платника податку, а доходи, отримані від здійснення підприємницької діяльності, що обкладається єдиним податком, не включаються до складу сукупного оподатковуваного доходу за підсумками звітного року такого платника. (ст.ст.2, 6 Указу N 727/98).
Отже, реалізація права суб'єкта малого підприємництва на запровадження спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності залежить від виконання останнім установлених Указом критерій та вимог.
Водночас, порушення умов запровадження спрощеної системи оподаткування, визначених ст.1 Указу N 727/98, у тому числі перевищення граничного обсягу за рік, є юридичним фактом, який виключає можливість застосування до суб'єкта малого підприємництва правил оподаткування передбачених для платників єдиного податку.
За таких обставин, оподаткування доходів, отриманих платником єдиного податку з порушенням умов перебування на спрощеній системі оподаткування, повинно здійснюватися із застосуванням правил загальної системи оподаткування.
Такий висновок суду відповідає статті 67 Конституції України, відповідно до якої кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Так, згідно з п.1.3. ст. 1 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб»від 22.05.03р. N 889-IV (надалі -Закону N 889-IV), дохід з джерелом його походження з України є будь-який дохід, одержаний платником податку або нарахований на його користь від здійснення будь-яких видів діяльності на території України.
Пунктом 1.6. цієї ж норми Закону N 889-IV визначено, що загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню згідно з цим Законом, нарахований (виплачений) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду (далі - оподатковуваний дохід).
Загальний оподатковуваний дохід складається з доходів, які підлягають кінцевому оподаткуванню при їх нарахуванні (виплаті); доходів, які підлягають оподаткуванню у складі загального річного оподатковуваного доходу; доходів, які оподатковуються за іншими правилами, визначеними цим Законом.
Відповідно до 4.2.8. п.4.2. ст.4 Закону, до складу загального місячного оподатковуваного доходу, який входить до складу річного оподаткованого доходу платника податків, включаються: оподатковуваний дохід (прибуток), не включений до розрахунку загальних оподатковуваних доходів попередніх податкових періодів та самостійно виявлений у звітному періоді платником податку або нарахований податковим органом згідно із законом.
Відповідно до Прикінцевих положень Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб»N 889-IV /п.22.10 ст.22 Закону/, до набрання чинності спеціальним законом з питань оподаткування фізичних осіб - суб'єктів підприємницької діяльності, діє розділ IV Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян", який застосовується з урахуванням положень пункту 9.12 статті 9 Закону.
Відповідно до п.п.9.12.1. п.9.12. вказаного Закону, оподаткування доходів, отриманих фізичною особою від продажу нею товарів (надання послуг, виконання робіт) у межах її підприємницької діяльності без створення юридичної особи, а також фізичною особою, яка сплачує ринковий збір, здійснюється за правилами, встановленими спеціальним законодавством з цих питань, з урахуванням норм цього пункту
Так як у спірному випадку, позивач протягом звітного 2 кварталу 2008 року перевищив граничний обсяг виручки від здійснення підприємницької діяльності, що дозволяє перебувати на спрощеній системі оподаткування, податковим органом правомірно включено суму перевищення до складу оподатковуваного доходу.
Згідно ст.13 вищезазначеного Декрету, оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий доход, тобто різниця між валовим доходом (виручки у грошовій та натуральній формі) і документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов'язаними з одержанням доходу. До складу витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходів, належать витрати, які включаються до складу валових витрат виробництва (обігу) або підлягають амортизації згідно з Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств".
Відповідно до п.13 розділу IV Інструкції про оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльності, затвердженої наказом Головної державної податкової інспекції України від 21.04.1993 р. N 12 ( із змінами і доповненнями, внесеними наказом від 18.05.1993 р. N 17), зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 09.06.1993 р. за N 64 , якщо ці витрати не можуть бути підтверджені документально, то вони враховуються податковими органами при проведенні остаточних розрахунків за нормами у відсотках до валового доходу, наведеними в додатку N 6 до цієї Інструкції -а, саме норма від здійснення інших видів діяльності, включаючи торговельну становить 25% до суми валового доходу .
За наведених обставин та правових норм, відповідачем правомірно донараховано за 2 квартал 2008р на суму перевищення податок з доходів фізичних осіб на суму 16 415,31 грн. (109 435,39 грн. *15% , ставкою, що передбачена п.7.1. ст.7 Закону N 889-IV).
Окрім того, як свідчать обставини справи, на донарахування суми податку з доходів фізичних осіб вплинув також висновок податкового органу про неповне відображення позивачем валового доходу за період з 3 кварталу 2008р. по 4 квартал 2010р включно. Розбіжності між даними декларацій позивача і даними перевірки у частині правильності визначення валового доходу (обсягу виручки) виникли внаслідок того, що податковим органом при визначенні доходу звітного періоду взяті суми, отримані на розрахунковий рахунок позивача згідно банківських виписок по рахунку останнього.
У цій частині апелянт не наводить ґрунтовних заперечень, відтак колегія суддів, у спірному випадку, вважає за доцільне зазначити, що відповідно до ст.1 Указу N 727/98 виручкою від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) вважається сума, фактично отримана суб'єктом підприємницької діяльності на розрахунковий рахунок або (та) в касу за здійснення операцій з продажу продукції (товарів, робіт, послуг).
Отже, податковим органом при перевірці правомірності відображення позивачем валового доходу у вказаному періоді правомірно визначено доходи звітного періоду як обсяг виручки, на підставі банківських виписок по рахунку позивача.
Аналогічна правова позиція викладена у Листі ВАСУ від 15.06.2010 р. N 889/11/13-10, а також в Інформаційному листі від 20.07.10р № 1112/11/13-10 «Проблемні питання законодавства у справах за участю органів державної податкової служби».
Окрім того, податковим органом встановлено також завищення валових витрат у періоді, коли позивач перебував на загальній системі оподаткування (з 4 кварталу 2008р. по 4 квартал 2010р включно), внаслідок віднесення до їх складу витрат на придбання пального для автомобіля, що не пов'язані з одержанням доходу підприємця, тобто витрат документально не підтверджених для господарської діяльності платника податку -позивача.
У цій частині апелянт також не наводить будь-якого обґрунтування своєї позиції, а лише вказує на помилковий розрахунок бази оподаткування податком з доходів фізичних осіб.
Між тим, доводи податкового органу у вказаній частині апелянтом також не спростовані належними та допустимими доказами.
Отже, висновок податкового органу про заниження податку у III кв. 2008 р. на суму 21624,22 грн.; IV кв. 2008 р. на суму 4668,65 грн.; III кв. 2009 р. на суму 498,60 грн.; IV кв. 2009 р. на суму 407,28 грн.; І кв. 2010 р. на суму 2383,75 грн.; II кв. 2010 р. на суму 2723,32 грн.; III кв. 2010 р. на суму 500,50 грн.; IV кв. 2010 р. на суму 2124,37 грн. -колегія суддів також вважає правомірним.
З огляду на викладене, податкове повідомлення-рішення № 0000981730 від 26.05.11р.-правомірне.
Щодо податку на додану вартість, донарахованого податковим повідомленням-рішенням № 0000971730 від 26.05.11р. колегія суддів також не вбачає правових підстав для задоволення апеляційної скарги.
Так, відповідно до пп. 2.3.1 п. 2.3 ст. 2 Закону України «Про податок на додану вартість»від 03.04.97р. № 168/97-ВР, в редакції, що була чинною за перевіряємий період; надалі Закон № 168/97-ВР), особа, підлягає обов'язковій реєстрації як платник податку у разі, коли загальна сума від здійснення операцій з поставки товарів (послуг), у тому числі з використанням локальної або глобальної комп'ютерної мережі, що підлягають оподаткуванню згідно з цим Законом, нарахована (сплачена, надана) такій особі або в рахунок зобов'язань третім особам, протягом останніх дванадцяти календарних місяців сукупно перевищує 300000 гривень (без урахування податку на додану вартість).
Згідно із ст. 9 Закону № 168/97-ВР, особи, які підпадають під визначення п. 2.3 ст. 2 цього Закону, зобов'язані зареєструватися як платник податку у податковому органі за їх місцезнаходженням (місцем проживання). Форма заяви про реєстрацію визначається у порядку, визначеному центральним податковим органом. Якщо обсяг оподатковуваних операцій особи протягом звітного податкового періоду перевищує суму, визначену пп. 2.3.1 п. 2.3 ст. 2 цього Закону, не більше ніж у два рази, така особа зобов'язана надіслати податковому органу заяву про реєстрацію протягом двадцяти календарних днів, наступних за таким звітним податковим періодом. Особа, що не надсилає таку заяву у таких випадках та у такі строки, несе відповідальність за ненарахування або несплату цього податку на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування. Заява про реєстрацію направляється на адресу податкового органу з повідомленням про вручення або вручається особисто представником такої особи службовій особі податкового органу. Податковий орган зобов'язаний видати заявнику (відправити поштою) свідоцтво про податкову реєстрацію такої особи протягом десяти днів від дня отримання реєстраційної заяви. З урахуванням положень п. 9.5 цієї ст.9 заява про реєстрацію має бути подана (надіслана) податковому органу особами, що підлягають реєстрації згідно з пп. 2.3.1 п. 2.3 ст. 2 цього Закону, не пізніше двадцятого календарного дня з моменту досягнення суми оподатковуваних операцій, визначеної зазначеним пунктом. Форми заяви про реєстрацію та свідоцтва про реєстрацію визначаються центральним податковим органом.
Як зазначалось вище, у III кв. 2008 року позивач повинен був перейти на загальну систему оподаткування, так як обсяг виручки від реалізації товарів, робіт, послуг у II кв. 2008 року перевищив 500 тис. грн.
Позивач зареєстрований платником ПДВ згідно свідоцтва від 10.10.2008р. № 100144746.
Як встановлено перевіркою та відображено у акті в період з липня 2008 року по жовтень 2008р. включно позивач реалізовував товари за договірними цінами без нарахування ПДВ, вказаний податок не нараховувався, до бюджету не сплачувався, що є порушенням п. 4.1 ст.4, пп. 7.3.1 п.7.3 ст.7 Закону №168.
На підставі наданих документів (банківські виписки), база оподаткування податком на додану вартість ФОП ОСОБА_2 визначена у розмірі: липень 2008 року -75 705 грн.; серпень 2008 року - 80170 грн.; вересень 2008 року - 36060 грн.; жовтень 2008 року - 30010 грн.
Отже, сума податкових зобов'язань з ПДВ складає: липень 2008 року - 75705,00 грн. х 20% =15141 грн.; серпень 2008 року - 80170 грн. х 20% = 16034 грн.; вересень 2008 року - 36060грн. х 20% = 7212 грн.; жовтень 2008 року - 30010 грн. х 20% = 6 002,00 грн., а відтак висновок податкового органу про заниження ПДВ за вказаний період в сумі 44 389 грн. -правомірний.
Окрім того, перевіркою встановлено завищення податкового кредиту у лютому 2009р. на суму 19 958 грн. внаслідок порушення вимог п.п.7.5.2.п.7.5.ст.7 Закону № 168/97-ВР.
Так, відповідно до вказаної норми датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається: для операцій із імпорту товарів (супутніх послуг) та по поставці послуг нерезидентом на митній території України - дата сплати податку по податкових зобов'язаннях згідно з підпунктом 7.3.6 цієї статті.
Підпункт 7.3.6. п.7.3. ст.7 Закону № 168/97-ВР передбачає, що датою виникнення податкових зобов'язань при імпорті є дата подання митної декларації із зазначенням у ній суми податку, що підлягає сплаті. Датою виникнення податкових зобов'язань при імпортуванні робіт (послуг) є дата списання коштів з розрахункового рахунку платника податку в оплату робіт (послуг) або дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) нерезидентом залежно від того, яка з подій відбулася першою.
Згідно наданої на перевірку ВМД № М40 від 28.01.09р., позивач одержав товар на суму 92400 грн., за який нараховано та 28.01.09р.сплачено ПДВ в сумі 19 958 грн.
Відповідно до п.п.7.8.1. п..7.8. ст.7 Закону № 168/97-ВР, податковим періодом є один календарний місяць.
Отже, за наведених правових норм, висновок податкового органу про неправомірне віднесення у лютому 2009 року до складу податкового кредиту ПДВ в сумі 19 958 грн. -обґрунтований.
Отже, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про правомірність податкового повідомлення-рішення від 26.05.11р. № 0000971730 з ПДВ
За правилами ст. 195 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає судові рішення суду першої інстанції в межах апеляційної скарги.
Викладені обставини та правові норми спростовують доводи апелянта.
Враховуючи, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, висновки суду доводами апелянта не спростовані, колегія суддів дійшла висновку про відсутність правових підстав для задоволення апеляційної скарги.
Керуючись ст.ст. 195, 196, 200, 205, 206 КАС України, Київський апеляційний адміністративний суд
апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 07.10.11р. у справі №2а-8562/11/2670 - залишити без задоволення, а постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 07.10.11р. у справі №2а-8562/11/2670 - без змін.
Дана ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів з дня її складення в повному обсязі шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.
Головуючий суддя Шелест С.Б.
Судді: Романчук О.М
Пилипенко О.Є.