Справа № 826/12605/18 Суддя (судді) суду 1-ї інстанції:
Жук Р.В.
Іменем України
24 квітня 2026 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача Сорочка Є.О.,
суддів Коротких А.Ю.,
Чаку Є.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 25.04.2024 у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Енран-Авто» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
Товариство з обмеженою відповідальністю «Енран-Авто» звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у м. Києві, в якому просило суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 20.04.2018 №0237591208.
Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 03.12.2021 здійснено процесуальне правонаступництво та замінити відповідача - Головне управління ДФС у м. Києві (код ЄДРПОУ 39439980) на правонаступника - Головне управління ДПС у м. Києві, утворене на правах відокремленого підрозділу ДПС України (код ЄДРПОУ ВП 44116011).
Відповідно до п. 2 Прикінцевих та перехідних Закону України від 13.12.2022 №2825-IX "Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду" дана справа передана для розгляду до Київського окружного адміністративного суду.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 25.04.2024 позов задоволено.
Відповідач в апеляційній скарзі просить скасувати вказане судове рішення та ухвалити нове, яким відмовити у задоволенні позову, оскільки вважає, що судом першої інстанції неповно з'ясовано обставини справи, висновки суду не відповідають обставинам справи, судом неправильно застосовано норми матеріального права, порушено норми процесуального права.
Доводи апеляційної скарги ґрунтуються на тому, що платник податку на прибуток, який перейшов зі спрощеної системи оподаткування на загальну, сплачує податок на прибуток на підставі декларації за річний податковий (звітний) період (як новостворений), який для нього починається з дати переходу на загальну систему оподаткування та закінчується 31 грудня такого року, та визначає об'єкт оподаткування податком на прибуток на підставі фінансового результату, відображеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності за такий звітний період. Тому такий платник податку на прибуток не може зменшити фінансовий результат до оподаткування на суму від'ємного значення об'єкта оподаткування, що обліковувалась у нього в декларації до переходу на прощену систему оподаткування.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу відповідача в якому вказав на законність та обґрунтованість оскаржуваного судового рішення, а також на безпідставність доводів апеляційної скарги. Зауважив, що в акті перевірки відповідачем вказано про порушення позивачем своєчасності подання (неподання) звіту про суми податкових пільг, чим фактично визнано необхідність подання такого звіту, а отже і право позивача на податкову пільгу - зменшення фінансового результату до оподаткування на суму від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років.
Дослідивши матеріали справи, перевіривши підстави для апеляційного перегляду, колегія суддів дійшла таких висновків.
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджується, що ТОВ «Енран-Авто» зареєстроване в якості юридичної особи з 26.10.2011, номер запису 10741020000040866. Основним видом економічної діяльності за КВЕД є 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна.
Позивач зареєстрований платником податку на додану вартість з 16.11.2015 відповідно до витягу з реєстру платників ПДВ.
Згідно із витягом з Реєстру платників єдиного податку, позивач з 01.01.2016 перейшов на спрощену систему оподаткування.
Посадовою особою ГУ ДФС у м. Києві проведено камеральну перевірку податкової декларації платника податку на прибуток ТОВ «Енран-Авто» з податку на прибуток за 2017 рік, за результатами якої складено акт від 14.03.2018 №516/26-15-12-08-20/37931067 (далі по тексту - акт перевірки). У висновку акта перевірки зазначено про заниження позивачем грошового зобов'язання з податку на прибуток (у зазначеній податковій звітності) на 601435 грн, оскільки платником податку задекларовано податкове зобов'язання у розмірі 182648 грн, а перевіркою встановлено податкове зобов'язання у розмірі 784083 грн.
В акті перевірки зазначено про порушення порядку заповнення податкової звітності позивачем з податку на прибуток, а саме: при поданні звітної податкової декларації з податку на прибуток за 2017 рік платником податків допущено порушення вимог п.п.140.4.2 п.140.4 ст.140 ПК України (встановлено розбіжності між задекларованими різницями, які виникають відповідно до ПК України р. 03 податкової декларації з податку на прибуток за 2017 рік і р. 3.2.4 додатку РІ до декларації - сума від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років (-3514291 грн) та р. 04 (0 грн) податкової декларації з податку на прибуток за 2016 рік (декларація з податку на прибуток за 2016 рік відсутня так як підприємством у 2016 році знаходилось на спрощеній системі оподаткування. Відповідно, занижено об'єкт оподаткування в сумі 3341305 грн та податок на прибуток, нарахований за результатами останнього (звітного) податкового періоду (р. 19) у сумі 601435 грн.
Позивач подав заперечення на вказаний акт перевірки.
Листом ГУ ДФС у м. Києві від 18.04.2018 №16449/10/26-15-12-08-14 за наслідками розгляду заперечень на акт перевірки висновки акта перевірки залишено без змін.
На підставі вказаного акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 20.04.2018 №0237591208, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 751794,00 грн, у тому числі за податковим зобов'язанням 601435 грн та за штрафними санкціями 150435 грн.
Позивач оскаржив податкове повідомлення-рішення від 20.04.2018 №0237591208 в адміністративному порядку, однак рішенням ДФС України від 12.07.2018 №23355/6/99-99-11-01-02-25 за результатами розгляду скарги на податкове повідомлення-рішення від 20.04.2018 №0237591208 скаргу залишено без задоволення, а вказане податкове повідомлення-рішення - без змін.
Не погоджуючись із результатом адміністративного оскарження податкового повідомлення-рішення від 20.04.2018 №0237591208 та вважаючи таке рішення протиправним, позивач звернувся до суду.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що висновки контролюючого органу про порушення ТОВ «Енран-Авто» вимог п.п.140.4.2 п.140.4 ст.140 ПК України є необґрунтованими. При цьому, норми податкового законодавства не встановлюють заборони на зменшення фінансового результату до оподаткування на суму від'ємного значення об'єкта оподаткування (збитків) минулих податкових періодів, в т.ч. при переході з одної системи оподаткування на іншу, за умови, що платником дотримано строк у 1095 днів і такі збитки виникли при перебуванні на загальній системі оподаткування.
Колегія суддів погоджується із вказаним висновком суду першої інстанції та враховує наступне.
Відповідно до положень частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно із підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об'єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень ПК України.
Відповідно до підпункту 140.4.2 пункту 140.4 статті 140 ПК України фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років. Положення зазначеного пункту застосовуються з урахуванням пункту 3 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» цього Кодексу.
Положеннями пункту 3 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» ПК України визначено, що пункт 150.1 статті 150 Кодексу, у редакції, що діяла до 1 січня 2015 року, застосовується у 2011 році з урахуванням такого:
якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.
Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого - четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від';ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення;
у 2012 - 2015 роках з урахуванням такого:
якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів платників з доходом за 2011 рік 1 мільйон гривень та більше станом на 1 січня 2012 року є від'ємне значення (з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування станом на 1 січня 2011 року), то сума цього значення підлягає включенню до витрат у 2012 - 2014 роках та зменшенню фінансового результату до оподаткування у 2015 році:
звітних (податкових) періодів починаючи з I півріччя і наступних звітних періодів 2012 року у розмірі 25 відсотків суми такого від'ємного значення. У разі якщо 25 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування не погашається протягом цього і за наслідками наступних податкових періодів 2012 року, то непогашена сума підлягає врахуванню при визначенні податкових зобов'язань у наступних податкових періодах;
звітних (податкових) періодів 2013 року у розмірі 25 відсотків суми такого від'ємного значення та сум від'ємного значення, не погашених за 2012 податковий рік. У разі якщо 25 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування не погашається протягом відповідних звітних (податкових) періодів 2013 року, то непогашена сума підлягає врахуванню при визначенні податкових зобов'язань у наступних періодах;
звітних (податкових) періодів 2014 року у розмірі 25 відсотків суми такого від'ємного значення та сум від'ємного значення, не погашених за 2013 податковий рік. У разі якщо 25 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування не погашається протягом відповідних звітних (податкових) періодів 2014 року, то непогашена сума підлягає врахуванню при визначенні податкових зобов'язань у наступних періодах;
звітних (податкових) періодів 2015 року у розмірі 25 відсотків суми такого від'ємного значення та сум від'ємного значення, не погашених за 2014 податковий рік. У разі якщо 25 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування не погашається протягом відповідних звітних (податкових) періодів 2015 року, то непогашена сума підлягає врахуванню при визначенні податкових зобов'язань у наступних періодах до повного погашення такого від'ємного значення.
При цьому платники податку на прибуток ведуть окремий облік показника від'ємного значення об'єкта оподаткування, що склався станом на 1 січня 2012 року та включається до витрат наступних податкових періодів або зменшує фінансовий результат до оподаткування наступних податкових періодів і сум, не погашених протягом 2012 - 2015 років. Таке від'ємне значення погашається в першу чергу. В другу чергу погашається від'ємне значення об'єкта оподаткування, що виникло після 31 грудня 2011 року.
Для підприємств з доходом за 2011 рік менше 1 мільйона гривень пункт 150.1 статті 150 Кодексу у редакції, що діяла до 1 січня 2015 року, застосовується з урахуванням такого:
якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку за наслідками 2011 податкового року є від'ємне значення, то сума такого значення підлягає включенню до витрат звітного (податкового) періоду I півріччя 2012 року та наступних звітних періодів, що припадають на 2012 - 2014 роки або зменшує фінансовий результат до оподаткування звітних (податкових) періодів, починаючи з 2015 року до повного погашення такого від'ємного значення.
Наказом Міністерства фінансів України № 897 від 20.10.2015 (у редакції наказу Міністерства фінансів України 28.04.2017 № 467; зареєстровано в Міністерстві юстиції України 11 листопада 2015 р. за № 1415/27860) затверджено форму Податкової декларації з податку на прибуток (з додатками), відповідно до якої у податковій декларації з податку на прибуток підприємств, різниці, які виникають відповідно до ПК України (+, -) відображаються у графі код рядка 03 РІ.
Зменшення фінансового результату до оподаткування на суму від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років відображається у рядку 3.2.4 додатка РІ до рядка 03 РІ Декларації «Сума від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років (підпункт 140.4.2 пункту 140.4 статті 140 розділу III Податкового кодексу України)».
При визначенні різниці, що зменшує фінансовий результат до оподаткування, враховуються збитки, що склалися станом на 1 січня звітного року, та відображені у рядку 04 декларації з податку на прибуток підприємств за попередній рік.
У разі якщо платник податку у звітному періоді різницю не відобразив, то він має скористатися правом для виправлення такої помилки в уточнюючому розрахунку або у звітній декларації відповідно до вимог статті 50 ПК України не пізніше закінчення 1095 дня, що настає за останнім днем граничного строку подання декларації за період, у якому допущено помилку.
Фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років. Тобто, від'ємне значення об'єкту оподаткування зараховується до складу різниць наростаючим підсумком.
Для визначення різниці, що зменшує фінансовий результат до оподаткування, враховуються податкові збитки, що склалися станом на 1 січня звітного року та відображені у рядку 04 Декларації з податку на прибуток підприємств за попередній рік.
Аналіз наведених норм ПК України свідчить, що такі не містять жодних обмежень щодо врахування позивачем у складі від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) періодів його збитків.
З матеріалів вправи встановлено, що позивач зареєстрований як суб'єкт господарювання у 2011 році; до 2016 року перебував на загальній системі оподаткування.
При поданні податкової декларації з податку на прибуток за 2015 рік у рядку 01 Підприємство задекларувало дохід від будь-якої діяльності в розмірі 4531700 грн; фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (+, -) р. 02 «-3476200,00 грн»; різниці, які виникають відповідно до ПК України р. 03 РІ 134895 грн; об'єкт оподаткування (р. 02 + р. 03) р. 04 «-3341305 грн».
З 01.01.2016 позивач перейшов на спрощену систему оподаткування, а тому в силу приписів норм податкового законодавства, не мав права на зменшення фінансового результат до оподаткування на суму від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових періодів.
З 01.01.2017 позивач перейшов на загальну систему оподаткування.
Після переходу на загальну систему оподаткування, позивачем подано податкову декларацію з податку на прибуток за 2018 рік. В рядку 03 РІ декларації вказано збиток в сумі 3514291 грн.
У додатку РІ до рядка 03 РІ до податкової декларації відображено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років (підпункт 140.4.2 пункту 140.4 статті 140 розділу ІІІ Податкового кодексу України) 3341305 грн.
У подальшому позивачем подано уточнюючу податкову декларацію з податку на прибуток підприємств за 2017 рік, в якій зазначено в рядку в рядку 03 РІ різницю, яка виникає відповідно до ПК України «-2858785» із відображенням у додатку РІ до рядка 03 РІ до податкової декларації суму від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років (підпункт 140.4.2 пункту 140.4 статті 140 розділу ІІІ Податкового кодексу України) 2685799 грн.
Таким чином, під час перебування на спрощеній системі оподаткування позивач не був платником податку на прибуток, відтак не мав можливості врахувати у податковій звітності збитки минулих періодів, які виникли під час перебування на загальній системі оподаткування. Таке право у нього виникло лише після повернення на загальну систему оподаткування, тобто з 01.01.2017.
Перебування позивача протягом 2016 року на спрощеній системі оподаткування з подальшим переходом на загальну систему оподаткування у 2017 році, не може впливати на його право щодо зменшення фінансового результату до оподаткування на суму від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових періодів, за умови, що платником дотримано строк у 1095 днів і такі збитки виникли при перебуванні на загальній системі оподаткування.
Основною вимогою, щодо реалізації права платника податку на врахування збитків минулих періодів і, відповідно, зменшення фінансового результату до оподаткування, є дотримання строку у 1095 днів, що настає за останнім днем граничного строку подання декларації за період, у якому допущено помилку. Такий строк позивачем дотримано, а інших обмежень податковим законодавством судом не встановлено.
При цьому, платник податку самостійно вирішує: виправити таку помилку шляхом подання уточнюючого розрахунку чи шляхом проведення виправлення у поточній декларації.
Таким чином, суд вважає безпідставним висновок податкового органу щодо втрати права на врахування збитків минулих періодів при визначенні об'єкта оподаткування, в зв'язку з перебуванням на спрощеній системі оподаткування.
З урахуванням наведено у сукупності, апеляційний суд погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог п.п.140.4.2 п.140.4 ст.140 ПК України не обґрунтовані, а прийняте на підставі таких висновків податкове повідомлення-рішення від 20.04.2018 №0237591208 є протиправним та підлягає скасуванню.
Підсумовуючи викладене, за результатами розгляду апеляційної скарги колегія суддів суду апеляційної інстанції дійшла висновку, що суд першої інстанції прийняв правильне рішення про задоволення позовних вимог, а доводи апеляційної не спростовують висновки суду першої інстанції.
Повноваження суду апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення встановлені статтею 315 КАС України.
Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
За змістом частини першої статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.
Керуючись ст. ст. 48, 242-244, 250, 271, 272, 286, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325 КАС України, суд
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 25.04.2024 - без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена у випадках, передбачених пунктом другим частини п'ятої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду. В інших випадках постанова не підлягає касаційному оскарженню.
Суддя-доповідач Є.О. Сорочко
Суддя А.Ю. Коротких
Суддя Є.В. Чаку