10 березня 2011 р. Справа № 38534/09
Колегія суддів Львівського апеляційного адміністративного суду в складі:
головуючого судді Старунського Д.М.,
суддів Багрія В.М., Богаченка С.І.,
при секретарі судового засідання Луцак І.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Львові апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на постанову господарського суду Волинської області від 10 червня 2009 року у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Волинської області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача - Головне управління Державного казначейства України у Волинській області про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень,
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 03.10.2008 року звернувся в суд з адміністративним позовом, в якому просить визнати нечинними податкові повідомлення-рішення Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Волинської області від 04.10.2007 року №0003601701/0, яким зменшено бюджетне відшкодування з ПДВ на суму 91 912,00 гривень та №0003611701/0, яким визначено суму податкового зобов'язання 37 884,00 гривень, в т.ч. за основним платежем 27 060,00 гривень, 10 824,00 гривень - штрафна санкція, та зобов'язати Луцьку ОДПІ передати у п'ятиденний термін органу Держказначейства висновок із зазначенням суми в розмірі 91912 грн., що підлягає відшкодуванню з бюджету.
В позовних вимогах зазначає,що відповідачем помилково визначено заниження бази оподаткування та податкового зобов'язання з ПДВ внаслідок того, що договірна ціна поставки товарів нижча їх звичайної ціни. При цьому відповідач ототожнює звичайну ціну, по якій має реалізовувати товар в Україні, із митною вартістю цього товару. Такий висновок відповідач зробив на основі тлумачення п.13 Указу Президента України від 23.07.98р. № 817/98 «Про деякі питання з дерегулювання підприємницької діяльності», що є, на думку позивача, хибним і не відповідає діючому законодавству.
Обов'язок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної ціни покладається на податковий орган.
Відповідно до пп.. 1.20.10 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» донарахування податкових зобов'язань платника податку податковим органом здійснюється за процедурою, встановлено законом для нарахування податкових зобов'язань за непрямими методами.
Методика визначення суми податкових зобов'язань за непрямих методами затверджується законом і є загальною для всіх платників податків (п. 4.3.3 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондам»).
Постановою господарського суду Волинської області від 10 червня 2009 року в задоволенні позову відмовлено.
Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції ОСОБА_1 оскаржив його в апеляційному порядку. В апеляційній скарзі просить постанову господарського суду Волинської області від 10 червня 2009 року скасувати і прийняти нове рішення, яким позов задовольнити.
Апеляційну скаргу мотивує тим, що згідно норм законодавства, Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та норм згаданого Указу Президента звичайна ціна товару визначається, виходячи із статистичної оцінки рівня цін на відповідному ринку, на основі методики, визначеної Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств» з врахуванням ряду умов та критеріїв.
Суд першої інстанції не рахував, що відповідачем було порушено процедуру (методику) визначення звичайної ціни, яка встановлена п. 1.20.1 - 1.20.2 ст.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», зокрема, не досліджувались ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг), не використовувалась інформація про укладені на момент продажу такого товару (роботи, послуги) договори з ідентичними (однорідними) товарами (роботами, послугами) у співставних умовах. Не враховано ряд інших факторів, які впливають на ціноутворення, що визначені п.1.20.2 ст.1 цього ж Закону.
Висновок суду,що при поставці на митній території України товарів, які були попередньо імпортовані платником податку на митну територію України, база оподаткування повинна визначатись з договірної (контрактної) вартості товару, але не менше митної вартості не узгоджується з чинним законодавством, зокрема він не випливає з п.4.1 ст.4 Закону України «Про податок на додану вартість», яка безпосередньо визначає базу оподаткування ПДВ з поставки товарів на територій України, ні з п.4.3 ст.4 цього Закону, яка визначає базу оподаткування для товарів, які імпортуються на митну територію України і не може поширювати свою дію на відносини оподаткування вже власне на митній території України. навіть якщо товари були попередньо імпортовані платником податку на територію України.
Сама процедура і критерії для визначення митної вартості, визначена Митним кодексом України (шість методів згідно ст.266 МК України), відрізняється від процедури визначення звичайної ціни, встановленої п.1.20 ст.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», тому просте механічне ототожнення цих понять не відповідає діючому податковому законодавству.
При апеляційному розгляді представник позивача вимоги апеляційної скарги підтримав з зазначених в ній підстав.
Представник відповідача вимоги апеляційної скарги заперечив, виклавши своє заперечення в письмовій формі, в якому вважає прийняте рішення законним та обґрунтованим.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів приходить до переконання,
що подана скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
Як вбачається з матеріалів справи актом Луцької ОДПІ від 18.09.2007 року № 235/17-235/НОМЕР_1 «Про результати виїзної позапланової перевірки СПД ОСОБА_1 з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника в банку за червень 2007 р..» було встановлено порушення підприємцем п. 4.1 ст. 4, п. п. 7.7.1 п. п. 7.7,п.п.7.4.5 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», завищивши при цьому сум бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку за травень 2007 року на 91912 грн. та занижено податкове зобов'язання з ПДВ на 97052 грн., в результаті чого підлягає донарахуванню ПДВ в сумі 27060 грн. (а.с. 12-25).
За наслідками перевірки керівником Луцької ОДПІ прийняті податкові повідомлення рішення від 04.10.2007 року № 0003601701/0 форми «ВІ», яким зменшено бюджетне відшкодування: сумі 91912 грн. та за № 0003611701/0 форми «Р», яким визначено податкове зобов'язання з ПДВ в сумі 37884,00 грн., в тому числі 27060 грн. основного платежу та 10814 грн. штрафних санкцій (а.с 10,11).
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив із того, що позивач договірну ціну з реалізації товарів на митній території України вважає звичайною, не враховуючи при цьому, що відповідно до п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про податок на додану вартість» база оподаткування ПДВ повинна бути не нижчою за звичайну ціну з врахуванням акцизного збору, мита та інших платежів. При цьому позивач фізична особа-підприємець ОСОБА_1 при ввезені на митну територію України товарів для їх подальшої реалізації при розмитнені сплатив ПДВ, виходячи з митної вартості з врахуванням акцизного збору, мита, митних зборів та сплачену суму ПДВ відніс до податкового кредиту.
Тому, на думку суду першої інстанції, позивач був зобов'язаний визначати базу оподаткування ПДВ, виходячи з договірної вартості, визначеної за вільними цінами, але не нижче за звичайну ціну з врахуванням акцизного збору, мита та інших платежів. При цьому судом було зроблено висновок про те, що відповідач не визначав звичайну ціну за непрямим методом і не ототожнював її з митною вартістю, а застосував правову норму п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про податок на додану вартість» щодо визначення бази оподаткування ПДВ з операцій поставки товарів із зазначеним обмеженням щодо рівня звичайної ціни та правомірно прийняв оспорювані позивачем рішення.
Колегія суддів вважає такі висновки суду першої інстанції помилковими, оскільки вони частково відповідають нормам матеріального та процесуального права та фактичним обставинам справи.
Виходячи з приписів ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про податок на додану вартість» у редакції, чинній на момент виникнення спору, база оподаткування операції з поставки товарів (послуг) визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними цінами, але не нижче за звичайні ціни, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків та зборів (обов'язкових платежів), згідно із законами України з питань оподаткування.
Відповідно до п.п. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної( контрактної) вартості товарів( послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі, якщо договірна ціна на такі товари( послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари( послуги), та складається із сум податків, нарахованих( сплачених) платником податку протягом такого звітного періоду.
При цьому «звичайна ціна» встановлюється за нормами п.п. 1.20 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», залежить від умов продажу товару і відповідає справедливій ринковій ціні в Україні.
Згідно з п.п. 1.20.1 п. 1.20 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», якщо цим пунктом не встановлено інше, звичайною ціною вважається ціна товарів, визначена сторонами договору. Якщо не доведено протилежне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін.
Обов»язок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню звичайних цін у випадках, визначених цим Законом, покладається на податковий орган і порядку, встановленому законом.
Згідно з положеннями Наказу Державної митної служби від 09.07.1997 року №307 «Про затвердження Інструкції про порядок заповнення вантажної митної декларації» митна вартість використовується виключно в цілях митного оподаткування товарів і ведення митної статистики.
Підпунктом 1.20.2 зазначеного Закону передбачено, що для визначення звичайної ціни товару (робіт, послуг) використовується інформація про укладені на момент продажу такого товару (роботи, послуги) договори з ідентичними (однорідними) товарами (роботами, послугами) у співставних умовах. Зокрема, враховуються такі умови договорів, як кількість (обсяг) товарів (наприклад, обсяг товарної партії), строки виконання зобов'язань, умови платежів, звичайних для такої операції, а також інші об'єктивні умови, що можуть вплинути на ціну.
Окрім того, відповідно до приписів ч. 2 ст. 71 КАС України у адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
На підставі аналізу наведених правових норм та виходячи з фактичних обставин справи, колегія суддів в приходить до переконання, що процедура визначення податковим органом звичайної ціни по досліджуваних господарських операціях не відповідає вимогам пункту 1.20 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», оскільки суб'єктом владних повноважень було ототожнено звичайну ціну із митною вартістю такого товару, тоді як за змістом підпунктів 1.20.2 та 1.20.6 вказаного пункту звичайна ціна визначається, виходячи з рівня цін на відповідному ринку.
Всупереч ч. 2 ст. 71 КАС України відповідачем Луцькою ОДПІ не було доведено правомірність своїх дій та рішень, що оспорюється позивачем, оскільки не доведено того факту, що ціни, зазначені у договорах позивача з його контрагентами, укладеними на митній території України, не відповідали рівню звичайних цін, а чинним законодавством України не передбачено того, що митна вартість товару є його звичайною ціною під час реалізації на внутрішньому ринку України.
Що стосується вимог зобов'язання Луцької ОДПІ передати у п'ятиденний термін органу Держказначейства висновок із зазначенням суми бюджетного відшкодування, колегія суддів зазначає, що така вимога є неналежним способом захисту прав платника податку на додану вартість.
У разі невідшкодування бюджетної заборгованості з податку на додану вартість фактично порушується право платника податку на одержання коштів з бюджету і відповідним способом захисту такого порушеного права має бути вимога про стягнення зазначених коштів( бюджетне відшкодування заборгованості), тому провадження у цій частині підлягає закриттю згідно п.1 ч.1 ст.157 КАС України.
З огляду на викладене колегія суддів приходить до переконання про те, що при розгляді даного публічно-правового спору судом першої інстанції було допущено порушення норм матеріального закону, а його висновки не відповідають фактичним обставинам справи. Тому постанова суду першої інстанції підлягає скасуванню із ухваленням нової про часткове задоволенням позовних вимог .
Керуючись ст.ст.157 ч.1 п.1, 160 ч.3, 195, 196, 198 п.3, 202 п.3, 4, 205 ч.2, 207, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів,
Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити частково. Постанову господарського суду Волинської області від 10 червня 2009 року у справі №2/98-2А скасувати та прийняти нову, якою позовні вимоги фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити частково.
Визнати нечинними податкові повідомлення-рішення Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Волинської області від 04.10.2007 року №0003601701/0 ф.»В.1» та №0003611701/0 ф. «Р», а в частині зобов'язання Луцької ОДПІ передати у п'ятиденний термін органу Держказначейства висновок із зазначенням суми 91912 грн., що підлягає відшкодуванню з бюджету провадження закрити.
Постанова набирає законної сили з моменту проголошення.
На постанову може бути подано касаційну скаргу безпосередньо до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів після набрання нею законної сили, а в разі складання постанову в повному обсязі відповідно до статті 160 КАС України - з дня складання постанови в повному обсязі.
Головуючий суддя Д.М. Старунський
Судді В.М. Багрій
С.І. Богаченко
Постанова у повному обсязі складена 15.03.2011 року.