24 квітня 2026 р.Справа № 440/5284/25
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Русанової В.Б.,
Суддів: Бегунца А.О. , П'янової Я.В. ,
за участю секретаря судового засідання Тютюник О.Ю.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 30.09.2025, (головуючий суддя І інстанції: І.Г. Ясиновський, повний текст складено 10.10.25 року) по справі № 440/5284/25
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Агро-Поліс"
до Головного управління ДПС у Полтавській області
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
Товариство з обмеженою відповідальністю «Агро-Поліс» (далі - позивач) звернулось до суду з позовом, в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 01.04.2025 № 00039030702.
В обґрунтування позову зазначило, що податкове повідомлення - рішення прийнято без належного дослідження усіх первинних документів, порушень податкового законодавства позивачем не вчинено.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 30.09.2025 позов задоволено.
ГУ ДПС у Полтавській області (далі - відповідач), не погоджуючись з судовим рішенням, подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне та неповне встановлення судом обставин у справі та помилкове застосування норм матеріального та процесуального права, просило його скасувати та прийняти нову постанову, якою в задоволенні позову відмовити.
Обґрунтовуючи вимоги апеляційної скарги, вказує, що підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень слугували висновки податкового органу про заниження податкових зобов'язань з ПДВ та безпідставне формування позивачем податкового кредиту за рахунок витрат на поліпшення земельної ділянки, власником якої підприємство не є, втрат кукурудзи при здійсненні операцій з її передачі до елеваторів на зберігання та за наслідками взаємовідносин з ПАТ «Украгро НПК» та ТОВ «ГК Хім-Трейд».
Вказує, що за договором оренди від 16.08.2022, укладеним між ТОВ «Агро-Поліс» та ТОВ «Каскадагро» позивачу надано в оренду земельну ділянку площею 8,5878 га, яка забудована будівлями та спорудами колишнього ТОВ «Конотопський елеватор». Натомість єдина земельна ділянка, вільна від забудов розміром 3 400 кв.м. не охоплюється договором від 16.08.2022. У зв'язку з цим, податковим органом розглянуто питання щодо обсягу повноважень, отриманих ТОВ «Каскадагро», яке орендує земельні ділянки на підставі договору оренди землі від 09.10.2012 у власника земельної ділянки щодо розпорядження нею, за наслідками чого не встановлено права орендаря щодо надання дозволу на їх поліпшення у взаємовідносинах з іншими суб'єктами господарювання, зокрема, з ТОВ «Агро-Поліс».
Як наслідок, дозвіл ТОВ «Каскадагро» наданий ТОВ «Агро-Поліс» за договором оренди від 16.08.2022 на проведення поліпшення площадки шляхом її бетонування є правочином, який не створює юридичних наслідків.
Отже, «Бетонна площадка орендованої території» не є власністю ТОВ «Агро-Поліс», а тому витрати на його поліпшення не відносяться до операцій щодо робіт, послуг в межах власної господарської діяльності.
Зауважує, що позивачем не надано належного документального підтвердження виконання робіт з бетонування площадки та використання у своїй діяльності відповідних матеріалів.
Також, перевіркою встановлено, що позивачем за період квітень-грудень 2024 р. відображено втрати кукурудзи при передачі її до елеваторів. Вважає, що в даному випадку позивач мав визначити податкові зобов'язання з ПДВ на втрати, що виникли при зберіганні готової продукції. Зауважує, що порушення щодо втрат зерна встановлено по власновирощеній продукції, облік якої вівся позивачем згідно рахунків бухгалтерського обліку 271 «Продукція рослинництва», 278 «Продукція сільгосппризначена відгружена», 2311 «Витрати поточного року», а не по придбаній.
Крім того, посилається на відсутність реального характеру господарських операцій між позивачем та ПАТ «Украгро НПК» та ТОВ «ГК Хім-Трейд» щодо придбання аміаку протягом перевіряємого періоду, що призвело до заниження податку на додану вартість, з підстав та обставин встановлених і зафіксованих в акті перевірки.
Зазначає про недоліки у товарно-транспортних накладних (не зазначено супровідні документи на вантаж, відсутні відмітки про прийняття товару уповноваженою особою вантажоодержувача), розбіжності у транспортних засобах, якими перевозився аміак, вказаних у видаткових накладних, товарно-транспортних накладних та паспорті на аміак.
Також, звертає увагу про неможливість встановлення джерела походження (законного введення в обіг) аміаку рідкого технічного в обсягах, реалізованих контрагентами позивача по ланцюгу постачання.
Просить врахувати не надання позивачем до перевірки паспортів на аміак до видаткових накладних від 11.04.2024, від 28.04.2024, від 09.05.2024.
Позивач надав відзив на апеляційну скаргу, в якому наполягаючи на законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції, просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення без змін.
В судовому засіданні представник відповідача підтримав апеляційну скаргу, просив її задовольнити.
Представник позивача заперечував проти вимог апеляційної скарги, вважав рішення суду першої інстанції законним, обґрунтованим, просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду без змін.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, відзиву на неї, дослідивши докази по справі, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що ТОВ «Агро-Поліс» зареєстроване в якості юридичної особи, основним видом діяльності якого є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур.
ГУ ДПС у Полтавській області в період з 29.01.2025 до 11.02.2025 проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Агро-Поліс» з питань декларування від'ємного значення податку на додану вартість за грудень 2024 року, яке визначено з урахуванням від'ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого в попередніх звітних періодах, за наслідками якої складено акт від 18.02.2025 № 2271/16-31-07-02-01/37052185.
За висновками акту перевірки позивачем порушено:
- пп. 14.1.36, пп. 14.1.181, пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1 ст. 44, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п.п. «в» та «г» п. 198.5 ст. 198, п. 200.1 та п. 200.4 ст. 200, п. 201.1 ст. 201 ПК України, у зв'язку з чим завищено від'ємне значення податку на додану вартість за грудень 2024 року на суму ПДВ 7 336 953 грн.
ТОВ «Агро-Поліс» подало заперечення на акт перевірки, до яких долучило додаткові документи, зокрема, паспорти на аміак.
25.03.2025 податковий орган листом повідомив позивача про залишення заперечень без задоволення, а висновків акту перевірки - без змін.
01.04.2025, ГУ ДПС у Полтавській області прийнято податкове повідомлення-рішення № 00039030702, яким ТОВ «Агро-Поліс» зменшено суму від'ємного значення ПДВ по рядку 21 декларації за грудень 2024 року на суму 7 336 953 грн.
Не погоджуючись з податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що спірне податкове повідомлення-рішення не ґрунтується на вимогах податкового законодавства та прийнято без врахування усіх обставин, які мали значення для його прийняття.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.
Відповідно до положень 14.1.36 ст.14 ПК України (далі ПК України, в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно п. 22.1 ст. 22 ПК України, об'єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об'єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов'язує виникнення у платника податкового обов'язку.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Пунктом 185.1 ст. 185 ПК України визначено, що об'єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Пунктом 187.1 ст. 187 ПК України передбачено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Пунктом 200.1 ст. 200 вказаного Кодексу встановлено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
В свою чергу, право на віднесення сум податку до податкового кредиту, згідно п. 198.1 ст. 198 виникає, окрім іншого, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
При цьому, відповідно до п. 198.2, 198.3, 198.6 ст. 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Відповідно до п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.
Згідно з п. 44.2 ст. 44 ПК України для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування. Платники податку, які відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності, ведуть облік доходів і витрат та визначають об'єкт оподаткування з податку на прибуток за такими стандартами з урахуванням положень цього Кодексу. Такі платники податку при застосуванні положень цього Кодексу, в яких міститься посилання на положення (стандарти) бухгалтерського обліку, застосовують відповідні міжнародні стандарти фінансової звітності.
Відповідно до п. 6 ПСБО 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 р. №318, витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Відтак, витрати для цілей визначення фінансового результату до оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника податків.
При цьому наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 17.12.2025 у справі № 420/27557/21.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов'язковою умовою для формування податкового кредиту.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентами на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку. При цьому, документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.
Саме такий правовий висновок викладений Верховним Судом у постанові від 06.10.2021 у справі № 640/3223/20.
Судом встановлено, що підставою зменшення ТОВ «Агро-Поліс» розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість за грудень 2024 р. слугували висновки податкового органу щодо не підтвердження використання позивачем придбаних матеріалів і робіт з бетонування площадки у власній господарській діяльності , зменшення податкових зобов'язань з ПДВ за наслідками списання втрат кукурудзи при її транспортуванні до елеваторів та нереальність господарських операцій з ПАТ «Украгро НПК» та ТОВ «ГК Хім-Трейд».
Щодо зменшення відємного значення ПДВ на суму 855 980,56 грн.
Як в акті перевірки , так і апеляційній скарзі відповідач зазначає, що ТОВ «Агро-Поліс» до складу податкового кредиту відповідних звітних періодів віднесено суми ПДВ, нараховані (сплачені) за операціями поліпшення орендованого основного засобу за договором, що передбачає право власності на такі поліпшення орендодавцю (ТОВ «Каскадагро»), при цьому, виходячи з наданих платником документальних підтверджень, зазначений орендодавець не наділений правом надавати згоду на поліпшення основного засобу (земельна ділянка), оскільки не є власником цього об'єкту (має право користування ним за договором з органом місцевого самоврядування з чітко визначеним делегуванням прав), а також договір оренди між орендарем - ТОВ «Агро-Поліс» та орендодавцем - ТОВ «Каскадагро» не визначає у переліку наданих в оренду об'єктів - земельну ділянку, взаємовідносини з поліпшення якої розглянуто перевіркою.
Крім того, придбання (в частині всієї номенклатури товарів для виконання робіт з поліпшення основного засобу), використання (списання) ТОВ «Агро-Поліс» придбаних для такого поліпшення будівельних матеріалів (бетон, арматура, плівка тощо), а також виконання робіт власними силами та засобами цього товариства, не підтверджується належною первинною документацією та іншими доказами в їх розумінні законодавством України.
З цього приводу колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до пп. "г" п. 198.5 ст. 198 ПК України платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов'язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.
За змістом наведених норм, платник податку зобов'язаний самостійно нарахувати податкові зобов'язання, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 ПК України, за товарами, під час придбання яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
При цьому використання придбаних товарів/послуг поза межами господарської діяльності є ключовим фактором для застосування положень пп. «г» п. 198.5 ст. 198 ПК України.
Подібна правова позиція висловлена Верховним Судом у постановах від 11 липня 2024 року у справі № 360/4169/21, від 10 жовтня 2024 року у справі № 814/476/18, від 12 грудня 2024 року у справі 520/2327/22.
У постанові від 24 січня 2023 року у справі № 560/7669/21 Верховний Суд сформулював висновок, відповідно до якого, якщо платник податку на додану вартість починає використовувати товари/послуги/необоротні активи, які були попередньо придбані з податком на додану вартість із формуванням податкового кредиту на ці суми, в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку, то він повинен нарахувати податкові зобов'язання з податку на додану вартість, виходячи із бази оподаткування визначеної в порядку передбаченому пунктом 189.1 статті 189 Податкового кодексу України (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу). Правове регулювання, запроваджене підпунктом "г" пункту 198.5 статті 198 ПК України, полягає у тому, що шляхом нарахування податкових зобов'язань вилучається (списується) попередньо сформований податковий кредит. Під час перевірки правильності формування податкового кредиту предметом доказування є обставини, які мали місце на момент віднесення сум ПДВ до складу податкового кредиту, а під час вирішення питання виникнення у платника обов'язку, встановленого підпунктом "г" пункту 198.5 статті 198 ПК України, - обставини, які мали місце у періоді виявлення факту припинення використання товару/необоротного активу у власній господарській діяльності платника податків.
Судом встановлено, що між ТОВ «Каскадагро» (орендодавець) та ТОВ «Агро-Поліс» (орендар) укладено договір оренди рухомого та нерухомого майна №1608-22 від 16.08.2022, за умовами якого позивач має у тимчасовому платному користуванні (оренді) рухоме та нерухоме майно, розташоване за адресою: Сумська область, Конотопський р-й, с. Питомник, вул. Батуринський шлях, нерухоме майно, що знаходиться за адресою: Сумська область, Конотопський р-й, с. Питомник, вул. Батуринський шлях, 5а, Сумська область, Конотопський р-й, смт. Дубовязівка, вул. Трудова 36; Сумська область, м. Конотоп, вул. Генерала Тхора, 99 (балансова вартість та кількість якого визначено в додатках 1-7) відповідно до умов цього договору.
Метою укладення Договору оренди є розміщення персоналу та обладнання для здійснення виробничої діяльності (пункт 1.2 Договору).
Відповідно до пп. 5.3.1 п. 5.3 Договору, орендар має право після отримання письмового дозволу від орендодавця проводити реконструкцію, технічне оснащення, поточний ремонт, перебудову і планування, поліпшення об'єкта оренди для своїх виробничих потреб відповідно до умов цього договору.
Додатком № 1 до Договору визначено перелік об'єктів, що передаються в оренду ТОВ «Агро-Поліс», в тому числі майданчики.
Цього ж дня, ТОВ «Каскадагро» передало позивачу об'єкти рухомого та нерухомого майна, про що складено акт приймання-передачі об'єкта оренди №1.
У зв'язку з виробничою необхідністю ТОВ «Агро-Поліс» звернулося до власника основних засобів ТОВ «Каскадагро» з проханням погодити проведення поліпшення території за адресою Сумська область, Конотопський р-й, с. Питомник, вул. Батуринський шлях, 5а., на що 10.04.2024 отримало дозвіл на проведення поліпшень площадки шляхом її бетонування.
Безпосередньо виконання робіт по бетонуванню площадки здійснювалося за адресою місцезнаходження орендованих виробничих потужностей філії «Конотопський Елеватор»: Сумська область, Конотопський район, с. Питомник, вул. Батуринський шлях, 5 як власними силами позивача, так і його контрагентом ТОВ «Конкрейт» на підставі договору № 190924 від 19.09.2024.
Придбання позивачем бетону здійснювалося у ТОВ «Конотопський завод «Буддеталь» у відповідності до договору №17 від 27.06.2023.
Згідно п. 4.2. Договору продукція відвантажується партіями, тобто в об'ємі добової потреби, вказаної в заявці. Доставка Продукції здійснюється Постачальником за рахунок Покупця, сума автопослуг вказується в специфікації та рахунках. Постачальник поставляє Продукцію власними силами за адресою, вказаною Покупцем.
На підтвердження придбання бетону позивач як податковому органу, так і суду надав видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, платіжні інструкції, акти звірки взаємних розрахунків.
На підтвердження надання послуг ТОВ «Конкрейт» з бетонування площадки позивач надав договірну ціну, акти здачі-приймання робіт, відомості ресурсів витрат, рахунки-фактури, платіжні інструкції, акти звірки взаємних розрахунків, акт введення в експлуатацію основних засобів від 28.11.2024 .
В подальшому, витрати на поліпшення основного засобу «Бетонна площадка орендованої території» віднесено позивачем до операцій, вчинених в межах власної господарської діяльності.
Відповідач як в суді першої, так і апеляційної інстанції зазначає, що ТОВ «Агро-Поліс» не є власником вказаної вище площадки, а отже витрати на її поліпшення не пов'язані з господарською діяльністю.
За твердженням апелянта, забетонована земельна ділянка не охоплюється договором оренди від 16.08.2022, а її власником є орган місцевого самоврядування, який передав її в оренду ТОВ «Каскадагро» на підставі договору оренди землі від 09.10.2012. Зауважує, що вказаним договором не надано ТОВ «Каскадагро» вільно розпоряджатись орендованою земельною ділянкою, зокрема, у відносинах з третіми особами.
Судом встановлено, що ТОВ «Конотопський елеватор» (правонаступник ТОВ «Каскадагро») орендує земельну ділянку - землі промисловості, яка знаходиться на території Вирівської ради в с. Питомник, вул. Батуринський шлях, 5, згідно договору оренди землі від 09.10.2012, укладеному з Конотопською районною державною адміністрацією (орендодавець) .
В оренду передається земельна ділянка загальною площею 8,5878 га в тому числі під будівлями та спорудами Вирівської дільниці (п. 2 Договору).
Пунктами 17, 19 Договору визначено, що забороняється самовільна забудова земельної ділянки та зміна її цільового призначення.
Відповідно до п. 21 Договору після припинення дії договору орендар повертає орендодавцеві земельну ділянку у стані, не гіршому порівняно з тим, у якому він одержав її в оренду.
Згідно п. 22 Договору здійснені без згоди орендаря витрати на поліпшення орендованої земельної ділянки, які неможливо виокремити без заподіяння шкоди цій ділянці, не підлягають відшкодуванню.
Пунктом 30 Договору визначено право орендаря передавати у суборенду земельну ділянку без зміни її цільового призначення.
Додатковою угодою від 01.04.2021 до Договору сторони дійшли згоди про зміну орендодавця договору на Попівську сільську раду Конотопського району Сумської області.
Також, вирішено, зокрема, пункти 2, 17 викласти в наступній редакції:
в оренду передається земельна ділянка із земель промисловості, транспорту, зв'язку, енергетики, оборони та іншого призначення комунальної власності для розміщення та експлуатації основних, підсобних та допоміжних будівель та споруд підприємств переробної, машинобудівної та іншої промисловості загальною площею 8,5878 га, у тому числі під будівлями і спорудами Вирівської дільниці;
умови збереження стану об'єкта оренди: виконувати встановлені щодо об'єкта оренди обмеження у обсязі, передбаченому законом або договором оренди землі, використовувати взяту в оренду земельну ділянку за цільовим призначенням, використовувати землю ефективно, підвищувати її родючість, застосовувати природоохоронні технології, запобігати погіршенню екологічного стану на території в результаті своєї господарської діяльності, додержуватись вимог законодавства про охорону довкілля.
В свою чергу, ТОВ «Агро-Поліс» користується об'єктами рухомого та нерухомого майна, розташованими на земельній ділянці площею 8,5878 га на підставі Договору оренди рухомого та нерухомого майна № 1608-22 від 16.08.2022, укладеного з ТОВ «Каскадагро».
Відповідно до ст. 796 ЦК України, одночасно з правом найму будівлі або іншої капітальної споруди (їх окремої частини) наймачеві надається право користування земельною ділянкою, на якій вони знаходяться, а також право користування земельною ділянкою, яка прилягає до будівлі або споруди, у розмірі, необхідному для досягнення мети найму.
Відповідно до ст. 797 ЦК України, плата, яка справляється з наймача будівлі або іншої капітальної споруди (їх окремої частини), складається з плати за користування нею і плати за користування земельною ділянкою.
Як вірно зазначив суд першої інстанції, орендоване нерухоме майно та земельна ділянка площею 8,5878 га, на якій воно знаходиться, є невід'ємними один від одного.
Відповідачем не враховано, що з моменту передання всього майна за актом приймання-передачі об'єкта оренди №1 до Договору №1608-22 від 16.08.2022 рухоме і нерухоме майно фактично перебуває у володінні та користуванні ТОВ «Агро-Поліс» на законних підставах.
Доводи скаржника щодо відсутності повноважень у ТОВ «Каскадагро» розпоряджатись земельною ділянкою без згоди її власника у взаємовідносинах з третіми особами, зокрема, щодо її поліпшення, колегія суддів оцінює критично, оскільки Договором від 09.10.2012 з урахуванням Додаткової угоди такої заборони не встановлено.
Колегія суддів зауважує, що Договором передбачені умови відшкодування збитків при поверненні земельної ділянки власнику, в тому числі, у випадку поліпшення її стану без згоди орендодавця.
Наведені обставини свідчать про відсутність безумовного обов'язку ТОВ «Каскадагро» погоджувати поліпшення орендованої земельної ділянки з органом місцевого самоврядування, в тому числі зроблені за рахунок третіх осіб.
Крім того, наявними в матеріалах справи доказами підтверджується, що ТОВ «Каскадагро» зверталось до Попівської сільської ради Конотопського району Сумської області за дозволом на поліпшення спірної земельної ділянки.
Рішенням Попівської сільської ради Конотопського району Сумської області від 10.04.2024 надано ТОВ «Каскадагро» згоду на проведення робіт з поліпшення земельної ділянки, яка знаходиться за адресою с. Питомник, вул. Батуринський шлях, 5 шляхом її бетонування за рахунок орендаря.
В свою чергу, Договором № 1608-22 від 16.08.2022 передбачено обов'язок ТОВ «Агро-Поліс» отримати дозвіл у орендодавця ТОВ «Каскадагро» на проведення реконструкції, технічного оснащення, поточного ремонту, перебудови і планування, поліпшення об'єкта оренди для своїх виробничих потреб.
На виконання умов Договору, позивач звернувся до ТОВ «Каскадагро» на отримання дозволу на поліпшення земельної ділянки за адресою с. Питомник, вул. Батуринський шлях, 5.
Підставою вищевказаного звернення слугувала службова записка начальника Вирівської дільниці про необхідність здійснення бетонування площадки для забезпечення безперебійного, ефективного виробничого процесу у зв'язку із гострою необхідністю.
У доповідній записці вказано, що оскільки комбайни та автомобілі дуже швидко доставляють зерно на елеватор, тому виникло накопичення зерна та сушарка не встигає по часу здійснювати обов'язкове його сушіння з метою доведення його до готової продукції. Збирання урожаю проводиться цілодобово. У зв'язку з цим ним поставлено питання щодо облаштування площадки для перевалки зерна.
Отже, дозвіл про проведення поліпшень на земельній ділянки отримано як від орендодавця 10.04.2024 ТОВ «Каскадагро» листом №10-04/24-01 та і власника земельної ділянки.
Наказами директора Філії «Конотопський елеватор» від 10.04.2024 №70/1-о та №70/2-о вирішено провести поліпшення орендованої території шляхом бетонування площадки площею 3 400 кв.м. та дозволено залучати до проведення бетонних робіт, підготовки до бетонних робіт працівників виробничої дільниці.
03.06.2024 директором Філії «Конотопський елеватор» затверджено дефектний акт, який підготовлено головним інженером.
Придбання позивачем бетону у ТОВ “Конотопський завод “Буддеталь» у загальній кількості 952,00 куб. м. на загальну суму 4 572 294,10 грн., підтверджується видатковими накладними та товарно-транспортними накладними, платіжними інструкціями.
На підставі податкових накладних, складених ТОВ “Конотопський завод “Буддеталь» по вказаних вище господарських операціях, позивачем віднесено суми ПДВ до складу податкового кредиту за звітний період, про що зазначено відповідачем в акті перевірки та не заперечується сторонами.
Як зазначено позивачем та підтверджується відповідними первинними документами, бетон у кількості 18 куб.м. поставлено на інший об'єкт см. Дубов'язівка (видаткова накладна №272 від 30.07.2024, акт №146 від 30.07.2024, ТТН №Р272/2 від 30.07.2024, ТТН №Р272/1 від 30.07.2024, ТТН №Р272 від 30.07.2024) та він не використовувався для бетонування площадки.
Позивачем надано у повному обсязі підтвердження фактичних поставок бетону, наданих послуг з його доставки, а саме відповідні видаткові накладні, акти здачі-приймання робіт (наданих послуг) з автопослуг, товарно-транспортні накладні.
Таким чином, 934,00 куб. м. бетону - використано на бетонування площадки 3400,00 кв. м., з яких:
- 534,00 куб.м. - згідно дефектного акту бетон необхідний для улаштування залізобетонних підпірних стін і стін підвалів у кількості 158,00 куб.м. та улаштування бетонної стяжки у кількості 376,00 куб.м. при бетонуванні власними силами. Бетонування підтверджується службовою запискою начальника дільниці, наказом директора на проведення робіт з бетонування площадки та залучення працівників до цих робіт, дефектним актом від 03.06.2024, довідкою про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за червень-листопад 2024 р., актом приймання виконаних будівельних робіт за червень-листопад 2024 р., нарядами на виконання робіт працівниками;
- 400,00 куб.м. використано при бетонуванні площадки контрагентом ТОВ «Конкрейт» по акту приймання-передачі матеріалів згідно Договору по облаштуванню благоустрою території та бетонних робіт №190924 від 19.09.2024.
Також при здійсненні бетонування площадки позивачем придбано та використано:
- у постачальника ТОВ “АВ Метал Груп» згідно договору №14 від 05.03.2018 придбано дріт ОК т/о 6,9 кг та 3 шт. згідно видаткової накладної №5439001 від 19.08.2024, гачок для в'язання дроту згідно видаткової накладної №5485048 від 10.09.2024, арматуру у кількості 408,00 м згідно видаткової накладної №5502300 від 18.09.2024 - використано по дефектному акту власними силами, а також придбано арматуру , дріт ОК т/о 40 шт. згідно видаткової №5482474 від 09.09.2024, №5492988 від 13.09.2024 - передано контрагенту ТОВ “Конкрейт» по акту приймання-передачі матеріалів згідно Договору №190924 від 19.09.2024;
- у постачальника ТОВ “Коте Юніон» придбано арматуру композитну у кількості 22 000,00 м. за видатковими накладними №679 від 21.08.2024, №341 від 24.05.2024, №541 від 17.07.2024, №542 від 17.07.2024, №651 від 08.08.2024, №650 від 08.08.2024, №680 від 21.08.2024.
Актами списання матеріалів підтверджено їх фактичне використання у бетонуванні площадки.
На підтвердження обставин здійснення власними силами ТОВ «Агро-Поліс» частини робіт щодо бетонування площадки позивачем як податковому органу, так і суду надано довідку про вартість виконаних будівельних робіт та витрати, акт приймання виконаних будівельних робіт за червень-листопад 2024 р.
Як зазначив позивач роботи з бетонування власними силами здійснювалися робітниками ТОВ «Агро-Поліс» без залучення сторонніх підрядних організацій та без укладення окремих договорів.
Так, в копіях нарядів №1 друга частина червень 2024 року; №3 друга половина липня 2024 року; №12 друга половина липня 2024 року; №12 друга половина липня 2024 року ( ОСОБА_1 ); №14 друга половина липня 2024 року; №2 перша половина серпня 2024 року; №32 перша половина серпня 2024 року, №32 друга половина серпня 2024 року; №2 друга половина серпня 2024 року; №30 перша половина вересня 2024 року; №32 перша половина вересня 2024 року; №30 друга половина вересня 2024 року; №32 друга половина вересня 2024 року; №31 перша половина жовтня 2024 року; №23 перша половина жовтня 2024 року наданих суду та відповідачу зазначено, що робітники ТОВ «Агро-Поліс» виконували роботи з підготовки території до бетонування; бетонні роботи; в'язку арматури; обслуговування при навантаженні та герметизацію бетону.
Як вірно зазначив суд першої інстанції, залучення до виконання будівельних робіт некваліфікованих працівників можливе, але з урахуванням встановлених обмежень законодавством України. Зокрема, роботи, які відносяться до ряду «простих», як наприклад заливка (бетонування) території, можуть виконувати некваліфіковані робітники (працівники).
Некваліфіковані робітники - робітники, які не мають певної спеціальної підготовки і виконують найпростіші за складністю роботи (Методичні рекомендації щодо оплати праці працівників малих підприємств від 13.08.2004 року №186).
Виконання працівниками робіт із бетонування території (майданчика), які за своїм характером не відносяться до видів діяльності, що підлягають ліцензуванню чи потребують спеціальної професійної кваліфікації (наприклад, зварювальних, електромонтажних, монтажу несучих конструкцій тощо), не є порушенням вимог КЗпП України.
Таким чином, залучення некваліфікованих робітників ТОВ «Агро-Поліс» до виконання робіт з бетонування території підприємства не суперечить вимогам податкового та трудового законодавства.
Доводи апелянта щодо порушення позивачем правил бухгалтерського обліку та не введення в експлуатацію бетонної площадки спростовуються наявними в справі доказами, а саме актом введення в експлуатацію основних засобів від 28.11.2024 та Інвентарної картки № 472 обліку об'єкта основних засобів, оборотно-сальдовою відомістю за листопад 2024 р. по рахунку 10, щодо перебування на балансі позивача бетонної площадки, інвентаризаційним описом, наказами філії «Конотопський Елеватор» № 70/1 від 10.04.2024, № 70/2 від 10.04.2024.
Частина первинних документів надана позивачем під час перевірки та частина (зокрема інвентарна картка обліку основного засобу «Бетонна площадка орендованої території») долучена до заперечень на акт перевірки.
За змістом пунктів 44.6 та 44.7 статті 44 ПК України (в редакції, чинній на момент складання Акту перевірки) у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
У разі якщо посадова особа контролюючого органу, яка здійснює перевірку, відмовляється з будь-яких причин від врахування документів, наданих платником податків під час проведення перевірки, платник податків має право до закінчення перевірки надіслати листом з повідомленням про вручення та з описом вкладеного або надати безпосередньо до контролюючого органу, який проводить перевірку, копії таких документів (засвідчені печаткою платника податків (за наявності печатки) та підписом платника податків - фізичної особи або посадової особи платника податків - юридичної особи).
У разі якщо під час проведення перевірки платник податків надає документи менше ніж за три дні до дня її завершення або коли надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу менше ніж за три дні до дня завершення перевірки, проведення перевірки продовжується на строк, визначений статтею 82 цього Кодексу.
У разі якщо надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу після завершення перевірки, контролюючий орган має право не приймати рішення за результатами проведеної перевірки та призначити позапланову документальну перевірку такого платника податків.
Відповідно до п. 86.7. ст. 86 ПК України у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом'якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід'ємною частиною матеріалів перевірки.
Зміст наведених вище норм ПК України свідчить про наявність у контролюючого органу обов'язку врахувати документи під час розгляду ним питання про прийняття рішення, якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки.
Відповідачем ні суду першої, ні апеляційної інстанції не зазначено підстав неврахування документів, в тому числі поданих разом із запереченнями на акт перевірки.
Натомість, суд першої інстанції вірно зазначив, що вказані вище первинні документи підтверджують факт введення позивачем забетонованої площадки в експлуатацію.
Враховуючи наведені вище обставини, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо підтвердження належними та достатніми доказами понесення ТОВ «Агро-Поліс» витрат на поліпшення площадки шляхом її бетонування як таких, що пов'язані з власною господарською діяльністю, спрямовані на забезпечення або покращення функціонування активу, який використовується з метою отримання доходу. Такі витрати є обґрунтованими, документально підтвердженими та економічно доцільними.
Натомість, апелянтом не спростовано правильності висновків суду першої інстанції, не доведено використання ТОВ «Агро-Поліс» придбаних матеріалів та послуг з бетонування майданчику не у власній господарській діяльності, а отже помилково зазначено про зменшення позивачем податкових зобов'язань з ПДВ в загальному розмірі 855 981,00 грн за рахунок витрат на поліпшення площадки, шляхом її бетонування.
Щодо доводів апелянта про безпідставне не нарахування ТОВ «Агро-Поліс» податкових зобов'язань з ПДВ в загальному розмірі 3 257 807,00 грн на суму втрат зерна, пов'язаних з його транспортуванням до елеваторів.
За висновками податкового органу, згідно даних бухгалтерського обліку по рахунку 271 «Продукція рослинництва» за період квітень-грудень 2024 встановлено відображення ТОВ «Агро-Поліс» втрат кукурудзи при передачі до елеваторів, згідно актів-розрахунків які надаються елеваторами методом «червоне сторно» з К-т рахунку 2311 «Витрати поточного року» та Д-т рахунку 271 «Продукція рослиництва» (Філія "Дептівка", Філія «Маршали»).
Також, згідно даних бухгалтерського обліку, при передачі кукурудзи до елеваторів по філіям: Філія "Жовтневе", Філія "Курмани", Філія "Дептівка" в бухгалтерському обліку втрати кукурудзи при передачі до елеваторів підприємством відображається проведеннями Д-т 94 рахунку «Інші витрати операційної діяльності» К-т рахунку 271 «Продукція рослинництва» або К-т рахунку 278 «Продукція сільгосппризначеня відгружена», згідно актів розрахунків які надаються елеваторами.
В ході перевірки встановлено, що згідно укладених договорів зернові склади (елеватори) надають послуги складського зберігання ТОВ «Агро-Поліс» та відповідно здійснюють розрахунки природних втрат відповідно до Інструкції про ведення обліку й оформлення операцій із зерном і продуктами його переробки на хлібоприймальних та зернопереробних підприємствах, затвердженої наказом Мінагроолітики України від 13.10.2008 №661, яка на момент здійснення операцій передачі зерна не є дійсною (дана інструкція вказана у договорах складського зберігання зерна).
Таким чином, за твердженням апелянта, втрати природного убутку ТОВ «Агро-Поліс» законодавчо не визначені.
Водночас, позивач як в суді першої, так і апеляційної інстанції вказує, що кукурудза, забрана з полів і передана на зберігання не є товаром, а є виключно сировиною для виробництва товару «зерно кукурудзи придатне для реалізації».
Сторонами визнається та підтверджено первинними документами (зокрема складськими квитанціями), що ТОВ «Агро-Поліс» зібрано з полів зерна кукурудзи 2024 р., які в подальшому передано на зберігання, сушіння та очищення до елеваторів: Вирівська дільниця, Дубов'язівська дільниця, філія «Бахмацький елеватор» ТОВ «Агродмитрівське», ТОВ «Альфа капітал Божківський елеватор», філія «Маршали» ТОВ «Агро-Поліс», філія «Курмани» ТОВ «Агро-Поліс».
Списання втрат позивачем проведено на підставі актів розрахунку, які надавались контролюючому органу під час перевірки, де вказано про втрати в масі за рахунок зниження вологості, убутку у масі від зниження сміттєвої домішки та відходів ІІІ категорії.
Жодних зауважень щодо оформлення зазначених актів, на підставі яких позивачем проведено відповідне списання, у контролюючого органу не було.
Як зазначено представником позивача, зберігання кукурудзи у складах здійснюється виключно в сухому та очищеному вигляді та вимагає контролю вологості, температури та забезпечення вентиляції. Важливо, щоб зерно було добре висушене (оптимально до 14% вологості), а температура зберігання не перевищувала +10°С. Висота насипу сухого зерна обмежується лише технічними можливостями сховища, але для зерна середньої вологості рекомендується висота не більше 2,5 метрів, щоб уникнути самозігрівання. Крім того, необхідно забезпечити регулярний моніторинг температури та вологості зерна, а також вентиляцію для запобігання утворенню конденсату та розвитку шкідників (у відповідності до ДСТУ- 4525:2006 “Кукурудза. Технічні умови»).
Відповідно до ст. 21 Закону України «Про зерно та ринок зерна в Україні» якість зерна та продуктів, що виробляються в Україні має відповідати нормативно-правовим актам.
Державні стандарти України (ДСТУ) стандарти, розроблені відповідно до чинного законодавства України, що встановлюють для загального і багаторазового застосування правила, загальні принципи або характеристики, які стосуються діяльності чи її результатів, з метою досягнення оптимального ступеня впорядкованості, розроблені на основі консенсусу та затверджені уповноваженим органом.
Згідно з ДСТУ 4525:2006 (Кукурудза. Технічні умови) вологість насіння та вміст зернової, смітної домішки повинен бути доведений зерновим складом до показників якості не більше:
- Вологість не більше 14,50%;
- Сміттєва домішка не більше 2,0%.
Так, відповідачем не спростовано, що втрати вологи як і смітної домішки становлять допустиму норму. Розмір убутку як по вазі, так і по смітній домішці відповідає ДСТУ.
Відтак, зменшення обсягу кукурудзи за рахунок убутку та відходів не можна розглядати як втрату кукурудзи при передачі кукурудзи до елеваторів та зберіганні.
Тобто, в даному випадку, суд першої інстанції вірно зазначив, що мертві відходи, убуток за рахунок сушіння та очищення не є активами підприємства і не зараховуються до його балансу. Утворення мертвих відходів, зменшення за рахунок сушіння та очистки тільки зменшує обсяг кукурудзи, що передано на доробку до елеваторів. Вартість же цього зерна не зменшується, а навпаки збільшується через витрати понесені на доробку. Це означає, що вартість відходів, убутку включена у собівартість повноцінної кукурудзи, отриманої після доробки на елеваторі.
Натомість протилежні висновки відповідача зроблені за неповного дослідження первинних документів, якими підтверджено втрати зернових культур при їх доробці у межах природного убутку.
Необхідно зазначити, що втрати товарів, в тому числі у процесі зберігання є об'єктивно існуючими природніми та невідворотними процесами, що знаходяться поза межами прямого контролю та впливу підприємства і є невід'ємною частиною звичайного технологічного процесу їх експорту.
При цьому втрати в межах норм слід вважати такими, що пов'язані із здійсненням господарської діяльності, що виключає застосування положень підпункту "г" пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України.
Однак якщо такі товари списуються понад норми їх природного убутку, в зв'язку з чим вони не можуть бути використані в межах господарської діяльності платника ПДВ, то не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду, в якому відбувається їх списання, платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 Податкового кодексу України, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами, послугами, необоротними активами придбаними чи виготовленими з ПДВ (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися, зокрема, в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
Аналогічну правову позицію висловлено Верховним Судом у постановах від 16.01.2020 у справі №320/6241/18, від 24.10.2024 у справі № 160/4504/23, від 08.11.2022 у справі №560/742/19, від 30.05.2025 у справі № 420/373/24.
Відповідачем не доведено списання ТОВ «Агро-Поліс» втрат кукурудзи понад норму її природного убутку та акт перевірки не містить пояснень, доказів чи проведених розрахунків понаднормового (поза межами норм природного убутку) списання зерна кукурудзи, зокрема шляхом визначення кількісних показників у співвідношенні до партії товару чи по сільськогосподарській культурі тощо.
Доводи апелянта щодо врахування позивачем Інструкції про ведення обліку й оформлення операцій із зерном і продуктами його переробки на хлібоприймальних та зернопереробних підприємствах, затвердженої наказом Мінагрололітики України від 13.10.2008 №661, яка на момент здійснення операцій передачі зерна не є дійсною, колегія суддів вважає такими, що не свідчать про наявність підстав для збільшення ТОВ «Агро-Поліс» податкового зобов'язання з ПДВ.
Колегія суддів зауважує, що лише посилання у договорах складського зберігання на вимоги Інструкції, яка не є діючою беззаперечно не свідчать про здійснення елеваторами розрахунків природних втрат на підставі вказаного документу.
Натомість, як вказує позивач, зберігання зерна кукурудзи на елеваторі здійснюється на підставі Наказу Міністерства аграрної політики та продовольства України від 12.06.2019 № 316 «Норми природних втрат зерна та продуктів його переробки при зберіганні на зернових складах та зернопереробних підприємствах», наказу Міністерства розвитку економіки, торгівлі та сільського господарства економіки України від 08.04.2021 №728 «Про затвердження Галузевих типових форм облікових документів, які використовуються під час зберігання і переробки зерна та продуктів його переробки», які є діючими.
В свою чергу, відповідачем не доведено, що розрахунок природних втрат кукурудзи проведений зерновими складами на підставі не чинного нормативно-правового акту.
За наведеного вище правового регулювання та встановлених обставин справи, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про відсутність у позивача обов'язку нарахувати податкові зобов'язання з ПДВ на списані втрати кукурудзи відповідно до пп. «г» п. 198.5 ст. 198 ПК України.
Щодо доводів скаржника про безтоварність господарських операцій позивача з ПАТ «Украгро НПК» та ТОВ «ГК Хім-Трейд» на придбання аміаку.
Судом встановлено, що між філіями ТОВ «Агро-Поліс» (покупець) та ПАТ «Украгро НПК» (постачальник) укладено ряд договорів поставки №Ч 94 від 25.03.2024, №Ч 130 від 12.04.2024, №Ч 105 від 25.03.2024, №Ч 106 від 25.03.2024. №Ч 148 від 02.05.2024 про поставку аміаку рідкого технічного.
Відповідно до п. 2.1 Договорів ціна за одиницю виміру товару та загальна вартість відповідної партії товару визначена в Специфікаціях.
Пунктом 3.1 Договорів передбачено, що якість товару, що поставляється, повинна відповідати державним стандартам/технічним умовам виробника. Якість товару підтверджується сертифікатом (паспортом) якості виробника.
Відповідно до п. 4.1 Договорів товар повинен бути завантажений постачальником таким чином, щоб включити псування та/або знищення його на період поставки до прийняття товару покупцем. Товар поставляється наливом.
Розділом 5 Договорів визначено, що товар поставляється партіями.
Приймання товару по кількості і якості здійснюється сторонами цього договору в порядку, визначеному чинним законодавством України .
Товар вважається переданим постачальником і прийнятим покупцем:
- по кількості та асортименту відповідно до видаткової накладної;
- по якості відповідно до сертифікату якості виробника товару.
Право власності на товар переходить до покупця в момент одержання ним товару та підписання видаткової накладної.
Специфікаціями до договорів сторони узгодили кількість поставляємого аміаку рідкого, умови поставки та загальну вартість товару.
На підтвердження поставки товару позивачем як до податкового органу, так і до суду надано договори поставки, товарно-транспортні накладні, видаткові накладні, податкові накладні, платіжні доручення, паспорти на аміак.
Так, на виконання умов Договорів, ПАТ «Украгро НПК» поставлено ТОВ «Агро-Поліс» аміак рідкий технічний на загальну суму 13 941 956,00 грн, що підтверджується видатковими накладними.
Позивачем сплачено кошти за придбаний товар, що підтверджується платіжними інструкціями.
Якість придбаного аміаку підтверджується паспортами на аміак, які надавались податковому органу до заперечень на акт перевірки.
Транспортування товару здійснювалось силами постачальника ПАТ «Украгро НПК» та перевізниками ТОВ «Компанія Агрікультура», ФОП ОСОБА_2 , залученими ПАТ «Украгро НПК» на підтвердження чого надано, зокрема, товарно-транспортні накладні, листи контрагента.
Також, між філіями ТОВ «Агро-Поліс» (орендодавець) та ПАТ «Украгро НПК» (орендар) укладено ряд договорів оренди сільгосптехніки з екіпажем, за умовами яких орендодавець надає орендарю спецтехніку, перелік якої наведено у Додатку до цього Договору.
Орендодавець гарантує орендарю, що спецтехніка, що передається в оренду є технічно придатною та справною для безпечного використання згідно мети Договору, має всі необхідні та чинні дозволи для експлуатації, що необхідні при виконанні такою технікою робіт.
Сільгосптехніка передається в оренду Орендарю разом з екіпажем, який буде здійснювати керування та технічну експлуатацію сільгосптехніки відповідно до умов та цілей, встановлених цим Договором.
На підставі Договорів оренди, ПАТ «Украгро НПК» передано позивачу в користування, в тому числі, агрегати для внесення аміаку разом з екіпажем, що підтверджується актами приймання-передачі, актами виконаних робіт, який здійснював внесення придбаного у вказаного контрагента аміаку до полів.
Як зазначив позивач та не спростував відповідач, зберігання аміаку, придбаного у ПАТ «Украгро НПК» на підприємстві не здійснювалось, а одразу вносилось до полів.
На підтвердження внесення добрив до полів позивачем як до перевірки так і до суду надано акти про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив, ядохімікатів в гербіцидів, звіти про використання добрив і пестицидів під урожай 2024 р.
Тобто, придбаний аміак використаний ТОВ «Агро-Поліс» для вирощування кукурудзи.
Крім того, між філією ТОВ «Агро-Поліс» (покупець) та ТОВ «ГК Хім-Трейд» (постачальник) укладено договір поставки №ДГ-АМІ-ПК-72224 віл 30.10.2024 про поставку аміаку рідкого технічного, наливом.
Відповідно до пунктів 2.2., 2.3 Договору якість товару, що поставляється повинна відповідати державним стандартам, технічним умовам виробника. Якість товару підтверджується сертифікатом (паспортом) якості виробника, який постачальник надає покупцю (на вимогу покупця).
За цим Договором поставляється товар виробництва ПрАТ «Азот» та/або ПрАТ «Рівнеазот». Також виробником товару може бути інша особа.
Пунктом 3.1 Договору передбачено, що постачальник здійснює поставку покупцю товару, зазначеного в специфікації, вільного від будь-яких прав та вимог третіх осіб протягом строку дії Договору на умовах поставки, визначених в специфікаціях згідно ІНКОТЕРМС-2010.
Відповідно до розділу 4 Договору при поставці на умовах ЕXW покупець зобов'язаний перевірити кількість, якість та упаковку товару (у випадку поставки товару в упаковці) в місці поставки під час приймання Товару. Постачальник не несе відповідальності за недоліки товару щодо кількості, якості та упаковці Товару, заявлені Покупцем після поставки товару.
При поставці на умовах FCA та СРТ товар вважається прийнятим по кількості відповідно до кількості зазначеної в місці поставки в перевізних документах. Приймання Товару Покупцем (Одержувачем) від перевізника здійснюється відповідно до правил чинних на залізничному транспорті.
Одразу після прибуття Товару на станцію призначення Покупець (одержувач) має право здійснити перевірку додержання Постачальником умов Договору щодо якості поставленого Товару залучивши за власний рахунок незалежну інспекційну організацію, погоджену з Постачальником Виклик представника Постачальника та його участь під час перевірки є обов'язковою .
Згідно п. 5.1 Договору ціна товару зазначається у специфікаціях до цього Договору, які є невід'ємною частиною цього Договору.
Специфікацією до договору сторони узгодили кількість поставляємого аміаку рідкого, умови поставки (EXW) та загальну вартість товару.
На підтвердження поставки товару позивачем як до податкового органу, так і до суду надано, зокрема, договір поставки, податкові накладні, платіжні доручення.
Позивачем сплачено кошти за придбаний товар, що підтверджується платіжними інструкціями.
Як вказує позивач на дату проведення перевірки товар за вищевказаним Договором не був поставлений.
Аміак, за твердженням позивача, придбано для здійснення виробничого процесу у майбутньому та за фіксованою ціною, що є економічно вигідним для підприємства.
Вартість отриманих товарів віднесено позивачем до складу витрат та відображено їх в бухгалтерському обліку.
Суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що надані документи містять відомості, які в повній мірі відображають суть господарських операцій, що відбулись в перевіряємому періоді між позивачем та його контрагентами, оформлені відповідно до вимог Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність", господарські операції знайшли своє відображення у бухгалтерському обліку позивача та доводять наявність змін в його активах під час вчинення господарської операції.
Згідно правової позиції Верховного Суду викладеній в постановах від 28.05.2019 по справі №815/2960/17, від 15.10.2019 по справі 813/1066/16, від 23.07.2019 по справі №826/10852/18, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податку. Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податку як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України. Подані платником документи повинні достовірно підтверджувати реальність господарських операцій та інші обставини, з якими законодавець пов'язує право платника на податкову вигоду. Податкова вигода може бути визнана необґрунтованою, зокрема, у випадках, якщо для цілей оподаткування операції обліковані не у відповідності з їх дійсним економічним змістом або враховані операції, що не обумовлені розумними економічними або іншими причинами (цілями ділового характеру).
Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатись вчиненою в межах господарської діяльності платника податку та лише за таких умов платник має право на врахування в податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.
Отже, зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов'язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.
Суд першої інстанції вірно зазначив, що спірні господарські операції позивача та його контрагентів здійснені в межах їх основних видів діяльності, укладення договорів поставки із вищевказаним контрагентами обумовлено наявністю ділової мети, а отримані товари використані позивачем у власній господарській діяльності для вирощування зернових культур.
Враховуючи, що спірні господарські операції позивача з ПАТ «Украгро НПК» та ТОВ «ГК Хім-Трейд» підтверджені належними первинними документами, зокрема, договорами, видатковими накладними, податковими накладними, банківськими документами, товарно-транспортними накладними, паспортами на аміак, актами про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив, ядохімікатів в гербіцидів, звітами про використання добрив і пестицидів під урожай 2024 р., актами виконання робіт, колегія суддів не може погодитися з доводами податкового органу про безтоварність таких операцій.
Доводи скаржника щодо недоліків у товарно-транспортних накладних (не зазначено супровідні документи на вантаж, відсутні відмітки про прийняття товару уповноваженою особою вантажоодержувача) колегія суддів відхиляє з огляду на наступне.
Відповідно до абзаців 25 та 26 розділу 1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України від 20.02.1998 за № 128/2568 (далі Правила № 363), товарно-транспортна документація - комплект юридичних документів, на підставі яких здійснюють облік, приймання, передавання, перевезення, здавання вантажу та взаємні розрахунки між учасниками транспортного процесу.
Товарно-транспортна накладна єдиний для всіх учасників транспортного процесу документ, призначений для обліку товарно-матеріальних цінностей на шляху їх переміщення, розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи; вона є одним із документів, що може використовуватися для списання товарно-матеріальних цінностей, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, що може бути складений у паперовій та/або електронній формі та має містити обов'язкові реквізити, передбачені цими Правилами.
Пунктом 11.1 Правил № 363 встановлено, що основним документом на перевезення вантажів є товарно-транспортна накладна, форму якої наведено в додатку 7 до цих Правил.
Документи, передбачені Правилами № 363, у тому числі товарно-транспортна накладна, не є документами первинного бухгалтерського обліку, які підтверджують придбання та/або продаж товарно-матеріальних цінностей (товару). Товарно-транспортна накладна призначена для обліку руху товарно-матеріальних цінностей та розрахунків за їх перевезення автомобільним транспортом.
Хоча товарно-транспортна накладна не є первинним документом, коли спір стосується встановлення реальності господарської операції, її наявність та належне оформлення є належним доказом переміщення товару, враховуючи, що перевезення є одним з етапів поставки. Це стосується й інших документів, які повинні супроводжувати поставку відповідно до правових норм, умов договору або загальної практики.
Відсутність такого документа або суттєві недоліки в його оформленні можуть ставити під сумнів реальний характер господарської операції, особливо з урахуванням інших обставин, які свідчать про її безтоварність, наприклад, об'єктивна неможливість здійснення господарських операцій контрагентом, враховуючи податкову інформацію щодо характеру його діяльності.
Судовим розглядом встановлено, що на підтвердження факту перевезення аміаку, позивачем до перевірки та до суду надавалися, зокрема, товарно-транспортні накладні, які містять всі необхідні реквізити, зокрема: дату і місце складання; повне найменування або прізвище, ім'я, по батькові вантажовідправника, його код ЄДРПОУ або податковий номер, вказано пункти завантаження і розвантаження, а також дані про транспортний засіб: марка, модель, реєстраційний номер автомобіля (причепа чи напівпричепа), ПІБ водія, серія та номер його водійського посвідчення.
В свою чергу, не зазначення у товарно-транспортних накладних конкретного переліку супровідних документів на вантаж, відсутність відміток про прийняття товару уповноваженою особою вантажоодержувача можуть свідчити про допущення порушень у заповненні ТТН автомобільними перевізниками, якими не є позивач у справі.
Колегія суддів звертає увагу, що перевезення товару здійснювалось силами постачальника ПАТ «Украгро НПК» та перевізниками ТОВ «Компанія Агрікультура», ФОП ОСОБА_2 .
Як наслідок, ТОВ «Агро-Поліс» не може відповідати за правильність заповнення товарно-транспортних накладних іншими особами.
Крім того, як вже зазначалось, товарно-транспортна накладна не є документом первинного бухгалтерського обліку, який підтверджує придбання товару, а отже сама по собі відсутність або неналежне оформлення товарно-транспортної накладної не є достатнім аргументом, який доводить нереальність господарської операції.
Наявність або відсутність товарно-транспортних накладних є лише дотриманням або порушенням правил перевезень автомобільним транспортом, які не пов'язані з дотриманням вимог податкового законодавства.
Невідповідність даних товарно-транспортних накладних на транспортування продукції не може автоматично свідчити про безтоварність господарської операції, за наявності інших належних доказів.
З огляду на це, певні недоліки у товарно-транспортних накладних або відсутність певних товарно-транспортних накладних не можуть спричиняти для суб'єкта господарювання негативних наслідків в аспекті свідчення про безтоварність господарської операції з поставки товару.
Зазначений висновок відповідає висновку, викладеному у подібних правовідносинах висловлений в постановах Верховного Суду від 02 лютого 2021 року у справі № 808/412/16, від 02 лютого 2021 року у справі № 820/4395/15, від 23 лютого 2021 року у справі № 822/4830/14.
Щодо тверджень апелянта, що замовником перевезень згідно з наданими до перевірки ТТН виступало ПАТ «Украгро НПК», водночас, відповідно до ТТН від 05.04.2024 №АТУ0006029 і №АУА0006027 замовником перевезень зазначено Філія «Дептівка» ТОВ «Агро-Поліс», відповідно до ТТН від 13.04.2024 №АТУА0006235 - Філія «Жовтневе» ТОВ «Агро-Поліс», а автомобільним перевізником - ФОП ОСОБА_2 .
Так, замовником перевезень виступало ПАТ «Украгро НПК», яке залучило до надання послуг перевізника ФОП ОСОБА_2
03.03.2025 ПАТ «Украгро НПК» надано ТОВ «Агро-Поліс» листи про виправлення тексту в ТТН.
Так, листом № 66 від 03.03.2025 по Філії «Жовтневе» ТОВ «Агро-Поліс» зазначено, що в зв'язку з допущенням описки в полі «Замовник» товарно-транспортної накладної №АТУА0006235 від 13.04.2024, де замовником вказано вантажоодержувача Філія «Жовтневе» ТОВ «Агро-Поліс», відповідну ТТН анульовано і складено нову ТТН, з правильним вказанням у полі «Замовник» вантажовідправника - ПАТ «Украгро НПК».
Листом №65 від 03.03.2025 по Філії «Дептівка» ТОВ «Агро-Поліс» зазначено, що в зв'язку з допущенням описки в полі «Замовник» товарно-транспортних накладних №АТУА0006027 від 05.04.2024року, №АТУА0006029 від 05.04.2024, де замовником вказано вантажоодержувача Філія «Дептівка» ТОВ «Агро-Поліс», відповідні ТТН анульовані і складено нові ТТН, з правильним вказанням у полі «Замовник» вантажовідправника - ПАТ «Украгро НПК».
Листи контрагента з поясненнями щодо описок надавались ТОВ «Агро-Поліс» податковому органу під час подання заперечень на акт перевірки, проте відповідачем безпідставно не взято їх до уваги.
Верховний Суд у постановах від 06.08.2021 у справі № 640/18984/18 та від 06.02.2018 у справі № 816/166/15-а дійшов висновку, що якщо обов'язок щодо перевезення товару був покладений на контрагентів, то відповідно заповнення контрагентами чи перевізниками товарно-транспортних накладних з недоліками не може свідчити про відсутність господарських операцій з поставки товару.
Аналогічну правову позицію також викладено у постановах Верховного Суду від 06.07.2021 у справі № 816/149/16, від 06.08.2021 у справі № 640/18984/18, від 12.02.2021 у справі № 804/2317/18, від 02.02.2021 у справі №808/412/16, від 04.06.2020 у справі №340/422/19.
Доводи скаржника щодо не надання позивачем до перевірки паспортів на аміак колегія суддів вважає такими, що не свідчать про правомірність податкового повідомлення-рішення, оскільки відповідні первинні документи надавались підприємством разом із запереченнями на акт перевірки, що відповідає п. 86.7. ст. 86 ПК України.
Як наслідок, відсутні підстави прирівнювати документи надані ТОВ «Агро-Поліс» відповідачу після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом разом із запереченнями на Акт перевірки відповідно до норм пункту 44.6 статті 44 ПК України до їх відсутності.
Щодо доводів апелянта про розбіжності у видатковій накладній від 13.04.2024 в частині невідповідності транспортного засобу, яким перевозився аміак колегія суддів зазначає, що спірний реквізит не є обов'язковим згідно ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та не може вважатись таким, що свідчить про такий дефект, що унеможливлює ідентифікацію господарської операції.
Натомість, неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції.
Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо).
Доводи апелянта про неможливість встановлення джерела походження (законного введення в обіг) аміаку рідкого технічного в обсягах, реалізованих контрагентами позивача по ланцюгу постачання колегія суддів вважає такими, що достеменно не свідчать про нереальний характер спірних господарських операцій, оскільки відносини між учасниками попередніх ланцюгів постачань товарів та послуг не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої між останнім у ланцюгу постачань платником податків та його безпосереднім контрагентом.
Навіть якщо контрагент (постачальник по ланцюгу) і порушив вимоги податкового законодавства, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме для цієї особи. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку (покупця товарів, робіт, послуг) права на від'ємне значення або відшкодування ПДВ за правочином з таким контрагентом у разі, якщо платник податку виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування, сплатив за виконані послуги і має документальне підтвердження розміру свого податкового кредиту та здійснених витрат.
Жодною нормою законодавства України не передбачається обов'язку платників податків - одержувачів товарів вимагати від контрагентів-постачальників будь-яких відомостей щодо повноти сплати ними податків за окремою операцією придбання товарів, відомостей щодо третіх осіб (постачальників у ланцюгу), перевіряти додержання чи порушення ними законодавчих приписів, а також наявність у цих контрагентів умов для належного здійснення господарської діяльності, оскільки податкове законодавство не ставить в залежність додатковий облік певного платника податків від інших осіб, від фактичної сплати контрагентом податку до бюджету, а також від господарських та виробничих можливостей контрагента.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом в постанові від 11 вересня 2018 року по справі №804/4787/16, від 20 жовтня 2022 року у справі № 200/5836/19-а.
Правовідносини контрагентів із третіми особами у ланцюгах постачання, з якими позивач не вступав у господарські відносини, самі по собі, за відсутності інших об'єктивних та підтверджених даних про порушення позивачем податкового законодавства, не можуть бути самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських взаємовідносин.
Доводи апелянта щодо відсутності нарахування/виплати ТОВ «Агро-Поліс» у податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску, за 2 квартал 2024 року на користь ФОП ОСОБА_2 колегія суддів вважає безпідставними, оскільки як вже зазначалось взаємовідносини з ФОП ОСОБА_2 мав контрагент позивача - ПАТ «Украгро НПК».
Натомість, безпосередньо ТОВ «Агро-Поліс» не залучало ФОП ОСОБА_2 до послуг перевезення, а отже і не мало підстав для проведення з нею будь-яких розрахунків.
Доводи скаржника щодо не подання ФОП ОСОБА_2 податкової звітності щодо найманих працівників, не проведення нею виплат фізичній особі ОСОБА_3 , який є водієм колегія суддів вважає такими, що не можуть бути достатньою підставою для висновків про безтоварність господарської операції з огляду на те, що податковим органом не проводилась документальна перевірка зазначеного питання, тоді як податкова інформація, яка наявна в інформаційно-аналітичних базах носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.
Колегія суддів зауважує, що наведені вище обставини можуть свідчити про порушення контрагентами ПАТ «Украгро НПК» податкового обліку, тоді як у ТОВ «Агро-Поліс» відсутній обов'язок перевіряти дотримання вимог податкового законодавства іншими особами.
Норми Податкового кодексу України не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання вимог податкового та іншого законодавства його контрагентами - постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення постачальником послуг правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення платником податку на прибуток (покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат, тому цей платник не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на зменшення об'єкта оподаткування на суму витрат, які він фактично поніс у зв'язку з отриманням доходу, за можливу неправомірну діяльність контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність цього платника щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними. Тобто нормативно закріплено підхід належної обачності та індивідуальної юридичної відповідальності платника податків при здійсненні господарських операцій та їх наслідків.
Принцип індивідуальної відповідальності платника податків, також доктринально закріплений у судовій практиці Європейського суду з прав людини (ЄСПЛ).
Рішенням ЄСПЛ у справі "Інтерсплав проти України" визначено, що платник податків не може відповідати за зловживання свого контрагента за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що такий платник був безпосередньо залучений до таких зловживань.
Отже, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.
Колегія суддів вказує, що фактично більшість зауважень податкового органу щодо поставки аміаку зводяться до недоліків у господарській діяльності контрагентів позивача - ПАТ «Украгро НПК» та ТОВ «ГК Хім-Трейд».
Проте, податковим органом зустрічні перевірки контрагентів позивача не проводилися, первинні документи контрагентів позивача не досліджувалися, а отже належними доказами не доведено не можливості виконання контрагентами позивача спірних господарських операцій.
Відповідач правильно вказує, що несприятливі наслідки недостатньої обережності у підприємницькій діяльності покладаються на особу, якою укладено відповідні правочини, та не можуть бути перенесені на бюджет шляхом зменшення податкових зобов'язань та провадження необґрунтованих виплат. У випадку недобросовісності контрагентів замовник несе ризик своєї бездіяльності не лише по виконанню господарсько-правових зобов'язань, але і в рамках податкових правовідносин, позаяк в силу вимог податкового законодавства позбавляється можливості скористатися пільговим порядком обчислення бази оподаткування у зв'язку з відсутністю належним чином оформлених первинних документів.
Разом з тим, колегія суддів зазначає, що податковим органом, не наведено доводів та надано доказів тому, що позивач діяв без належної обачності та був обізнаним про допущення його контрагентами певних порушень законодавства при веденні господарської діяльності, оскільки, укладаючи угоду зі своїми контрагентами, позивач мав всі підтвердження господарської правосуб'єктності контрагента: здійснювати господарську діяльність, реалізовувати господарську компетенцію, мати зобов'язання, нести за ними відповідальність тощо.
Колегія суддів зазначає, що висновки відповідача щодо господарських правовідносин позивача з названими контрагентами, в більшості, ґрунтуються на податковій інформації стосовно його контрагентів і не є безумовною підставою для висновків про відсутність фактичного виконання спірних операцій за умови наявності у ТОВ «Агро-Поліс» первинних документів, які спростовують такі доводи, зокрема, видаткових накладних, товарно-транспортних накладних, актів про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив, ядохімікатів в гербіцидів, звітів про використання добрив і пестицидів під урожай 2024 р., актів виконаних робіт, платіжних інструкцій, податкових накладних.
Таким чином, контролюючим органом не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об'єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, а також не зазначено про здійснення позивачем розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.
Не подано відповідачем і жодних доказів на підтвердження недобросовісності саме позивача як платника податку на додану вартість.
Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (ч. 2 ст. 77 КАС України).
Податковим органом під час судового розгляду справи, не наведено будь-яких переконливих доводів та не надано належних доказів, які б ставили під сумнів реальність здійснених позивачем господарських операцій, та/або свідчили б про невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, та/або про наявність інших обставин що підтверджують недобросовісність позивача, як платника податків.
Відповідно до ч. 1 ст. 71 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу, а суд згідно статті 86 цього Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.
Відповідно до ч.2 ст. 77 КАС довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов'язаний суб'єкт владних повноважень.
Водночас, відповідно до принципу змагальності суб'єкт господарювання має спростувати доводи суб'єкта владних повноважень, якщо їх обґрунтованість заперечує. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Під час розгляду справи контролюючий орган не підтвердив своєї позиції про безтоварність господарських операцій належними та допустимими доказами і не спростував висновків суду першої інстанції.
Колегія суддів з урахуванням вказаного, дійшла висновку, що контролюючим органом не подано належних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податків, не наведено доводів щодо здійснення позивачем операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.
З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що досліджені господарські операції по правочинам між позивачем, ПАТ «Украгро НПК» та ТОВ «ГК Хім-Трейд» мали реальний характер, підтверджені наявними належним чином оформленими первинними документами, пов'язані з господарською діяльністю підприємства, всі учасники господарських операцій володіли спеціальною податковою правосуб'єктністю, а висновок відповідача про безтоварність укладеного правочину є таким, що не відповідає дійсності та не ґрунтується на належних доказах.
За таких обставин, податкове повідомлення-рішення від 01.04.2025 № 00039030702 є протиправним та правомірно скасоване судом.
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неповно з'ясовано обставини, що мають значення для справи, неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Відповідно до ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги спростовані наведеними вище обставинами та нормативно - правовим обґрунтуванням, у зв'язку з чим підстав для скасування рішення суду першої інстанції не вбачається.
Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 30.09.2025 по справі № 440/5284/25 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Головуючий суддя В.Б. Русанова
Судді А.О. Бегунц Я.В. П'янова