11 травня 2011 р. Справа № 37639/10
Колегія суддів Львівського апеляційного адміністративного суду в складі :
судді-доповідача - Богаченка С.І.,
суддів - Багрія В.М., Старунського Д.М.,
при секретарі судового засідання - Когутич Ю.І.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Франківському районі м. Львова на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 09 листопада 2010 року в справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Експрес» до Державної податкової інспекції у Франківському районі м. Львова про скасування податкового повідомлення-рішення,-
21 червня 2007 року ТОВ «Торговий дім «Експрес» звернулося до суду з адміністративним позовом до ДПІ у Франківському районі м.Львова про скасування податкового повідомлення-рішення ДПІ у Франківському районі м.Львова №0000491510/0/25230215/12944 від 11.06.2007 року.
Позовні вимоги обгрунтовані тим, що висновки Державної податкової інспекції у Франківському районі м.Львова, викладені в акті перевірки № 1884/15-1/25230215 від 01 червня 2007 року та прийнятому на його підставі податковому повідомленні-рішенні - суперечать законодавству з питань оподаткування, оскільки норми чинного законодавства, на підставі яких ДПІ у Франківському районі відмовив у поверненні надміру сплаченого податку на прибуток, поширюються лише на випадки порушення правил оподаткування, шляхом заниження податкового зобов'язання минулих податкових періодів, та не поширюються на випадки надмірної сплати податку на прибуток.
Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 09 листопада 2010 року адміністративний позов задоволено. Постановлено визнати протиправним і нечинним податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Франківському районі м. Львова № 0000491510/0/25230215/12944 від 11.06.2007 року.
Не погодившись із постановою її оскаржила ДПІ у Франківському районі м.Львова, вважає, що судом першої інстанції при винесенні рішення допущено неправильне застосування норм матеріального та процесуального права.
Просила рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог повністю.
В апеляційній скарзі посилається на те, що відповідно до підпункту 4.4.2 ст.4 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» та Порядку надання податкових роз'яснень, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 16.05.2001 №494 «Про затвердження Порядку надання податкових роз'яснень», ст.8 Закону України «Про державну податкову службу в Україні» Державною податковою адміністрацією України було затверджено Податкове роз'яснення щодо граничних строків сплати податкового зобов'язання, визначеного платником у новій (уточненій) податковій декларації, що містить виправлені показники (наказ від 22.10.02р. №503).
В роз'ясненні зазначено, що у разі коли платник податків самостійно виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації, такий платник податків до початку його перевірки контролюючим органом зобов'язаний подати нову (уточнену) податкову декларацію. Зазначає, що 14.12.2006 року на підприємстві була розпочата планова документальна перевірка, за результатами якої складено акт від 16.02.2007 року № 291/23-0/25230215 та якою охоплені періоди фінансово-господарської діяльності, за які платником було подано уточнюючі розрахунки. Уточнюючі розрахунки були подані позивачем 30.01.2007 року, тобто вже після того як була розпочата перевірка, що заборонено законодавством, отже податкові зобов'язання, що були скориговані позивачем по справі є такими, що не підлягають уточненню. Узгодженими та такими, що підлягають сплаті є ті податкові зобов'язання, і саме в тих розмірах, що були самостійно визначені платником у первинних деклараціях.
Вказує, що при проведенні перевірки податковою інспекцією не встановлено завищення платником валового доходу в періодах, за які були подані уточнюючі розрахунки.
Заслухавши суддю доповідача, проаналізувавши матеріали справи, апеляційну скаргу, колегія суддів вважає, що дана апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Виносячи дане рішення, суд першої інстанції виходив з того, що 01.06.2007 року ДПІ у Франківському районі м. Львова здійснено невиїзну документальну (камеральну) перевірку податкової звітності з податку на прибуток, за результатами перевірки складено акт №1884/15-1/25230215. Перевіркою виявлено порушення Порядку складання декларації з податку на прибуток підприємства, затвердженого Наказом ДПА України від 29.03.2003 року №143, п. 17.2 ст.17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами, та державними цільовими фондами» від 21 грудня 2000 року №2181-III (надалі по тексту Закону України №2181-ІІІ) із змінами і доповненнями. Наказу ДПА України від 22 жовтня 2002 року № 503 «Про затвердження Податкового роз'яснення щодо граничних строків сплати податкового зобов'язання, визначеного платником у новій (уточненій) податковій декларації, що містить виправлені показники», як наслідок встановлено заниження у період за 2004 - 9 місяців 2006 року податку на прибуток на суму 253 315.00 грн.
На підставі вказаного акту винесено податкове повідомлення-рішення №0000491510/0/25230215/12944 від 11 червня 2007 року, яким визначено суму податкового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств відповідно до підпункту «в» підпункту 4.2.2 п. 4.2 ст. 4. та п. 17.1.4 ст. 17 Закону України «Про прядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» у розмірі 253 315.00 грн.
Як вино із матеріалів справи, з акта №1884/15-1/25230215 від 01.06.2007 року та податкового повідомлення рішення №0000491510/0/25230215/12944 від 11.06.2007 року позивачу було відмовлено в поверненні надмірно сплаченого податку на прибуток, оскільки позивачем подано уточнюючі розрахунки податкових зобов'язань у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок після того, як була розпочата виїзна планова документальна перевірка, за ті ж періоди, що були охоплені перевіркою. При проведенні перевірки податковим органом не встановлювався факт переплати позивачем податку на прибуток.
Підставою відмови у поверненні надміру сплаченого податку на прибутку визначено порушення граничного строку подачі декларації на прибуток встановленого п. 17.2 ст.17 Закону № 2181- III. Інших порушень податкового законодавства Актом №1884/15-1/25230215 ДПІ у Франківському районі не встановлено.
Пункт 5.1 статті 5 Закону України №2181-ІІІ передбачає, що податкове зобов'язання, самостійно визначене платником податків у податковій декларації, вважається узгодженим з дня подання такої податкової декларації. Зазначене податкове зобов'язання не може бути оскаржене платником податків в адміністративному або судовому порядку. Якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 15 цього Закону) платник податків самостійно виявляє помилки у показниках раніше поданої податкової декларації, такий платник податків має право надати уточнюючий розрахунок.
Підпункт 15.3.1 пункту 15.3 статті 15 Закону України № 2181-III встановлює граничні строки для подання заяв на повернення надміру сплачених або невідшкодованих податків і зборів (обов'язкових платежів). Згідно цієї норми заяви на повернення надміру сплачених податків, зборів (обов'язкових платежів) або на їх відшкодування у випадках, передбачених податковими законами, можуть бути подані не пізніше 1095 дня, наступного за днем здійснення такої переплати або отримання права на таке відшкодування.
Відповідно до п.17.2 ст. 17 Закону № 2181-III, платник податків, який до початку його перевірки контролюючим органом самостійно виявляє факт заниження податкового зобов'язання минулих податкових періодів, зобов'язаний або надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму такої недоплати та штраф у розмірі п'яти відсотків від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку, або відобразити суму такої недоплати у складі декларації з цього податку, що подається за наступний податковий період, збільшену на суму штрафу у розмірі п'яти відсотків від такої суми, з відповідним збільшенням загальної суми податкового зобов'язання з цього податку.
У зв'язку з вищенаведеним, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що позивачем по справі було дотримано вимоги, щодо граничних строків подання уточнюючої декларації надміру сплаченого податку на прибуток передбачених підпунктом 15.3.1 пункту 15.3 статті 15 Закону України №2181- III, а у відповідача не було з цих підстав виносити податкове повідомлення-рішення № 0000491510/0/25230215/12944 від 11.06.2007 року.
Пунктами 2.3.1-2.3.2 Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 10 серпня 2005 р. N 327 передбачено, що результати невиїзної документальної, виїзної планової чи позапланової перевірок групуються за окремими видами податків і зборів (обов'язкових платежів) та у розрізі податкових періодів. За кожним відображеним в акті фактом порушення податкового законодавства необхідно: висвітлити показники, які відображаються суб'єктом господарювання у податковій та іншій звітності, та фактичні показники, виявлені у ході перевірки на підставі первинних документів податкового та бухгалтерського обліку суб'єкта господарювання у розрізі періодів у грошових одиницях, передбачених звітністю; у разі виявлення розбіжностей чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті нормативно-правових актів, що порушені платником податків, зазначити період (місяць, квартал, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків, в якому дане порушення здійснено, при цьому додати до акта письмові пояснення посадових осіб суб'єкта господарювання щодо встановлених порушень; зазначити первинний документ, на підставі якого вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку (навести кореспонденцію рахунків операцій), та інші докази, що достовірно підтверджують наявність факту порушення. Відповідно до пункту 2.4 вказаного Порядку, у висновку акта невиїзної документальної, виїзної планової чи позапланової перевірок зазначаються узагальнений опис виявлених перевіркою порушень податкового, валютного та іншого законодавства з посиланням на підпункти, пункти, статті нормативно-правових актів.
Судом першої інстанції вірно було враховано, як це видно із Акту перевірки №1884/15-1/25230215, що відповідач по справі не зазначив у ньому інших підстав для нарахування податкового зобов'язання, окрім як відсутності у позивача права подати уточнюючий розрахунок по податку на прибуток після початку планової перевірки. В оскаржуваному повідомленні-рішенні у графі «підстава» зазначено акт №1884/15-1/25230215 від 01.06.2007 року, а тому необгрунтованим є посилання відповідача по справі на інші підстави прийняття оскаржуваного рішення ніж ті, що зазначені в описовій частині акту та його висновках.
Відповідно до пункту 1 частини першої статті 11 Закону України від 04.12.1990 р. №509-ХІІ «Про державну податкову службу в Україні» органи державної податкової служби у випадках, в межах компетенції та у порядку, встановлених законами України, мають право здійснювати документальні невиїзні перевірки (на підставі поданих податкових декларацій, звітів та інших документів, пов'язаних з нарахуванням і сплатою податків та зборів (обов'язкових платежів) незалежно від способу їх подачі), а також планові та позапланові виїзні перевірки своєчасності, достовірності, повноти нарахування і сплати податків та зборів (обов'язкових платежів).
Абзац третій пункту 1.3 Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, який затверджено наказом Державної податкової адміністрації України від 10..08.2005 р. N 327 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 25 серпня 2005 р. за N 925/11205 передбачає, що невиїзною документальною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні органу державної податкової служби на підставі поданих податкових декларацій, звітів та інших документів, пов'язаних з нарахуванням і сплатою податків та зборів (обов'язкових платежів), незалежно від способу їх подачі.
Пунктом 8.5 Регламенту адміністрування податків, зборів (обов'язкових платежів), затвердженого наказом ДПА України від 9 лютого 2006 року N 62 передбачено, що документальні невиїзні перевірки проводяться у разі виявлення органом державної податкової служби арифметичної або методологічної помилки у поданих платниками податків податкових деклараціях, звітах та інших документах, пов'язаних з нарахуванням і сплатою податків та зборів (обов'язкових платежів), а також у випадках заявленого до відшкодування податку на додану вартість.
Із матеріалів справи вбачається, що уточнюючі декларації по податку на прибуток були подані до ДПІ у Франківському районі 30.01.2007 року та були прийняті податковим органом.
Судом першої інстанції було встановлено, що з часу подачі цієї декларації, відповідач по справі не повідомляв позивача по справі про виявлення будь-яких методологічних чи арифметичних помилок у поданих уточнюючих розрахунках. Також, як вбачається з Акту, відповідачем по справі не було встановлено факту ні арифметичних, ні методологічних помилок, як і не було нормативно обгрунтовано факту заниження позивачем податку на прибуток. Прийнявши оскаржуване повідомлення-рішенння відповідач по справі відмовив позивачу по справі у поверненні надміру сплаченого податку на прибуток за 2004-III квартал 2006 років. Акт податкової перевірки №1884/15-1/25230215, на якому грунтується повідомлення рішення не містить будь-яких обгрунтувань та посилань на норми законодавства, які б вказували на незаконність позиції позивача по справі щодо виправлення помилок допущених при формуванні валових доходів, а саме їх завищення та, як наслідок, виникнення переплати з податку на прибуток.
Як видно із матеріалів прави і це було встановлено судом першої інстанції, основним видом діяльності позивача по справі за період з 01.01.2004 року по 30.09.2006 року була гуртова та роздрібна торгівля друкованими засобами масової інформації (газетами, журналами).
Господарські операції по продажу друкованої продукції здійснювалися позивачем по справі шляхом укладення з контрагентами (покупцями) договорів на розповсюдження періодичних друкованих видань так, договору № 52/247 від 01.01.05 року, укладений з Івано-Франківською дирекцією УДППЗ «Укрпошта» (а.с.20 Т.І), договору №013-218/438 від 25.12.2003 року, укладений з Львівською дирекцією УДППЗ «Укрпошта» (а.с. 23 Т.III), договору №282 від 30.12.04 року, укладений з ТзОВ «Рівне-Преса» (а.с.19 Т.І), договору № 228 від 02.01.06 року, укладений з ТзОВ «Луцькпреса» (а.с.23 Т.І).
Відповідно до змісту вказаних договорів, безпосередньо реалізацією продукції займаються контрагенти позивача по справі. В процесі здійснення господарських операцій за цими договорами, частина друкованої продукція не була реалізована контрагентами позивача по справі, та відповідно до умов договорів підлягала поверненню позивачу, та утилізації (здачі на макулатуру). Здійснення фізичного переміщення нереалізованої друкованої продукції на склад позивача було недоцільно через збитковість такої операції, оскільки вартість перевезення продукції значно перевищує дохід від здачі цієї макулатури на макулатуру. Право контрагентів (покупців) здійснювати утилізацію нереалізованої продукції передбачено договорами укладеними між позивачем та його контрагентами, які знаходяться у матеріалах справи.
З матеріалів справи вбачається, що на підтвердження вказаних обставин, позивач по справі надав суду першої інстанції копії первинних документів, з яких випливає, що контрагенти (покупці) позивача по справі здійснювали списання нереалізованих примірників друкованих видань у кількості та за ціною, яка вказана у відповідних актах. Зокрема, позивач по справі надав копії Актів на списання, які складені контрагентами.
Так, у межах одного звітного податкового періоду, облік товарів позивача по справі відбувався у наступному порядку: позивач по справі, на підставі цивільно-правових договорів, передавав контрагентам (покупцям) друковану продукцію для наступної їх реалізації за домовленою ціною, з передачею (сплатою) позивачеві по справі, після реалізації (продажу), домовленої ціни. Облік вівся з Кт. pax. 28 «Рух товарів» на Дт pax.36 «Розрахунки з покупцями»; контрагенти позивача по справі (покупці) реалізовували товари та сплачувались позивачеві виручені від продажу кошти, у розмірі домовленої ціни. Отримані позивачем кошти входилидо складу валового доходу позивача. Облік вівся з Дт. pax. 31 «Рахунки в банках» на Кт pax.36 «Розрахунки з покупцями»; частина переданого контрагентам друкованої продукції не була реалізована, яка списувалася (утилізовувалася) контрагентами (покупцями). За нерелізований (непроданий) товар позивач по справі не отримував оплати, у зв'язку з чим доходу у позивача по справі не виникало. Облік вівся з сторно pax. 36 «Розрахунки з покупцями» на Кт pax.97 «Інші витрати»; нереалізований товар списувався покупцями друкованої продукції, та утилізовувався як макулатура. Кошти, які отримували покупці внаслідок здачі списаного товару в макулатуру залишалися в розпорядженні покупців в якості компенсації за транспортування та зберігання нереалізованого товару.
Згідно п.3.1 ст.3 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (надалі по тексту Закону) від 28.12.1994 p., об'єктом оподаткування є прибуток, який визначається шляхом зменшення суми скоригованого валового доходу звітного періоду на суму валових витрат платника податку, та/або суму амортизаційних нарахувань.
Відповідно до п. 4.1 ст.4 Закону, валовий дохід - загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами. Валовий доход, зокрема, включає загальні доходи від продажу товарів (робіт, послуг), у тому числі допоміжних та обслуговуючих виробництв, що не мають статусу юридичної особи, а також доходи від продажу цінних паперів, деривативів. іпотечних сертифікатів участі, іпотечних сертифікатів і фіксованою дохідністю, сертифікатів фондів операцій з нерухомістю (за винятком операцій з їх первинного випуску (розміщення), операцій з їх кінцевого погашення (ліквідації) та операцій з консолідованим іпотечним боргом відповідно до закону)
Згідно п. 1.31 ст. 1 Закону, продаж товарів -це будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на ці товари за плату або компенсацію, незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем операції з надання товарів у межах договорів комісії, схову (відповідального зберігання), доручення, інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачу прав власності на такі товари.
Суд першої інстанції при винесенні рішення, також врахував і те, що позивач по справі помилково відносив до валових доходів суму вартості продукції, яка передавалася його контрагентам для реалізації, але не була ними реалізована та оплачена, а відтак була списана та утилізована. Позивач по справі помилково включав до складу валових доходів кошти, які не були ним отримані, у зв'язку з тим, що реалізація друкованої продукції третіми особами не відбувалася. Саме з метою виправлення цієї помилки, допущеної позивачем по справі при формуванні вагових доходів та переплатою податку на прибуток, були подані уточнюючі розрахунки по податку на прибуток.
Суд першої інстанції вірно не взяв до уваги, посилання відповідача по справі на те, що при проведенні планової документальної перевірки ТОВ «Торговий дім «Експрес» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2004 року по 30.09.2006 року податковою інспекцією не встановлено завищення платником валового доходу в періодах, за які були подані уточнюючі розрахунки, врахувавши наступне.
Так, як видно із матеріалів справи, Акту виїзної планової документальної перевірки ТзОВ «Торговий дім «Експрес» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2004 року по 30.09.2006 року від 16.02.07 № 291/23-0/25230215 встановлено порушення позивачем вимог п. 3.1. ст. 3 та п. 5.9. ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», оскільки останнім занижено валовий дохід внаслідок невключения до його складу приросту балансової вартості запасів.
На підставі даного Акту, було прийнято податкове повідомлення-рішення ДПІ у Франківському районі м. Львова № 3444/10/23-0 від 15.02.2007 року, яким позивачу по справі визначено податкове зобов'язання за податком на прибуток в розмірі 253734 грн. 75 коп., в тому числі основний платіж - 169156 грн. 50 коп. та нараховані штрафні санкції - 84578 грн. 25 коп.
Постановою господарського суду Львівської області від 14.08.2007 року у справі №5/503-25/89А скасовано податкове повідомлення-рішення ДПІ у Франківському районі м. Львова №3444/10/23-0 від 15.02.2007 року про визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток в розмірі 253734 грн. 75 коп., в тому числі основний платіж - 169156 грн. 50 коп. та нараховані штрафні санкції - 84578 грн. 25 коп. Зазначена постанова суду першої інстанції була залишена без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 12.05.2008 року, та ухвалою Вищого адміністративного суду від 13.07.2010 року.
Відповідно до ст.200 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
З огляду на викладене, суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та прийняв рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків рішення суду, а тому підстав для скасування постанови колегія суддів не вбачає і вважає, що апеляційну скаргу на неї слід залишити без задоволення.
На підставі наведеного, керуючись ч.3 ст.160, ст. 195, ч.4 ст.196, п. 1 ч. 1 ст. 198, ст. 200, п. 1 ч. 1 ст. 205, ст. 206 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -
Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Франківському районі м.Львова - залишити без задоволення, а постанову Львівського окружного адміністративного суду від 09 листопада 2010 року у справі № 2а-7395/09 - без змін.
Ухвала апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена до касаційної інстанції протягом 20 днів з дня набрання нею законної сили.
Головуючий суддя С. І. Богаченко
Суддя В.М. Багрій
Суддя Д.М. Старунський
Повний текст виготовлений 16.05.2011 року.