73027, м. Херсон, вул. Робоча, 66, тел. 48-51-90
"05" грудня 2011 р. Справа № 2-а-5148/11/2170
Херсонський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Кравченка К.В.,
при секретарі Сердюк О.О.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом
ОСОБА_1
до державної податкової інспекції у м. Херсоні
про визнання незаконними податкового повідомлення-рішення та зобов'язання до вчинення певних дій, -
встановив:
У жовтні 2011 року ОСОБА_1 (надалі-позивач) звернулась до Херсонського окружного адміністративного суду з позовом до державної податкової інспекції у м. Херсоні (надалі -відповідач, ДПІ), в якому заявила наступні позовні вимоги:
- визнати незаконним податкове повідомлення-рішення від 19.07.2011 р. №7148781701, яким позивачу збільшені зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб від здійснення незалежної професійної діяльності на суму 4845,97 грн.;
- зобов'язати ДПІ у м. Херсоні прийняти в рахунок повної оплати податку на прибуток приватного нотаріуса Херсонського міського нотаріального округу ОСОБА_1 суму 14894 гривні за 2010 рік;
- зобов'язати ДПІ у м. Херсоні внести зміни до особового рахунку позивача, яким суму податкового зобов'язання, визначеному у податковому повідомленні-рішенні від 19.07.2011 р. № 7148781701 вилучити із загальної суми податкового боргу.
Відповідно до позовної заяви та пояснень представника позивача в судовому засіданні, позивач вважає неправомірним донарахування йому, як приватному нотаріусу, спірним рішенням податку на доходи від здійснення незалежної професійної діяльності з тих підстав, що ДПІ безпідставно не врахувала задекларовані позивачем витрати, понесені у зв'язку із його нотаріальною діяльністю. На думку позивача, визначення його оподатковуваного доходу від нотаріальної діяльності повинно здійснюватися у порядку, передбаченому для осіб, які отримують доходи від ведення підприємницької діяльності, для яких оподатковуваний дохід -це різниця між отриманими доходами та витратами, пов'язаними з отриманням цього доходу.
Згідно письмових заперечень на адміністративний позов та пояснень представника ДПІ в судовому засіданні, відповідач проти позову заперечує і вважає, що Законом України «Про податок з доходів фізичних осіб»не встановлено окремого порядку оподаткування доходів приватних нотаріусів, тому об'єктом оподаткування є загальний річний оподатковуваний дохід. Платник податку, в тому числі нотаріус - самозайнята особа, що отримує доходи від особи, яка не є податковим агентом (пп. 8.2.1 п. 8.2 ст. 8 Закону № 889-IV), зобов'язаний включити суму таких доходів до складу загального річного оподатковуваного доходу та подати до 1 квітня року, наступного за звітним податковим роком, річну податкову декларацію з цього податку і сплатити податок з доходів фізичних осіб з такого доходу за ставкою, визначеною п. 7.1 ст. 7 цього Закону. Приватний нотаріус не може використовувати для обчислення оподатковуваного доходу витрати, встановлені для суб'єктів підприємницької діяльності чи зменшувати оподатковуваний дохід на суму понесених витрат.
Суд, заслухавши пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи та дослідивши надані докази, прийшов до наступного.
Спірне податкове повідомлення-рішення винесено на підставі акту від 27.06.2011 р. №3390/07-1/2851409305 про результати камеральної перевірки декларації про доходи за 2010 рік приватного нотаріуса ОСОБА_1
За результатами перевірки поданої позивачем 20.01.2011 р. за вх. № 291422 декларації про доходи, одержані з 1 січня по 31 грудня 2010 року, в якій позивач задекларувала витрати на суму 32306,50 грн., ДПІ прийшло до висновку, що при відсутності у Законі № 889-IV відповідних правових норм, платники податку, які здійснюють індивідуальну нотаріальну діяльність, не можуть використовувати для обчислення оподатковуваного доходу (прибутку) норми витрат, установлені для суб'єктів підприємницької діяльності, чи зменшити загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід на суму понесених витрат, безпосередньо пов'язаних зі здійсненням нотаріальної діяльності.
З цих підстав ДПІ вважає, що позивач занизила оподатковуваний дохід за 2010 рік на суму задекларованих витрат в розмірі 32306,50 грн., і на цю суму спірним повідомленням-рішенням нарахувала податок з доходів в розмірі 4845,97 грн. (32306,50 х 15%).
Позивач, як приватний нотаріус, здійснює незалежну професійну діяльність відповідно до реєстраційного посвідчення про реєстрацію приватної нотаріальної діяльності за адресою: АДРЕСА_1.
Відображений в акті перевірки факт подачі позивачем декларації про доходи за 2010 рік позивач підтвердила копією відповідної декларації, в якій позивач визначила одержаний валовий дохід в сумі 131599 грн., витрати пов'язані з одержанням доходу в сумі 32306,5 грн. та суму чистого доходу в розмірі 99292,5 грн.
З 1 січня 2011 року набув чинності Податковий кодекс України, статтею 178 якого передбачений порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність, до яких відносяться приватні нотаріуси, адвокати, аудитори тощо.
Пунктом 178.3. ст. 178 ПК України визначено, що оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий дохід, тобто різниця між доходом і документально підтвердженими витратами, необхідними для провадження певного виду незалежної професійної діяльності.
Дана законодавча норма чітко визначила базу оподаткування вказаної категорії осіб як різницю між валовим доходом та понесеними витратами.
Доходи, які отримані особами, що провадять незалежну професійну діяльність, до 01.01.2011 р. оподатковувались відповідно до приписів Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб».
Даний закон не містив спеціального розділу (групи статтей), який передбачив би особливості оподаткування доходів осіб, які здійснюють незалежну професійну діяльність і, зокрема, приватну нотаріальну діяльність.
Згідно з п. 1.19 Закону № 889 платник податку, який є суб'єктом підприємницької діяльності або здійснює незалежну професійну діяльність та не є найманою особою у межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності, є самозайнятою особою.
Тобто нотаріуси, які здійснюють незалежну професійну діяльність, у контексті зазначеного Закону вважаються самозайнятими особами.
Доходи приватних нотаріусів оподатковуються за загальними нормами, встановленими Законом № 889 для фізичних осіб, - за ставкою податку, визначеною у п. 7.1 ст. 7 Закону (з урахуванням п. 22.3 ст. 22 Закону - 15 % від об'єкта оподаткування).
Статтею 19 Закону № 889 (пп. 19.1 "а") передбачено, що платники податку зобов'язані вести облік доходів і витрат у обсягах, достатніх для визначення суми загального річного оподатковуваного доходу, у разі коли такий платник податку зобов'язаний цим Законом подавати декларацію або має право на таке подання з метою повернення надміру сплачених податків.
Відповідно до п. 4.1 ст. 4 Закону № 889, загальний річний оподатковуваний дохід складається з суми загальних місячних оподатковуваних доходів звітного року, а також іноземних доходів, одержаних протягом такого звітного року.
Аналіз змісту Закону № 889 свідчить про те, що на відміну від Податкового кодексу України це закон не містив чіткого визначення бази оподаткування доходів громадян від здійснення незалежної професійної діяльності, як різниці між валовим доходом та понесеними витратами.
Така невизначеність статусу витрат приватних нотаріусів зумовила надання Міністерством юстиції України в листі від 02.02.2006 р. № 31-35/20 роз'яснень стосовно врахування приватними нотаріусами витрат при визначенні оподатковуваного доходу.
Так, в листі від 02.02.2006 р. № 31-35/20 Міністерство юстиції України зазначило, що згідно з вимогами Закону України "Про нотаріат" організація роботи приватних нотаріусів пов'язана з певними обов'язковими умовами її забезпечення, що регламентовано нормативними правовими актами. Зокрема, нотаріус повинен мати робоче місце, використовувати у своїй роботи реєстри для реєстрації нотаріальних дій та бланки нотаріально засвідчуваних документів за встановленими формами. У зв'язку з викладеним, необхідно при оподаткуванні доходів приватних нотаріусів за звітний податковий період враховувати документально підтверджені обов'язкові витрати, пов'язані з організацією їх роботи.
Навівши в цьому листі перелік витрат, які пов'язані з організацією роботи приватних нотаріусів, Мінюст зазначив, що ці витрати є необхідними для забезпечення законності та професійності їх діяльності та випливають з вимог чинного законодавства і повинні бути відображені у їхньому податковому обліку відповідно до вимог пункту 19.1 статті 19 Закону.
Слід зазначити, що аналогічну правову позицію з цього питання займало також і ДПА України, яка викладена в листі від 12.03.2007 р. N 1136/П/17-0415.
Аналіз норм законодавства, які врегульовували діяльність приватних нотаріусів, дає підстави стверджувати, що незалежно від фінансових результатів такої діяльності, її здійснення передбачає обов'язкові витрати, без яких така діяльність стає неможливою.
Так, ст. 25 Закону України «Про нотаріат»встановлено, що приватний нотаріус повинен мати своє робоче місце в межах нотаріального округу, а відповідно до статті 52 цього Закону - використовувати у своїй роботі реєстри для реєстрації нотаріальних дій, нотаріальні свідоцтва та посвідчувальні написи на правочинах і нотаріально засвідчуваних документах за встановленими формами.
Відповідно до діючого у 2010 році Положення про вимоги до робочого місця приватного нотаріуса та здійснення контролю за їх дотриманням, затвердженого наказом Міністерства юстиції України від 12.06.98 № 36/5, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 12.06.98 за № 376/2816, приміщення, яке є робочим місцем приватного нотаріуса, має складатися з двох і більше кімнат, належати нотаріусу на праві власності або бути орендованим. Це приміщення має бути забезпечене сейфом для зберігання печаток, штампів, спеціальних бланків, та металевими шафами для зберігання архіву. Приміщення має бути підключено до засобів охоронної та пожежної сигналізації, на вікнах мають встановлюватися грати. Робоче місце нотаріуса повинно бути обладнане комп'ютерною та оргтехнікою, телефоном.
Крім того, при вчиненні нотаріальних дій (посвідченні та реєстрації правочинів, видачі свідоцтв про право на спадщину, накладенні заборони відчуження майна тощо) нотаріуси зобов'язані вносити відповідну інформацію та отримувати витяги з Державних та Єдиних реєстрів, держателем яких є Міністерство юстиції України, що передбачено відповідними нормативно-правовими актами і пов'язано з певними витратами. Крім того, робота нотаріуса пов'язана з постійним документообігом та використанням спеціальних бланків.
Статтею 28 Закону України «Про нотаріат»передбачено, що приватний нотаріус зобов'язаний укласти з органом страхування договір службового страхування або внести на спеціальний рахунок у банківську установу страхову заставу.
Підтримання належного професійного рівня нотаріуса (статті 5, 6 Закону України «Про нотаріат») потребує систематичної участі його в заходах по підвищенню кваліфікації, що проводяться Міністерством юстиції України та регіональними управліннями юстиції, а також придбання офіційних видань, рекомендованих Мін'юстом України, іншої юридичної літератури.
Отже, цілком логічним та справедливим є врахування приватними нотаріусами вищевказаних обов'язкових витрат при визначені доходу, з якого повинен сплачуватися податок, оскільки діяльність приватних нотаріусів, які і діяльність приватних підприємців, здійснюється на власний ризик без гарантованого рівня доходу.
Відповідно до ст. 13 Декрету КМУ "Про прибутковий податок з громадян", яка визначає особливості оподаткування доходів від зайняття підприємницькою діяльністю, оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий дохід, тобто різниця між валовим доходом та документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов'язаними з одержанням доходу.
При цьому, як вже зазначено вище, на нотаріусів поширюються вимоги Закону № 889-IV щодо порядку визначення загального оподатковуваного доходу, ведення книги обліку доходів і витрат, надання податкової соціальної пільги стосовно найманих осіб, обов'язків декларування й термінів сплати податку.
Враховуючи викладене, суд вважає обґрунтованим включення позивачем до декларації про доходи за 2010 рік витрат, пов'язаних із веденням нотаріальної діяльності.
ДПІ не заперечує того факту, що задекларовані позивачем витрати в сумі 32306,50 грн. безпосередньо пов'язані із його нотаріальною діяльність, і позивач підтвердила цей факт відповідними документами, з яких вбачається, що вказана сума витрат складається з платежів в адрес ДП «Інформаційно-видавничий центр українського нотаріату»за нотаріальні бланки; в адрес ДП «Інформаційний центр»Міністерства юстиції України за інформаційно-технічні послуги з організації та доступу до автоматизованих електронних систем (реєстрів); в адрес приватної служби охорони за послуги охоронно-пожежної сигналізації.
Таким чином, понесені позивачем витрати на суму 32306,50 грн. правомірно зменшили оподатковуваний дохід позивача від здійснення нотаріальної діяльності за 2010 рік, у зв'язку з чим суд вважає безпідставним збільшення позивачу спірним повідомленням-рішенням зобов'язань по податку на доходи фізичних осіб від здійснення незалежної професійної діяльності на суму 4845,97 грн.
За результатами судового розгляду суд приходить до висновку про необхідність задоволення позовних вимог щодо визнання незаконним та скасування податкового повідомлення-рішення від 19.07.2011 р. № 7148781701.
Заявлені позивачем вимоги про зобов'язання ДПІ прийняти в рахунок повної оплати податку на прибуток приватного нотаріуса Херсонського міського нотаріального округу ОСОБА_1 суму 14894 гривні за 2010 рік задоволенню не підлягають, оскільки донарахована спірним рішенням від 19.07.2011 р. № 7148781701 сума податку з доходів збільшує суму цього податку, яку позивач сплатив самостійно в розмірі 14894 грн., що в свою чергу є підтвердженням того, що ДПІ врахувало в обліку цю суму самостійно сплаченого позивачем податку.
Щодо позовних вимог про зобов'язання ДПІ у м. Херсоні внести зміни до особового рахунку позивача, яким суму податкового зобов'язання, визначеному у податковому повідомленні-рішенні від 19.07.2011 р. № 7148781701 вилучити із загальної суми податкового боргу, суд зазначає наступне.
Відповідно до Порядку направлення органами державної податкової служби податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України 22.12.2010 р. за № 985, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30 грудня 2010 р. за № 1440/18735, податкове повідомлення-рішення вважається відкликаним, якщо, зокрема, рішенням суду, що набрало законної сили, скасовується повідомлення-рішення органу державної податкової служби.
Отже, наявність судового рішення, що набрало законної сили, яким скасовано податкове повідомлення-рішення, автоматично зобов'язує податковий орган виключити з особового рахунку платника податку суму податкового зобов'язання, що нараховано скасованим повідомленням-рішенням, а тому необхідність виносити окреме судове рішення про зобов'язання ДПІ вчинити такі дії відсутня.
Керуючись ст. 8, 9, 12, 19, 158, 159, 160-163, 167 Кодексу Адміністративного судочинства України, суд, -
постановив:
Позовні вимоги ОСОБА_1 до державної податкової інспекції у м.Херсоні задовольнити часткового.
Визнати незаконним та скасувати податкове повідомлення-рішення державної податкової інспекції у м. Херсоні від 19.07.2011 р. № 7148781701.
В решті позовних вимог відмовити.
Стягнути з Державного бюджету України на користь ОСОБА_1 витрати зі сплати судового збору у розмірі 1 грн. 70 коп. шляхом їх безспірного списання Державною казначейською службою з рахунку державної податкової інспекції у м.Херсоні.
Постанова може бути оскаржена в апеляційному порядку до Одеського апеляційного адміністративного суду шляхом подачі через суд першої інстанції апеляційної скарги протягом десяти днів з дня її проголошення, а в разі складення постанови у повному обсязі відповідно до ст. 160 КАС України, а також прийняття постанови у письмовому провадженні апеляційна скарга подається протягом десяти днів з дня отримання копії постанови.
Якщо суб'єкта владних повноважень у випадках та порядку, передбачених частиною четвертою статті 167 КАС України, було повідомлено про можливість отримання копії постанови суду безпосередньо в суду, то десятиденний строк на апеляційне оскарження постанови суду обчислюється з наступного дня після закінчення п'ятиденного строку з моменту отримання суб'єктом владних повноважень повідомлення про можливість отримання копії постанови суду.
Постанова набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, якщо вона не була подана у встановлений строк. У разі подання апеляційної скарги постанова, якщо її не скасовано, набирає законної сили після закінчення апеляційного розгляду справи.
Повний текст постанови виготовлений та підписаний 15 грудня 2011 р.
Суддя Кравченко К.В.
кат. 8.2.8