Cправа № 2a-0770/3723/11
Ряд стат. звіту № 8
Код - 07
23 грудня 2011 року місто Ужгород
Закарпатський окружний адміністративний суд у складі:
головуючої судді -Калинич Я.М.
з участю секретаря судового засідання -Краснової О.Р.
сторони в судове засідання не з'явились;
розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Багатопрофільний санаторій «Теплиця»до Державної податкової інспекції у Виноградівському районі Закарпатської області про визнання недійсної та скасування податкової консультації від 05.08.2011 року №2583 та зобов'язати надати нову податкову консультацію,-
Товариство з обмеженою відповідальністю «Багатопрофільний санаторій «Теплиця»звернулося до Закарпатського окружного адміністративного суду із позовною заявою до Державної податкової інспекції у Виноградівському районі Закарпатської області про визнання недійсної та скасування податкової консультації від 05.08.2011 року №2583 та зобов'язати надати нову податкову консультацію.
22.12.2011 року до суду надійшло клопотання від позивача про розгляд справи без його участі, за наявними матеріалами справи.
Відповідач в судове засідання повторно не з'явився, причин своєї неявки суду не повідомив, письмові заперечення суду не подавав.
Дослідивши матеріали справи, оцінивши за своїм внутрішнім переконанням зібрані докази кожен окремо та в їх сукупності, виходячи з їх належності та допустимості, суд приходить до наступних висновків.
У судовому засіданні досліджено наявні у судовій справі матеріали, зокрема Звернення щодо надання податкової консультації щодо порядку оподаткування ПДВ послуг санаторно-курортного лікування №120 від 01 серпня 2011 року, Лист-відповідь Державної податкової інспекції у Виноградівському районі Закарпатської області № 2583 від 05 серпня 2011 року, інші матеріали справи.
На підставі матеріалів справи та поданих сторонами доказів судом встановлені наступні обставини.
Встановлено, що 01.08.2011 позивачем було подано до Державної податкової інспекції у Виноградівському районі Закарпатської області звернення щодо надання податкової консультації щодо порядку оподаткування ПДВ послуг санаторно-курортного лікування.
Відповідачем надана податкова консультація від 05.08.2011 р. № 2583, відповідно до змісту якої :
1. пільги на операції з продажу путівок дорослим громадянам не передбачені відповідно до п. 197.1.6 ПКУ,
2. при наявності ліцензії на проведення відповідних видів послуг, пов'язаних з охороною здоров'я, в межах вартості таких послуг, врахованих у вартості путівки, може поширено пільговий режим оподаткування відповідно до п. 197.1.5 ПКУ,
3. звільнення від оподаткування послуг з охорони здоров'я, які не є складовою частиною путівки, можливе лише із застосування електронно-касового апарату.
Щодо відсутності пільг на операції з продажу путівок дорослим громадянам відповідно до п. 197.1.6 ПКУ:
Позивач є закладом охорони здоров'я, що здійснює свою діяльність на підставі Ліцензії на медичну практику серія АВ № 554243 від 16.08.2010 р., Акредитаційного сертифікату про присвоєння статусу закладу охорони здоров'я вищої категорії серія МЗ № 007513 від 24.11.2008 р.
Санаторно-курортне лікування це послуга з охорони здоров'я, спрямована на забезпечення умов для повноцінного лікування, медичної реабілітації та профілактики захворювань шляхом прийняття громадянами лікувальних процедур, забезпечення належних умов їх проживання, харчування, одержання культурно-побутових послуг з використанням природних лікувальних ресурсів курортів (лікувальних грязей та озокериту, мінеральних та термальних вод, ропи лиманів та озер природних комплексів із сприятливими для лікування умовами тощо) та із застосуванням фізіотерапевтичних методів, дієтотерапії, лікувальної фізкультури та інших методів санаторно-курортного лікування.
Вказане відповідає змісту ст. 11 ЗУ «Про державні соціальні стандарти та державні соціальні гарантії», ст.ст. 3, 16 Основ законодавства України про охорону здоров'я, ст. 21 ЗУ «Про курорти». Ліцензійних умов провадження господарської діяльності з медичної практики, затв. наказом МОЗ України від 02.02.2011р. № 49, п. 1 Загального положення про санаторно-курортний заклад, затв. Постановою КМУ від 11.07.2001 р. № 805, Наказу МОЗ України від 06.02.2008 р. №56 «Про затвердження клінічних протоколів санаторно-курортного лікування в санаторно-курортних закладах (крім туберкульозного профілю) для дорослого населення»та підтверджується роз'ясненням Міністерства з охорони здоров'я України (Лист від 05.07.2011 р. за № 04.03.31-1/501).
Порядок оподаткування постачання послуг з охорони здоров'я, закладами з охорони здоров'я, що мають ліцензію на постачання таких послуг, регулюється ст. 197.1.5 ПКУ. Дана стаття є для позивача - закладу охорони здоров'я - спеціальною нормою, що регламентує відносини з постачання послуг з охорони здоров'я з урахуванням їх особливостей.
Ст. 197.1.6 ПКУ регламентує порядок оподаткування ПДВ операцій з продажу путівок на санаторно-курортне лікування та не стосується операцій з постачання послуг з охорони здоров'я закладами з охорони здоров'я.
Щодо поширення пільгового режиму оподаткування відповідно до п. 197.1.5 ПКУ на послуги,пов'язані з охороною здоров'я, враховані у вартості путівки на санаторно-курортне лікування.
Відповідно до ст. 197.1.5 ПКУ звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання послуг з охорони здоров'я закладами охорони здоров'я, що мають ліцензію на постачання таких послуг, крім послуг, перелічених в абзацах "а" - "о" даної статті.
За висновками Листа ДПАУ від 01.02.2011 р. N 2533/7/16-1517 дану пільгу мають право використовувати виключно заклади охорони здоров'я, які мають ліцензію на поставку послуг у сфері охорони здоров'я.
Надання послуги санаторно-курортного лікування є єдиною операцією цивільно-правового характеру, договірна вартість якої є базою оподаткування відповідно до ст. 188 ПКУ.
Надання послуг санаторно-курортного лікування шляхом відпуску лише медичних процедур чинним законодавством не передбачено та є порушенням якості та складу медичної допомоги.
При цьому, послуга санаторно-курортного лікування не включена до перелічених в абзацах "а" - "о" ст. 197.1.5 ПКУ послуг з охорони здоров'я, що обкладаються ПДВ.
Отже, пільговий режим оподаткування відповідно до п. 197.1.5 ПКУ поширюється на загальну вартість санаторно-курортного лікування без відокремлення вартості окремих медичних процедур та інших послуг, що надаються в складі санаторно-курортного лікування та не можуть бути виключені із його складу.
Щодо звільнення від оподаткування послуг з охорони здоров'я, які не є складовою частиною путівки на санаторно-курортне лікування, лише при застосуванні електронно-касового апарату.
Згідно п. 1 ст. 9 ЗУ «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»- РРО і розрахункові книжки не застосовуються при наданні послуг підприємствами усіх форм власності, окрім підприємств торгівлі і громадського харчування, у разі проведення розрахунків в касах цих підприємств з оформленням прибуткових і витратних касових ордерів і видачею відповідних квитанцій, підписаних і завірених печаткою в установленому порядку.
Вказане підтверджується позицією Держкомпідприємництва (лист від 23.06.2006 р. № 4564/0/2-06) та ДПАУ (лист від 06.07.2009 р. № 14083/7/23-7017/572, пп. 2.2.24 листа від 06.07.2009 р. № 14083/7/23-7017/572) - норми п. 1 ст. 9 Закону про РРО можуть застосовуватися підприємством при розрахунках за надані послуги з лікування і діагностики, за умови проведення розрахунків в касі підприємства з оформленням прибуткових і витратних касових ордерів і видачею відповідних квитанцій, підписаних і завірених печаткою в установленому порядку.
Щодо поширення пільгового режиму оподаткування відповідно до п. 197.1.5 ПКУ лише на окремі медичні послуги, а не на загальну вартість послуги санаторно-курортного лікування наводимо наступне:
Відповідно до абз.3 ч.1 ст.3 ЗУ «Основи законодавства України про охорону здоров'я»охорона здоров'я - це система заходів, спрямованих на забезпечення збереження і розвитку фізіологічних і психологічних функцій, оптимальної працездатності га соціальної активності людини при максимальній біологічно можливій індивідуальній тривалості лаптя.
4.1 ст.16 ЗУ «Основи законодавства України про охорону здоров'я»зазначено, що безпосередню охорону здоров'я населення забезпечують санітарно-профілактичні, лікувально-профілактичні, фізкультурно-оздоровчі, санаторно-курортні, аптечні, науково-медичні та інші заклади охорони здоров'я.
Абз.4 ч.1 ст.3 ЗУ «Основи законодавства України про охорону здоров'я»передбачено, що заклади охорони здоров'я - це підприємства, установи та організації, завданням яких є: забезпечення різноманітних потреб населення з галузі охорони здоров'я шляхом подання медико-санітарної допомоги, включаючи широкий спектр профілактичних і лікувальних заходів або послуг медичного характеру, а також виконання інших функцій на основі професійної діяльності медичних працівників.
Визначення медичної практики, як виду господарської діяльності, дано в Ліцензійних умовах провадження господарської діяльності з медичної практики, затверджених наказом Міністерства охорони здоров'я України від 02.02.2011р. № 49. Це діяльність, пов'язана з комплексом спеціальних заходів, спрямованих на сприяння поліпшенню здоров'я, підвищенню санітарної культури, запобігання захворюванням та інвалідності, на діагностику, допомогу особам з гострими і хронічними захворюваннями й реабілітацію хворих та інвалідів, що здійснюється особами, які мають спеціальну освіту.
Відповідно п. 1 Загального положення про санаторно-курортний заклад, затвердженого Постановою КМУ від 11.07.2001 р. № 805, санаторно-курортний заклад - це заклад охорони здоров'я, що забезпечує. надання громадянам послуг лікувального, профілактичного та реабілітаційного характеру з використанням природних лікувальних ресурсів курортів (лікувальних грязей та озокериту, мінеральних та термальних вод, ропи лиманів та озер природних комплексів із сприятливими для лікування умовами тощо) та із застосуванням фізіотерапевтичних методів, дієтотерапії, лікувальної фізкультури та інших методів санаторно-курортного лікування.
Відповідно до ч. 1 ст. 21 ЗУ «Про курорти» організація обслуговування на курортах здійснюється санаторно-курортними закладами різних форм власності, створеними в установленому законодавства України порядку, і спрямовується на забезпечення умов для повноцінного лікування, медичної реабілітації та профілактики захворювань шляхом прийняття громадянами лікувальних процедур, а також забезпечення належних умов їх проживання, харчування, одержання культурно-побутових послуг.
Відповідно до ч. З ст. 22 ЗУ «Про курорти» перелік видів санаторно-курортних закладів затверджується центральним органом виконавчої влади з охорони здоров'я.
Перелік закладів охорони здоров'я, затверджений наказом МОЗ від 28.10.2002 N 385, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 12.1 1.2002 за N 892/7180. згідно з п. 1.4. якого санаторії належать до санаторно-курортних закладів.
Відповідно до ст. 11 ЗУ «Про державні соціальні стандарти га державні соціальні гарантії»до державних соціальних нормативів у сфері охорони здоров'я включаються нормативи санаторно-курортного забезпечення. На виконання даного Наказом Міністерства охорони здоров'я України від 06.02.2008 року №56 «Про затвердження клінічних протоколів санаторно-курортного лікування в санаторно-курортних закладах (крім туберкульозного профілю) для дорослого населення»затверджені клінічні протоколи санаторно-курортного лікування в санаторно-курортних закладах для дорослого населення. Згідно вказаних протоколів санаторно-курортне лікування включає в себе визначені види санаторного режиму (побутові умови), кліматотерапії, рухового режиму, дієтотерапії (харчування, використання мінеральних вод, пелеїдо- та бальнеотерапії, грязе- та теплолікування, апаратної фізіотерапії, рефлексотерапії тощо.
Також, згідно п. 1.2 Порядку отримання застрахованими особами і членами їх сімей санаторно-курортного лікування, що сплачується за рахунок коштів Фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності, затв Постановою правління Фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності від 25.02.2009 N 12, зар. в Міністерстві юстиції України 14.04.2009 р. за N 339/16355, послуга санаторно-курортного лікування - це послуга з забезпечення надання громадянам послуг лікувального, профілактичного та реабілітаційного характеру з використанням природних лікувальних ресурсів курортів (лікувальних грязей та озокериту, мінеральних та термальних вод, ропи лиманів та озер, природних комплексів із сприятливими для лікування умовами тощо) та із застосуванням фізіотерапевтичних методів, дієтотерапії, лікувальної фізкультури та інших методів санаторно-курортного лікування та забезпечення належних культурно-побутових умов.
Як вбачається з наведеного:
1. санаторно-курортне лікування є послугами з охорони здоров'я,
2. санаторно-курортне лікування це медична практика, для зайняття якою необхідно мати ліцензію на провадження господарської діяльності медичної практики,
3. санаторно-курортне лікування є комплексом послуг, спрямованих на забезпечення умов для повноцінного лікування, медичної реабілітації та профілактики захворювань шляхом прийняття громадянами лікувальних процедур , а також забезпечення належних умов їх проживання, харчування, одержання культурно-побутових послуг з використанням природних лікувальних ресурсів курортів (лікувальних грязей та озокериту, мінеральних та термальних вод, ропи лиманів та озер природних комплексів із сприятливими для лікування умовами тощо) та із застосуванням фізіотерапевтичних методів, дієтотерапії, лікувальної фізкультури та інших методів санаторно-курортного лікування.
Відповідно до ст. 197.1.5 ПКУ звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання послуг з охорони здоров'я закладами охорони здоров'я, що мають ліцензію на постачання таких послуг, крім послуг, перелічених в абзацах "а" - "о" даної статті.
Згідно Листа ДПАУ від 01.02.2011 р. N 2533/7/16-1517 дану пільгу мають право використовувати виключно заклади охорони здоров'я, які мають ліцензію на поставку послуг у сфері охорони здоров'я.
ТОВ «БПС «Теплиця»надає послуги санаторно-курортного лікування та інші медичні послуги на підставі Ліцензії на медичну практику серія АВ № 554243 від 16.08.2010 р., Акредитаційного сертифікату про присвоєння статусу закладу охорони здоров'я вищої категорії серія МЗ № 007513 від 24.11.2008 р.
Організація та функції по охороні здоров'я покладені на Міністерство з охорони здоров'я України. Відповідно, питання уточнення визначень термінів належить до компетенції даного міністерства (Лист ДПАУ від 29.07.2010 № 15275/7/16-1515-16).
Відповідно до роз'яснень Міністерства з охорони здоров'я України (Лист від 05.07.2011 р. за № 04.03.31 -1/501) санаторно-курортне лікування це послуга з охорони здоров'я, яка включає в себе лікування, забезпечення належних умов проживання, харчування, одержання культурно-побутових послуг.
При цьому, послуга санаторно-курортного лікування не включена до перелічених в абзацах "а" - "о" ст. 197.1.5 ПКУ послуг з охорони здоров'я, що обкладаються ПДВ.
Надання послуги санаторно-курортного лікування с єдиною операцією цивільно-правового характеру, договірна вартість якої є базою оподаткування відповідно до ст. 188 ПКУ.
Надання послуг санаторно-курортного лікування шляхом відпуску лише медичних процедур чинним законодавством не передбачено та є порушенням якості та складу медичної допомоги
До складу санаторно-курортного лікування, що надаються в ТОВ «БПС «Теплиця»не включаються медичні послуги, які за абзацами «а»- «о»ст. 197.1.5 ПКУ не звільнені від оподаткування ПДВ. За наказом підприємства № 1 від 01.01.2011 р. затверджений Перелік медичних послуг, що не включаються до складу санаторно-курортного лікування та надаються лише за додаткову плату. Зокрема, до санаторно-курортного лікування не входять і обліковуються окремо косметологічні процедури (крім тих що надаються за медичними показаннями), масажі для зміцнення здоров'я дорослого населення, корекції осанки тощо.
Також, БПС «Теплиця»не відноситься до медичних закладів з поліпшеним сервісним обслуговуванням. Відповідно до змісту Листа Міністерства охорони здоров'я «Щодо визначення терміна «поліпшене сервісне обслуговування у медичних закладах»від і 2.03.1999 р. № 10.03.68/252 - в номерах відсутні телевізори, телефони, кондиціонери, інші побутові прилади, килими, тощо.
З огляду на викладене, висновок щодо поширення режиму звільнення бід оподаткування ПДВ, встановленого ст. 197.1.5 ПКУ. на послуги санаторно-курортного лікування, що надаються позивачем, є правомірним, при цьому вартість послуги санаторно-курортного лікування є єдиною базою оподаткування, без відокремлення вартості окремих медичних процедур та послуг харчування, послуг проживання, культурно-побутових послуг тощо.
Таким чином, відповідачем надано позивачу оскаржувану податкову консультацію, яка не відповідає змісту ст. 197.1.5 ПКУ. ст. п. 1 ст. 9 ІУ «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»та нормам, що регулюють зміст санаторно-курортного лікування.
Відповідно до п. 53.3 ПКУ платник податків може оскаржити до суду як правовий акт індивідуальної дії податкову консультацію контролюючого органу, викладену в письмовій формі, яка. на думку такого платника податків, суперечить нормам або змісту відповідного податку чи - збору. Визнання судом такої податкової консультації недійсною є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.
Згідно ст. ст. 72, 71 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.
За таких обставин суд приходить до висновку, що позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Багатопрофільний санаторій «Теплиця»в частині визнання недійсної та скасування податкової консультації ДПІ у Виноградівському районі Закарпатської області №2583 від 05.08.2011 року підлягає задоволенню.
Водночас, вимога про зобов'язання відповідача надати нову податкову консультацію задоволенню не підлягає, оскільки згідно із абз.2 п.53.3 ст.53 ПУ визнання судом податкової консультації недійсною є підставою для надання нової податкової консультації, з урахуванням висновків суду.
Зважаючи на скасування судом оскаржуваної податкової консультації відповідача, останній, в силу Закону, повинен надати позивачу нову податкову консультацію, з урахуванням висновків суду, тому додаткове судове визначення цього не потребується, що є підставою для відмови в задоволенні позову в цій частині.
Виходячи з меж позовних вимог, зважаючи на приписи ст.ст.6, 19 Конституції України та ст.2 КАС України, беручи до уваги встановлені судом факти і викладені мотиви, адміністративний позов підлягає частковому задоволенню.
Керуючись статтями 11, 70,72, 86, 94, 160-163 КАС України, суд -
1. Позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Багатопрофільний санаторій «Теплиця»-задовольнити частково.
2. Визнати недійсною та скасувати податкову консультацію Державної податкової інспекції у Виноградівському районі Закарпатської області від 05.08.2011 року №2583.
3. В задоволенні решти позовних вимог -відмовити.
4. Стягнути з Державного бюджету України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Багатопрофільний санаторій «Теплиця» судовий збір в розмірі 14,12 (чотирнадцять гривень дванадцять копійок ) грн.
Постанова набирає законної сили в порядку, встановленому ст. 254 КАС України, та може бути оскаржена до Львівського апеляційного адміністративного суду через Закарпатський окружний адміністративний суд в порядку та строки, встановлені ст. 186 КАС України. Апеляційна скарга на постанову суду першої інстанції подається протягом десяти днів з дня проголошення, а в разі складення постанови у повному обсязі відповідно до ст. 160 КАС України -протягом десяти днів з дня отримання копії постанови (копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, яка її подає, до суду апеляційної інстанції).
Суддя Калинич Я.М.