22 червня 2011 р.Справа № 2-а-7672/10/1570
Категорія: 8.2.8Головуючий в 1 інстанції: Бойко Л.М.
Одеський апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого -Яковлєва О.В.,
суддів -Бойка А.В., Романішина В.Л.,
за участю секретаря -Обозної Т.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Приморському районі м. Одеси на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 25 січня 2011 року, у справі за адміністративним позовом Публічного акціонерного товариства «Комерційний банк «Інвестбанк»до Державної податкової інспекції у Приморському районі м. Одеси про визнання протиправним податкового повідомлення-рішення,-
Позивач звернувся до суду з позовом в якому ставить вимоги до Державної податкової інспекції у Приморському районі м. Одеси про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення № 0007281701/0 від 21.07.2010 року.
Вимоги обґрунтовано тим, що за результатами проведеної планової виїзної документальної перевірки ПАТ «Комерційний банк «Інвестбанк»з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2008 року по 31.12.2009 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2007 року по 31.03.2010 року, що зафіксовано актом № 7885/22-1/20935649 від 07.07.2010 року, встановлено порушення п.1.2 ст. 1, п.п. 4.2.12 п. 4.2. ст. 4, п. 7.1 ст. 7, п.п. 8.1.1 п. 8.1 ст. 8, п.п. 9.2.3 п. 9.2 ст. 9, п. 16.1 ст. 16 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», чинного на момент виникнення спірних правовідносин, а саме ПАТ «Комерційний банк «Інвестбанк»не здійснив утримання до бюджету податок, у сумі 14459,22 грн., з доходів фізичних осіб від процентів нарахованих на субординований борг, у сумі 96394,81 грн.
Вважає, що висновки відповідача не відповідають вимогам законодавства України, а саме Законів України «Про банки і банківську діяльність», «Про оподаткування прибутку підприємств», «Про податок з доходів фізичних осіб», Цивільного кодексу України, Постанові Правління Національного банку України від 28.08.2001 р. № 368 та інших актів законодавства. Зокрема, позивач вважає, що залучення ним коштів на депозит на особливих умовах, а саме на умовах субординованого боргу, не змінює природи цієї банківської операції як депозитної, і тому він не зобов'язаний утримувати та сплачувати до бюджету податок з доходів фізичних осіб, які розмістили свої кошти на вкладному рахунку в ПАТ «Комерційний банк «Інвестбанк», на умовах субординованого боргу, у зв'язку з чим оскаржуване податкове повідомлення-рішення є неправомірними та прийнятим Державною податковою інспекцією у Приморському районі м. Одеси безпідставно та поза межами своїх повноважень.
Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 25 січня 2011 року позов задоволено.
Не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням Державної податкової інспекції у Приморському районі м. Одеси подано апеляційну скаргу з якої вбачається на порушення судом першої інстанції норм процесуального та матеріального права, а як наслідок просить скасувати судове рішення та прийняти нову постанову, якою в задоволенні позову відмовити.
Вважає, що судом першої інстанції не вірно дано оцінку поданим доказам, так як залучення позивачем коштів на депозит на умовах субординованого боргу є підставою для утримання та сплати до бюджету податку з доходів фізичних осіб.
Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду, а також правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права та правової оцінки обставин у справі, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а судове рішення без змін з наступних підстав.
Судом встановлено, Державною податковою інспекцією у Приморському районі м. Одеси, згідно плану -графіку, проведено планову виїзну документальну перевірку ПАТ «Комерційний банк «Інвестбанк»з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2008 року по 31.12.2009 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2007 року по 31.03.2010 року.
За результатами проведеної перевірки складено акт від 07.07.2010 року № 7885/22-1/20935649, з якого вбачається порушення п.1.2 ст. 1, п.п. 4.2.12 п. 4.2. ст. 4, п. 7.1 ст. 7, п.п. 8.1.1 п. 8.1 ст. 8, п.п. 9.2.3 п. 9.2 ст. 9, п. 16.1 ст. 16 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб»№ 889-ІУ від 22.05.2003 року (чинного на момент виникнення спірних правовідносин), а саме ПАТ «Комерційний банк «Інвестбанк»не утримував до бюджету податок, у сумі 14459,22 грн., з доходів фізичних осіб від процентів нарахованих на субординований борг, у сумі 96394,81 грн. (а.с. 13-81).
На підставі матеріалів перевірки Державною податковою інспекцією у Приморському районі м. Одеси прийнято податкове повідомлення-рішення від 21.07.2010 року № 0007281701/0, яким ПАТ «Комерційний банк «Інвестбанк»визначено суму податкового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб, в загальному розмірі 43377,66 грн., у тому числі за основним платежем -14459,22 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 28918,44 грн. (а.с. 9).
Як вбачається з акту перевірки, підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення є висновок відповідача щодо обов'язку позивача утримувати та сплачувати до бюджету податок з доходів фізичних осіб (у вигляді процентів, нарахованих та сплачених на суму коштів, залучених на вкладні рахунки фізичних осіб на умовах субординованого боргу).
Висновок відповідача обґрунтований тим, що кошти, залучені від інвесторів (фізичних осіб) у вигляді субординованого боргу, переходять у володіння і користування банка - боржника і стають складовою частиною капіталу цього банку після отримання дозволу Національного банку України. Тобто, субординований борг та депозит не є тотожними категоріями, оскільки мають різну економічну природу, з чого випливає різний порядок оподаткування нарахованих на них доходів (процентів).
За наслідком встановлених обставин судом першої інстанції здійснено вірний висновок щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення виходячи з наступного.
Відповідно до п. 4 ч. 3 ст. 30 Закону України «Про банки і банківську діяльність»від 07.12.2000 року № 2121-ІІІ, під субординованим боргом розуміються звичайні незабезпечені боргові капітальні інструменти, які за умовою контракту не можуть бути забрані з банку раніше 5 років, а у випадку банкрутства чи ліквідації повертаються інвестору після погашення претензій усіх інших кредиторів.
Пунктом 1.3. глави 1 «Положення про критерії та фінансові нормативи діяльності кредитних установ», затвердженого Розпорядженням Державної комісії з регулювання ринків фінансових послуг України від 28.09.2006 р. № 626, визначено, що субординований борг - звичайні незабезпечені боргові капітальні інструменти (складові елементи капіталу), які відповідно до договору не можуть бути вилучені з кредитної установи раніше п'яти років, а в разі банкрутства чи ліквідації повертаються інвестору після погашення вимог усіх інших кредиторів.
У відповідності до п. 1.1. розділу III «Інструкції про порядок регулювання діяльності банків в Україні», затвердженої постановою Правління НБУ від 28.08.2001 р. № 368, передбачено, що банки можуть залучати незабезпечені кошти юридичних і фізичних осіб як резидентів, так і нерезидентів (далі - Інвестор) у грошовій формі як у національній, так і в іноземній вільно конвертованій валюті на умовах субординованого боргу з подальшим урахуванням цих коштів до капіталу банку (капіталу 2-го рівня).
Тобто, згідно ст. 30 Закону України «Про банки і банківську діяльність»та постанови Правління Національного банку України від 28.08.2001 р. № 368, під субординованим боргом розуміються грошові кошти, які залучені банком на відповідних умовах, які дозволяють банку зараховувати ці кошти до капіталу банку.
Згідно п. 1.2. вказаної Інструкції, залучення коштів на умовах субординованого боргу з метою їх врахування до додаткового капіталу банку у вигляді позик, кредитів, депозитів юридичних осіб може здійснюватись як шляхом укладення прямих договорів між банком-боржником та Інвестором (про що укладається договір про залучення коштів на умовах субординованого боргу (далі - угода), так і шляхом випуску банком-боржником облігацій (про що укладається договір про залучення коштів шляхом випуску облігацій (далі-договір).
Крім того, пунктами 3.1., 3.7. зазначеної Інструкції також передбачено, що кошти на умовах субординованого боргу залучаються на визначений строк, але не менше ніж п'ять років. Нарахування процентів за субординованим боргом здійснюється щомісяця згідно з правилами бухгалтерського обліку процентних та комісійних доходів і витрат банків.
Вимоги, встановлені Національним банком України для договорів про залучення коштів на умовах субординованого боргу не змінюють цивільного-правового змісту цього договору як договору банківського вкладу (депозиту), характерними ознаками якого є прийняття банком вкладу на відповідний термін з зобов'язанням виплатити вкладнику обумовлені договором проценти на суму вкладу і зобов'язання повернути ці кошти після встановленого договором терміну (параграф 3 глави 71 Цивільного кодексу України).
Крім того, пунктом 3.12 Інструкції про порядок регулювання діяльності банків в Україні, затвердженої постановою Правління НБУ від 28.08.2001 р. № 368, передбачено дострокове повернення коштів, які залучені на умовах субординованого боргу при наявності на це згоди банку-боржника, інвестора та Національного банку України.
Статтею 1060 ЦК України, передбачено залучення коштів як у вигляді вкладів на вимогу, так і у вигляді строкових вкладів, одним із видів якого є вклад на умовах субординованого боргу.
Згідно із ст. 628 ЦК України, зміст договору становлять його умови (пункти), які визначені на розсуд сторін та погоджені ними, а не його назва.
Відповідно до ст.ст. 1058-1065 ЦК України, до договорів банківського вкладу (депозиту) відносяться договори, що укладені банком з юридичними та фізичними особами, за якими банк зобов'язується прийняти від вкладника грошову суму (вклад) на певний строк із зобов'язанням повернути цю суму та виплатити проценти (дохід) на умовах та в порядку, що передбачені договором та чинним законодавством.
При цьому, згідно ч. 1 ст. 1061 ЦК України, банк виплачує вкладникові проценти на суму вкладу в розмірі, встановленому договором банківського вкладу.
Пунктом 1.13. ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»від 28.12.1994 року № 335/94-ВР, встановлено, що депозит (вклад) - кошти, які надаються фізичними чи юридичними особами в управління резиденту, визначеному фінансовою організацією згідно із законодавством України, або нерезиденту на строк та під процент. Правила здійснення депозитних операцій встановлюються: для банківських депозитів - Національним банком України відповідно до законодавства.
Залучення Позивачем коштів від фізичних осіб на умовах субординованого боргу повністю відповідає критеріям, які вимагаються Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств»для операцій банку при залученні ним коштів на депозит (вклад).
У відповідності до абз. 3 п. 1.1. глави 1 «Положення про порядок здійснення банками України вкладних (депозитних) операцій з юридичними і фізичними особами», затвердженого постановою Правління НБУ від 03.12.2003 р. № 516, передбачено, що вклад (депозит) - це грошові кошти в готівковій або безготівковій формі у валюті України або в іноземній валюті, або банківські метали, які банк прийняв від вкладника або які надійшли для вкладника на договірних засадах на визначений строк зберігання чи без зазначення такого строку (під процент або дохід в іншій формі) і підлягають виплаті вкладнику відповідно до законодавства України та умов договору.
Частиною 3 ст. 1058 ЦК України передбачено, що до відносин банку та вкладника застосовуються положення про договір банківського рахунка (глава 72 цього Кодексу), якщо інше не встановлено главою 71 або не випливає із суті договору банківського вкладу.
Згідно п.п. 9.2.1. п. 9.2. ст. 9 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб»(чинного на час виникнення спірних правовідносин), податковим агентом платника податку при нарахуванні (сплаті) на його користь доходів, визначених у пункті 7.2. статті 7 цього Закону, є особа, яка здійснює таке нарахування (сплату).
Підпунктом 9.2.2. п. 9.2. ст. 9 цього Закону, встановлено, що податковий агент, який нараховує проценти, надає податковий розрахунок загальної суми нарахованих процентів та загальної суми утриманих з них податків у складі податкової декларації з податку на прибуток підприємств у строки, встановлені законом для такого податку. При цьому, інформація щодо окремого банківського вкладного (депозитного) або поточного (у тому числі карткового) рахунку фізичної особи, суми нарахованих на нього процентів, а також відомостей щодо такої фізичної особи - вкладника не надається.
Відповідно до абз. 2 п. 7.2. ст. 7 даного Закону, ставка податку становить 5 відсотків від об'єкта оподаткування, нарахованого податковим агентом як: процент на поточний або депозитний (вкладний) банківський рахунок (у тому числі картковий).
У відповідності до п.п. 22.1.4. п. 22.1. ст. 22, п.п. 4.2.12. пункту 4.2. статті 4 цього Закону, у частині включення до загального місячного оподатковуваного доходу доходів у вигляді процентів на поточний або депозитний (вкладний) банківський рахунок (у тому числі картковий рахунок), вклад до небанківських фінансових установ згідно із законом або процентів (дисконтних доходів) на депозитний (ощадний) сертифікат та підпункти 9.2.1. і 9.2.2. пункту 9.2. статті 9 цього Закону у частині оподаткування процентів набирають чинності з 1 січня 2010 року.
Судом встановлено, що відповідно до договорів про залучення коштів на умовах субординованого боргу Позивач залучив кошти від фізичних осіб з визначеною сумою вкладу та відсотковою ставкою, а саме:
- від ОСОБА_1 - вклад в розмірі 22 000,0 доларів США під 12 % річних;
- від ОСОБА_2 - вклад в розмірі 10 000,0 доларів США під 12 % річних;
- від ОСОБА_3 - вклад в розмірі 22028,0 доларів США під 10 % річних;
- від ОСОБА_4 - вклад в розмірі 50 000,0 доларів США під 12 % річних;
- від ОСОБА_5 - вклад в розмірі 100 000,0 доларів США під 7 % річних;
- від ОСОБА_6 - вклад в розмірі 13000,0 доларів США під 12 % річних,
та здійснив нарахування вказаним фізичним особам доход у вигляді процентів на вклади, у загальному розмірі 96394,81 гривень.
Нарахування та сплата податку на вказаний доход зазначених фізичних осіб позивачем не проводилися.
У відповідності до вищезазначених вимог залучення коштів на умовах субординованого боргу може відбуватись у вигляді позик, кредитів, депозитів у тому числі шляхом укладення прямих договорів. Наведене свідчить про помилковість висновку відповідача про те, що депозити не відносяться до субординованого боргу. Це в свою чергу свідчить про необґрунтованість визначеної відповідачем суми податкового зобов'язання по податку з доходів фізичних осіб, у розмірі 43 377,66 грн., за укладеними позивачем прямими угодами про залучення коштів на умовах субординованого боргу і нарахованими за ними процентами, та, відповідно, податкового повідомлення-рішення відповідача від 21.07.2010 року № 0007281701/0.
Вказаний висновок підтверджується позицією Верховного суду України, Комітету з питань фінансів і банківської діяльності Верховної Ради України (лист від 31.07.2007 р. № 06-10/10-33) та Асоціації українських банків (лист від 13.08.2007 р. № 06-09/0462).
Враховуючи вищевикладене, колегія вважає, що суд першої інстанції порушень матеріального і процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують.
Керуючись ст.ст.185, 195, 196, 198, 200, 205, 206, 212, 254 КАСУ, суд,-
Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Приморському районі м. Одеси залишити без задоволення, а постанову Одеського окружного адміністративного суду від 25 січня 2011 року - без змін.
Ухвала апеляційного суду набирає законної сили з моменту проголошення, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів з дня набрання законної сили судовим рішенням апеляційного суду.
головуючий О.В. Яковлєв
судді А.В. Бойко
В.Л. Романішин