04 травня 2026 року м. Дніпросправа № 160/25025/25
Третій апеляційний адміністративний суд
у складі колегії суддів: головуючого - судді Юрко І.В. (доповідач),
суддів: Білак С.В., Чабаненко С.В.,
за участю секретаря судового засідання Буханець І.П.
за участі представника позивача Буря О.Є.,
представника відповідача Пирогов С.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 грудня 2025 року в адміністративній справі №160/25025/25 (головуючий суддя першої інстанції Кучма К.С., повний текст рішення складено 12.01.2026 року) за позовом Акціонерного товариства «Нікопольський завод феросплавів» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
Позивач 01.09.2025 року звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податк, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 13.08.2025 року:
- №000/524/32-00-07-08, яким зменшено розмір від?ємного значення суми податку на додану вартість по декларації за березень 2024 року на суму 3463363 грн.;
- №000/525/32-00-07-06-19, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 3400 грн. за відсутність реєстрації податкових накладних в ЄРПН.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що за висновками акту перевірки Товариство у березні 2024 року здійснило продаж (постачання) повернутих від нерезидента товарів (феросилікомарганцю МНС17) за ціною нижчою за ціну придбання цих товарів. Позивач вважає, що при проведенні перевірки контролюючим органом не враховано те, що товариство не здійснювало придбання феросилікомарганцю МНС17 у нерезидента, фактично, згідно із наданих до перевірки документів відбулося повернення раніше поставленого на експорт товару. Таким чином, безпідставно та необґрунтовано кваліфіковано повернення товару від покупця в митному режимі «імпорт» як придбання товару. В акті перевірки зазначено, що повернутий від нерезидента товар вже не може вважатися товаром власного виробництва, оскільки він вже був поставлений на експорт, а після цього він є просто товаром. Однак, постачання товару на експорт, тимчасове перебування товару у іншої особи та його подальше повернення, не змінює виробника товару та його властивості. Незалежно від того, скільки часу товар був за межами митної території України він не змінив свою назву, властивості та походження (виробника). Адже нерезидент STALMAG SP.Z O.O. (Польща) не є виробником феросилікомарганцю МНС17 та не здійснював придбання такого самого товару у інших виробників. Відтак, нерезидент STALMAG SP.Z O.O. (Польща) проводив повернення раніше поставленого на його адресу товару, не здійснював продаж товару на адресу позивача, як господарську операцію, а тому відсутні правові підстави для визначення бази оподаткування ПДВ за такою операцією на підставі абз.1 п.188.1 ст.188 ПК України. Внаслідок наведеного, перевіркою не було враховано, що у березні 2024 року позивач здійснював постачання товару феросилікомарганцю МНС17 власного виробництва, тоді як відповідно до абз.2 п.188.1 ст.188 ПК України база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін. В даному випадку ціна відповідала рівню звичайних цін на вказану продукцію на території України. Перевіркою не було встановлено невідповідність рівня цін, за яким здійснювалася поставка вказаного товару власного виробництва рівню звичайних цін на аналогічну продукцію. Таким чином, ввезення товарів в митному режимі «імпорт» не є операцією з «постачання» чи «купівлі-продажу» товарів для цілей оподаткування. В акті перевірки зазначено, що для встановлення ціни придбання феросилікомарганцю МНС17 у січні - березні 2024 року необхідно оперувати даними митних декларацій з імпорту цих товарів. Позивач не погоджується з наведеним та вказує, що ним не здійснювалось придбання феросплавної продукції у компанії-нерезидента STALMAG SP.Z O.O. (Польща), а тому ціни наведені у митних деклараціях не можуть вважатися ціною придбання цього товару, як помилково зазначено в акті перевірки. В митних деклараціях зазначається не ціна придбання товару, а митна вартість товару. При цьому митна вартість товару зазначається у вантажних митних деклараціях для митних цілей. При постачанні такої готової продукції власного виробництва іншим покупцям, зокрема в березні 2024 року, позивач керувався п.188.1 ст.188 ПК України та визначав базу оподаткування ПДВ таких операцій, виходячи із договірної ціни товару, тобто ціни зазначеної у договорі постачання (а не у митній декларації). Таким чином, не допущено заниження бази оподаткування операцій з постачання товарів за цінами, нижчими ціни придбання таких товарів у березні 2024 року на суму ПДВ 3463363 грн., оскільки товариство не здійснювало придбання товару (феросилікомарганцю МНС17), а здійснило продаж товару власного виробництва. Стосовно порушення вимог п.200.4 ст.200 ПК України позивач зазначає, що здійснюючи операції постачання (продажу) феросилікомарганцю МНС17 у березні 2024 року, Товариство не зобов'язано визначати базу оподаткування зазначених операцій ПДВ, виходячи із ціни придбання таких товарів, оскільки здійснювало постачання (продаж) не раніше придбаних товарів, а продукції власного виробництва, самостійно виготовленого товару. Відповідно відсутні підстави для застосування п.15 Порядку №1307 та складання другої податкової накладної - на суму, розраховану виходячи з перевищення ціни придбання/ звичайної ціни/балансової (залишкової) вартості над фактичною ціною.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 грудня 2025 року позовні вимоги задоволено.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 13.08.2025 року №000/524/32-00-07-08, №000/525/32-00-07-06-19, прийняті Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просив рішення суду скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що рішення суду першої інстанції ухвалено з грубим порушенням норм матеріального та процесуального права, без належного врахування судом обставин, що мають значення для справи, невідповідністю висновків суду обставинам справи, що призвело до неправильного вирішення справи та прийняття незаконного судового рішення. Скаржник вказує, що позивач у березні 2024 року реалізував феросилікомарганцю МНС17, виробником якого він є, за цінами, що є нижчими за ціни імпорту цього товару, які зазначені в митних деклараціях за січень - березень 2024 року. Відповідно до п.188.1 ст.188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів. При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів не може бути нижче ціни придбання таких товарів. Пунктом 15 Порядку №1307 визначено, що у разі постачання товарів, база оподаткування яких, визначена відповідно до статей 188 і 189 ПК України, перевищує фактичну ціну постачання таких товарів (зокрема, якщо база оподаткування визначається виходячи із ціни придбання товарів, звичайної ціни самостійно виготовлених товарів або балансової (залишкової) вартості необоротних активів і перевищує суму постачання таких товарів, необоротних активів, визначену виходячи з їх договірної вартості, тобто ціна придбання/звичайна ціна/ балансова (залишкова) вартість перевищує фактичну ціну (договірну вартість) постачання), постачальник (продавець) складає дві податкові накладні: одну - на суму, розраховану виходячи з фактичної ціни постачання, іншу - на суму, розраховану виходячи з перевищення ціни придбання/звичайної ціни/балансової (залишкової) вартості над фактичною ціною, або може скласти не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням сум податку, розрахованих виходячи з перевищення бази оподаткування над фактичною ціною, визначених окремо за кожною операцією з постачання товарів/послуг. Так, за митними деклараціями було здійснено повернення товару у режимі імпорту раніше експортованого товару за контрактами купівлі-продажу від 03.03.2022 р. №S2200734, від 01.03.2022 р. №S2200726, від 05.04.2022 р. №S2201007, від 05.04.2022 р. №S2201009, від 01.03.2022 р. №S2200722, від 11.03.2022 р. №S2200776, на постачання феросилікомарганцю МНС17 нерезиденту STALMAG SP.Z O.O., (Польща). Фактично АТ «НЗФ» було здійснено господарську операцію з імпорту феросилікомарганцю МНС17 у січні - березні 2024 року та відображено у декларації з ПДВ саме як імпорт товарів. Повернення товару відбулось в митному режимі імпорту, і хоча феросилікомарганець МНС17 є продуктом виробництва АТ «Нікопольський завод феросплавів», ці товари з економічної точки зору вже не можуть розглядатись в якості готової продукції. Коли феросилікомарганець МНС17 були вироблені АТ «Нікопольський завод феросплавів», вони оцінювались за собівартістю виробленої продукції, коли вони за відповідними договорами були реалізовані, їх вартість була оцінена за ціною продажу саме товару. За цією ж ціною продажу феросилікомарганцю МНС17 були повернені позивачу і повинні обліковуватись у бухгалтерському обліку, як товар, який вже оцінюється за ціною продажу. Товар являє собою економічну категорію, в яку переходить продукція, коли виробник приймає рішення продати створені ним матеріальні цінності. На собівартість продукції накручується певний відсоток з метою покриття невиробничих витрат, і в результаті виходить ціна за одиницю товару. У зв'язку з тим, що ціни на феросилікомарганець МНС17 у договорах купівлі-продажу зазначені у євро, у гривневому еквіваленті ціни продажу на зазначені товари станом на 11.01.2024 р., 18.01.2024 р., 22.01.2024 р., 23.01.2024 р., 05.02.2024 р., 12.02.2024 р., 14.02.2024 р., 22.02.2024 р., 26.02.2024 р., 04.03.2024 р., 11.03.2024 р., збільшились відповідно до курсу валюти. Також на ціну продажу вплинула кон'юнктура ринку за більше чим рік знаходження товарів у Польщі. Перевіркою встановлено, що позивачем на порушення правил ведення бухгалтерського та податкового обліку, неправомірно оприбутковано зазначені товари за первісною собівартістю як готову продукцію, замість необхідності їх оприбуткування за ринковими цінам, зазначеними у митних деклараціях. Також, за результатами проведеного аналізу операції з повернення феросилікомарганцю МНС17 встановлено, що ці операції не підпадають під визначення господарської операції, метою якої є досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку. З огляду на наведене, перевіркою встановлені факти та обставини, що підтверджують та доводять наявність вини позивача щодо не відображення у податковому обліку податкових зобов'язань з ПДВ при реалізації товару за цінами, нижчими за ціни їх придбання у березні 2024 року. Враховуючи наведене, позивачем на порушення п.188.1 ст.188 ПК України було занижено базу оподаткування операцій з постачання товарів за цінами, нижчими ціни придбання таких товарів у березні 2024 року на суму ПДВ 3463363,03 грн.. З урахуванням виявлених порушень в частині заниження податкових зобов'язань у зв'язку з постачання товарів за цінами, нижчими ціни придбання таких товарів, позивачем порушено п.201.1, 201.10 ст.201 ПК України, п.15 Порядку заповнення податкової накладної, а саме: не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкову накладну на перевищення ціни придбання товарів над ціною реалізації цих товарів у березні 2024 року на суму ПДВ 3463363,03 грн..
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просив рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Представник відповідача в судовому засіданні апеляційної інстанції вимоги апеляційної скарги підтримав, просив їх задовольнити.
Представник позивача в судовому засіданні апеляційної інстанції проти вимог апеляційної скарги заперечував, просив залишити їх без задоволення, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Відповідно до частин першої та другої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов'язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Колегія суддів, заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзиву на скаргу, встановила наступне.
Позивач - Акціонерне товариство «Нікопольський завод феросплавів» (код ЄДРПОУ 00186520) зареєстровано 05.03.1994 року, про що внесено запис до Єдиного державного реєстру №12301200000000312. Позивач перебуває на податковому обліку у Східному міжрегіональному управління ДПС по роботі з великими платниками податків. Основним видом економічної діяльності товариства є 24.10 виробництво чавуну, сталі та феросплавів.
Відповідач - Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків є суб'єктом владних повноважень, який в даних правовідносинах реалізує надані йому Податковим кодексом України повноваження.
В період з 23.06.2025 року по 11.07.2025 року контролюючим органом проведено документальну позапланову невиїзну перевірку АТ «Нікопольський завод феросплавів» з питань законності декларування від'ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис.грн., за декларацією з податку на додану вартість за березень 2024 року, зокрема з питань, визначених у рішенні ДПС про результати розгляду скарги від 19.03.2025 року №7770/6/99-00-06-01-03-06, у порядку контролю за правильністю висновків акта документальної позапланової невиїзної перевірки АТ «Нікопольський завод феросплавів» від 13.12.2024 року №1047/32-00-07-06-14/00186520.
За результатами перевірки контролюючим органом 18.07.2025 року складено акт №506-32-00-07-13/00186520, висновками якого встановлено порушення платником податків:
- п.188.1 ст.188, п.200.4 ст.200 ПК України, оскільки завищено від'ємне значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду, на суму 3463363 грн.;
- п.201.1 п.201.10 ст.201 ПК України, п.15 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 р. №1307, оскільки не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні на перевищення ціни придбання товарів над ціною реалізації цих товарів у березні 2024 року на суму ПДВ 3463363 грн..
Перевіркою встановлено реалізацію АТ «Нікопольський завод феросплавів» у березні 2024 року феросилікомарганцю МНС17, виробником якого є АТ «НЗФ» за цінами, що є нижчими за ціни імпорту цього товару, які зазначені в митних деклараціях
за січень 2024 року
від 11.01.2024 року №24UA110120000114U4, від 18.01.2024 року №24UA110120000306U2, від 18.01.2024 року №24UA110120000307U1, від 18.01.2024 року №24UA110120000308U0, від 18.01.2024 року №24UA110120000309U0, від 22.01.2024 року №24UA110120000407U9, від 22.01.2024 року №24UA110120000415U5, від 22.01.2024 року №24UA110120000421U3, від 23.01.2024 року №24UA110120000440U3 (задекларовано по рядку 11.1. «Ввезені на митну територію України товари, необоротні активи з основною ставкою» декларації з ПДВ за січень 2024 року обсяги придбання у сумі 288839404 грн. та дозволений податковий кредит у сумі 57767881 грн.,
за лютий 2024 року
від 05.02.2024 року №24UA110120000872U4, від 05.02.2024 року №24UA110120000880U0, від 05.02.2024 року №24UA110120000882U9, від 05.02.2024 року №24UA110120000883U8, від 12.02.2024 року №24UA110120001030U3, від 14.02.2024 року №24UA110120001081U5, від 14.02.2024 року №24UA110120001086U0, від 22.02.2024 року №24UA110120001261U0, від 22.02.2024 року №24UA110120001266U6, від 26.02.2024 року №24UA110120001348U2, від 26.02.2024 року №24UA110120001349U1, задекларовано по рядку 11.1. «Ввезені на митну територію України товари, необоротні активи з основною ставкою» декларації з ПДВ за лютий 2024 року обсяги придбання у сумі 376520755 грн. та дозволений податковий кредит у сумі 75304151 грн.,
за березень 2024 року
від 04.03.2024 року №24UA110120001592U5, від 11.03.2024 року №24UA110120001718U8,
від 11.03.2024 року №24UA110120001722U8, задекларовано по рядку 11.1. «Ввезені на митну територію України товари, необоротні активи з основною ставкою» декларації з ПДВ за березень 2024 року обсяги придбання у сумі 114 411 792 грн. та дозволений податковий кредит у сумі 22882358 грн..
За вказаними митними деклараціями здійснено повернення товару в режимі імпорту раніше експортованого товару за контрактами купівлі-продажу від 03.03.2022 року №S2200734, від 01.03.2022 року №S2200726, від 05.04.2022 року №S2201007, від 05.04.2022 року №S2201009, від 01.03.2022 року №S2200722, від 11.03.2022 року №S2200776 на постачання феросилікомарганцю МНС17 нерезиденту STALMAG SP.Z O.O. (Польща).
Експортовано зазначену продукцію АТ «Нікопольський завод феросплавів» було у 2022 році за митними деклараціями:
від 26.03.2022 року №UA110120/2022/001741 за ціною 1420 євро за 1 м т (курс 32,12330000), від 17.03.2022 року №UA110120/2022/001618 за ціною 1420 євро за 1 м т (курс 33,17070000), від 12.04.2022 року №UA110120/2022/004332 за ціною 1320 євро за 1 м т (курс 31,89520000), від 21.03.2022 року №UA110120/2022/001653 за ціною 1300 євро за 1 м т (курс 33,17070000), від 23.03.2022 року №UA110120/2022/001687 за ціною 1300 євро за 1 м т (курс 32,23450000), від 26.03.2022 року №UA110120/2022/001739 за ціною 1300 євро за 1 м т (курс 32,12330000), від 28.03.2022 року №UA110120/2022/001752 за ціною 1300 євро за 1 м т (курс 32,19360000), від 22.03.2022 року №UA110120/2022/001663 за ціною 1300 євро за 1 м т (курс 32,19360000), від 12.04.2022 року №UA110120/2022/001992 за ціною 1300 євро за 1 м т (курс 31,89520000), від 26.04.2022 року №UA110120/2022/002238 за ціною 1300 євро за 1 м т (курс 31,44760000), від 17.03.2022 року №UA110120/2022/001610 17 за ціною 1315 євро за 1 м т (курс 33,14070000), від 16.03.2022 року №UA110120/2022/001601 за ціною 1315 євро за 1 м т (курс 33,17070000), від 18.03.2022 року №UA110120/2022/001631 за ціною 1315 євро за 1 м т (курс 33,17070000), від 30.03.2022 року №UA110120/2022/001810 за ціною 1325 євро за 1 м т (курс 32,42170000), від 29.03.2022 року №UA110120/2022/001797 за ціною 1325 євро за 1 м т (курс 32,07070000), від 12.04.2022 року №UA110120/2022/001994 за ціною 1445 євро за 1 м т (курс 31,89520000), від 12.04.2022 року №UA110120/2022/001984 за ціною 1420 євро за 1 м т (курс 31,89520000), від 12.04.2022 року №UA110120/2022/001995 за ціною 1420 євро за 1 м т (курс 31,89520000), від 25.04.2022 року №UA110120/2022/002222 за ціною 1420 євро за 1 м т (курс 31,65670000), від 25.04.2022 року №UA110120/2022/002225 за ціною 1300 євро за 1 м т (курс 31,65670000), від 10.04.2022 року № UA110120/2022/001963 за ціною 1 300 євро за 1 м т (курс 31,92440000), від 08.04.2022 року №UA110120/2022/001941 за ціною 1300 євро за 1 м т (курс 31,92440000), від 07.04.2022 року №UA110120/2022/001921 за ціною 1300 євро за 1 м т (курс 31,93610000), від 12.04.2022 року №UA110120/2022/001979 за ціною 1300 євро за 1 м т (курс 31,89520000), від 18.03.2022 року №UA110120/2022/001627 за ціною 1315 євро за 1 м т (курс 33,17070000), від 19.03.2022 року №UA110120/2022/001639 за ціною 1315 євро за 1 м т (курс 33,17070000), від 16.03.2022 року №UA110120/2022/001600 за ціною 1315 євро за 1 м т (курс 33,17070000), від 19.03.2022 року №UA110120/2022/001641 за ціною 1435 євро за 1 м т (курс 33,17070000), від 22.03.2022 року № UA110120/2022/001662 за ціною 1435 євро за 1 м т (курс 33,17070000), від 11.04.2022 року №UA110120/2022/001969 за ціною 1445 євро за 1 м т (курс 31,77960000), від 12.04.2022 року №UA110120/2022/001983 за ціною 1 445 євро за 1 м т (курс 31,89520000), від 07.04.2022 року №UA110120/2022/001922 за ціною 1445 євро за 1 м т (курс 31,93610000), від 08.04.2022 року №UA110120/2022/001946 за ціною 1 445 євро за 1 м т (курс 31,92440000), від 26.04.2022 року №UA110120/2022/002236 за ціною 1445 євро за 1 м т (курс 31,44760000).
Аналізом наведених вище документів, на підстав яких позивачем відображено по рядку 11.1. «Ввезені на митну територію України товари, необоротні активи з основною ставкою» декларації з ПДВ за січень 2024 року операції з імпорту феросилікомарганцю МНС17 за митними деклараціями за січень 2024 року від 11.01.2024 року №24UA110120000114U4, від 18.01.2024 року №24UA110120000306U2, від 18.01.2024 року №24UA110120000307U1, від 18.01.2024 року №24UA110120000308U0, від 18.01.2024 року №24UA110120000309U0, від 22.01.2024 року №24UA110120000407U9, від 22.01.2024 року №24UA110120000415U5, від 22.01.2024 року №24UA110120000421U3, від 23.01.2024 року №24UA110120000440U3 задекларовано по рядку 11.1. «Ввезені на митну територію України товари, необоротні активи з основною ставкою» декларації з ПДВ за січень 2024 року обсяги придбання у сумі 288839404 грн. та дозволений податковий кредит у сумі 57767881 грн., за лютий 2024 року
від 05.02.2024 року №24UA110120000872U4, від 05.02.2024 року №24UA110120000880U0, від 05.02.2024 року №24UA110120000882U9, від 05.02.2024 року №24UA110120000883U8, від 12.02.2024 року №24UA110120001030U3, від 14.02.2024 року №24UA110120001081U5, від 14.02.2024 року №24UA110120001086U0, від 22.02.2024 року №24UA110120001261U0, від 22.02.2024 року №24UA110120001266U6, від 26.02.2024 року №24UA110120001348U2,від 26.02.2024 року №24UA110120001349U1, задекларовано по рядку 11.1. «Ввезені на митну територію України товари, необоротні активи з основною ставкою» декларації з ПДВ за лютий 2024 року обсяги придбання у сумі 376520755 грн. та дозволений податковий кредит у сумі 75304151 грн. та за березень 2024 року від 04.03.2024 року №24UA110120001592U5, від 11.03.2024 року №24UA110120001718U8, від 11.03.2024 року №24UA110120001722U8, задекларовано по рядку 11.1. «Ввезені на митну територію України товари, необоротні активи з основною ставкою» декларації з ПДВ за березень 2024 року обсяги придбання у сумі 114411792 грн. та дозволений податковий кредит у сумі 22882358 грн. встановлено, що АТ «Нікопольський завод феросплавів» здійснено господарську операцію з імпорту феросилікомарганцю МНС17 у січні - березні 2024 року та відображено у декларації з ПДВ саме, як імпорт товарів.
Не погодившись з висновками акту перевірки, позивачем 30.07.2025 року подано заперечення на акт перевірки.
Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків листом від 12.08.2025 року №3389/6/32-00-07-08 повідомлено, що висновки акту перевірки є об'єктивними, обґрунтованими та такими, що відповідають нормам чинного законодавства. Аргументи, наведені у запереченнях АТ «НЗФ», не надають підстав для їх скасування або перегляду.
На підставі акту перевірки від 18.07.2025 року №506-32-00-07-13/00186520 контролюючим органом 13.08.2-25 року прийняті податкові повідомлення-рішення:
- №000/524/32-00-07-08 форми «В4» про зменшення позивачу розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість за березень 2024 року на суму 3463363 грн.;
- №000/525/32-00-07-06-19 форми «ПН» про застосування до позивача штрафу з податку на додану вартість на суму 3400 грн. за відсутність реєстрації в ЄРПН податкових накладних за березень 2024 року.
Не погодившись з податковими повідомленнями-рішеннями, позивач оскаржив такі рішення до суду.
Апеляційний суд, переглядаючи рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, не вбачає пістав для задоволення апеляційної скарги з огляду на таке.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються Податковим кодексом України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. Цим кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
За пп.14.1.71 п.14.1 ст.14 ПК України звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу.
Згідно із пп.14.1.156 п.14.1 ст.14 ПК України податкове зобов'язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк).
Відповідно до пп.16.1.2, 16.1.3, 16.1.4 п.16.1 ст.16 ПК України платник податків зобов'язаний:
- вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів;
- подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків та зборів;
- сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом.
Згідно із підпунктом 19-1.1.1 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи, зокрема, здійснюють адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проводять відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків.
Підпунктом 20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України встановлено, що контролюючі органи, визначені пп.41.1.1 п.41.1 ст.41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Ззідно із пунктом 37.2 ст.37 ПК України податковий обов'язок виникає у платника податку з моменту настання обставин, з якими цей Кодекс та закони з питань митної справи пов'язує сплату ним податку.
Відповідно до п.54.2 ст.54 ПК України грошове зобов'язання щодо суми податкових зобов'язань з податку, що підлягає утриманню та сплаті (перерахуванню) до бюджету в разі нарахування/виплати доходу на користь платника податку - фізичної особи, вважається узгодженим податковим агентом або платником податку, який отримує доходи не від податкового агента, в момент виникнення податкового зобов'язання, який визначається за календарною датою, встановленою розділом IV Податкового кодексу України для граничного строку сплати податку до відповідного бюджету.
Підпунктом 54.3.1 п.54.3 ст.54 ПК України визначено, що контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв'язку із використанням платником податку права на податкову знижку, якщо платник податків не подає в установлені строки податкову (митну) декларацію, а при здійсненні заходів податкового контролю встановлено факти здійснення платником податків діяльності, що призвела до виникнення об'єктів оподаткування, наявності показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього Кодексу та наявності діючих ліцензій на право здійснення діяльності з підакцизною продукцією, яка підлягає ліцензуванню згідно із законодавством.
Згідно із п.55.1 ст.55 ПК України податкове повідомлення-рішення про визначення суми грошового зобов'язання платника податків або будь-яке інше рішення контролюючого органу може бути скасоване контролюючим органом вищого рівня під час проведення процедури його адміністративного оскарження та в інших випадках у разі встановлення невідповідності таких рішень актам законодавства. Процедура адміністративного оскарження рішень органів державної податкової служби є дворівневою.
Відповідно до пп.61.1 ст.61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Способи здійснення податкового контролю перелічені у ст.62 ПК України, до них відноситься, зокрема, відповідно до п.62.1.3 ПК України здійснення податкового контролю шляхом проведення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Відповідно до п.75.1 ст.75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно із пп.188.1.1 п.188.1 ст.188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:
товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;
газу, який постачається для потреб населення;
електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.
До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних від простроченої суми та інфляційні витрати, відшкодування шкоди, у тому числі відшкодування упущеної вигоди за рішеннями міжнародних комерційних та інвестиційних арбітражів або іноземних судів, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов'язань.
До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.
У випадках, передбачених статтею 189 цього Кодексу, база оподаткування визначається з урахуванням положень статті 189 цього Кодексу.
Відповідно до п.200.1, 200.4 ст.200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно із пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до п.200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на відповідний рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
За пунктом 201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
З урахуванням наведених вище обставин справи та норм права апеляційний суд зазначає про таке.
Так, сума зменшеного контролюючим органом від'ємного значення з ПДВ обчислена у спосіб, викладений у додатку №3.1 до акта перевірки, позивач імпортував в 2024 році товар за гривневою ціною, в якій ПДВ складав 20341590 грн., а продав цей товар на внутрішньому ринку з ПДВ 23804953 грн., різниця і вказана у спірномц податковому повідомлені-рішенні від 13.08.2025 року №000/524/32-00-07-0, як зменшення від'ємного значення з ПДВ.
В цій справі сторонами не заперечувалося та документально підтверджується факт експорту позивачем товару в 2022 році. Відповідні контракти з додатками наявні в матеріалах справи.
Також не є предметом спору факт укладання сторонами експортної угоди додаткових угод, за змістом яких погоджено повернення товару, а також імпорт позивачем відповідної номенклатури товару, в наявності відповідні зведені відомості.
Більш того, позивач не заперечував і факт реалізації товару відповідної номенклатури в березні 2024 року за ціною нижче імпорту - зведені відомості наявні в додатку 4 до акта перевірки, який надано позивачем разом з позовом.
Натомість, предметом спору є фактично правомірність визначення податковим органом бази для порівняння з цінами реалізації позивачем товарів на внутрішньому ринку в 2024 році: згідно із позиції контролюючого органу такою базою є ціна з імпортних митних декларацій на постачання товару в Україну в 2024 році, адже позивач цей товар придбав, в той час як останній наполягає на тому, що порівнювати необхідно звичайні ціни на внутрішньому ринку на дату їх реалізації, адже товар є виробленим (не придбаним) ним.
Тобто, йдеться про те, яке саме правило згідно із абз.2 п.188.1 ст.188 ПК України обрати для оцінки ціни реалізації товару позивачем на внутрішньому ринку: правило для придбаних платником товарів (як то вважає податковий орган) чи правило для вироблених платником товарів (як заявляє позивач).
Так, для цілей визначення бази оподаткування в операціях з постачання товарів/послуг, пункт 188.1 статті 188 ПК України розрізняє два види постачання товарів/послуг:
1) постачання самостійно виготовлених платником податків товарів/послуг - їх база оподаткування не може бути нижче звичайних цін:
2) постачання товарів/послуг, які не є самостійно виготовленими (тобто придбані у інших суб'єктів) платником податків - їх база оподаткування не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг.
Аналогічний правовий висновок викладений Верховним Судом в постанові від 03.04.2025 року у справі №400/2777/21.
Положеннями частини другої статті 77 КАС України закріплено презумпцію неправомірності рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень, згідно якої в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Аналогічний правовий висновок викладений в постановах Верховного Суду від 26.04.2024 року у справі №620/2591/19, від 19.02.2024 року у справі №818/84/17.
В даному випадку йдеться не про тотожні правовідносини, однак безсумнівно, що зміст «придбання» як юридичної категорії має однакове змістовне навантаження в межах податкових правовідносин, що є предметом судового розгляду.
Так, Верховний Суд фактично вказує, що господарська операція з придбання має економічний зміст, що відображається у договорах.
Натомість, в межах справи, що розглядається, не існує договору, по якому позивач «придбав» спірний товар в 2024 році. Більш того, взагалі не існує будь-якого договору, як підстави надходження відповідного товару позивачу, адже таке надходження здійснено в межах правовідносин з виконання умов експортного договору, за яким позивач продавав відповідний товар.
Відповідачем ані суду першої, ані суду апеляційної інстанцій не надано доказів наявності договору (правочину, тощо), згідно якого позивач «придбав» відповідний товар, та в матеріалах справи такі докази відсутні.
Навпаки, в судовому засіданні представник контролюючого органу пояснив, що дійсно товар, виробником якого є позивач, був повернутий позивачу. Натомість представник не зміг пояснити, з яких підстав контролюючий орган дійшов висновку, що позивач, не може продати знов цей товар, як його виробник.
Тобто, доцільно зважати в т.ч. і на бухгалтерське оформлення відповідного товару після спірної операції.
В цій справі позивач неодноразово стверджував, що товар оформлено в порядку зворотної бухгалтерської проводки, фактичним результатом якої є відтворення стану бухгалтерського обліку, що існував до первинної проводки.
Як наслідок, і в аспекті бухгалтерського обліку факт придбання товару не знаходить свого підтвердження, оскільки відбулось повернення раніше проданого (поставленого) товару, виробником якого є позивач.
Вказані обставини відповідачем в апеляційній скарзі не спростовано та не заперечуються.
Крім того, з матеріалів справи вбачається, що відповідач взагалі не досліджував відповідні питання в ході проведення перевірки.
Правомірність оскаржуваних дій, рішень, бездіяльності суб'єкта владних повноважень, суд оцінює на момент їх вчинення.
Аналогічний правовий висновок викладений а постанові Верховного Суду від 23.07.2021 року у справі №826/17810/18
В свою чергу, суд як орган здійснення правосуддя не повинен та не може при розгляді спору щодо правомірності індивідуально-правового акту фактично створювати нове (доповнювати наявне) обґрунтування підстав прийняття відповідного акту, встановлюючи обставини, які контролюючим органом не досліджувалися взагалі, а тому і не покладені в основу прийнятого рішення. Зворотній підхід порушував би принцип поділу влади та фактично перетворював би суд на контролюючий орган вищого рівня.
В зв'язку з цим, усі обставини, які мали юридичне значення для прийняття спірного рішення, однак не були встановлені контролюючим органом, свідчать про необґрунтованість відповідного індивідуально-правового акту.
Спірна перевірка фактично походить зі змісту рішення ДПС України від 19.03.2025 року №7770/6/99-00-06-01-03-06, якою податкові повідомлення-рішення за результатом попередньої перевірки позивача з цього ж питання скасовані.
Важливо, що ДПС України, скасовуючи у відповідній частині податкові повідомлення-рішення, виклала такі мотиви: «ввезення товарів у митному режимі «імпорт» не є операцією «постачання» чи «купівлі-продажу» товарів для цілей оподаткування.
Як вірно зазначив суд першої інстанції, АТ «Нікопольський завод феросплавів» не здійснювало операцій з придбання товару (феросилікомарганець МНС17) у нерезидента STALMAG SP.Z O.O. (Польща), що підтверджується матеріалами перевірки. Відтак, у товариства відсутні підстави для оприбуткування такого товару «за ринковими цінами, зазначеними у митних деклараціях». У митних деклараціях зазначається лише митна вартість товару, що використовується для митних цілей.
Крім того, контролюючим органом в ході перевірки не доведено, що товар, який ввезено на митну територію України в митному режимі «імпорт», є новим товаром, а не тим, що був експортований товариством у 2022 році. Натомість, актом перевірки зафіксовано, що додаткові угоди до контрактів, укладені між АТ «Нікопольський завод феросплавів» та STALMAG SP.Z O.O. містять перелік митних декларацій та специфікацій, на підставі яких здійснювався експорт, що дозволяє ідентифікувати партії товару, який повернуто.
Також акт перевірки не містить зауважень щодо документального оформлення платником податків операцій з повернення раніше експортованого товару в режимі «імпорту».
Таким чином, доводи контролюючого органу щодо необхідності визначення АТ «Нікопольський завод феросплавів» ціни реалізації імпортованого товару на рівні митної вартості, зазначеної у митних деклараціях, не відповідає вимогам чинного законодавства.
Водночас, оскільки імпортовані товари Товариством не придбавались ні поза межами митної території України, ні на митній території України, поняття контрактної (фактурної) вартості також не може бути застосоване до спірних операцій».
При цьому, оскільки виробником такого товару (ферисилікомарганцю МНС17), який повернуто покупцем-нерезидентом, є АТ «Нікопольський завод феросплавів», то згідно з вимогами п.188.1 ст.188 ПК України база оподаткування самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін» (сторінки рішення 10-11).
Як свідчать матеріали перевірки, аналіз рівня звичайних цін на феросилікомарганець МНС17 контролюючим органом не здійснювався».
Таким чином, контролюючий орган вищого рівню скасував первісні податкові повідомлення-рішення за результатом першої перевірки позивача, однак в підсумку відповідач фактично вчинив тотожні дії та прийняв нові податкове повідомлення-рішення, яке оскаржуються в цій справі, з тих самих підстав, що визнані ДПС України необґрунтованими.
Зазначене також свідчить на користь протиправності спірних податкових повідомлень-рішень.
Також суд вважає за необхідне оцінити доводи акта перевірки, що покладені в основу його висновків.
Передусім суд підкреслює, що відповідач безпосередньо вказує, що феросилікомарганець МНС17 є продуктом виробництва позивача. Тобто, контролюючий орган цю обставину фактично визнав.
Як наслідок, контролюючий орган заперечує можливість застосування до нього правила поведінки для «вироблених» товарів, хоча буквально сам стверджує, що це «продукт виробництва» позивача, тобто - вироблений саме позивачем.
По тексту акта перевірки відповідач формулює наступне:
1) при виробництві товару позивачем він оцінюється за собівартістю виробленої продукції;
2) при продажі товару на експорт він оцінюється за ціною товару;
3) за такою ж ціною товар позивачу повернуто;
4) відповідно, позивач повинен брати відповідний об'єкт на облік як товар і за ціною, за якою він його реалізовував, а не як вироблена продукція по собівартості.
Саме таким чином відповідач фактично і заперечує можливість співставлення ціни реалізації позивачем товару в 2024 році на внутрішньому ринку зі звичайними цінами, адже зміна вартості товару при його обліку свідчила б, що він є придбаним.
В основі такого висновку перебуває надання визначального юридичного значення митній вартості товару при його імпорті.
Водночас, вирішення цього спору перебуває в площині оцінки тих обставин, яким юридичне значення надає абз.2 п.188.1 ст.188 ПК України. Такими обставинами є придбання/ виробництво товару продавцем.
Велика Палата Верховного Суду в постанові від 19.02.2020 року у справі №520/15025/16-а (провадження № 11-1207апп19, пункт 56) сформувала правовий висновок, згідно із яким в разі існування неоднозначного або множинного тлумачення прав та обов'язків особи в національному законодавстві органи державної влади зобов'язані застосувати підхід, який був би найбільш сприятливим для особи.
В податковому законодавстві ці положення втілено у пп.4.1.4 п.4.1 ст.4, п.56.21 ст.56 ПК України у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.
Оскільки нормативно-правове регулювання не передбачає порядку втрати товару ознаки «виробленого» суб'єктом господарювання, а також не врегульовує порядок визначення юридичних властивостей товару для спірної в даній справі ситуації (імпорт раніше експортованого товару на підставі розірвання експортного договору, при цьому товар вироблений імпортером), перевагу належить надати способу тлумачення, за якого виробник товару зберігає за собою право на його реалізацію як виробленого товару (тобто, не нижче звичайних цін).
Тим більш, що в цій справі відповідач свої висновки висновує на ігноруванні підстав повернення товару позивачу і відповідному бухгалтерському оформленню, що вже оцінено судом раніше. Тобто, підстав змінювати бухгалтерську вартість товару позивач не мав, оскільки не існує правочину, за яким він такий товар придбав.
В цьому аспекті, наприклад, доцільно звернути увагу і на те, що в межах всього акта перевірки та судового розгляду відповідач конкретно не вказує яким чином позивач розрахувався за товар, який згідно із позиції контролюючого органу він придбав. Це пояснюється тим, що рух грошових коштів в спірних правовідносинах позивача з контрагентом взагалі не здійснювався, а всі переміщення товару мали місце в межах правовідносин з реалізації експортної угоди.
Натомість, відповідач фактично стверджує, що було дві окремих завершених операції (завершений правочин з експорту і завершений правочин з імпорту), ігноруючи вищевикладений контекст.
Також відповідач порівнює гривневу вартість товару в 2022 році та в 2024 році. Проте, сам фіскальний орган визнає, що ціна товару в євро не змінилась, це ж підтверджується і змістом відповідних митних декларацій, що наявні в матеріалах справи. Отже, не можливо визнати факт збільшення ціни продажу, адже обидва переміщення товару мали місце в межах експортної угоди за ціною продажу в євро, а тому дослідження гривневого еквіваленту ціни є безпідставним. При цьому суд повторює, що вирішення питання про те, з чим порівнювати ціну реалізації товару на внутрішньому ринку, перебуває в межах оцінки природи товару або як придбаного, або як виробленого, а не в залежності від інших обставин, які безпосередньо не впливають на оцінку товару як придбаного/виробленого.
Суд повторює, що відповідач визнавав товар «продуктом виробництва» позивача.
Також відповідач стверджував, що позивач безпідставно оприбуткував товар за первісною собівартістю, а не за ціною митних декларацій.
Частково подібне питання вже вирішувалося Верховним Судом, за результатом відповідного правозастосування підкреслено, що митна вартість товару має юридичне значення лише в межах митних правовідносин.
Посилання ж контролюючого органу на пункт 190.1 статті 190 ПК України й на те, що ціна імпортованого товару при його подальшій реалізації не може бути меншою за його митну вартість, є безпідставними, адже ця норма регулює оподаткування операцій виключно з імпорту товарів на митну територію України і не стосується правил оподаткування інших господарських операцій. Митна вартість та ціна придбання (договірна ціна) при визначенні бази оподаткування господарських операцій з реалізації на території України імпортованого товару не є тотожними поняттями.
Вказана норма застосовується для розрахунку сплати податку на додану вартість саме при розмитненні товару, а тому не стосується правил оподаткування інших господарських операцій, зокрема операцій з подальшої реалізації товарів на митній території України.
При цьому митна вартість товару використовується виключно в цілях митного оподаткування товарів і ведення митної статистики. Якщо товари реалізовані за ціною, вищою від контрактної (фактурної), але нижчою від митної, база оподаткування податком на додану вартість визначається виходячи з ціни продажу товару.
Жодною нормою законодавства не передбачено, що митна вартість товару, яка визначається для товарів, що ввозяться на митну територію України, є звичайною ціною для такого товару, який реалізується на території України.
Аналогічний правовий висновок наведений в постановах Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 20.03.2025 року у справі №480/10495/23, від 25.04.2024 року у справі №620/1059/20.
Також цей правовий висновок має юридичне значення і для висновку про те, що вже в межах застосування правила поведінки щодо порівняння ціни реалізації товару позивачем на внутрішньому ринку вже як виробленого (відкинувши правила для придбаного товару), його ціна під час імпорту юридичного значення не має.
Далі, в акті перевірки відповідач одночасно вказує:
1) позивач укладає з контрагентом додатки до експортних контрактів щодо повернення товару і здійснює імпорт попередньо експортованих товарів за цими ж експортними контрактами 2022-го року;
2) неможливо підтвердити повернення саме того товару, що експортовано в березні 2022 році.
Вказане свідчить про суперечливість доводів контролюючого органу, який в межах різних аргументів по різному оцінює одну й ту ж обставину.
Відповідач також посилається на те, що складські приміщення іноземного контрагента не можуть вмістити всю кількість експортованої продукції. Проте, жодних розрахунків такої площі, загального тоннажу експорту, результатів експорту за іншими контрактами, в т.ч. в розрізі можливих вдалих перепродажів товару контрагентом, відповідач не надає. Відсутній і результат затребування такої інформації у іноземного контрагента чи іноземного податкового органу. Натомість використовуються «відкриті інформаційні джерела» невідомого походження, в той час як питання наявності у контрагента, наприклад, угод на зберігання товару з іншими суб'єктами господарювання взагалі не оцінюється.
Як вже зазначалось вище, висновки відповідача мали б бути підтверджені згідно із стандарту «поза розумним сумнівом», однак в наявності очевидне недотримання вимог такого стандарту доказування.
Також контролюючий орган вказує, що іноземний контрагент зміг реалізувати інші партії експортованого йому позивачем товару.
Суд критично ставиться до такого посилання, оскільки воно не містить обґрунтування поведінки контролюючого органу в межах цієї справи - відповідач не заперечував факту переміщення товару, тобто - товар дійсно не був реалізований і повернувся позивачу, відповідач це визнав. Як наслідок, обставина реалізації іноземним контрагентом інших партій товару не впливає на вирішення цього спору.
Відповідач також стверджував, що не можливо підтвердити неможливість реалізації іноземним контрагентом саме поставленого в межах спірних правовідносин в 2022 році товару. Проте, відповідач згідно розподілу тягаря доказування має спростовувати таку неможливість, а не заявляти, що він не здатний встановити певну обставину і тому він фактично визнає існування протилежної обставини.
Також суд повторює, що це не змінює природи товару, що і було центральним питанням при вирішенні цього спору, як і те, що відповідач на початку цієї ж сторінки акта перевірки сам стверджує, що повернуто товар, експортований в 2022 році, а вже наприкінці сторінки висловлює сумнів в цій же обставині.
Відповідач також посилається на наявність вини в діях позивача, однак питання вини оцінено лише в межах одного абзацу: «З огляду на наведене, перевіркою встановлені факти та обставини, що підтверджують та доводять наявність вини АТ «Нікопольський завод феросплавів» щодо не відображення у податковому обліку податкових зобов'язань з ПДВ при реалізації товару за цінами, нижчими за ціни їх придбання у березні 2024 року. Вина АТ «Нікопольський завод феросплавів» полягає у тому, що підприємство мало можливість дотриматися правил і норм визначених Кодексом, однак не виконало свого податкового обов'язку».
Враховуючи наведене вище, апеляційний суд погоджується із віисновком суду першої інстанції, що спірний товар при його продажі на внутрішньому ринку України в 2024 році підпадав під дію правила поведінки для поводження з виробленим, а не придбаним товаром, в зв'язку з чим порушення могло б існувати лише при невідповідності цін продажу звичайним цінам, чого контролюючим органом не встановлено та не досліджувалося.
Вказана дає підстави для задоволення позову, оскільки відповідач, на якого в силу приписів частини другої статті 77 КАС України покладений тягар доказування правомірності свого рішення, не довів належними, допустимими та достатніми доказами правомірність прийнятого податкового повідомлення-рішення №000/524/32-00-07-08 від 13.08.2025 року.
В свою чергу, податкове повідомлення-рішення №000/525/32-00-07-06-19 від 13.08.2025 року, яким на підставі п.54.3.3 ст.54 ПК України, п.120.2-1 ст.120-1 ПК України до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 3400 грн. за відсутність реєстрації податкових накладних в ЄРПН, має похідний характер, оскільки стосується неподання позивачем декларацій на суму, донараховану відповідно до податкового повідомлення-рішення №000/524/32-00-07-08 від 13.08.2025 року.
Оскільки судом вже встановлено, що позивач не повинен був визначати ПДВ у відповідному розмірі, відсутні підстави і для висновку про те, що на такий розмір позивач протиправно не склав податкові декларації.
У пункті 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10.02.2010 Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов'язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі повинні оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду. Відтак, інші, зазначені в апеляційній скарзі доводи, окрім проаналізованих вище, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин справи і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних та обгрунтованих юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права. Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують, а зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними.
Згідно частини першої статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 12, 77, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 грудня 2025 року в адміністративній справі №160/25025/25 залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 грудня 2025 року в адміністративній справі №160/25025/25 залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Повний текст постанови складено 04 травня 2026 року.
Головуючий - суддя І.В. Юрко
суддя С.В. Білак
суддя С.В. Чабаненко