"07" липня 2011 р. м. Київ К-21878/10
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України в складі:
Головуючого Конюшка К.В.
суддів: Гордійчук М.П.
Гончар Л.Я.
Сірош М.В.
Харченка В.В.
розглянувши в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Сервісне підприємство»на постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 07.05.2010 року
у справі № 2-а-26652/08/0570
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Сервісне підприємство»
до Державної податкової інспекції у Ворошиловському районі м.Донецька
про визнання недійсними та скасування податкових повідомлень-рішень
У жовтні 2008 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Сервісне підприємство»звернулося до Донецького окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової інспекції у Ворошиловському районі м. Донецька про визнання недійсними та скасування податкових повідомлень-рішень № 0002062340/0 від 25.06.2008 року, № 0002062340/1 від 05.08.2008 року, № 0002062340/2 від 09.10.2008 року.
Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 19.11.2009 року позовні вимоги задоволені у повному обсязі.
Постановою Донецького апеляційного адміністративного суду від 07.05.2010 року постанову Донецького окружного адміністративного суду від 19.11.2009 року скасовано та прийнято нове рішення про відмову у позові.
Не погоджуючись зі вказаним рішенням суду апеляційної інстанції, Товариство з обмеженою відповідальністю «Сервісне підприємство»оскаржило його у касаційному порядку.
У касаційній скарзі скаржник просить скасувати рішення суду апеляційної інстанцій з мотивів порушення названим судом норм матеріального та процесуального права та залишити в силі постанову суду першої інстанції.
Справу розглянуто в порядку письмового провадження, установленому пунктом 1 частини 1 статті 222 Кодексу адміністративного судочинства України.
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що податковим органом було проведено виїзну планову перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 16.06.2006 року по 31.12.2007 року, за результатами якої складено Акт № 1124-23-2/3346687 від 12.06.2008 року (далі -Акт перевірки).
За даними Акта перевірки податковою інспекцією встановлено порушення позивачем приписів підпункту 7.4.2 пункту 7.4 статті 7 Закону України від 03.04.1997 року № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість»(далі - Закон України від 03.04.1997 року № 168/97-ВР), підняту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.3 пункту 5.3 статті 5, статті 15, пункту 3.1 статті 3 пункту 16.2 статті 16 Закону України від 28.12.1994 року № 334/94 -ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» (далі - Закон України від 28.12.1994 року № 334/94 -ВР), що призвело до заниження податку на прибуток за 9 місяців 2007 року на 373 585,00 грн. та за 2007 рік на суму 470 996,00 грн.
На підставі Акта перевірки та за результатами апеляційного оскарження податковим органом було прийнято податкові повідомлення-рішення № 0002062340/0 від 25.06.2008 року, № 0002062340/1 від 05.08.2008 року, № 0002062340/2 від 09.10.2008 року про визначення суми податкового зобов'язання з податку на прибуток підприємств у розмірі 649 663,00 грн., у тому числі 470 996,00 грн. основного платежу та 178 667,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій.
Як встановлено судами першої та апеляційної інстанцій, позивачем протягом 3-4 кварталу 2006 року, 2007 року відповідно до укладених договорів купівлі-продажу (поставки) здійснювалось придбання легкових автомобілів у ТОВ «УкрАвтоЗАЗ-Сервіс», ТОВ з іноземними інвестиціями «АСТ-Комбі», ТОВ «Підприємство енергетичного постачання «ГОРЕНЕРГО», ТОВ «Ніка-Авто», ТОВ «Авто шарм-Донецьк», ТОВ «Апекс Схід», ІП «АІС-Донецьк». Суми податку на додану вартість сплачених у ціні придбання автомобілів, позивачем до складу податкового кредиту не включались, проте були віднесені до складу валових витрат підприємства. Придбані автомобілі позивачем було віднесено до складу основних фондів.
Згідно з абзацом другим підпункту 7.4.2 пункту 7.4 статті 7 Закону України від 03.04.1997 року № 168/97-ВР (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не включається до складу податкового кредиту та відноситься до складу валових витрат сума податку, сплачена платником податку при придбанні легкового автомобіля (крім таксомоторів), що включається до складу основних фондів.
Підпунктом 5.3.3 пункту 5.3 статті 5 Закону України від 28.12.1994 року № 334/94 -ВР (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що не включаються до складу валових витрат витрати по сплаті податку на додану вартість, включеного до ціни товарів (робіт, послуг), що придбаваються платником податку для виробничого або невиробничого використання.
Відповідно до підпункту 8.4.1 пункту 8.4 статті 8 Закону України від 28.12.1994 року № 334/94 -ВР у разі здійснення витрат на придбання основних фондів балансова вартість відповідної групи збільшується на суму вартості їх придбання, з урахуванням транспортних і страхових платежів, а також інших витрат, понесених у зв'язку з таким придбанням, без урахування сплаченого податку на додану вартість, у разі коли платник податку на прибуток підприємств зареєстрований платником податку на додану вартість.
Таким чином, якщо норми Закону України від 28.12.1994 року № 334/94 -ВР не передбачено можливості включення до складу валових витрат сум податку на додану вартість, сплачених при придбанні легкового автомобіля, то нормою Закону України від 03.04.1997 року № 168/97-ВР (підпункт 7.4.2 пункту 7.4 статті 7) прямо передбачено таке право платника податку.
Колізію між наведеними приписами двох законів із питань оподаткування слід вирішувати з урахуванням такого.
У разі, якщо норми нормативних актів рівної юридичної сили містять різні моделі правового регулювання, перевагу при застосуванні слід надавати тій нормі, яка регулює вужче коло суспільних відносин, тобто є спеціальною.
У даному випадку підпунктом 5.3.3 пункту 5.3 статті 5 та підпунктом 8.4.1 пункту 8.4 статті 8 Закону України від 28.12.1994 року № 334/94 -ВР врегульовано правові наслідки будь-яких операцій з придбання (створення) усіх видів основних фондів. В той же час, як підпунктом 7.4.2 пункту 7.4 статті 7 Закону України від 03.04.1997 року №168/97-ВР врегульовано правові наслідки придбання саме легкових автомобілів (крім таксомоторів), тобто вузьке коло суспільних відносин (операції з придбання саме легкових автомобілів), а відтак дана правова норма, є спеціальною.
Абзацом третім підпункту 5.3.3 пункту 5.3 статті 5 Закону України від 28.12.1994 року № 334/94 -ВР визначено, що у разі якщо платник податку на прибуток, зареєстрований як платник податку на додану вартість, одночасно здійснює операції з продажу товарів (робіт, послуг), що оподатковуються податком на додану вартість та звільнені від оподаткування, або не є об'єктом оподаткування таким податком, податок на додану вартість, сплачений у складі витрат на придбання товарів (робіт, послуг), які відносяться до складу валових витрат, та основних фондів і нематеріальних активів, що підлягають амортизації, включається відповідно до валових витрат або балансова вартість відповідної групи основних фондів збільшується на суму, що не включена до складу податкового кредиту такого платника податку згідно із Законом України "Про податок на додану вартість.
Враховуючи викладене колегія суддів погоджується з правомірністю висновків суду першої інстанції щодо правомірності віднесення позивачем до складу валових витрат підприємства сум податку на додану вартість сплачених у ціні придбання легкових автомобілів, які було включено до складу основних фондів.
За даними Акта перевірки позивачем було завищено валові витрати з податку на прибуток за 9 міс. 2007 року на суму 225 497,83 грн. внаслідок подвійного включення до складу валових витрат вартості путівок, які у подальшому були надані працівникам.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, між позивачем та трудовим колективом ТОВ «Сервісне підприємство»було укладено колективний договір на 2007 -2012 роки.
Розділом 5 колективного договору передбачено заохочувальні та компенсаційні виплати. Згідно з пунктом 5.1 колективного договору з метою оздоровлення один раз на рік працівникам підприємства та членам їх сімей, за наявності фінансових можливостей, можуть видаватися санаторно-курортні та туристичні путівки на лікування та відпочинок, екскурсії за рахунок коштів підприємства. Видача робітникам санаторно-курортних та туристичних путівок, придбаних за рахунок коштів підприємства, здійснюється з частковою компенсацією працівниками, що їх отримують.
Відповідно до підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону України від 28.12.1994 року № 334/94 -ВР до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.
Згідно з підпунктом 2.3.4 пункту 2 Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Державного комітету статистики України від 13.01.2004 року № 5, вартість путівок працівникам і членам їх сімей на лікування та відпочинок, екскурсії або суми компенсації, видані замість путівок за рахунок коштів підприємства, належать до інших заохочувальних та компенсаційних виплат. У свою чергу, інші заохочувальні та компенсаційні виплати згідно з підпунктом 1.3 пункту 1 зазначеної Інструкції - це витрати на оплату праці.
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України зазначає про те, що вартість наданих працівникам путівок може включатися до складу валових витрат підприємства, що у даному випадку не оспорюється податковим органом. Проте, підприємством витрати на придбання путівок було відображено у складів валових витрат двічі, а саме: витрати на придбання товарів та витрати на оплату праці, що є необґрунтованим.
Згідно з частиною 3 статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Частиною 1 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що розгляд справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Відповідно, частинами 4 та 5 цієї статті на суд покладається обов'язок вживати передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи; зобов'язує суд запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.
Колегія суддів зазначає про те, що судами попередніх інстанцій не було розмежовано суму податкового зобов'язання з податку на прибуток підприємств, визначену податковим органом у податковому повідомленні-рішенні № 0002062340/2 від 09.10.2008 року (за кожним окремим епізодом). Це у свою чергу, виключає можливість виокремити правомірні донарахування від неправомірних, а тому ухвалені у справі рішення судів першої та апеляційної інстанцій підлягають скасуванню з направленням справи на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду справи суду необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті, і в залежності від встановленого правильно визначити норми матеріального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.
Керуючись ст.ст. 210 - 232 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Сервісне підприємство»задовольнити частково.
Постанову Донецького окружного адміністративного суду від 19.11.2009 року та постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 07.05.2010 року у даній справі скасувати, а матеріали справи направити на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.
Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, і може бути переглянута Верховним Судом України у строк та у порядку, визначеними статтями 237 -2391 КАС України.