"04" жовтня 2011 р. м. Київ К-47027/09
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
Головуючого Голубєвої Г.К.
Суддів Карася О.В.
Костенка М.І.
Маринчак Н.Є.
Шипуліної Т.М.
при секретарі судового засідання: Навасардян М.Г.,
розглянувши касаційну скаргу Дочірнього підприємства "Ферми Данам"
на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 17.09.2009 року
по справі № А6/252-08
за позовом Дочірнього підприємства "Ферми Данам"
до Кагарлицької об'єднаної державної податкової інспекції в Київській області
про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень, -
Дочірнє підприємство "Ферми Данам" звернулось до суду із позовом до Кагарлицької об'єднаної державної податкової інспекції в Київській області про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень від 31.03.2008 року № 0001722301/0 та № 0001732301/0.
Постановою Господарського суду Київської області від 29.05.2008 року у даній справі позов задоволено та скасовано спірні податкові повідомлення-рішення з мотивів безпідставності їх прийняття.
Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 17.09.2009 року скасовано постанову Господарського суду Київської області від 29.05.2008 року та прийнято нове рішення про відмову у задоволенні позову з мотивів безпідставності заявлених вимог.
Не погодившись із постановою суду апеляційної інстанції позивач подав касаційну скаргу, в якій просить скасувати постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 17.09.2009 року, як таку, що прийнята з порушенням норм матеріального та процесуального права, та залишити без змін постанову суду першої інстанції, оскільки скаржник вважає її такою, що прийнята з правильним застосуванням норм чинного законодавства.
Перевіривши правильність застосування судом першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що Кагарлицькою об'єднаною державною податковою інспекцією у Київській області 21.03.2007 року була проведена виїзна позапланова перевірка ДП "Ферми Данам" з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника по податковій декларації з ПДВ за листопад, грудень 2007 року.
За результатами перевірки було складено акт № 78/23-1/30048738 від 21.03.2008 року, в якому зазначено порушення п.11.21, п.11.29 ст.11 Закону України від 03.04.1997 р. №168/97-ВР "Про податок на додану вартість" (далі - Закон № 168/97-ВР) та прийнятих відповідно до цих пунктів Постанови КМУ від 12.05.1999 року № 805 "Про порядок нарахування, виплат і використання коштів, спрямованих для виплати дотацій сільськогосподарським товаровиробникам за поставлені ними переробним підприємством молоко та м'ясо в живій вазі", та Постанови КМУ від 26.02.1999 року № 217 "Про порядок акумуляції та використання коштів, які нараховуються сільськогосподарським товаровиробникам - платникам ПДВ щодо операцій з продажу товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукції (крім підакцизних товарів, виготовлену на давальницьких умовах із власної сільськогосподарської сировини", в результаті чого ДП "Ферми Данам" завищено суму заявленого відшкодування ПДВ у декларації за листопад 2007 року в розмірі 315 416,00 грн., та у декларації по ПДВ за грудень 2007 року в розмірі 154 578,00 грн.
В результаті відповідачем були прийняті спірні податкові повідомлення-рішення № 0001722301/0, відповідно до якого позивачу було зменшено суму заявленого бюджетного відшкодування по декларації за листопад 2007 року в розмірі 315 416,00 грн., та № 0001732301/0, яким зменшено суму заявленого відшкодування ПДВ по декларації за грудень 2007 року в розмірі 154 578,00 грн.
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, дійшов висновку про обґрунтованість вимог позивача та наявність підстав для задоволення позову у повному обсязі.
У той же час, скасовуючи постанову суду першої інстанції та відмовляючи у задоволенні позовних вимог, апеляційний суд зазначив, що Дочірнє підприємство "Ферми Данам", яке з 28.03.2007 року по 02.04.2008 року здійснювало за нульовою ставкою ПДВ операції з поставки переробним підприємствам молока та м'яса в живій вазі, повинно було відображати суми ПДВ щодо придбаних товарів (послуг), пов'язаних з виробництвом таких молока та м'яса в живій вазі, у спеціальній декларації з ПДВ (скорочена форма). Сплачена сума ПДВ за товарно-матеріальні цінності, що використовуються і будуть використовуватись для виробництва власної продукції, має відображатись як податковий кредит в спеціальній податковій декларації з податку на додану вартість.
При цьому апеляційний суд дійшов висновку, що сума від'ємного значення податку на додану вартість, що виникли у сільськогосподарських товаровиробників в результаті здійснення операцій з поставки переробним підприємствам молока та м'яса живою вагою за нульовою ставкою, включаються до спеціальної декларації, за якою не здійснюються розрахунки з бюджетом. Таким чином, на думку суду, позивачем неправомірно заявлено до відшкодування з Державного бюджету України, включивши до податкового кредиту загальної податкової декларації за листопад 2007 року суму ПДВ в розмірі 315 416,00 грн., та до декларації по ПДВ за грудень 2007 року в розмірі 154 578,00 грн., а не в спеціальну декларацію.
Разом з тим, колегія суддів Вищого адміністративного суду України звертає увагу на те, що зазначені висновки судів попередніх інстанцій не можна вважати такими, що зроблені на підставі повно та всебічно дослідженим фактичним обставинам справи при належному застосуванні норм чинного законодавства до спірних правовідносин.
Так, в процесі розгляду даної справи судами не було враховано наступне.
Відповідно до п.11.29 статті 11 Закону України "Про податок на додану вартість", до 1 січня 2009 року зупинено дію пункту 7.7 статті 7, пунктів 10.1 і 10.2 статті 10 цього Закону в частині сплати до бюджету податку на додану вартість щодо операцій з поставки товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах із власної сільськогосподарської сировини, за винятком операцій з поставки переробним підприємствам молока та м'яса живою вагою, що здійснюються сільськогосподарськими товаровиробниками незалежно від організаційно-правової форми та форми власності, в яких сума, одержана від поставки сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки за попередній звітний (податковий) рік, становить не менше 50 відсотків загальної суми валового доходу підприємства.
Затверджена Наказом ДПА України № 166, у редакції Наказу від 15.06.2005 року №213 форма податкової декларації з ПДВ (скорочена) передбачає спеціальні режими оподаткування для: переробного підприємства (п. 11.21 Закону №168/97-ВР); сільськогосподарського підприємства (п.11.21 Закону №168/97-ВР); сільськогосподарського товаровиробника (п.11.29 Закону №168/97-ВР). Даний перелік є вичерпним. Спеціальний режим оподаткування, порядок заповнення та подання податкових декларацій з ПДВ, з прийняттям змін Постановою № 596 до Постанови № 805, не змінювалися.
Відповідно до ч. 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно із п. 6 Постановою №805 зі змінами та доповненнями, переробні підприємства за результатами діяльності за кожний звітний (податковий) період ведуть окремий податковий і бухгалтерський облік готової продукції, виготовленої з поставлених сільськогосподарськими товаровиробниками молока та м'яса в живій вазі із застосуванням нульової ставки ПДВ.
За результатами окремого обліку готової продукції, виготовленої з поставлених сільськогосподарськими товаровиробниками молока та м'яса в живій вазі, переробні підприємства визначають суми податкових зобов'язань та податкового кредиту, які виникають у зв'язку з переробкою та поставкою такої продукції, і складають окрему податкову декларацію.
Решта операцій з продажу товарів (робіт, послуг) таким переробним підприємством відображаються в декларації, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом. Що стосується сільськогосподарських товаровиробників, то слід зазначити таке.
Постановою КМУ від 02.04.08 №300 "Про доповнення п. 2 Порядку нарахування, виплат і використання коштів, спрямованих для виплати дотацій сільськогосподарським товаровиробникам за поставлені ними переробним підприємствам молоко та м'ясо в живій вазі" (далі -постанова №300) відновлена можливість для постачальників молока та м'яса в живій вазі на переробні підприємства при застосуванні до таких операцій нульової ставки податку на додану вартість декларувати у зв'язку з цим від'ємне значення податку на додану вартість до відшкодування, тобто у бюджетній, а не спеціальній декларації.
Отже, з дати набуття чинності Постанови №300 відповідно до пп. 6.2.6 п. 6.2 ст. 6 Закону №168 та п. 2 Порядку №805 сільськогосподарські товаровиробники при поставці переробним підприємствам молоко та м'ясо в живій вазі здійснюють нарахування ПДВ за нульовою ставкою. При цьому суми податкового кредиту за звітний період включаються до податкової декларації з ПДВ платника податку, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом.
Таким чином, операції з поставки сільгосптоваровиробниками переробним підприємствам молока та м'яса в живій вазі, що оподатковуються ПДВ за нульовою ставкою, та суми податкового кредиту сплачені ними постачальникам за товари (роботи, послуги), для здійснення таких операцій включаються до загальної декларації, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом.
Міністерство фінансів України зобов'язало Державну податкову адміністрацію України забезпечити виконання доручення Кабінету Міністрів України щодо включення сільськогосподарськими товаровиробниками податкового кредиту за операціями з поставки молока та м'яса у живій вазі переробним підприємствам за нульовою ставкою до податкової декларації платника податку, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом, з відшкодуванням з бюджету податкового кредиту за цією декларацією за податкові періоди 2007-2008 років, за які такий податковий кредит не був відшкодований.
Лист Міністерство фінансів України від 07.07.08 №31-20020-07-18/25910;
Доручення Кабінету Міністрів України від 20.06.08 №32170/0/1-08.
Таким чином, суди обох інстанцій дали передчасну юридичну оцінку встановленим фактичним обставинам справи, не врахувавши зазначене, а тому ухвалені ними судові рішення не можна вважати законними та обґрунтованими.
З урахуванням викладеного, відсутні підстави вважати, що судами з'ясовані всі обставини справи і їм надана правильна юридична оцінка. Вказане позбавляє касаційну інстанцію можливості перевірити юридичну оцінку, надану судами попередніх інстанцій всім обставинам справи.
Враховуючи наведене, прийняті судові рішення підлягають скасуванню, а справа -направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду необхідно врахувати викладене, повно та об'єктивно дослідити обставини справи, дати їм належну юридичну оцінку, в залежності від встановленого, правильно застосувати до спірних правовідносин норми матеріального права та ухвалити законне і обґрунтоване рішення.
Керуючись ст.ст. 160, 210 -232 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
Касаційну скаргу Дочірнього підприємства "Ферми Данам" задовольнити частково.
Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 17.09.2009 року та постанову Господарського суду Київської області від 29.05.2008 року скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення, але може бути переглянута Верховним Судом України з підстав та в порядку, передбачених статтями 236 -239 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий (підпис)Голубєва Г.К.
Судді (підпис)Карась О.В.
(підпис)Костенко М.І.
(підпис)Маринчак Н.Є.
(підпис)Шипуліна Т.М.
Ухвала складена у повному обсязі 07.10.2011р.