Справа № 320/21751/25 Суддя (судді) першої інстанції: Лиска І.Г.
30 квітня 2026 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Судді-доповідача: Кузьмишиної О.М.,
суддів: Карпушової О.В., Ключковича В.Ю.,
при секретарі судового засідання Харечко Ю.В.,
за участі представника відповідача - Гніденко Д.Р.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2025 року у справі за адміністративним позовом ТОВ «РОСТІМ АГРО» до Головного управління Державної податкової служби у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень
ТОВ «РОСТІМ АГРО» звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Київській області, в якому просить суд:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 15.04.2025 року № 16081/0901 форми «С», яким застосовано фінансову (штрафну) санкцію в розмірі 8 649 909,12 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 17.04.2025 року № 165020715 форми «Р», яким збільшено зобов'язання з податку на прибуток підприємств в розмірі 567 511 грy та застосовано штрафну санкцію 140 464, 75 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 17.04.2025 року № 165030715 форми «П», яким встановлено завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 41028 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 17.04.2025 року № 165050715 форми «Р», яким збільшено грошове зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 189 000 грн та застосовано штрафну санкцію в розмірі 47 250 грн.
В обґрунтування своїх вимог позивач зазначив, що висновки акту перевірки, на підставі яких прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення, не відповідають дійсним обставинам справи та нормам чинного законодавства, а тому позивач вважає спірні рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2025 року адміністративний позов задоволено.
Не погоджуючись з вказаним рішенням, Головне управління Державної податкової служби у Київській області подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржуване рішення, як таке, що прийняте з порушенням норм матеріального і процесуального права, та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.
Апелянт зазначає, що оскаржувані рішення прийняті відповідно до норм та у спосіб визначений чинним законодавством, посилаючись на обставини, викладені в акті перевірки та в апеляційній скарзі.
Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 01.12.2025 та від 16.03.2026 відкрито апеляційне провадження та призначено справу до судового розгляду у відкритому судовому засіданні.
Позивач своїм правом на подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався, що відповідно до частини четвертої статті 304 Кодексу адміністративного судочинства України не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.
Відповідно до частини першої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
У судове засідання на розгляд справи судом апеляційної інстанції з'явився представник апелянта. Представник позивача в судове засідання не з'явився та явку свого представника не забезпечив. Про дату, час та місце апеляційного розгляду справи повідомлений належним чином.
Дослідивши матеріали справи, перевіривши підстави для апеляційного перегляду, колегія суддів дійшла таких висновків.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що ТОВ «РОСТІМ АГРО» зареєстровано як юридична особа 12.07.2005 за №12661020000009688 Києво-Святошинською районною державною адміністрацією Київської області.
Головним управлінням ДПС у Київській області відповідно до пп. 191.1.1 п. 191.1 ст. 191, пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, п. 77.4 ст. 77, п. 82.1 ст. 82, п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (із змінами та доповненнями), п. 2 ч. 1 ст. 13, пп. 925 п. 9 розділу VІІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», плану графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2025 рік, на підставі наказу ГУ ДПС у Київській області від 08.01.2025 №122-п, проведена документальна планова виїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю «РОСТІМ АГРО» з питань дотримання вимог податкового, валютного, іншого законодавства та правильності нарахування, обчислення і сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.07.2018 по 30.09.2024.
За результатами проведеної перевірки складено акт від 19.03.2025 №14741/10-36-07-15/33670636 «Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ "РОСТІМ АГРО», податковий номер 33670636».
Перевіркою встановлено порушення ТОВ «РОСТІМ АГРО»:
-п. 44.1, 44.2, 44.3 ст. 44, п. 46.1, 46.2 ст. 46, ст. 57, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 137.3 статті 137 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року №2755-VI (із змінами і доповненнями), П(С)БО №15 «Дохід», П(С)БО №16 «Витрати», в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся на загальну суму 567 511 грн., в тому числі по періодам: 2020 ріку сумі 5652 грн., 2021 рік у сумі 14 063 грн., 2022 рік у сумі 34 597 грн., 2023 рік у сумі 284 792 грн., І квартал 2024 року у сумі 228 407 грн;
-п. 44.1, 44.2, 44.3 ст. 44, п. 46.1, 46.2 ст. 46, ст. 57, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 137.3 статті 137 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року №2755-VI (із змінами і доповненнями), П(С)БО №15 «Дохід», П(С)БО №16 «Витрати», в результаті чого встановлено завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на загальну суму 41 028 грн, у тому числі: 2020 рік у сумі 41 028 грн;
-п. 44.1 ст. 44, п. 198.1, 198.2, 198.3, 198.5, 198.6 ст. 198 та п. 201.1, 201.7, 201.10, 201.11 ст. 201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI зі змінами і доповненнями, в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 189 000 грн., в т.ч. за липень 2023 у сумі 165 540 грн., за серпень 2023 у сумі 23 460 грн;
-пп.168.1.1 п. 168.1 ст.168, пп.164.2.1 п.164.2 п.164.5 ст.164, п.167.1 ст.167, п.173.1 ст.173 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. №2755-VI, підприємством занижено податкове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 47642,47 грн., в т.ч. за серпень 2023-47642,47 грн;
-р. III «Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку», затвердженого наказом Міністерством фінансів України від 13.01.2015 р. № 4, абз. «б» п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI (зі змінами та доповненнями), відображено недостовірні відомості у податкових розрахунках за період, що підлягає перевірці
-порушено вимоги Постанови КМУ від 30.10.2008 р. № 957 «Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних та роздрібних цін за окремі види алкогольних напоїв» (зі змінами та доповненнями), ст. 68 Закону № 3817 та статті 18 Закону № 481 (чинний на дату вчинення порушення).
Не погодившись з актом перевірки, позивачем подано заперечення на акт перевірки. Листом про результати розгляду заперечень від 14.04.2025 №33192/6/10-36-09-01-05 висновки акта перевірки залишено без змін.
За результатами проведеної перевірки та на підставі висновків викладених у акті перевірки, ГУ ДПС у Київській області зроблено розрахунок грошових зобов'язань та надіслано платнику податків наступні податкові повідомлення-рішення:
- від 15.04.2025 №16081/0901 форми «С» про застосування суми штрафних санкцій та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності - 8649909,12 грн;
- від 17.04.2025 №165020715 форми «Р» про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем з податку на прибуток підприємств на загальну суму 707975,75 грн, з яких за основним платежем - 567511 грн та штрафними санкціями - 140464,75 грн;
- від 17.04.2025 №165030715 форми «П» про зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток по періодах: - 2020 рік - 41028 грн;
- від 17.04.2025 №165050715 форми «Р» про збільшення суми грошового забезпечення за платежем по податку на додану вартість на загальну суму - 236250 грн з яких за основним платежем - 189000 грн та штрафними санкціями - 47250,00 грн.
Не погодившись із прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями позивач звернуся за захистом порушених прав до Київського окружного адміністративного суду з даним позовом.
Переглядаючи справу за наявними у ній доказами, перевіряючи законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів зазначає про таке.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Згідно з п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України (далі - ПК України; в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування (п. 44.2 ст. 44 ПК України).
Підпунктом 133.1.1 пункту 133.1 статті 133 ПК України передбачено, що платниками податку на прибуток-резидентами є, зокрема, суб'єкти господарювання - юридичні особи, які провадять господарську діяльність як на території України, так і за її межами, крім юридичних осіб, визначених пунктами 133.4 та 133.5 цієї статті.
Згідно з пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.
У силу положень п. 135.1 ст. 135 ПК України базою оподаткування є грошове вираження об'єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
Таким чином, починаючи з 1 січня 2015 року податок на прибуток розраховується виходячи із бухгалтерського фінансового результату (як різниці між отриманими підприємством доходами та понесеними ним витратами протягом звітного періоду) за національними положеннями (стандартів) бухгалтерського обліку (далі - НП(С)БО) чи міжнародними стандартами фінансової звітності (далі - МСФЗ), відкоригованого на різниці, передбачені ПК України (як то амортизаційні різниці, різниці, які виникають при формуванні резервів (забезпечень), різниці, які виникають під час здійснення фінансових операцій).
Порядок формування доходів і витрат в бухгалтерському обліку регулюється Положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку 15 «Дохід» та 16 «Витрати» (далі - П(с)БО 15 і П(с)БО 16), що затверджені наказами Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290 та від 31.12.1999 № 318.
Зокрема, за змістом п. 5, 7, 8 і 21 П(с)БО 15 дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами: дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); інші операційні доходи; фінансові доходи; інші доходи.
Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - загальний дохід (виручка) від реалізації продукції, товарів, робіт або послуг без вирахування наданих знижок, повернення раніше проданих товарів та непрямих податків і зборів (податку на додану вартість, акцизного збору тощо).
Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) визначається шляхом вирахування з доходу від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг наданих знижок, вартості повернутих раніше проданих товарів, доходів, що за договорами належать комітентам (принципалам тощо), та податків і зборів.
Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, інших активів) визнається в разі наявності всіх наведених нижче умов: покупцеві передані ризики й вигоди, пов'язані з правом власності на продукцію (товар, інший актив); підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами); сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена; є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства, а витрати, пов'язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.
Дохід відображається в бухгалтерському обліку в сумі справедливої вартості активів, що отримані або підлягають отриманню. Якщо безоплатно отриманий актив забезпечує надходження економічних вигід протягом кількох звітних періодів, то доходи визнаються на систематичній основі (наприклад, у сумі нарахованої амортизації) протягом тих звітних періодів, коли надходять відповідні економічні вигоди.
Згідно з п. 5 9 П(С)БО 16 витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов'язань.
Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов'язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Якщо актив забезпечує одержання економічних вигод протягом кількох звітних періодів, то витрати визнаються шляхом систематичного розподілу його вартості (наприклад, у вигляді амортизації) між відповідними звітними періодами.
Також у п. 10 30 цього П(С)БО наведений склад витрат, що їх має обліковувати підприємством за їх наявності в бухгалтерському обліку. Так, зокрема, до складу витрат юридичної особи включаються витрати на собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг), яка, у свою чергу, складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат. До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються, в тому числі прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, інші прямі витрати, змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.
Поряд з цим, відповідно до пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14, пп. «а» п. 198.1, п. 198.2 ст. 198 ПК України, «податковий кредит» сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Згідно з п. 198.1 ст. 198 ПК України для включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту, відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
а)придбання або виготовлення товарів та послуг;
б)придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в)отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г)ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;
ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Відповідно до п. 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:
придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);
ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Згідно п. 198.5 Податкового кодексу України платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов'язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.
У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
Відповідно до підпункту 199.1. статті 199 Податкового кодексу України визначено, що у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.
Як передбачено пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Аналіз зазначених правових норм дає підстави для висновку, що витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність здійснення господарської операції.
Таким чином, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватися відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.
Щодо взаємовідносин позивача з ВСК «ЗДВИЖ», колегія суддів зазначає таке.
Між ВСК «ЗДВИЖ» та ТОВ «РОСТІМ АГРО» укладено Договір поставки від 08.11.2022 №08/11/22. Відповідно до умов якого ВСК «ЗДВИЖ» має поставити товар, а ТОВ «РОСТІМ АГРО» його прийняти та оплатити. Товар - органічні добрива.
Виконання умов договору підтверджується видатковими накладними, а саме: від 10.11.2022 № 34, від 29.11.2022 № 38, від 07.03.2023 № 10, від 16.03.2023 № 11.
Оплата товару здійснювалася на підставі платіжних доручень від 16.03.2023, від 07.03.2023, від 29.11.2022, від 10.11.2022 року. Тобто, відбувся рух коштів, що підтверджує здійснення господарської операції.
Контролюючим органом не заперечується наявність у ВСК «ЗДВИЖ» основних засобів за правом власності, короткострокового користування, оренди або найму, згідно повідомлення №20-ОПП: баня (дата взяття на облік 15.05.2020); 14 земельних ділянок (дата взяття на облік 15.05.2020, 20.05.2020); 4 склади (дата взяття на облік 15.05.2020,20.05.2020); 2 пункти приймання та тимчасового зберігання зерна (дата взяття на облік 15.05.2020); гараж (дата взяття на облік 15.05.2020); пост контролю (дата взяття на облік 15.05.2020); автомобіль (6 од.) (дата взяття на облік 15.05.2020); трактор колісний (9 од.) (дата взяття на облік 15.05.2020); контора (дата взяття на облік 20.05.2020); Місцезнаходження об'єктів оподаткування: Київська обл., с.Шибене, вул. Заводська, 34.
Отже, у ВСК «ЗДВИЖ» були наявні основні засоби для здійснення господарської діяльності. Таким чином, господарські операції між ВСК «ЗДВИЖ» та ТОВ «РОСТІМ АГРО» підтверджується первинними документами, які були надані до перевірки. Рух коштів підтверджується платіжними дорученнями наявними в матеріалах справи.
Щодо взаємовідносин позивача з ТОВ «КОНСАЛТИНГ ТРЕЙД», колегія суддів зазначає таке.
ТОВ «РОСТІМ АГРО» під час перевірки було надана первинні документи, а також докази оплати по взаємовідносинам з ТОВ «КОНСАЛТИНГ ТРЕЙД».
Здійснення операцій підтверджується актом здачі приймання-робіт:
№1 від 01.08.2023 р. Міжнародні автоперевезення: CastellArquato (Італія) м/п Чоп (58640,83 грн.); м/п Чоп с. Квітневе, Київська обл. (Україна) (39093,89 грн.).
№2 від 18.08.2023 р. Міжнародні автоперевезення: Алашехір (Туреччина) Рені (Україна) (104220,51 грн.); Рені (Україна) с. Мартусівка, Київська обл. (Україна) (34740,17 грн.).
№3 від 05.09.2023 р. Міжнародні автоперевезення: Дуйсбург (Німеччина) Краківець (Україна) (62244,00 грн.); Краківець (Україна) с. Квітневе, Київська обл. (Україна) (26676,00 грн.).
№4 від 12.09.2023 р. Міжнародні автоперевезення: Alblasserdam (Нідерланди) Краківець (Україна) (61606,72 грн.); Краківець (Україна) м.Київ, Київська обл. (Україна) (26402,88 грн.); Maasdijk (Нідерланди) Краківець (Україна) (15401,68 грн.); Краківець (Україна) м. Київ, Київська обл. (Україна) (6600,72 грн.).
№5 від 14.09.2023 р. Міжнародні автоперевезення: Kruipin-Haven Kallo (Бельгія) - Краківець (Україна) (85210,26 грн.); Краківець (Україна) м. Бовари, Київська обл. (Україна) (36518,68 грн.).
№6 від 15.09.2023 р. Міжнародні автоперевезення: Sao Joao da Pesqueira (Португалія) Ужгород (Україна) (79780,00 грн.); Ужгород (Україна) м. Київ, Київська обл. (Україна) (19945,00 грн.).
№7 від 05.10.2023 р. Міжнародні автоперевезення: Alessandria (Італія) п/п Чоп (Україна) (39905,10 грн.); п/п Чоп (Україна) с. Квітневе, Київська область (Україна) (24457,97 грн.); Vicentina (Італія) п/п Чоп (Україна) (24457,97 грн.); п/п Чоп (Україна) с. Квітневе, Київська область (Україна) (14990,36 грн.).
№8 від 23.10.2023 р. Міжнародні автоперевезення: Sokolow (Польща) п/п Ягодин (Україна) (29259,98 грн.); п/п Ягодин (Україна) с. Квітневе, Київська область (Україна) (54339,97 грн.).
Оплата послуг підтверджується платіжними дорученнями від 18.07.2023,06.09.2023, 22.09.2023, 28.09.2023, 05.10.2023, 30.10.2023, 17.11.2023.
Таким чином, господарські операції між ТОВ «КОНСАЛТИНГ ТРЕЙД» та ТОВ «РОСТІМ АГРО» підтверджується первинними документами, які були надані до перевірки. Рух коштів підтверджується платіжними дорученнями.
Щодо взаємовідносин позивача з ТОВ «ФЛЕЙМІНГ ДАЙС», колегія суддів зазначає таке.
Між ТОВ «РОСТІМ АГРО» та ТОВ «ФЛЕЙМІНГ ДАЙС» укладено договір суборенди № РА/01/10-2022 від 01.10.2022.
ТОВ «РОСТІМ АГРО» під час перевірки надані первинні документи, а також докази оплати по взаємовідносинам з ТОВ «ФЛЕЙМІНГ ДАЙС» (попередня назва ТОВ «БІЗНЕС ГРУП К») (податковий номер 39395839).
Здійснення господарських операцій підтверджується актами про надання послуг: Індексація орендної плати за користуванням об'єктом суборенди за березень 2023 року; Індексація орендної плати за користуванням об'єктом суборенди за лютий 2023 року; Індексація орендної плати за користуванням об'єктом суборенди за січень 2023 року; Суборенда частини складського приміщення першого поверху №123 за березень 2023 року; Суборенда частини складського приміщення першого поверху №123 за квітень 2023 року; Суборенда частини складського приміщення першого поверху №123 за липень 2023 року; Суборенда частини складського приміщення першого поверху №123 за лютий 2023 року; Суборенда частини складського приміщення першого поверху №123 за січень 2023 року; - Суборенда частини складського приміщення першого поверху №123 за травень 2023 року; Суборенда частини складського приміщення першого поверху №123 за червень 2023 року; Суборенда частини складського приміщення першого поверху №123 згідно договору No РА/01/10-2022 від 01.10.2022; Транспортні послуги по м. Київ 08.06.2023р.
Оплата підтверджується платіжною інструкцією від 14.06.2023 року, угодою про взаємозалік заборгованості.
Таким чином, господарські операції між ТОВ «ФЛЕЙМІНГ ДАЙС» (попередня назва ТОВ «БІЗНЕС ГРУП К») та ТОВ «РОСТІМ АГРО» підтверджується первинними документами, які були надані до перевірки. Рух коштів підтверджується платіжними дорученнями, які наявні в матеріалах справи.
Щодо взаємовілносин позивача з ТОВ «АНДИЖАН ЛОГІСТІКС».
Між ТОВ «РОСТІМ АГРО» та ТОВ «АНДИЖАН ЛОГІСТІКС» попередня назва ТОВ «БІЗНЕС ГРУП ЛОГІСТИКА», укладено договір продажу матеріалів від 02.11.2020 № 0211/2020 та договір про надання логістичних послуг від 12.07.2021 №РА/01/21.
Здійснення господарських операцій підтверджуються видатковими накладними: від 02.11.2020 № ER-137, від 02.11.2020 № ER-166, від 12.04.2021 № ER-235. Актами наданих послуг від 02.11.2020 № ER-136, від 17.07.2021 № ER-508, від 19.07.2021 № ER-468, від 31.07.2021 № ER-509, від 17.08.2021 № ER-550, від 27.08.2021 № ER-579, від 08.09.2021 № ER-595, від 15.09.2021 № ER-667, від 30.09.2021 № ER-709, від 31.10.2021 № ER-787, від 30.11.2021 № ER-891, від 31.12.2021 № ER-1066.
Товарно-транспортними накладними: від 16.07.2021 № 6, від 17.07.2021 №7, від 19.07.2021 №9, від 22.07.2021 №11, від 27.07.2021 №12, від 28.07.2021 №14, від 29.07.2021 №15, від 31.07.2021 №16, від 01.08.2021 №17, від 05.08.2021 №18, від 06.08.2021 №19, від 09.08.221 №20, від 11.08.2021 №21, від 12.08.2021 №22, від 17.08.2021 №25, від 18.08.2021 №26, від 20.08.2021 №27, від 21.08.2021 №28, від 26.08.2021 №29, від 06.09.2021 № 31, від 08.09.2021 №32, від 11.09.2021 №34, від 15.09.2021 №35, від 16.09.2021 №38, від 17.09.2021 №40, від 21.09.2021 №42, від 22.09.2021 №43, від 24.09.2021 №44, від 25.09.2021 №45, від 07.10.2021 №48, від 13.10.2021 №50, від 16.10.2021 №52, від 20.10.2021 №53, від 31.10.2021 №55, від 10.11.2021 №59, від 10.12.2021 №62, згідно з якими замовником перевезення є ТОВ «РОСТІМ АГРО», перевізником ТОВ «БІЗНЕС ГРУП ЛОГІСТИКА» пункт навантаження Київська обл., с. Шибене, пункт розвантаження Київська обл., с. Квітневе.
Оплата товару та послуг підтверджується платіжними інструкціями від 02.11.2020, 27.04.2021, 23.07.2021, 11.08.2021, 25.08.2021, 02.09.2021, 10.09.2021, 01.09.2023.
Таким чином, господарські операції між ТОВ «АНДИЖАН ЛОГІСТІКС» та ТОВ «РОСТІМ АГРО» підтверджується первинними документами, які надані до перевірки. Рух коштів підтверджується платіжними дорученнями, наявними в матеріалах справи.
В апеляційній скарзі апелянт зазначає про нереальність господарських операцій з ВСК «ЗДВИЖ», ТОВ «Консалтинг Трейд», ТОВ «ФЛЕМІНГ ДАЙС», ТОВ «АНДИЖАН ЛОГІСТІКС» у зв'язку з технічною, трудовою, технологічною неможливістю надати послуги/поставити товар.
З цього приводу колегія суддів зазначає, що вказані відомості встановлені контролюючим органом на підставі інформації з баз податкового органу, про що зазначено в акті перевірки від 19.03.2025 №14741/10-36-07-15/33670636.
Як зауважив Верховний Суд у постанові від 30.11.2022 у справі № 160/1368/20 висновки про нереальність здійснення господарських операцій, зроблені на підставі аналізу баз даних «Податковий блок» щодо контрагентів є обґрунтовано неприйнятними, оскільки співставлення даних податкової звітності з даними внутрішніх баз даних контролюючого органу як етапу контроль-перевірочної роботи не передбачає здійснення податковим органом оцінки дотримання платником вимог податкового законодавства і аналізу змісту та характеру правовідносин, що стали підставою для формування даних податкового обліку платника, адже питання правильності відображення платником в обліку проведених господарських операцій досліджуються податковим органом при проведенні податкової перевірки платника з дослідженням фінансово-господарських документів, пов'язаних з нарахуванням і сплатою податку. Записи у інформаційних базах податкового органу до первинних або інших документів, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку платника податків, не відносяться. А тому нарахування податків не може ґрунтуватися тільки на даних, які містяться в інформаційних базах контролюючого органу, без врахування даних первинних документів. Інформація з баз даних «Податковий блок» є неприйнятною, оскільки не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів та не є належним доказом в розумінні процесуального закону.
За вказаних обставин, колегія суддів вважає, що висновки податкового органу про нереальність здійснення господарських операцій, зроблені на підставі аналізу баз даних «Податковий блок» щодо контрагентів є неприйнятними.
При цьому, відповідачем не заперечуються обставини того, що такі дані ним отримано з власних податкових баз без проведення фактичних перевірок та зустрічних звірок безпосередніх контрагентів позивача.
В апеляційній скарзі апелянт зазначає, що судом першої інстанції проігноровано факт того, що посадовими особами Головного управління ДПС у Київській області 08.01.2025 здійснено виїзд на податкову адресу ВСК «ЗДВИЖ» з метою вручення копії наказу та ознайомленням з направленням на проведення документальної позапланової виїзної перевірки, однак встановлено відсутність ВСК «ЗДВИЖ» та його посадових осіб, про що складено акт.
Щодо взаємовідносин позивача з ТОВ «АНДЖИНАН ЛОГІСТІКС» апелянт зазначає, що Головним управлінням ДПС у Харківській області надано інформацію щодо проведення зустрічної звірки ТОВ «АНДЖИНАН ЛОГІСТІКС» та повідомлено, що за податковою адресою немає можливості провести документальну планову виїзну перевірку та складено акт щодо не встановлення платника податків.
Колегія суддів зазначає, що контролюючим органом до суду першої та апеляційної інстанції не надано жодних доказів, які б підтвердили вищевказані обставини. До акту перевірки також не надано вказаних доказів.
Відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Керуючись нормами статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, суд не приймає до уваги вищевказані доводи апелянта.
В контексті доводів відповідача щодо недостатньої кількості ресурсів у контрагентів позивача, колегія суддів вважає за необхідне також звернути увагу на висновок Верховного Суду, висловлений, зокрема, в постановах від 17.04.2018 у справі № 826/14549/15, від 13.08.2020 у справі №520/4829/19, від 21.10.2020 у справі №140/1845/19, згідно з яким відсутність у контрагента матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.
Щодо доводів контролюючого органу про те, що ВСК «ЗДВИЖ», ТОВ «Консалтинг Трейд», ТОВ «ФЛЕМІНГДАЙС», ТОВ «АНДИЖАНЛОГІСТІКС» віднесено до переліку ризикових платників податку на додану вартість, колегія суддів зазначає наступне.
Надаючи оцінку доводам контролюючого органу щодо віднесення ВСК «ЗДВИЖ», ТОВ «Консалтинг Трейд», ТОВ «ФЛЕМІНГДАЙС», ТОВ «АНДИЖАНЛОГІСТІКС» до переліку ризикових платників податку на додану вартість, колегія суддів зазначає, що відповідачем не надано жодних доказів на підтвердження недобросовісності позивача, як платника податку, або можливої фіктивності його безпосередніх контрагентів (вироку по кримінальній справі щодо контрагентів позивача, в якому досліджувались господарські операції позивача із зазначеним контрагентом, рішення з обґрунтуванням причин віднесення вказаного контрагента до ризикових), не наведено будь-яких доводів щодо здійснення ТОВ «РОСТІМ АГРО» спірних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект або інших відомостей, які можуть бути визначені як підстави та докази укладення угод з метою, що порушує публічний порядок.
Законодавством України не передбачена відповідальність юридичної особи за можливими допущеними порушеннями законодавства інших юридичних осіб, на господарюючих суб'єктів, не покладається обов'язок та не надається право контролювати дотримання законодавства платником податків, який виступає контрагентом у господарській операції. Ведення податкового обліку покладено на кожного окремого платника податку. Такий платник несе самостійну відповідальність за порушення правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватися на третіх осіб, у тому числі на його контрагентів. Чинне законодавство не містить норм щодо солідарної відповідальності платників податків.
Виходячи з наведеного, порушення, допущені одним платником податків у відображенні в податковому обліку певної господарської операції, за загальним правилом, не впливають на права та обов'язки іншого платника податків. Крім того, чинне законодавство не покладає на підприємство обов'язок збирання інформації про стан господарської діяльності та порушення підприємств-контрагентів. Навіть якщо контрагент не виконав свого зобов'язання по сплаті податку, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цієї особи.
Колегія суддів зазначає, що матеріали справи не містять жодних доказів наявності між позивачем та його контрагентом, при укладанні і виконанні договорів, взаємоузгоджених зловмисних дій, спрямованих на порушення вимог чинного законодавства.
Крім того, за правовим висновком Верховного Суду України, викладеним в постанові від 30 січня 2018 року у справі № 2а-5883/12/2670, якщо контрагент не виконав свого зобов'язання щодо сплати податку до бюджету, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме для цієї особи.
Якщо державні органи мають інформацію про зловживання в системі оподаткування конкретною компанією, вони повинні застосовувати відповідні заходи саме до цього суб'єкта, а не розповсюджувати негативні наслідки на інших осіб за відсутності зловживання з їх боку (рішення Європейського Суду від 09 січня 2007 року у справі «Інтерсплав проти України»).
Отже, віднесення підприємства по «ланцюгу постачання» до переліку ризикових платників стосується не позивача, а його контрагента, не може бути безумовним свідченням нереальності господарської операції, яка є предметом доказування.
До того ж, ані в акті перевірки, ані у апеляційній скарзі контролюючим органом не зазначено конкретні причини (фактичні підстави) визнання ВСК «ЗДВИЖ», ТОВ «Консалтинг Трейд», ТОВ «ФЛЕМІНГДАЙС», ТОВ «АНДИЖАН ЛОГІСТІКС» «ризиковим», а лише констатовано відповідність платників пунктам 7, 8 Критеріїв ризиковості платника.
Апелянтом не надано до матеріалів справи будь-якої податкової інформації, на підставі якої виносилось рішення про «ризиковість», не наведено які саме господарські операції та з якими саме суб'єктами господарювання є ризиковими, дані таких контрагентів, операцій, періоду, суми тощо, хто саме задіяний у проведенні ризикових операцій (постачальник або його контрагент).
Більше того, посилаючись на ризиковість контрагентів позивача, відповідач на підтвердження своїх доводів, не надає ані до суду першої інстанції, ані до суду апеляційної інстанції рішень про внесення ВСК «ЗДВИЖ», ТОВ «Консалтинг Трейд», ТОВ «ФЛЕМІНГДАЙС», ТОВ «АНДИЖАН ЛОГІСТІКС» до реєстру ризикових.
Колегія суддів зазначає, що платник податків, в даному випадку позивач, не є уповноваженою особою щодо перевірки дотримання податкової дисципліни своїх контрагентів-постачальників товару, та не має доступу до податкової інформації з автоматизованих інформаційних систем контролюючих органів, а отже не міг бути обізнаний про можливі порушення ними податкового законодавства.
В обґрунтування тверджень про нереальність господарських відносин позивача із контрагентами, відповідач покликається виключно на інформацію, отриману з баз ДПС ІТС Податковий блок» та ЄРПН.
Колегія суддів зазначає, що висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки про нереальність господарських операцій ґрунтуються на інформації з баз ДПС ІТС «Податковий блок» та Єдиного реєстру податкових накладних, що з урахуванням вищенаведеного та встановлених у справі обставин, не є достатнім доказом для висновку про нереальність господарських операцій.
Інших доказів на підтвердження обставин неможливості здійснення контрагентами позивача поставки товару у спірних правовідносинах контролюючим органом не надано.
Щодо доводів апелянта про відсутність товарно-транспортних накладних в операціях з поставки продукції, суд апеляційної інстанції зазначає, що наявність або відсутність товарно-транспортних накладних, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися), а певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер.
Крім того, у постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 20.03.2020 по справі №520/399/19 зазначено про те, що товарно-транспортна накладна (ТТН) не є обов'язковим первинним документом, що складається під час здійснення господарської операції з поставки товару, а є первинним документом, що лише підтверджує операції учасників транспортних перевезень (вантажовідправника, вантажоотримувача, перевізника), тому її відсутність у покупця товару за наявності належних первинних; документів, що підтверджують, поставку та оприбуткування товару, не може бути самостійною підставою для висновку про безтоварний характер господарської операцій з поставки товару в цілому.
Тобто, сама по собі відсутність ТТН не є достатнім аргументом, який доводить нереальність господарської операції, дотриманням або порушенням правил перевезень автомобільним транспортом не пов'язані з дотриманням вимог податкового законодавства.
При цьому, наявність або відсутність товарно-транспортних накладних є лише дотриманням або порушенням правил перевезень автомобільним транспортом, які не пов'язані з дотриманням вимог податкового законодавства.
Крім того, колегія суддів досліджуючи доводи Головного управління ДПС у Київській області, які викладені в апеляційній скарзі встановила, що у контролюючого органу наявні заперечення саме щодо відсутності документів, зокрема товарно-транспортних накладних, прибуткових ордерів, актів приймання матеріалів, журналів заїзду та виїзду автомобільного транспорту, тимчасових перепусток на територію позивача, інформації про вантажно-розвантажувальні операції.
В той же час, виходячи з умов укладених договорів, поставки/послуги не є безоплатно отриманими. Відповідачем не надано жодного доказу на підтвердження існування угод про безоплатне виконання поставок товару та послуг. Більш того, сам же відповідач в акті перевірки підтверджує проведення розрахунків та відсутність заборгованості позивача перед контрагентами.
Крім того, судом першої інстанції встановлено, що ТОВ «РОСТІМ АГРО» на умовах статей 598, 599, 600, 601 Цивільного кодексу України припинено відповідні зобов'язання перед контрагентами, що є належним підтвердженням щодо проведення відповідних розрахунків.
Щодо доводів апелянт про заниження фінансового результату до оподаткування всього у сумі 1 268 926,00 грн, судова колегія зазначає наступне.
В акті перевірки встановлено, що позивачем не надано договорів на утилізацію зіпсованих товарів (гранат у кількості 18 000 кг, огірок у кількості 5 071 кг). Позивачем не надано жодного підтвердження, що неякісну продукцію утилізовано відповідно до норм чинного законодавства.
Пунктом 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку (П(С)БО) 9 «Запаси», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 №246, визначено, що запаси визнаються активом, якщо існує імовірність того, що підприємство/установа отримає в майбутньому економічні вигоди, пов'язані з їх використанням, та їх вартість може бути достовірно визначена.
Товари, які втратили матеріальну цінність у результаті псування, підприємство вже не може застосувати за призначенням, тобто не отримає від них у майбутньому жодних економічних вигод. Вони більше не відповідають критеріям визнання активу, тому мають бути виведені зі складу активів і списані з балансу.
Відповідно до пункту 6 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» (далі - П(С)БО 16) витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені. Водночас нестачі чи втрати від псування цінностей включаються до інших операційних витрат (пункт 20 П(С) БО 16).
3 метою забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності на підприємстві проводиться інвентаризація. Організація, основні правила та порядок документального оформлення інвентаризації активів та зобов'язань, що перебувають на балансі суб'єкта господарювання, визначено у Положенні про інвентаризацію активів та зобов'язань, затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 02.09.2014 № 879, зареєстрованому у Міністерстві юстиції України 30.10.2014 за № 1365/26142 (далі - Положення).
Відповідно до п.3 розділу IV Положення про інвентаризацію №879 втрати від псування ТМЦ відносять до витрат того періоду, у якому була завершена їх інвентаризація.
Згідно з п.7 розділу І Положення про інвентаризацію №879, проведення інвентаризації є обов'язковим, зокрема, у разі встановлення фактів крадіжок або зловживань, псування цінностей (на день встановлення таких фактів) в обсязі, визначеному керівником підприємства. Аналогічну вимогу містить і п.12 Порядку подання фінансової звітності, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 28.02.2000 №419.
Відповідно до пункту 4.4 розділу III Положення 879 визначено, що виявлені під час інвентаризації непридатні або зіпсовані запаси вносяться до окремого інвентаризаційного опису, в якому вказуються найменування відповідних запасів, їх кількість, причини, ступінь і характер псування, пропозиції щодо їх знецінення, списання або можливості використання цих предметів у господарських цілях.
Відповідно до п. 15 Розділу II Положення № 879, інвентаризаційні описи застосовуються для фіксування наявності, стану та оцінки активів підприємства та тих активів, які належать іншим підприємствам і обліковуються поза балансом.
На виконання пункту 4.4 розділу III Положення 879 складено інвентаризаційний опис, яким встановлено факт псування товарів, а саме: гранат у кількості 18 000 кг., огірок у кількості 5071 кг.
Зіпсовані ТМЦ списують за фактичною собівартістю (з урахуванням транспортно- заготівельних витрат) до складу інших операційних витрат (п.5.7 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 10.01.2007 №2). Для цього використовують субрахунок 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей».
Первинним документом списання зіпсованих ТМЦ може бути акт про списання запасів.
Отже, у зв'язку з встановленням зіпсованої продукції, складено акт списання запасів №3 від 03.01.2024 року та №28 від 30.01.2024 року, а саме:
- 3 січня 2024 року комісія, призначена наказом (розпорядженням) від 02.01.2024 року №ЕЯ-24/1 у складі Менеджера із зовнішньоїекономічної діяльності Шульги Євгена Андрійовича, бухгалтера Кременюк Вікторії Миколаївни, здійснили перевірку запасів, які знаходяться: 08343, Київська обл., Бориспільський р-н., с. Мартусівка, вул. Мойсеева, 72, та встановила, що описані цінності підлягають списанню га вилученню з бухгалтерського обліку: Найменування або однорідна група (вид) Гранат, Одиниця виміру кг, Кількість 18000, вартість за одиницю 57,60, сума 1036 852,05, Підстава для списання Товар зіпсовано;
- 30 січня 2024 року комісія, призначена наказом (розпорядженням) від 02.01.2024 року №ЕІІ-24/1 у складі Менеджера із зовнішньоїекономічної діяльності Шульги Євгена Андрійовича, бухгалтера Кременюк Вікторії Миколаївни, здійснили перевірку запасів, які знаходяться: 08343, Київська обл., Бориспільський р-н., с. Мартусівка, вул. Мойсеева, 72, та встановила, що описані цінності підлягають списанню та вилученню з бухгалтерського обліку: Найменування або однорідна група (вид) Огірок, Одиниця виміру кг, Кількість 5071, вартість за одиницю 45,76, сума 232 073,52, Підстава для списання Товар зіпсовано.
Відповідно до п.14 П(С)БО 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, до складу інших прямих витрат включаються всі інші виробничі витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат, зокрема відрахування на соціальні заходи, плата за оренду земельних і майнових паїв, амортизація, втрати від браку, які складаються з вартості остаточно забракованої з технологічних причин продукції (виробів, вузлів, напівфабрикатів), зменшеної на її справедливу вартість, та витрат на виправлення такого технічно неминучого браку.
Пунктом 17 П(С)БО «Витрати» передбачено, що до витрат на збут та інших операційних витрат відносяться витрати, пов'язані з операційною діяльністю, які не включаються до собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг).
Планом рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 №291 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 09.12.2011 №1591), а також Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 №291, для відображення витрат «Нестачі і втрати від псування цінностей» передбачений субрахунок 947 рахунку 94 «Інші витрати операційної діяльності».
В розділі рахунку 94 «Інші витрати операційної діяльності» Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, дійсно передбачено, що на субрахунку 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей» ведеться облік нестач грошових коштів та інших цінностей і втрат від псування цінностей, що виявлені в процесі заготовлення, переробки, збереження, та реалізації.
Таким чином, твердження податкового органу спростовується доказами наявними у матеріалах справи та наданими до перевірки документами.
В апеляційній скарзі відсутні доводи та докази, які б спростували вищевикладені обставини.
В апеляційній скарзі апелянт зазначає, що під час перевірки встановлено здійснення реалізації ТОВ «РОСТІМ АГРО» алкогольних напоїв за цінами нижчими від мінімальної відпускної ціни, встановленої постановою КМУ № 957.
З цього приводу колегія суддів зазначає наступне.
Постановою Кабінету Міністрів України № 957 від 30.10.2008 «Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв» (зі змінами та доповненнями) встановлено розмір мінімальних роздрібних цін на віскі, ром, джин за 1 літр 100-відсоткового спирту в розмірі 682 грн.
Враховуючи на вказані норми, при розрахунку мінімальної роздрібної ціни на одиницю продукції - джин 0,7л. 38% об. - мінімальна роздрібна ціна на джин 0,7л. становить - 181,41 грн., джин 0,7л. 37,5% об. - мінімальна роздрібна ціна на джин 0,7л. становить - 179,03 грн.; віскі 0,7л. 40% об. - мінімальна роздрібна ціна на віскі 0,7л. становить - 190,96 грн.; ром 0,7 л 40% об. - мінімальна роздрібна ціна на ром 0,7л. становить - 190,96 грн..
Проте, як слідує з акта переваірки, позивачем здійснено реалізацію алкогольних напоїв джин 0,7л. 38% об., джин 0,7л. 37,5% об., віскі 0,7л. 40% об., 0,7 л 40% об. - 16.04.2024, 22.09.2023, 09.08.2023, 16.11.2023, 04.06.2024, 04.06.2024, 20.05.2024, 07.08.2023, 07.02.2024, 07.02.2024, 08.04.2023 року. Сума операцій склала - 7 583 997, 31 грн.
Так, до 01.01.2025 року діяв Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 року № 481/95-ВР (далі - Закон № 481/95-ВР), проте даний Закон № 481/95-ВР втратив чинність 01.01.2025 року на підставі Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 18.06.2024 року № 3817-ІХ (далі - Закон № 3817- ІХ).
Позицію щодо незворотності дії в часі законів та інших нормативно-правових актів неодноразово висловлював Конституційний Суд України. Так, згідно з висновками щодо тлумачення змісту статті 58 Конституції України, викладеними у рішеннях Конституційного Суду України від 13 травня 1997 року № 1-зп, від 9 лютого 1999 року № 1-рп/99, від 5 квітня 2001 року № 3-рп/2001, від 13 березня 2012 року № 6-рп/2012 дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється із втратою ним чинності.
Тобто, на момент проведення перевірки та винесення акта перевірки (перевірка проводилася з 30.01.2025 по 13.03.2025 року, акт перевірки від 19.03.2025 року) Закон № 481/95-ВР втратив чинність.
Таким чином, ГУ ДПС встановлено порушення Закону № 481/95-ВР, який втратив чинність. Отже, дане правозастосування не відповідає «принципу незворотної дії закону в часі».
В податковому повідомлені-рішенні зазначено, що штрафні санкції та пеня застосовані на підставі підпункту 54.3.3 пункт 54.3 статті 54 ПК України та п. 251 ч. 2 ст. 73 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (Закон № 3817-ІХ.)
Проте, Закон України № 3817-ІХ набув чинності 01.01.2025 року, а в Законі №3817-ІХ (в редакції станом на 27.07.2024), було передбачено, повноваження Кабінету Міністрів України встановлювати мінімальні оптово-відпускні та роздрібні ціни на алкогольні напої.
Разом з тим, склад такого порушення, як оптова торгівля алкогольними напоями за цінами, нижчими за встановлені мінімальні оптово-відпускні ціни на такі напої в цій редакції Закону № 3817-ІХ був відсутній.
Вказане правове регулювання свідчить, що законодавець з 01.01.2025 року не визначав порушенням таке діяння, як реалізація алкогольних напоїв за цінами меншими ніж мінімальні оптово-відпускні ціни на такі напої.
Станом на дату проведення перевірки та прийняття акта перевірки (перевірка проводилася з 30.01.2025 по 13.03.2025 року, акт перевірки від 19.03.2025) було відсутнє порушення порядку обігу та регулювання алкогольних напоїв, яке зафіксовано в акті перевірки, оскільки лише 25 березня 2025 року, набув чинності Закон України від 04 грудня 2024 року №4115-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо перегляду ставок акцизного податку на тютюнові вироби» (далі - Закон 4115-ІХ), яким частину другу статті 73 Закону №3817 доповнено пунктом 25-1 такого змісту:
25-1) оптова торгівля алкогольними напоями за цінами, нижчими за встановлені мінімальні оптово-відпускні ціни на такі напої, - 100 відсотків вартості реалізованих товарів (продукції), розрахованої виходячи з мінімальних оптово-відпускних цін, але не менше 2 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року.
Отже, із втратою чинності Законом № № 481/95-ВР таке діяння, як оптова торгівля коньяком, алкогольними напоями, горілкою, лікеро-горілчаними виробами та вином за цінами, нижчими за встановлені мінімальні оптово-відпускні або роздрібні ціни на такі напої не було порушенням.
І лише із набранням чинності Закону №4115-ІХ (25.03.2025) таке діяння почало розглядатися як правопорушення у сфері обігу алкогольних напоїв.
Тобто, ГУ ДПС встановило в діянні склад порушення, якого з 01.01.2025 нормативно не існувало, оскільки перевірка проводилася з 30.01.2025 по 13.03.2025 року, а акт перевірки від 19.03.2025 року.
Щодо доводів апелянта про те, що на момент винесення податкового повідомлення-рішення Закону України №4115-IX набрав чинності, аналогічно як і пункт 25-1 частини другої статті 73 Закону України №3817-IX, у зв'язку із цим, контролюючим органом застосовано штрафну санкцію у розмірі, передбаченому законом, чинним на день прийняття такого рішення, суд зазначає таке.
Законом України від 04 грудня 2024 року № 4115-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо перегляду ставок акцизного податку на тютюнові вироби» (далі - Закон 4115-ІХ), частину другу статті 73 Закону № № 3817-ІХ доповнено пунктом 25-1 такого змісту: 25-1) оптова торгівля алкогольними напоями за цінами, нижчими за встановлені мінімальні оптово-відпускні ціни на такі напої, -100 відсотків вартості реалізованих товарів (продукції), розрахованої виходячи з мінімальних оптово-відпускних цін, але не менше 2 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року.
Тобто, законодавцем лише з 25.03.2025 року передбачено відповідальність за «оптову торгівлю алкогольними напоями за цінами, нижчими за встановлені мінімальні оптово-відпускні ціни на такі напої, - 100 відсотків вартості реалізованих товарів (продукції), розрахованої виходячи з мінімальних оптово-відпускних цін, але не менше 2 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового)року» (пункт 25-1 частини 2 статті 73 Закону № 3817-ІХ).
Відповідальність за порушення Закону № 3817-ІХ визначена статтею 73, де зазначено, що «За порушення цього Закону щодо виробництва, обігу та зберігання спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального суб'єкти господарювання притягаються до відповідальності згідно із законом» (частина 1 статті 73 № 3817-ІХ).
З акта перевірки вбачається, що порушення вчинені/завершені 16.04.2024, 22.09.2023, 09.08.2023, 16.11.2023, 04.06.2024, 04.06.2024, 20.05.2024, 07.08.2023, 07.02.2024, 08.04.2023.
Таким чином, діяння, які ГУ ДПС вважає порушенням, ніяким чином не могли потрапляти під дію пункту 251 частини 2 статтю 73 Закону № 3817-ІХ, оскільки така норма почала існувати лише 25.03.2025 року, а порушення вчинені 16.04.2024, 22.09.2023, 09.08.2023, 16.11.2023, 04.06.2024, 04.06.2024, 20.05.2024, 07.08.2023, 07.02.2024, 08.04.2023 року, тобто до моменту набрання Закон України № 4115-ІХ чинності.
Колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції, що в силу приписів статті 58 Конституції України, податковий орган не може застосувати відповідальність передбачену пунктом 25-1 частини 2 статті 73 Закону № 3817-ІХ, оскільки така відповідальність була передбачена лише 25.03.2025 року, а тому встановити порушення пункту 25-1 частини 2 статті 73 Закону № 3817-ІХ, раніше 25.03.2025 року не можливо. Відтак, встановлення порушення пункту 25-1 частини 2 статті 73 Закону № 3817-ІХ до 25.03.2025 - неможливо.
Відповідно до частини першої статті 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом'якшують або скасовують відповідальність особи. Стаття 58 Основного Закону України передбачає зворотну дію законів в часі у випадках, коли вони пом'якшують або скасовують саме юридичну відповідальність особи, що також є загальновизнаним принципом права.
Так, у Рішенні Конституційного Суду України № 1-рп від 9 лютого 1999 року у справі про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів уточнюється, що за загальновизнаним принципом права закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Цей принцип закріплений у частині першій статті 58 Конституції України, за якою дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності та припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце».
У Рішенні Конституційного Суду України № 3-рп/2001 від 5 квітня 2001 року у справі про податки зазначено, що дія закону та іншого нормативно-правового акта не може поширюватися на правовідносини, які виникли та закінчилися до набрання чинності цим законом або іншим нормативно-правовим актом.
Конституційний Суд України у Рішенні № 6-рп від 19 квітня 2000 року у справі про зворотну дію кримінального закону у часі визначив, що «Суть зворотної дії у часі законів та інших нормативно-правових актів полягає в тому, що їхні приписи поширюються на правовідносини, які виникли до набрання ними чинності, за умови, якщо вони скасовують або пом'якшують відповідальність особи».
Таким чином, Закон № 4115-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо перегляду ставок акцизного податку на тютюнові вироби» (далі - Закон 4115-ІХ), яким частину другу статті 73 Закону № 3817-ІХ доповнено пунктом 25-1 такого змісту: 25-1) «оптова торгівля алкогольними напоями за цінами, нижчими за встановлені мінімальні оптово-відпускні ціни на такі напої, -100 відсотків вартості реалізованих товарів (продукції), розрахованої виходячи з мінімальних оптово-відпускних цін, але не менше 2 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року» - не може поширити свою дію на правовідносини, які виникли до набрання даним Законом чинності.
Крім того, Закон № 4115-ІХ не визначає прямо, що його приписи поширюють свою дію на відносини, які виникли до набрання ним чинності.
Виходячи із зазначеного, податковий орган неправомірно застосував до позивача відповідальність передбачену пунктом 25-1 частини 2 статті 73 Закону № 3817-ІХ.
За вказаних обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність правових підстав для визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 17.04.2025 № 165020715, від 17.04.2025 № 165030715, від 17.04.2025 № 165050715, а також задоволення позовних вимог.
Колегія суддів наголошує, що апеляційна скарга відповідача повністю дублює відзив на позовну заяву, тобто в ній не наведено норм законодавства, які порушені чи не враховані судом першої інстанції, не спростовано викладену у рішенні суду правову позицію та не спростовано доводів позивача, які стали підставою для задоволення позову.
Положеннями статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Отже, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а викладені в апеляційних скаргах доводи позицію суду не спростовують.
За правилами статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області - залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2025 року у справі №320/21751/25 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Суддя-доповідач О.М.Кузьмишина
Судді О.В.Карпушова
В.Ю.Ключкович