15 травня 2026 р. м. Чернівці Справа № 600/1127/25-а
Чернівецький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Боднарюка О.В., розглянувши в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом ФОП ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Чернівецькій області, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,-
ФОП ОСОБА_1 (далі - позивач), звернулась в суд з позовом до Головного управління ДПС у Чернівецькій області (далі - відповідач), в якому просить:
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби України у Чернівецькій області №000005912/Ж10/24-13-09-02 від 27.02.2025 року, №000005916/Ж10/24-13-09-02 від 27.02.2025 року.
АРГУМЕНТИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ.
1. Позивач в обґрунтування позовних вимог зазначив, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню, оскільки фактична перевірка проведена з порушенням вимог податкового законодавства. Зокрема, наказ ГУ ДПС у Чернівецькій області від 07.02.2025 №329-п «Про проведення фактичної перевірки» не містить конкретної підстави для проведення перевірки, визначеної підпунктами 80.2.1-80.2.6 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, що свідчить про недотримання відповідачем встановленої законом процедури призначення та проведення фактичної перевірки.
На думку позивача, відповідачем безпідставно застосовано положення Закону України №3817-IX від 18.06.2024 до правовідносин, які виникли у 2022-2023 роках, чим порушено вимоги статті 58 Конституції України, щодо незворотності дії законів та інших нормативно-правових актів у часі.
Також позивач зазначає, що реалізація алкогольних напоїв та тютюнових виробів здійснювалася відкрито із застосуванням програмного реєстратора розрахункових операцій, без приховування господарської діяльності від контролюючих органів, а відсутність ліцензії була наслідком помилкового розуміння вимог законодавства та надання неправильної податкової консультації.
Крім того, позивач вважає, що застосовані штрафні (фінансові) санкції є непропорційними, порушують його право власності, право на здійснення підприємницької діяльності та принцип юридичної визначеності. При цьому, позивач посилається на практику Європейського суду з прав людини.
Позивач також зазначає, що обов'язок доказування правомірності прийнятих рішень покладається на суб'єкта владних повноважень, однак відповідачем не надано належних та достатніх доказів правомірності застосування до позивача штрафних санкцій.
2. Відповідач подав до суду відзив на адміністративний позов, в обґрунтування якого заперечив щодо задоволення позовних вимог, з огляду на наступне.
Заперечуючи проти позову відповідач зазначив, що контролюючим органом проведено фактичну перевірку магазину-кафе, де господарську діяльність здійснює ФОП ОСОБА_1 . За результатами проведеної перевірки встановлено порушення вимог пункту 7 статті 16 та пункту 1 статті 23 Закону України №3817-ІХ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», а саме здійснення роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами без наявності відповідних ліцензій.
Звертав увагу суду на те, що є безпідставними доводи позивача щодо неправомірності використання інформації з автоматизованої інформаційної системи «Податковий блок» та СОД РРО, як підстави для висновків перевірки, з огляду на те, що відповідно до вимог податкового законодавства податкова інформація, у тому числі дані щодо застосування реєстраторів розрахункових операцій, електронні копії розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, є належною податковою інформацією та може використовуватися контролюючим органом при здійсненні податкового контролю.
Крім того, відповідач зазначив, що порядок функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій затверджений наказом Міністерства фінансів України від 05.08.2020 №477, а СОД РРО є офіційною інформаційною системою ДПС, призначеною для збору, обробки та зберігання даних про проведені розрахункові операції, у тому числі електронних копій фіскальних чеків. На думку відповідача інформація, що міститься у СОД РРО, є достовірним відображенням проведених суб'єктом господарювання розрахункових операцій.
Також заперечував щодо доводів позивача про те, що реалізація підакцизних товарів без ліцензії була наслідком неправильної податкової консультації. При цьому зазначив, що позивачем не надано жодного належного доказу отримання індивідуальної податкової консультації у порядку, визначеному статтею 52 Податкового кодексу України. Водночас відповідач звертав увагу суду на те, що індивідуальна податкова консультація повинна відповідати встановленим законом вимогам, зокрема містити реєстраційний номер, бути оформленою належним чином та зареєстрованою в Єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.
З огляду на наведене відповідач вважає, що позивач, здійснюючи реалізацію алкогольних напоїв і тютюнових виробів без наявності відповідних ліцензій, порушив вимоги чинного законодавства незалежно від причин такого порушення. Відтак, оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті на підставі, у межах повноважень та у спосіб, визначені чинним законодавством України, з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, а тому підстави для їх скасування відсутні.
ПРОЦЕСУАЛЬНІ ДІЇ В СПРАВІ.
1. Ухвалою суду відкрито провадження у справі в порядку спрощеного позовного провадження без виклику сторін за наявними у справі матеріалами.
ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ ОБСТАВИНИ ТА ВІДПОВІДНІ ПРАВОВІДНОСИНИ.
1. ОСОБА_1 є фізичною особою-підприємцем та здійснює підприємницьку діяльність за видом економічної діяльності КВЕД 47.11 «Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами» (основний), а також КВЕД 47.19 «Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах».
2. Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області на підставі наказу від 07.02.2025 року № 329-п проведено фактичну перевірку магазину-кафе з літнім майданчиком « ІНФОРМАЦІЯ_1 », розташованого за адресою: АДРЕСА_1 , в якому господарську діяльність здійснює фізична особа-підприємець ОСОБА_1 .
3. За результатами проведеної перевірки контролюючим органом складено акт - довіку фактичної перевірки від 13.02.2025 року № 6818/ж5/24-13-09-02-07/ НОМЕР_1 , в якому зафіксовані наступні порушення:
- вимог пункту 7 статті 16 та пункту 1 статті 23 Закону України №3817-ІХ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», а саме здійснення роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами без наявності відповідних ліцензій.
4. Зі змісту акта встановлено, що контролюючим органом зафіксовано здійснення ФОП ОСОБА_1 реалізації алкогольних напоїв та тютюнових виробів із застосуванням програмного реєстратора розрахункових операцій №4000356039 у магазині за адресою: АДРЕСА_1 .
Зокрема, згідно з актом перевірки у період з 22.07.2022 по 04.12.2022 реалізовано алкогольних напоїв на суму 1011,00 грн, у період з 21.07.2023 по 31.12.2023 - на суму 795,00 грн, у період з 02.01.2024 по 23.11.2024 - на суму 1843,00 грн, а 23.01.2025 року - на суму 87,00 грн. Загальна сума реалізованих алкогольних напоїв за перевіряємий період склала 3736,00 грн. Також актом перевірки встановлено, що у період з 09.08.2022 по 05.12.2022 позивачем реалізовано тютюнових виробів на суму 2471,00 грн, у період з 07.02.2023 по 21.12.2023 - на суму 16027,00 грн, у період з 14.01.2024 по 22.12.2024 - на суму 60122,00 грн, а у період з 23.01.2025 по 09.02.2025 - на суму 1645,00 грн. Загальна сума реалізованих тютюнових виробів за перевіряємий період склала 80265,00 грн.
У ході проведення перевірки контролюючим органом встановлено відсутність у ФОП ОСОБА_1 ліцензій на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами у магазині-кафе з літнім майданчиком « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , у період з 2022 року по 10.02.2025 року.
5. На підставі акту перевірки податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення №000005912/Ж10/24-13-09-02 від 27.02.2025 року та №000005916/Ж10/24-13-09-02 від 27.02.2025 року на суми 24 000,00 грн та 160 530,00 грн.
ДО ВКАЗАНИХ ПРАВОВІДНОСИН СУД ЗАСТОСОВУЄ НАСТУПНІ ПОЛОЖЕННЯ ЗАКОНОДАВСТВА ТА РОБИТЬ ВИСНОВКИ ПО СУТІ СПОРУ.
1.Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, та порядку їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, врегульовано Податковим кодексом України (далі - ПК України, в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Посадові та службові особи контролюючих органів зобов'язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК України).
Глава 8 розділу ІІ ПК України визначає види перевірок, які можуть бути проведені контролюючими органами, а також порядок та процедуру їх проведення. Зокрема, встановлюється чітке розмежування щодо порядку допуску до виїзних та невиїзних перевірок, а також щодо місця проведення зазначених перевірок.
При цьому, приписи ПК України в цій частині установлюють і певні правила поведінки при здійсненні перевірки як для суб'єкта владних повноважень, так і для платника податків, чітке дотримання яких вимагається задля забезпечення балансу між публічними і приватними інтересами.
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно із підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.
Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).
Пунктом 80.2 статті 80 ПК України передбачено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: 80.2.1. у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів; 80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів; 80.2.3. письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування; 80.2.4. неподання суб'єктом господарювання в установлений законом строк обов'язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками; 80.2.5. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортуваннпорушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.
Правовий аналіз пункту 80.2 статті 80 ПК України свідчить про те, що здебільшого підстави, передбачені у відповідних підпунктах цієї норми, встановлюють лише єдину передумову для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків вимог законодавства у певній сфері, яка і є фактичною підставою для проведення перевірки.
Однак, підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України таких встановлює дві: (1) наявність та/або отримання певної інформації; (2) здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством у відповідній сфері.
Саме тому цей підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України має істотну особливість у його застосуванні порівняно з іншими підпунктами цієї норми, яка і зумовлює висновок про те, що саме лише посилання на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України у рішенні про проведення перевірки не є мінімально достатнім обсягом інформації, яка має відображатися у наказі відповідно до абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки.
2.Так, Верховний Суд у постанові від 23.04.2025 у справі № 460/7257/20 наголосив, що оскільки підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України встановлює в одному підпункті статті дві самостійні (окремі) підстави для проведення перевірки, то у наказі про призначення перевірки контролюючий орган поряд з юридичною підставою у вигляді нумераційного позначення зобов'язаний відобразити конкретну з таких двох фактичних підстав, яка і зумовила прийняття рішення про проведення перевірки, або ж обидві, в обсязі, достатньому для ідентифікації однієї з двох (або обох в сукупності у разі їх наявності). Відображення такої фактичної підстави не обов'язково має бути сформульоване тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте, повинна бути чітко визначена та змістовно відповідати правовій нормі.
Тобто, у разі, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стала наявність (отримання) певної інформації, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен щонайменше зазначити про «наявність (отримання) інформації щодо можливого порушення» або ж зазначити реквізити документа, який слугував приводом для призначення перевірки і містить таку інформацію. Аналогічно, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стало здійснення відповідних функцій, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен саме про це зазначити. Відповідно, якщо підставою для призначення перевірки відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України стала сукупність фактичних підстав, передбачених цією нормою, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України має це відобразити у вищезазначений спосіб.
Саме такий обсяг інформації у наказі, прийнятому відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, можна вважати мінімально достатнім в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки, оскільки надає платнику податків загальне розуміння про підставу її призначення та відповідний предмет перевірки. Таке інформування про фактичну обставину має бути наведено саме серед підстав для проведення перевірки, тобто перед резолютивною частиною наказу.
Наведена правова позиція узгоджується з висновками Верховного Суду у складі судової плати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду, викладеними у постанові від 28.05.2024 у справі № 280/1431/23.
3.Крім того, проаналізувавши зміст норм п. 80.2 ст. 80, п. 81.1 ст. 81 ПК України у сукупності Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду сформулював у своїй постанові від 26 березня 2024 року у справі № 420/9909/23 таку правову позицію з тлумачення положень пп. 80.2.2 зазначених пункту й статті Кодексу: «…єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб'єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.
Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.
Підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України містить перелік сфер об'єктів податкового контрою, інформація про можливі порушення в яких має бути перевірена на предмет її підтвердження/спростування, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Застосована законодавцем у цій нормі конструкція щодо наявної/отриманої інформації - «яка свідчить про можливі порушення» - дає підстави для висновку, що вона має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.
Водночас, аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов'язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.
Верховний Суд у складі Судової палати вважає, що аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб'єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з'ясувати питання дотримання суб'єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб'єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов'язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.
У випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.
…Якщо систематизувати цю судову практику щодо виявлених під час розгляду справи порушень норм податкового законодавства, допущених контролюючим органом під час призначення і проведення перевірки і обрання їх наслідків, вона полягає в тому, що кожне заявлене в межах конкретної справи порушення оцінюється судом на предмет його «істотності» чи «не істотності». Виявлення під час розгляду справ допущення контролюючим органом істотних порушень норм податкового законодавства (до прикладу, встановлення факту відсутності законних підстав для призначення перевірки), це за висновками Верховного Суду може спричиняти наслідки у вигляді скасування наказу про призначення перевірки та/або рішень, прийнятих за її наслідками. Водночас, ті процедурні порушення, які за своїм змістом не є істотними за практикою Верховного Суду таких наслідків не спричиняють.
З огляду на викладене, Судова палата акцентує увагу на наявності істотної різниці у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання «наявності підстав для проведення перевірки» від питання «достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі» та/або «недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки». Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.
Реалізуючи мету, з якою ця справа розглядається у складі Судової палати, Верховний Суд формулює такий правовий висновок, який має забезпечити єдині підходи до оцінки правомірності наказів про призначення фактичних перевірок. У спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.
Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.».
4. Враховуючи наведені обставини та правовий висновок Верховного Суду у постанові від 26 березня 2024 року у справі № 420/9909/23, суд вважає, що наявність посилання у згаданому наказі на проведення перевірки на підпункти 80.2.2, 80.2.5 п. 80.2 статті 80 ПК України, як на підставу проведення такої, фактичним підтвердженням чого є доповідна записка Управління контролю за підакцизними товарами ГУ ДПС у Чернівецькій області, що в свою чергу не може вказувати на протиправність такого наказу, та як наслідок такої перевірки.
5. Судом встановлено, що Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області проведено фактичну перевірку господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 у магазині-кафе за адресою: АДРЕСА_1 ., за результатами якої на підставі даних програмного РРО (№4000356039), встановлено факти реалізації алкогольних напоїв та тютюнових виробів у період 2022-2025 років із відображенням відповідних сум продажу. Одночасно встановлено, що у зазначений період у позивача були відсутні ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами.
Вказані обставини встановлені контролюючим органом на підставі даних Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (СОД РРО), інформації АІС «Податковий блок», а також електронних копій розрахункових документів та фіскальних чеків, сформованих програмним реєстратором розрахункових операцій №4000356039, який використовувався позивачем у господарській діяльності.
Разом з тим, позивач при зверненні до суду наголошував щодо неправомірності використання інформації з автоматизованої інформаційної системи «Податковий блок» та СОД РРО, як підстави для висновків перевірки.
Суд відхиляє аргументи позивача з даного приводу, з огляду на те, що відповідно до ст. 83 Податкового кодексу України для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків (окрім іншого) є - податкова інформація (п.83.1.2).
Згідно ст. 72 Податкового Кодексу України збір податкової інформації для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі електронні копії розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів. Для цілей цього підпункту терміни вживаються у значеннях, наведених у Законі України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".
Згідно пункту 74.1 статті 74 ПК України податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є державною власністю.
Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
6.Наказом Міністерства фінансів України від 05 серпня 2020 року № 477 було затверджено Порядок функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (далі - Порядок).
Згідно пунктів 1, 2, 3, 4, 7 розділу II даного Порядку, СОД РРО - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів.
СОД РРО розташована в ДПС та використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України.
СОД РРО складається із сервера додатків та бази даних.
СОД РРО забезпечує: 1) функціонування у цілодобовому режимі; 2) інтеграцію та обмін даними з фіскальним сервером контролюючого органу та іншими інформаційними системами ДПС; 3) обробку даних, отриманих від Системи збору і зберігання даних РРО, побудованої за технологією Національного банку, та від фіскального сервера контролюючого органу; 4) збереження даних про реєстрацію, перереєстрацію, скасування реєстрації РРО/ПРРО; 5) збереження документів: створених РРО, що переведен і у фіскальний режим роботи; створених ПРРО, що зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу, або створених в режимі офлайн з присвоєними ПРРО фіскальними номерами з діапазону номерів, сформованих фіскальним сервером контролюючого органу, та переданих до фіскального сервера контролюючого органу після завершення режиму офлайн у порядку, встановленому статтею 7 Закону; 6) можливість надання через Електронний кабінет, що функціонує відповідно до статті 42-1 розділу II Податкового кодексу України, даних про розрахунковий документ на запит покупця (споживача).
Доступ будь-яких компонентів до бази даних СОД РРО здійснюється виключно через сервер додатків.
Таким чином, інформація, яка зберігається в СОД РРО відображає всі дані про проведені розрахункові операції та реквізити фіскального чека.
7.Суд також враховує, висновки Верховного Суду, які наведені в постанові від 09.09.2024 року по справі № 280/6832/23, зокрема: «Аналіз наведених норм податкового законодавства свідчить про те, що використання податковим органом під час проведення фактичної перевірки отриманої податкової інформації, яка надходить від платників податків, через бази даних інформаційних, телекомунікаційнш та інформаційно- телекомунікаційних систем, зокрема інформація: про фінансово-господарські операції платників податків; про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі щодо електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів через інформаційну систему СОД РРО, у вигляді електронного розрахункового (фіскального) документа (чека, звіту), є такою, що може використовуватися контролюючими органами, як податкова інформація під час проведення фактичних перевірок платників податків.
При цьому використання такої інформації є належною реалізацією контролюючим органом податкового контролю, як необхідний комплекс заходів, що забезпечує формування та реалізацію державної фінансової політики, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій та може бути самостійною підставою для висновків під час проведення фактичної перевірки,
Виходячи з наведеного суд вважає, що відповідач в межах цієї справи під час проведення фактичної перевірки, мав правову можливість використовувати податкову інформацію яка міститься в СОД РРО, зокрема щодо перевірки наявності (відсутності) цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої, інформація та дані якої є фактичним відображенням (дублюванням) розрахункових операцій проведених позивачем у відповідний перевіряємий період.
8. Щодо суті порушень, які стали підставою для застосування фінансової санкції.
Як, вбачається з акта перевірки позивачем порушено вимоги чинного законодавства, а саме: частини 7 статті 16 та частини 1 статті 23 Закону України від 18.06.2024 № 37-17-ІХ "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" відносно здійснення господарської діяльності із роздрібної торгівлі алкогольними напоями без наявності відповідної ліцензії.
Нормативно правовим актом, який визначає основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, ввезення на митну територію України, вивезення за межі митної території України, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, спиртовими дистилятами, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, тютюновою сировиною, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, а також посилення боротьби з їх незаконним виробництвом та обігом на території України є Закон України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" від 18.06.2024 № 3817-IX (далі Закон № 3817-IX, в редакції чинній на дату виникнення спірних правовідносин).
Згідно вимог частини 1 статті 2 Закону № 3817-ІХ законодавство у сфері регулювання виробництва, ввезення на митну територію України, вивезення за межі митної території України, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, спиртовими дистилятами, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, тютюновою сировиною, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним складається з Податкового кодексу України, Митного кодексу України, цього Закону, закону України, що регулює відносини у сфері виноградарства та виноробства, законів України "Про заходи щодо попередження та зменшення вживання тютюнових виробів і їх шкідливого впливу на здоров'я населення", Про географічні зазначення спиртних напоїв", інших нормативно-правових актів, виданих на основі та на виконання зазначених законодавчих актів.
В свою чергу відповідно до імперативних положень частини 7 статті 16 Закону № 3817-ІХ роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин), а для малих виробників виноробної продукції - алкогольними напоями без додавання спирту (вин виноградних, вин плодово-ягідних, напоїв медових), у тому числі через мережу Інтернет, може здійснюватися суб'єктами господарювання, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями.
Також відповідно до частини 1 статті 23 Закону № 3817-ІХ роздрібна торгівля тютюновими виробами та/або рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюють суб'єкти господарювання за наявності у них однієї з таких ліцензій: на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами, на право роздрібної торгівлі рідинами, що використовуються в електронних сигаретах.
Ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, пальним надаються та їхня дія припиняється органами ліцензування - територіальними органами центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Надання ліцензій на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, в автоматичному режимі здійснюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, а дія таких ліцензій припиняється територіальними органами центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику (частина 6 статті 41 Закону № 3817-ІХ).
Згідно з частиною восьмою статті 41 Закону № 3817-ІХ ліцензії на право виробництва спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального, на право вирощування тютюну, на право ферментації тютюнової сировини, на право оптової торгівлі пальним за наявності місць оптової торгівлі пальним, на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями, на право роздрібної торгівлі сидром та перрі (без додавання спирту), на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, на право роздрібної торгівлі пальним, на право зберігання пального, на право зберігання пального виключно для потреб власного споживання та/або промислової переробки надаються окремо на кожне місце провадження відповідного виду господарської діяльності, а ліцензії на право оптової торгівлі спиртом етиловим, спиртовими дистилятами, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, на право оптової торгівлі пальним за відсутності місць оптової торгівлі - одна ліцензія (окремо на кожний вид господарської діяльності) за місцезнаходженням заявника.
Статтею 73 установлена відповідальність за порушення цього Закону, відповідно до частини першої якої за порушення цього Закону щодо виробництва, обігу та зберігання спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального суб'єкти господарювання притягаються до відповідальності згідно із законом.
Для обрахунку штрафних санкцій, передбачених цією статтею, використовується розмір мінімальної заробітної плати, встановлений законом на 1 січня звітного (податкового) року, в якому виявлено порушення.
Відповідно до норм пункту 13 частини 2 статті 73 Закону № 3817-ІХ до суб'єктів господарювання за вчинені правопорушення застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу в таких розмірах: оптова або роздрібна торгівля алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, без наявності відповідної ліцензії (крім випадків, передбачених цим Законом) - 200 відсотків вартості реалізованих товарів (продукції), але не менше 3 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року.
9. Судом встановлено, що контролюючим органом зафіксовано здійснення ФОП ОСОБА_1 реалізації алкогольних напоїв та тютюнових виробів із застосуванням програмного реєстратора розрахункових операцій №4000356039 у магазині за адресою: АДРЕСА_1 .
Зокрема, згідно з актом перевірки у період з 22.07.2022 по 04.12.2022 реалізовано алкогольних напоїв на суму 1011,00 грн, у період з 21.07.2023 по 31.12.2023 - на суму 795,00 грн, у період з 02.01.2024 по 23.11.2024 - на суму 1843,00 грн, а 23.01.2025 року - на суму 87,00 грн. Загальна сума реалізованих алкогольних напоїв за перевіряємий період склала 3736,00 грн. Також актом перевірки встановлено, що у період з 09.08.2022 по 05.12.2022 позивачем реалізовано тютюнових виробів на суму 2471,00 грн, у період з 07.02.2023 по 21.12.2023 - на суму 16027,00 грн, у період з 14.01.2024 по 22.12.2024 - на суму 60122,00 грн, а у період з 23.01.2025 по 09.02.2025 - на суму 1645,00 грн. Загальна сума реалізованих тютюнових виробів за перевіряємий період склала 80265,00 грн.
Наведені відомості і розрахунки сторонами не заперечуються.
За обставинами цієї справи підставою для застосування до позивача фінансових санкції є встановлення факту реалізації позивачем перелічених у акті алкогольних напоїв та тютюнових виробів без наявності відповідної ліцензії.
Водночас, ні позивачем ні матеріалами справи не спростовується той факт, що останнім впинялись дії на отримання ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами.
10. Щодо доводів позивача про неможливість застосування Закону України №3817-ІХ до правовідносин, які виникли до набрання ним чинності, суд зазначає наступне.
Суд враховує, що Закон України №3817-ІХ набрав чинності 27.07.2024 року, однак оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті 27.02.2025 року за результатами фактичної перевірки, проведеної у період дії зазначеного Закону. При цьому відповідальність застосовано не за сам факт виникнення правовідносин у минулому, а за встановлене контролюючим органом порушення порядку здійснення господарської діяльності, яке було виявлено під час проведення перевірки та тривало у часі.
Суд зазначає, що відсутність у суб'єкта господарювання відповідної ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами є триваючим порушенням законодавства у сфері державного регулювання обігу підакцизних товарів. Відтак, застосування контролюючим органом положень чинного на момент проведення перевірки законодавства не свідчить про надання закону зворотної дії в часі у розумінні статті 58 Конституції України.
Крім того, суд звертає увагу, що як Закон України №481/95-ВР, який діяв до набрання чинності Законом №3817-ІХ, так і Закон №3817-ІХ встановлювали обов'язок суб'єкта господарювання здійснювати роздрібну торгівлю алкогольними напоями та тютюновими виробами виключно за наявності відповідної ліцензії. Отже, зміна законодавчого регулювання не скасувала протиправність відповідної поведінки та не звільнила позивача від обов'язку дотримуватись ліцензійних вимог.
Судом встановлено, що у перевіряємий період позивач не мав ліцензій на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами за місцем здійснення господарської діяльності. Вказана обставина позивачем фактично не заперечується та підтверджується матеріалами справи.
Відповідно до вимог законодавства, чинного як до набрання чинності Законом України №3817-ІХ, так і після його введення в дію, роздрібна торгівля алкогольними напоями та тютюновими виробами допускається виключно за наявності відповідної ліцензії. Так, статтею 15 Закону України №481/95-ВР, який діяв до набрання чинності Законом №3817-ІХ, передбачався обов'язок суб'єкта господарювання отримати ліцензію на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами. Аналогічні вимоги закріплені у статті 16 та пункті 1 статті 23 Закону України №3817-ІХ.
Таким чином, незалежно від зміни законодавчого регулювання, обов'язок суб'єкта господарювання здійснювати реалізацію підакцизних товарів виключно за наявності відповідної ліцензії залишався незмінним.
Так, оскільки перевірка проведена та винесено податкові повідомлення-рішення після набрання чинності Закону № 3817, відтак, в даному випадку застосуванню підлягають норми цього закону.
Отже, із зазначеного слідує, що податковим органом правомірно застосовано до позивача штрафні санкції за порушення норм Закону № 3817 та Закону № 481 у період дії Закону № 481, в розмірі, установленому ст. 73 Закону № 3817.
Оцінюючи докази надані сторонами, суд відзначає, що позивачем не надано належні та допустимі докази на підтвердження заявлених позовних вимог, у той час як відповідачем обґрунтовано законність спірних рішень.
Отже, за сукупності вказаних обставин висновки контролюючого органу знайшли своє підтвердження у ході судового розгляду справи, у зв'язку із чим спірні рішення є законними та обґрунтованими.
11. Суд також відхиляє доводи позивача про те, що здійснення реалізації підакцизних товарів без ліцензії стало наслідком надання неправильної податкової консультації, оскільки доказів отримання індивідуальної податкової консультації у порядку, визначеному статтею 52 Податкового кодексу України, матеріали справи не містять.
12. Відтак, враховуючи встановлені обставини справи, суд дійшов висновку, що відповідач при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень-рішень діяв на підставі, у межах повноважень та у спосіб, визначені Конституцією та законами України, а доводи позивача не спростовують правомірності прийнятих рішень.
13. Частиною першою статті 9 КАС України визначено, що розгляд і вирішення справ в адміністративних справах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (ч. 1 ст. 77 КАС України), а згідно зі статтею 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.
14. Таким чином, перевіривши обґрунтованість доводів сторін та оцінивши наявні у справі докази в їх сукупності, суд дійшов висновку, що у задоволенні адміністративного позову слід відмовити.
РОЗПОДІЛ СУДОВИХ ВИТРАТ.
1. Відповідно до вимог частини 1 статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
2. З огляду на те, що в задоволенні позовних вимог відмовлено, судом не вирішується питання розподілу судових витрат.
Керуючись статтями 241 - 246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд-
1. У задоволенні адміністративного позову ФОП ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Чернівецькій області - відмовити повністю.
2. Розподіл судових витрат не здійснюється.
У відповідності до статей 255, 293, 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України рішення може бути оскаржене до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його складання.
Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.
Повне найменування учасників процесу:
Позивач - ФОП ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , код РНОКПП: НОМЕР_1 );
Відповідач - Головне управління ДПС у Чернівецькій області (вул. Героїв Майдану, 200 А, м. Чернівці, 58006, код ЄДРПОУ: 44057187).
Суддя О.В. Боднарюк