Постанова від 24.04.2026 по справі 440/8089/25

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 квітня 2026 р. Справа № 440/8089/25

Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Мінаєвої К.В.,

Суддів: Катунова В.В. , Ральченка І.М. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «Пластмас стандарт» на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 03.02.2026 (головуючий суддя І інстанції: Є.Б. Супрун, м.Полтава, повний текст складено 03.02.2026) по справі № 440/8089/25

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Пластмас стандарт»

до Головного управління ДПС у Полтавській області , Державної податкової служби України

про визнання дій протиправними та зобов'язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

І. Зміст позовних вимог та їх обґрунтування.

Товариство з обмеженою відповідальністю «Пластмас стандарт» (далі - ТОВ «Пластмас стандарт», позивач) звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі - відповідач 1, ГУ ДПС у Полтавській області), Державної податкової служби України (далі - відповідач 2, ДПС України) з наступними позовними вимогами:

- визнати протиправним та скасувати рішення ГУДПС №12778486/44803817 від 22.04.2025 про відмову у реєстрації податкової накладної №27 від 31.03.2025 та зобов'язати ДПС зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - ЄРПН) податкову накладну №27 від 31.03.2025;

- визнати протиправним та скасувати рішення ГУДПС №12778488/44803817 від 22.04.2025 про відмову у реєстрації податкової накладної №28 від 31.03.2025 та зобов'язати ДПС зареєструвати у ЄРПН податкову накладну №28 від 31.03.2025;

- визнати протиправним та скасувати рішення ГУДПС №12804272/44803817 від 29.04.2025 про відмову у реєстрації податкової накладної №6 від 08.04.2025 та зобов'язати ДПС зареєструвати у ЄРПН податкову накладну №6 від 08.04.2025.

В обґрунтування позовної заяви позивач зазначено, що контролюючим органом було порушено порядок зупинення податкових накладних, оскільки у квитанціях не вказано які саме критерії оцінки ступеня ризиків слугували підставою для блокування податкових накладних, що позбавляє позивача можливості знайти належну аргументацію та доказову базу на спростування відповідності зупиненої податкової накладної певному критерію оцінки, не вказано вичерпний перелік документів, які складені з порушенням законодавства. З огляду на надання позивачем всіх необхідних документів, які підтверджують здійснення господарських операцій, рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, на думку позивача, не відповідають критеріям обґрунтованості, а тому просив суд задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.

ІІ. Зміст рішення суду першої інстанції.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 03.02.2026 залишено без задоволення позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Пластмас стандарт».

Ухвалюючи судове рішення про відмову в задоволенні адміністративного позову, суд першої інстанції виходив з наявності об'єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання деревини дров'яної ПВ Сосна (PINS) L2, L3, відображені позивачем у податкових накладних №27 від 31.03.2025, №28 від 31.03.2025. Суд вказав, що зважаючи на обсяги перевезеного вантажу у кожному окремо взятому перевезенні, маршрути перевезень та встановлені судом обставини, залучення до цих окремо взятих перевезень лише одного водія та один транспортний засіб з напівпричепом, показники постачання відповідного товару від ТОВ «Платмас Стандарт» до ТОВ «Новозайм-Ост» є нереальними. Виявлені неспівставності без аналізу змісту та суті господарської операцій свідчать про відсутність розумної економічної та ділової мети у взаємовідносинах позивача з контрагентом. Дослідивши дані з Єдиного державного реєстру транспортних засобів, судом першої інстанції виявлено, що перевезення товарів, відображених позивачем у спірних податкових накладних, не могло здійснюватися автомобілем, який зазначений в товарно-транспортних накладних, що зумовлює правомірність висновку Комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкових накладних №27 від 31.03.2025, №28 від 31.03.2025 та №6 від 08.04.2025.

ІІІ. Підстави апеляційного оскарження та їх обґрунтування.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Товариство з обмеженою відповідальністю «Пластмас стандарт» звернулось з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 03.02.2026 у справі №440/8089/25; прийняти нове рішення, яким позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Пластмас стандарт» задовольнити повністю.

В доводах апеляційної скарги апелянт зазначає, що суд першої інстанції погодився з формальною позицією податкового органу, не перевіривши належність мотивації спірних рішень. Також всупереч принципу законності та межам повноважень суб'єкта владних повноважень суд погодив висновок контролюючого органу щодо нереальності господарських операцій без проведення перевірки. Крім того, скаржник вказує, що відсутність у податкових накладних №27 та №28 відмітки «зведеної» не є підставою для відмови в їх реєстрації, не впливає на ідентифікацію операції та є формальною помилкою у силу абз.11 п.201.10 ПК України, що не було належним чином досліджено судом першої інстанції. Більш того, помилка у зазначенні марки автомобіля не свідчить про відсутність факту перевезення, є виключно технічною бухгалтерською помилкою при заповненні документів, що не впливає на ідентифікацію транспортного засобу. Проте, суд першої інстанції не дослідив характер вказаної розбіжності та безпідставно прийнято за доказ нереальності операції, що суперечить принципу пропорційності. Разом з тим, автор скарги зауважує, що підтриманий судом висновок про неможливість здійснення автомобілем двох рейсів протягом одного дня є оціночним, не підтверджений жодними розрахунками, не ґрунтується на аналізі відстані між пунктами завантаження та розвантаження, не враховує режиму роботи перевізника та фактичного часу здійснення перевезення.

ІV. Провадження в суді апеляційної інстанції та виклад позиції інших учасників справи.

15.04.2026 судом отримано додаткові пояснення Головного управління ДПС у Полтавській області, в яких відповідач, наполягаючи на законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції, просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення без змін.

Учасники справи повідомлені про перегляд рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 03.02.2026 судом апеляційної інстанції належним чином шляхом отримання ними копій ухвал Другого апеляційного адміністративного суду про відкриття апеляційного провадження та про призначення даної справи до апеляційного розгляду в порядку письмового провадження, що підтверджується наявними в матеріалах справи довідками про доставку електронного листа.

Враховуючи, що рішення суду першої інстанції ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), суд апеляційної інстанції в порядку пункту 3 частини першої статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) розглядає справу без повідомлення учасників справи (у порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, оскільки справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів. З урахуванням вимог частини четвертої статті 229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

V. Обставини, встановлені судом.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що за даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ТОВ «Пластмас Стандарт» зареєстроване у статусі юридичної особи 19.09.2022, про що у Реєстрі 19.09.2022 вчинено запис за №1009571020000010702 (т. 2 а.с. 85-86). Основним зареєстрованим видом економічної діяльності позивача за КВЕД є: 46.69 Оптова торгівля іншими машинами й устаткованням (основний).

В рамках провадження зареєстрованих видів економічної діяльності ТОВ «Пластмас Стандарт» в особі директора ОСОБА_1 (Продавець) з одного боку 01.10.2022 у м. Дніпро уклало з ТОВ «Новозайм-Ост» в особі директора Веремій Оксани Олександрівни (Покупець) з іншого боку договір поставки №0210-1, за умовами якого Постачальник зобов'язується на умовах, передбачених цим договором, поставити і передати у власність Покупця, а Покупець - прийняти і оплатити Постачальнику товар, асортимент, кількість і ціна якого вказані у накладних (т. 1 а.с. 40-42).

На виконання умов договору №0210-1 ТОВ «Пластмас Стандарт» відвантажило на адресу ТОВ «Новозайм-Ост» деревину дров'яну ПВ Сосна (PINS). L2 та деревину дров'яну ПВ Сосна (PINS). L3.

На підтвердження факту відвантаження представник позивача надав копії видаткових накладних: №152 від 03.03.2025 на суму 31 533,23 грн, у т.ч. ПДВ - 5 255,54 грн (т. 1 а.с. 43), №151 від 10.03.2025 на суму 32 725,25 грн, у т.ч. ПДВ - 5 454,21 грн (т. 1 а.с. 46), №153 від 17.03.2025 на суму 30 981,28 грн, у т.ч. ПДВ - 5 163,55 грн (т. 1 а.с. 49), №154 від 28.03.2025 на суму 30 981,28 грн, у т.ч. ПДВ - 5 163,55 грн, загалом - на суму 126 221,04 грн (т. 1 а.с. 52).

Товар був частково оплачений покупцем відповідно до платіжних інструкцій №713 від 07.04.2025 на суму 370 000,00 грн, №742 від 11.04.2025 на суму 900000,00 грн (т. 1 а.с. 55-56).

У свою чергу, позивач здійснював придбання цього товару у постачальника - ФОП ОСОБА_2 на підставі договору №2110, укладеного 21.10.2024 у с. Чабани Фастівського району Київської області (т. 1 а.с. 58-61), за видатковими накладними: №РН-00000029 від 03.03.2025 на суму 23 650,01 грн у кількості 28,279 м3, №РН-00000033 від 10.03.2025 на суму 24 544,03 грн у кількості 29,348 м3, №РН-0000037 від 17.03.2025 на суму 23 236,04 грн у кількості 27,784 м3, №РН-0000042 від 28.03.2025 на суму 23 236,04 грн у кількості 27,784 м3 (т. 1 а.с. 62-65). Оплата за цю продукцію позивачем ще не здійснена.

Як зазначає представник позивача, продукція залишалася на складі продавця, так як ТОВ «Пластмас Стандарт» виявило бажання забрати товар за місцезнаходженням самостійно. Продукція відвантажувалася за рахунок позивача згідно з договором перевезення №20, укладеним 27.09.2022 у м. Дніпро (перевізник ФОП ОСОБА_3 РНОКПП НОМЕР_1 ) (т. 1 а.с. 67-69) за товарно-транспортними накладними №Р152 від 03.03.2025 маса брутто 30 т, №Р151 від 10.03.2025 маса брутто 30 т, №Р153 від 17.03.2025 маса брутто 28 т, №Р154 від 28.03.2025 маса брутто 28 т (т. 1 а.с. 44-54) на автомобілі Volvo НОМЕР_2 , напівпричіп Schmitz НОМЕР_3 , водій ОСОБА_4 , ЯАА №427784, РНОКПП НОМЕР_4 . Пункт навантаження: Рівненська обл., Сарненський район, м. Сарни - пункт розвантаження: Рівненська обл., Сарненський район, м. Сарни, вул. Амосова, 23. Факт надання послуг з перевезення засвідчений актом надання послуг №18 від 31.03.2025, а факт оплати послуг з перевезення - платіжними інструкціями №705 від 02.04.2025 на суму 100750,00 грн, №719 від 03.04.2025 на суму 100750,00 грн (т. 1 а.с. 71-72, 74).

За наслідками здійснення господарської операції з поставки на адресу ТОВ «Новозайм-Ост» деревини дров'яної ПВ Сосна (PINS) позивач 31.03.2025 склав та направив для реєстрації в ЄРПН податкову накладну №27 від 31.03.2025 на суму 126 221,03 грн за вищевказаною номенклатурою товару (код УКТ ЗЕД 4401), у т.ч. ПДВ - 21 036,84 грн (т. 1 а.с. 76).

У відповідь з Реєстру до позивача в електронному вигляді надійшла квитанція від 31.03.2025, якою повідомлено: «Документ збережено. Реєстрація зупинена». Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165, реєстрація податкової накладної від 31.03.2025 №27 в ЄРПН зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 4401 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН» (т. 1 а.с. 78).

Позивач скористався своїм правом та подав до контролюючого органу пояснення і копії документів, де зазначив, що при реєстрації податкової накладної №27 від 31.03.2025 була допущена помилка, а саме: відсутня відмітка у графі «зведена податкова накладна», чим порушено п. 187.1 ст. 187, п. 201.7 ст. 201 Податкового кодексу України. Для виправлення даної помилки позивачем був відправлений на реєстрацію розрахунок коригування №11 від 31.03.2025, але була отримана відповідь: «Документ не може бути прийнятий - порушено вимоги абзацу 7 пункту 12 порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (у редакції постанови КМ від 26.04.2017 № 341), а саме: відсутня зареєстрована податкова накладна для покупця з ІПН 390369317126 від 31.03.2025, № 27». З посиланням на обставини того, що чинним законодавством не визначено яким саме чином можливо скласти та зареєструвати в ЄРПН розрахунок коригування на виправлення помилки у податковій накладній у разі зупинення її реєстрації позивач вказував на неможливість здійснення за таких обставин перевірки відомостей в Реєстрі, що містяться у податковій накладній.

Однак Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН ГУДПС 22.04.2025 було прийнято рішення №12778486/44803817, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №27 від 31.03.2025 у зв'язку з наданням платником податку копій документів, складених / оформлених із порушенням законодавства. Додаткова інформація: в ході опрацювання наданого платником пояснення та копій документів встановлено, що податкова накладна має ознаки зведеної та виписана на підставі чотирьох видаткових накладних, дата виписки яких 03.03.2025, 10.03.2025, 17.03.2025, 28.03.2025. В порушення п. 19 Порядку заповнення податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307, у податковій накладній відсутня відмітка у графі «зведена податкова накладна» (т. 1 а.с. 86-87).

Рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН від 06.05.2025 №19551/44803817 скаргу платника залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня - без змін з підстав ненадання платником копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки - фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (т. 1 а.с. 102-103).

На виконання умов того ж договору поставки від 01.10.2022 №0210-1, як стверджує представник позивача, ТОВ «Пластмас Стандарт» відвантажило на адресу ТОВ «Новозайм-Ост» паливну гранулу деревини.

На підтвердження факту відвантаження представник позивача надав копії видаткових накладних: №155 від 03.03.2025, №156 від 05.03.2025, №157 від 07.03.2025, №189 від 10.03.2025, №158 від 12.03.2025, №159 від 14.03.2025, №160 від 17.03.2025, №161 від 19.03.2025, №162 від 21.03.2025, №163 від 26.03.2025, №164 від 28.03.2025 на суму 145 200,00 грн, у т.ч. ПДВ - 24 200,00 грн, кожна, загалом - на суму 1 597 200,00 грн (т. 1 а.с. 176-209).

Як зазначає представник позивача, товар був частково оплачений покупцем відповідно до тих же, що й попередньому випадку, платіжних інструкцій №713 від 07.04.2025 на суму 370 000,00 грн, №742 від 11.04.2025 на суму 900000,00 грн (т. 1 а.с. 55-56, т. 1 а.с. 211-212).

У свою чергу позивач, за його ж твердженням, здійснював придбання цього товару у постачальника - ФОП ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_5 ) на підставі договору №2301П, укладеного 23.10.2024 у с. Чабани Фастівського району Київської області (т. 1 а.с. 214-217), за видатковими накладними №РН-00000028 від 03.03.2025, №РН-00000030 від 05.03.2025, №РН-0000031 від 07.03.2025, №РН-0000032 від 10.03.2025, №РН-0000034 від 12.03.2025, №РН-0000035 від 14.03.2025, №РН-0000036 від 17.03.2025, №РН-0000038 від 19.03.2025, №РН-0000039 від 21.03.2025, №РН-0000040 від 26.03.2025, №РН-0000041 від 28.03.2025 по 22 т на суму 108 900,00 грн кожна, загалом - 242 т на суму 1 197 900,00 грн (т. 1 а.с. 218-228).

Оплата за придбану у ФОП ОСОБА_2 продукцію позивачем здійснена частково відповідно до платіжних інструкцій №530 від 17.03.2025 на суму 160 000,00 грн, №751 від 07.04.2025 на суму 200000,00 грн, №785 від 09.04.2025 на суму 93 800,00 грн, №518 від 14.03.2025 на суму 150 000,00 грн, №845 від 14.04.2025 на суму 150 000,00 грн, загалом - на суму 753 800,00 грн (т. 1 а.с. 229-233).

Як зазначає представник позивача, продукція залишалася на складі продавця, так як ТОВ «Новозайм-Ост» виявив бажання забрати товар за місцезнаходженням. Продукція відвантажувалася за рахунок позивача згідно з договором перевезення №20, укладеним 27.09.2022 у м. Дніпро (перевізник ФОП ОСОБА_3 РНОКПП НОМЕР_1 ) (т. 1 а.с. 67-69), на автомобілі Volvo НОМЕР_2 , напівпричіп НОМЕР_3 , водій ОСОБА_4 , ЯАА №427784, РНОКПП НОМЕР_4 , за товарно-транспортними накладними (т. 1 а.с. 177-210):

- №Р155 від 03.03.2025, маса брутто 22 т, пункт навантаження: Рівненська обл., Сарненський район, м. Сарни - пункт розвантаження: Рівненська обл., Сарненський район, м. Сарни, вул. Ярослава Мудрого, 5;

- №Р156 від 05.03.2025, маса брутто 22 т, пункт навантаження: Рівненська обл., Сарненський район, м. Сарни - пункт розвантаження: Рівненська обл., Сарненський район, м. Сарни, вул. Коперника, 10;

- №Р157 від 07.03.2025, маса брутто 22 т, пункт навантаження: Рівненська обл., Сарненський район, м. Сарни - пункт розвантаження: Рівненська обл., Сарненський район, м. Сарни, вул. Ярослава Мудрого, 5;

- №Р189 від 10.03.2025, маса брутто 22 т, пункт навантаження: Рівненська обл., Сарненський район, м. Сарни - пункт розвантаження: Житомирська обл., с. Прибитки;

- №Р158 від 12.03.2025, маса брутто 22 т, пункт навантаження: Рівненська обл., Сарненський район, м. Сарни - пункт розвантаження: Рівненська обл., Сарненський район, м. Сарни, вул. Ярослава Мудрого, 5;

- №Р159 від 14.03.2025, маса брутто 22 т, пункт навантаження: Рівненська обл., Сарненський район, м. Сарни - пункт розвантаження: Рівненська обл., Сарненський район, м. Сарни, вул. Ярослава Мудрого, 5;

- №Р160 від 17.03.2025, маса брутто 22 т, пункт навантаження: Рівненська обл., Сарненський район, м. Сарни - пункт розвантаження: Рівненська обл., Сарненський район, м. Сарни, вул. Коперника, 10;

- №Р161 від 19.03.2025, маса брутто 22 т, пункт навантаження: Рівненська обл., Сарненський район, м. Сарни - пункт розвантаження: Рівненська обл., Сарненський район, м. Сарни, вул. Ярослава Мудрого, 5;

- №Р162 від 21.03.2025, пункт навантаження: Рівненська обл., Сарненський район, м. Сарни - пункт розвантаження: Житомирська обл., с. Прибитки;

- №Р163 від 26.03.2025, маса брутто 22 т, пункт навантаження: Рівненська обл., Сарненський район, м. Сарни - пункт розвантаження: Рівненська обл., Сарненський район, м. Сарни, вул. Ярослава Мудрого, 5;

- №Р164 від 28.03.2025, маса брутто 22 т, пункт навантаження: Рівненська обл., Сарненський район, м. Сарни - пункт розвантаження: Рівненська обл., Рівненський р-н, с. Зірне, вул. Більківська, 1в/3.

Усі перевезення здійснені одним автомобілем Volvo НОМЕР_2 , напівпричіп Schmitz НОМЕР_3 , одним водієм - ОСОБА_4 , ЯАА №427784, РНОКПП НОМЕР_4 .

На підтвердження факту оплати послуг з перевезення позивач надав ті ж самі, що й у попередньому випадку, платіжні інструкції №705 від 02.04.2025 на суму 100 750,00 грн, №719 від 03.04.2025 на суму 100 750,00 грн (т. 1 а.с. 71-72, 74).

Відповідно до акту звірки взаєморозрахунків за період березень 2025 за договором №0210-1 від 01.10.2022 станом на 31.03.2025 заборгованість ТОВ «Новозайм-Ост» перед ТОВ «Пластмас Стандарт» складає 3 598 732,54 грн (т. 1 а.с. 243).

Відповідно до акту звірки розрахунків АС-0000001 від 16.04.2025 за період з 01.03.2025 по 31.03.2025 заборгованість ТОВ «Пластмас Стандарт» перед ФОП ОСОБА_2 складає 1 180 916,08 грн (т. 1 а.с. 244).

За наслідками здійснення господарської операції з поставки на адресу ТОВ «Новозайм-Ост» деревини дров'яної ПВ Сосна (PINS) позивач 31.03.2025 склав та направив для реєстрації в ЄРПН податкову накладну №28 від 31.03.2025 на суму 1 597 200,00 грн за вищевказаною номенклатурою товарів (код УКТ ЗЕД 4401), у т.ч. ПДВ - 266 200,00 грн (т. 2 а.с. 6а-6).

У відповідь з Реєстру до позивача в електронному вигляді надійшла квитанція від 31.03.2025, якою повідомлено: «Документ збережено. Реєстрація зупинена». Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165, реєстрація податкової накладної від 31.03.2025 №28 в ЄРПН зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 4401 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН» (т. 2 а.с. 7).

Позивач скористався своїм правом та подав до контролюючого органу пояснення і копії документів, в яких зазначив, що Товариство засновано з метою організації виробництва пробки і кірки для скляних пляшок. На підприємстві працює 12 чоловік. Висновок про перевищення величини залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання позивач спростовував доводами щодо реальності господарських операцій з купівлі/продажу паливної гранули деревини з посиланням на первинні та інші документи, перелік яких наведений судом вище.

Однак Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН ГУДПС 22.04.2025 було прийнято рішення №12778488/44803817, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №28 від 31.03.2025 у зв'язку з наданням платником податку копій документів, складених / оформлених із порушенням законодавства. Так, в ході опрацювання наданого платником пояснення та копій документів встановлено, що податкова накладна має ознаки зведеної та виписана на підставі видаткових накладних датою виписки у період з 03.03.2025 по 28.03.2025. Однак платником надано видаткові накладні не в повному обсязі, що не дає змогу ідентифікувати господарську операцію. Враховуючи, що у податковій накладній відсутня відмітка у графі "зведена податкова накладна" порушено п. 187.1 ст. 187, п. 201.7 ст. 201 Податкового кодексу України (т. 1 а.с. 16-17).

Рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН від 06.05.2025 №19479/44803817/2 скаргу платника залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня - без змін з підстав ненадання платником копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки - фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (т. 1 а.с. 17).

01.12.2022 між ТОВ «Тарпакс-Глобал» в особі Коптенка Геннадія Васильовича (Покупець) та ТОВ «Пластмас Стандарт» в особі директора Іщенка Андрія Павловича (Постачальник) у м. Дніпро був укладений договір поставки №01/12-22, за умовами якого Постачальник зобов'язується на умовах, передбачених цим договором, поставити і передати у власність Покупця, а Покупець - прийняти та оплатити Постачальнику товар, асортимент, кількість і ціна якого вказані у накладних (т. 1 а.с. 107-110).

ТОВ «Тарпакс-Глобал» (код ЄДРПОУ 44858177; 49000, м. Дніпро, Запорізьке шосе, буд. 28Х, кв. 10) зареєстроване у статусі юридичної особи 18.08.2022, про що у Реєстрі 18.08.2022 вчинено запис за №1002241020000100967. Основним зареєстрованим видом економічної діяльності ТОВ «Тарпакс-Глобал» за КВЕД є: 46.32 Оптова торгівля м'ясом і м'ясними продуктами. Розмір статутного капіталу (статутного або складеного капіталу) на дату закінчення його формування становить 1000,00 грн. Єдиним засновником (учасником), керівником та кінцевим бенефіціарним власником юридичної особи ТОВ «Тарпакс-Глобал» є ОСОБА_5 ( АДРЕСА_1 ) (т. 2 а.с. 89-90).

Як стверджує представник позивача, на виконання умов договору №01/12-22 ТОВ «Пластмас Стандарт» відвантажило на адресу ТОВ «Тарпакс-Глобал» плівка п/е Т/У 420 х 0,055 мм.

На підтвердження факту відвантаження представник позивача надав копію видаткової накладної №177 від 08.04.2025 на відпуск плівки п/е Т/У 420 х 0,055 мм кількістю 3500 кг на суму 290 220,00 грн, у т.ч. ПДВ 48 370,00 грн (т. 1 а.с. 111).

Товар був оплачений покупцем відповідно до платіжної інструкції №42 від 08.04.2025 на суму 209 220,00 грн (т. 1 а.с. 113).

У свою чергу позивач, за його ж твердженням, здійснював придбання цього товару у постачальника в особі Приватного підприємства Фірма «Мрія-94» (код ЄДРПОУ 22650371) на підставі договору поставки №11/03-2025, укладеного 11.03.2025 у м. Харків (т. 1 а.с. 115-119), за видатковою накладною №459 від 17.03.2025 на відвантаження товару у кількості 4005,2 кг на суму 316 394,78 грн, у т.ч. ПДВ - 52 732,46 грн (т. 1 а.с. 121), перевезення здійснювалося за товарно-транспортною накладною №459 від 17.03.2025 (т. 1 а.с. 122) на автомобілі DAF 75 CF 250 НОМЕР_6 , водій ОСОБА_6 , АГВ №675167 (пункт навантаження: м. Харків, вул. Гольдбергівська, 63 - пункт розвантаження: м. Дніпро, вул. Передова 175/б). Оплата за придбану продукцію здійснена позивачем 11.04.2025 відповідно до платіжної інструкції №808 у повному обсязі - на суму 316 394,78 грн (т. 1 а.с. 124).

Як зазначає представник позивача, продукція відвантажувалася для доставки до ТОВ «Тарпакс-Глобал» за рахунок позивача згідно з договором перевезення №20, укладеним 27.09.2022 у м. Дніпро (перевізник ФОП ОСОБА_3 РНОКПП НОМЕР_1 ) (т. 1 а.с. 67-69) за товарно-транспортною накладною №177 від 08.04.2025 (т. 1 а.с. 112) на автомобілі Volvo НОМЕР_2 , напівпричіп НОМЕР_3 , водій ОСОБА_4 , ЯАА №427784, РНОКПП НОМЕР_4 за маршрутом - пункт навантаження: м. Дніпро, вул. Передова, 175/б - пункт розвантаження: м. Дніпро, вул. Молодогвардійська, 32. Послуга з перевезення оплачена згідно з платіжною інструкцією №782 від 09.04.2025 на суму 20 000,00 грн (т. 1 а.с. 133).

За наслідками здійснення господарської операції з поставки на адресу ТОВ «Тарпакс-Глобал» плівки п/е Т/У 420 х 0,055 мм позивач 08.04.2025 склав та направив для реєстрації в ЄРПН податкову накладну №6 від 08.04.2025 на суму 290 220,00 грн за вказаною номенклатурою товару (код УКТ ЗЕД 3920), у т.ч. ПДВ - 48 370,00 грн (т. 1 а.с. 125).

У відповідь з Реєстру до позивача в електронному вигляді надійшла квитанція від 09.04.2025, якою повідомлено: «Документ збережено. Реєстрація зупинена». Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165, реєстрація податкової накладної від 08.04.2025 №6 в ЄРПН зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 3920 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН» (т. 1 а.с. 127).

Позивач скористався своїм правом та подав до контролюючого органу пояснення №3 від 25.04.2025 і копії документів, в яких зазначив, що Товариство засновано з метою організації виробництва пробки і кірки для скляних пляшок. На підприємстві працює 12 чоловік. Висновок про перевищення величини залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання позивач спростовував доводами щодо реальності господарських операцій з купівлі/продажу паливної гранули деревини з посиланням на первинні та інші документи, перелік яких наведений судом вище (т. 1 а.с. 152-156).

Однак Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН ГУДПС 29.04.2025 було прийнято рішення №12804272/44803817, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №6 від 08.04.2025 у зв'язку з наданням платником податку копій документів, складених / оформлених із порушенням законодавства. Додаткова інформація: до повідомлення платником надано документи, реалізація по яких відбулася 18.03.2025 та в ЄРПН зареєстрована податкова накладна від 18.03.2025 №30. Документально не підтверджено придбання плівки у кількості 3500 кг (т. 1 а.с. 139-140).

Рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН від 12.05.2025 №20318/44803817 скаргу платника залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня - без змін з підстав ненадання платником копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки - фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (т. 1 а.с. 157).

Вважаючи рішення №12778486/44803817 від 22.04.2025, №12778488/44803817 від 22.04.2025, №12804272/44803817 від 29.04.2025 про відмову у реєстрації податкових накладних №27, №28, №6 протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом про їх скасування та зобов'язання зареєструвати податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних.

VІ. Нормативне регулювання та оцінка суду апеляційної інстанції.

Перевіривши за наявними у справі матеріалами доводи, викладені у апеляційній скарзі, правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права і правової оцінки обставин у справі у межах, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Частиною другою статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Наведена норма означає, що суб'єкт владних повноважень зобов'язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов'язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до підпункту «а», «б» пункту 185.1 статті 185 ПК України об'єктом оподаткування податком є операції платників податку, серед іншого, з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю.

Датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначає Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі - Порядок №1246 в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Положеннями пункту 2 Порядку №1246 визначено, що податкова накладна - це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог ПК України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Відповідно до пункту 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, крім іншого, наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (пункт 13 Порядку №1246).

Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС (пункт 14 Порядку №1246).

У разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку (пункт 17 Порядку №1246).

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На виконання даної норми постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», яка набрала чинності 01.02.2020, та якою затверджено:

- Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165 в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин);

- Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість, про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку (далі - Порядок розгляду скарги).

Відповідно до пункту 2-1 Порядку №1165 для здійснення автоматизованого моніторингу відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків використовуються такі показники:

1) показник D, який розраховується за такою формулою: D = S/T,

де S - загальна сума сплачених платником податку та його відокремленими підрозділами сум єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, за період, що припадає на останні 12 звітних (податкових) періодів, які передують календарному місяцю, у якому податкову накладну/розрахунок коригування прийнято для реєстрації в Реєстрі, та за які настав граничний строк сплати суми податку на додану вартість;

T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками, визначеними статтею 193 Кодексу, зазначена платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі за операціями у періоді, що припадає на останні 12 звітних (податкових) періодів, які передують календарному місяцю, у якому податкову накладну/розрахунок коригування прийнято для реєстрації в Реєстрі, та за які настав граничний строк сплати суми податку на додану вартість;

2) показник Pпоточ - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податковій накладній/розрахунку коригування, які зареєстровані в Реєстрі у поточному календарному місяці, з урахуванням прийнятої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування;

3) показник Pмакс, який розраховується за такою формулою:

Pмакс = Pнайб Ч 1,4,

де Pнайб - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена платником податку у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі за операціями останніх 12 звітних (податкових) періодів, які передують місяцю, в якому податкову накладну/розрахунок коригування прийнято для реєстрації в Реєстрі, та за які настав граничний строк подання декларації з податку на додану вартість.

Значення показників D, Pпоточ та Pмакс відображається в електронному кабінеті

Згідно з пунктом 3 цього Порядку податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.

Пунктом 6 Порядку №1165 встановлено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4). У рішенні зазначається підстава та інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Відповідно до пунктів 7, 8 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації (пункт 10 Порядку №1165).

Пунктом 11 Порядку №1165 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. № 520.

Відповідно до пункту 25 Порядку №1165, комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

З урахуванням викладеного колегія суддів висновує, що нормами податкового законодавства встановлено обов'язок платника податку на додану вартість скласти податкову накладну на дату виникнення податкових зобов'язань та зареєструвати таку податкову накладну в ЄРПН. Направлена податкова накладна в автоматичному режимі перевіряється на відповідність ознакам безумовної реєстрації. У випадку подання для реєстрації в ЄРПН податкової накладної (розрахунку коригування), що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, контролюючий орган наділений повноваженнями на здійснення автоматизованого моніторингу такої податкової накладної на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операції, а також показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. У разі коли за результатами моніторингу встановлено відповідність господарської операції/платника податку хоча б одному критерію ризиковості, реєстрація податкової накладної (розрахунку коригування) зупиняється. У разі зупинення реєстрації податкової накладної (розрахунку коригування) платнику податків надсилається квитанція, у якій в обов'язковому порядку зазначається, крім іншого, критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку, а також пропозиція надати пояснення та копії документів, необхідні для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

З матеріалів справи встановлено, що відповідно до отриманих позивачем квитанцій за №9082762120 від 31.03.2025, №9082757651 від 31.03.2025, №9092964264 від 09.04.2025 реєстрація податкових накладних №27 від 31.03.2025, №28 від 31.03.2025, №6 від 08.04.2025 відповідно зупинена у зв'язку з відповідністю пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Додатком №3 до Порядку №1165 визначені Критерії ризиковості здійснення операцій, у пункті 1 якого зазначено: «Обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов'язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування (зокрема обсягом постачання за операціями з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність»), зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.».

Так, у квитанціях про зупинення реєстрації спірних податкових накладних контролюючий орган вказав на те, що обсяг постачання товару/послуги перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомлено: показник «D»=1.0767%, «Рпоточ»=0. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних

Разом з тим, колегія суддів звертає увагу, що квитанція не містить розрахунків щодо обсягів постачання товарів/послуг, обсяг яких дорівнює або перевищує величину придбання такого товару/послуги, що саме і стало підставою для зупинення спірних податкових накладних. Відповідачами не надано належних доказів, на підставі яких можливо було б визначити наявність обставин, що зумовили зупинення реєстрації податкових накладних, у тому числі, на підтвердження перевищення обсягу постачання відповідного товару/послуги, величині залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, у зв'язку з чим суд констатує, що у порушення встановленого статтею 77 КАС України обов'язку відповідачами не доведено правомірність зупинення реєстрації спірної податкової накладної. Проте, вказаним обставинам судом першої інстанції оцінки надано не було.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520 в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС.

Відповідно до пункту 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

За пунктом 5 Порядку №520 платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:

договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

У разі, коли у квитанції до податкової накладної / розрахунку коригування зазначено код товару/ послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності / умовним кодом товару / Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.

Згідно з пунктами 6, 7 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою складання податкової накладної / розрахунку коригування.

Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

Письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».

За правилами пункту 9 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Згідно з вимогами пунктів 10 та 11 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення.

Аналіз указаних норм свідчить, що законодавець встановив чітку та послідовну процедуру реалізації обов'язку платника щодо реєстрації податкової накладної, яка поєднує як обов'язок платника податку належним чином документально підтвердити здійснення господарської операції, так і повноваження контролюючого органу здійснювати превентивний контроль за дотриманням вимог податкового законодавства.

З наданих позивачем контролюючому органу документів встановлено, що 01.10.2022 між ТОВ «Пластмас Стандарт» (продавець) та ТОВ «Новозайм-Ост» (покупець) укладено договір поставки №0210-1, за умовами якого постачальник зобов'язується на умовах, передбачених цим договором, поставити і передати у власність покупця, а покупець - прийняти і оплатити постачальнику товар, асортимент, кількість і ціна якого вказані у накладних.

Згідно з видатковими накладними №152 від 03.03.2025 на суму 26277,69 грн (без ПДВ), №151 від 10.03.2025 на суму 27271,04 грн (без ПДВ), №153 від 17.03.2025 на суму 25817,73 грн (без ПДВ), №154 від 28.03.2025 на суму 25817,73 грн (без ПДВ) ТОВ «Новозайм-Ост» отримало деревину дров'яну ПВ Сосна (PINS), L2 та ПВ Сосна (PINS), L3 на загальну суму 105184,19 грн.

У зв'язку з настанням першої події, відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України (дата відвантаження товару) та на виконання приписів пункту 201.1 статті 201 ПК України була сформована та направлена на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних податкова накладна №27 від 31.03.2025 на суму 126221,03 грн (обсяг постачання 105184,19 грн, ПДВ 21036,84 грн).

Крім того, за змістом видаткових накладних №155 від 03.03.2025 на суму 145200,00 (у т.ч. ПДВ 24200,00 грн), №156 від 05.03.2025 на суму 145200,00 (у т.ч. ПДВ 24200,00 грн), №157 від 07.03.2025 на суму 145200,00 (у т.ч. ПДВ 24200,00 грн), №189 від 10.03.2025 на суму 145200,00 (у т.ч. ПДВ 24200,00 грн), №158 від 12.03.2025 на суму 145200,00 (у т.ч. ПДВ 24200,00 грн), №159 від 14.03.2025 на суму 145200,00 (у т.ч. ПДВ 24200,00 грн), №160 від 17.03.2025 на суму 145200,00 (у т.ч. ПДВ 24200,00 грн), №161 від 19.03.2025 на суму 145200,00 (у т.ч. ПДВ 24200,00 грн), №162 від 21.03.2025 на суму 145200,00 (у т.ч. ПДВ 24200,00 грн), №163 від 26.03.2025 на суму 145200,00 (у т.ч. ПДВ 24200,00 грн), №164 від 28.03.2025 на суму 145200,00 (у т.ч. ПДВ 24200,00 грн) ТОВ «Новозайм-Ост» отримало паливну гранулу з деревини на загальну суму 1331000,00 грн.

У зв'язку з настанням першої події, відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України (дата відвантаження товару) та на виконання приписів пункту 201.1 статті 201 ПК України була сформована та направлена на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних податкова накладна №28 від 31.03.2025 на суму 1597200,00 грн (обсяг постачання 1331000,00 грн, ПДВ 266200,00 грн).

Матеріалами справи також підтверджено, що 01.12.2022 між ТОВ «Тарпакс-Глобал» (покупець) та ТОВ «Пластмас Стандарт» (постачальник) був укладений договір поставки №01/12-22, за умовами якого постачальник зобов'язується на умовах, передбачених цим договором, поставити і передати у власність покупця, а покупець - прийняти та оплатити Постачальнику товар, асортимент, кількість і ціна якого вказані у накладних.

На підтвердження факту відвантаження позивач надавав копію видаткової накладної №177 від 08.04.2025 на відпуск плівки п/е Т/У 420 х 0,055 мм кількістю 3500 кг на суму 290220,00 грн, у т.ч. ПДВ 48370,00 грн. Товар був оплачений покупцем відповідно до платіжної інструкції №42 від 08.04.2025 на суму 209 220,00 грн.

На виконання приписів пункту 201.1 статті 201 ПК України була сформована та направлена на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних податкова накладна №6 від 08.04.2025 на суму 290220,00 грн (у т.ч. ПДВ 48370,00 грн).

У спірному рішенні від 22.04.2025 №12778486/44803817 про відмову в реєстрації податкової накладної №27 від 31.03.2025 Комісія регіонального рівня зазначила, що платник надав копії документів, складених / оформлених із порушенням законодавства, оскільки податкова накладна має ознаки зведеної, так як виписана на підставі чотирьох видаткових накладних, дата виписки яких 03.03.2025, 10.03.2025, 17.03.2025, 28.03.2025. В порушення п. 19 Порядку заповнення податкових накладних у податковій накладній відсутня відмітка у графі «зведена податкова накладна».

Крім того, в рішенні від 22.04.2025 №12778486/44803817 про відмову в реєстрації податкової накладної №28 від 31.03.2025 Комісія регіонального рівня зазначила, що платник надав копії документів, складених / оформлених із порушенням законодавства, оскільки податкова накладна має ознаки зведеної, так як виписана на підставі видаткових накладних датою виписки у період з 03.03.2025 по 28.03.2025. Однак платником надано видаткові накладні не в повному обсязі, що не дає змоги ідентифікувати господарську операцію. Враховуючи, що в податковій накладній відсутня відмітка у графі «зведена податкова накладна» порушено п.187.1 ст.187 та п.201.7 ст.201 ПК України.

Колегія суддів зазначає, що суд першої інстанції не надав жодної оцінки зазначеним податковим органом мотивам відмови в реєстрації податкових накладних №27 від 31.03.2025 та №28 від 31.03.2025 щодо наявності в них ознак зведених, а лише виклав хронологію та послідовність дій контролюючого органу.

В оскаржуваному рішенні від 29.04.2025 №12804272/44803817 про відмову в реєстрації податкової накладної №6 від 08.04.2025 Комісія регіонального рівня зазначила, що платник надав копії документів, складених / оформлених із порушенням законодавства, оскільки до повідомлення платником надано документи, реалізація по яких відбулася 18.03.2025 та в Єдиному реєстрі податкових накладних зареєстрована податкова накладна від 18.03.2025 №30; документально не підтверджено придбання плівки в кількості 3500 кг.

Стверджуючи про правомірність висновків контролюючого органу про відсутність законних підстав для реєстрації податкових накладних №27 від 31.03.2025, №28 від 31.03.2025, №6 від 08.04.2025, суд першої інстанції виходив з того, що постачання товарів здійснювалось автомобілем, реєстраційні дані якого не відповідають офіційним записам у Єдиному державному реєстрі транспортних засобів.

Разом з тим, колегія суддів вважає такі висновки суду першої інстанції помилковими, оскільки вказані доводи не були покладені в основу оскаржуваних рішень. Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності, у тому числі досліджувати джерело походження товару. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.

Тобто, податковий орган під час виконання повноважень щодо моніторингу податкових накладних має аналізувати первинні документи у взаємозв'язку з відомостями податкової накладної та іншими джерелами (державними реєстрами, електронними документами) лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями, але не має права здійснювати аналіз господарських операцій платника податків на предмет її реальності (нереальності). Така оцінка може надаватись контролюючим органом виключно у межах проведення відповідної документальної перевірки платника податків .

Вказана позиція апеляційного суду узгоджується зі сталою практикою Верховного Суду, викладеною у постановах від 07.12.2022 у справі №500/2237/20, від 19.07.2023 у справі №420/7850/22, від 18.04.2024 у справі №160/18840/22, від 08.09.2025 у справі №400/5939/24, від 18.03.2026 у справі №580/1932/25.

У межах спірних правовідносин колегія суддів звертає увагу, що на етапі дослідження процедури правомірності зупинення/відмови реєстрації податкових накладних суд не може досліджувати фактичне виконання господарської операції та не може надавати оцінку її реальності/фіктивності, оскільки це є предметом документальної перевірки правильності формування податкових зобов'язань, яка відповідачем не проводилась. Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 17.01.2023 у справі №816/2218/18.

Верховний Суд у постанові від 16.02.2023 у справі № 380/7648/22 зазначив: «здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу».

Рішення суб'єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення, проте з оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної встановлено, що контролюючий орган жодної оцінки поданим позивачем документам не надав, жодної інформації щодо їх невідповідності вимогам законодавства не навів, як і не спростував, що надані позивачем пояснення та документи підтверджують реальність здійснення господарських операцій по поданим податковим накладним, були достатніми для реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. В апеляційній скарзі відповідачем також не наведено обґрунтованих підстав відхилення (не врахування) наданих позивачем пояснень та поданих документів.

Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого зроблено не було.

Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної. Аналогічний правовий висновок міститься у постановах Верховного Суду від 20.09.2023 у справі №260/2595/21, від 13.02.2024 у справі №240/5563/23.

Відповідачами жодних недоліків щодо поданих позивачем документів не встановлено та не вказано в оскаржуваних рішеннях, а відмова у реєстрації спірних податкових накладних фактично обґрунтована відсутністю певних документів. При цьому, саме лише зазначення про відсутність певних видів документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкових накладних, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об'єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності такого документу, при цьому, обов'язково повинна бути надана оцінки тим документам, що фактично подано платником податку.

Колегія суддів звертає увагу, що податкові накладні №27 від 31.03.2025, №28 від 31.03.2025, №6 від 08.04.2025 були складені платником за результатами здійснення господарських операцій з поставки товару у зв'язку з настанням першої події - постачання товару, що підтверджується дослідженими раніше видатковими накладними. За таких обставин вимога податкового органу про те, що придбання плівки в кількості 3500 кг є документально не підтвердженим (про що зазначено в рішенні від 29.04.2025 №12804272/44803817 про відмову в реєстрації податкової накладної №6 від 08.04.2025) є необґрунтованою, стосується реальності та товарності здійснення господарської операції, що не є предметом розгляду в цій справі.

На переконання колегії суддів, сукупність поданих позивачем документів, виходячи з суті господарських відносин, що склались у позивача з його контрагентом, підтверджує їх достатність для прийняття рішення про реєстрацію в ЄРПН податкової накладної, складених за фактом відвантаження товару.

Надаючи оцінку доводам податкового органу, що зазначені в оскаржуваних рішенням про відмову в реєстрації податкових накладних №27 від 22.04.2025 та №28 від 22.04.2025, щодо відсутності в них відміток у графі «зведена податкова накладна», суд апеляційної інстанції враховує, що у поясненнях до скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 22.04.2025 №12778486/44803817 за вих №2/04 від 29.04.2025, направлених до Державної податкової служби України, позивач зазначав, що при реєстрації податкової накладної №27 від 31.03.2025 була допущена помилка, а саме відсутня відмітка у графі «зведена податкова накладна», для виправлення якої був направлений на реєстрацію розрахунок коригування №11 від 31.03.2025 з кодом ознаки «4». Водночас у зв'язку з відсутністю зареєстрованої податкової накладної №27 від 31.03.2025 розрахунок коригування №11 від 31.03.2025 зареєстровати неможливо. Також у поясненнях до скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 22.04.2025 №12778488/44803817 за вих №1/04 від 29.04.2025, направлених до Державної податкової служби України, позивач зазначав, що при реєстрації податкової накладної №28 від 31.03.2025 була допущена помилка, а саме відсутня відмітка у графі «зведена податкова накладна», для виправлення якої був направлений на реєстрацію розрахунок коригування №10 від 31.03.2025 з кодом ознаки «4». Водночас у зв'язку з відсутністю зареєстрованої податкової накладної №28 від 31.03.2025 розрахунок коригування №10 від 31.03.2025 зареєстровати неможливо.

Згідно з пунктами 11 та 19 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307, при складанні зведеної податкової накладної у разі здійснення операцій з постачання товарів/послуг, які мають безперервний або ритмічний характер, у такій накладній зазначається код ознаки.

Таким чином, платник податку визнав, що виписані ним податкові накладні №27 від 31.03.2025 та №28 від 31.03.2025 мають ознаки зведених, складені у зв'язку із здійсненням постачання товарів, що має безперервний або ритмічний характер, проте під час їх подання на реєстрацію до ЄРПН відповідна відмітка у графі «зведена податкова накладна» проставлена не була.

Відповідно до пункту 192.1 статті 192 ПК України розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в Єдиному реєстрі податкових накладних пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування.

Колегія суддів бере до уваги, що чинним законодавством не передбачена можливість складення та реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної у разі зупинення її реєстрації в ЄРПН, що позбавляє платника у такому випадку виправити допущену в накладній помилку.

При цьому, суд апеляційної інстанції також враховує, що ознака зведеної податкової накладної не є обов'язковим реквізитом податкової накладної, вичерпний перелік яких міститься у пункті 201.1 статті 201 ПК України. Водночас відсутність відмітки в податкових накладних №27 від 31.03.2025 та №28 від 31.03.2025 про те, що вони є зведеними, не спростовує факту їх складання на ритмічні постачання товарів на підставі укладених між позивачем та його контрагентом договорів поставки. Зі змісту вказаних податкових накладних та поданих позивачем документів можливо встановити зміст господарських операцій, що є визначальним під час здійснення податковим органом моніторингу накладних.

З урахуванням встановлених обставин, враховуючи характер виявленої помилки та намагання платника їх виправити шляхом направлення розрахунків коригування до податкових накладних, беручи до уваги висновок апеляційного суду про достатність поданих платником документів на підтвердження здійснення господарських операцій, колегія суддів вважає, що відсутність відмітки в податкових накладних №27 від 31.03.2025 та №28 від 31.03.2025 про наявність ознак зведених не мають значення для прийняття рішення про реєстрацію таких податкових накладних.

Крім того, судова колегія вважає необґрунтованими аргументи податкового органу, зазначені в рішенні про відмову в реєстрації податкової накладної №28 від 31.03.2025, про ненадання платником видаткових накладних в повному обсязі, що не дає змоги ідентифікувати господарську операцію, оскільки всі видаткові накладні на підтвердження поставки ТОВ «Новозайм-Ост» паливної гранули з деревини на загальну суму 1331000,00 грн (№155 від 03.03.2025, №156 від 05.03.2025, №157 від 07.03.2025, №189 від 10.03.2025, №158 від 12.03.2025, №159 від 14.03.2025, №160 від 17.03.2025, №161 від 19.03.2025, №162 від 21.03.2025, №163 від 26.03.2025, №164 від 28.03.2025) були надані позивачем з поясненнями за вих.№2 від 17.04.2025 після зупинення реєстрації податкової накладної №28 від 31.03.2025.

Таким чином, зважаючи на недоведеність підстав для зупинення реєстрації податкових накладних, з огляду на виконання платником податку обов'язку щодо підтвердження господарських операцій, враховуючи встановлені у справі фактичні обставини та досліджені докази колегія суддів вважає, що ГУ ДПС у Полтавській області при прийнятті рішень № 12778486/44803817 від 22.04.2025, № 12778488/44803817 від 22.04.2025 та № 12804272/44803817 від 29.04.2025 про відмову в реєстрації податкових накладних №27 від 31.03.2025, №28 від 31.03.2025, №6 від 08.04.2025 діяло необґрунтовано, без урахування всіх обставин, що мали значення для прийняття такого рішення, не на підставі та не у спосіб, що передбачені ПК України, без дотримання вимог частини другої статті 2 КАС України, а тому наявні підстави для визнання їх протиправними та скасування, що зумовлює прийняття рішення про задоволення вимог апеляційної скарги позивача.

Щодо позовних вимог про зобов'язання ДПС України зареєструвати податкову накладну в ЄРПН колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до частини третьої статті 245 КАС України у разі скасування індивідуального акту суд може зобов'язати суб'єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Згідно з пунктами 19-20 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Таким чином, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС.

Колегія суддів зазначає, що порядок реєстрації податкових накладних не передбачає право контролюючого органу діяти на власний розсуд, адже Порядком №1246 унормовано підстави відмови в реєстрації податкової накладної, і якщо такі підстави відсутні, контролюючий орган повинен зареєструвати подану платником податкову накладну. Отже, такі повноваження та порядок їх реалізації передбачають лише один вид правомірної поведінки контролюючого органу зареєструвати податкову накладну або вмотивованим рішенням відмовити в її реєстрації, за законом у цього органу немає вибору між декількома можливими правомірними рішеннями, у зв'язку з чим такі повноваження контролюючого органу не є дискреційними.

Крім того, відповідно до сталої практики Верховного Суду, викладеної в постановах від 03.11.2021 у справі №360/2460/20, від 19.10.2022 у справі №360/2463/20, від 27.10.2022 у справі №360/3253/20, від 25.11.2022 у справі №320/3484/21, від 17.05.2023 у справі №140/14282/20, зобов'язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подані позивачем податкові накладні датою її фактичного направлення/надходження є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним способом захисту порушеного права.

Зважаючи на те, що обставини, які слугували підставами для відмови в реєстрації спірної податкової накладної, не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду в суді апеляційної інстанції, колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов'язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні Товариства з обмеженою відповідальністю «Пластмас стандарт» №27 від 31.03.2025, №28 від 31.03.2025, №6 від 08.04.2025 датою їх фактичного подання.

В аспекті оцінки інших аргументів учасників справи колегія суддів враховує позицію Європейського суду з прав людини, яка відображає принцип належного здійснення правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав та основоположних свобод людини і зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, однак його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення від 09.12.1994 у справі «Руїз Торія проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain), заява № 18390/91, пункт 29; рішення від 18.07.2006 у справі «Проніна проти України» (Pronina v. Ukraine), заява № 63566/00, пункт 23; рішення від 28.01.2011 (остаточне) у справі «Трофимчук проти України», заява № 4241/03, пункт 54; рішення від 21.01.1999 у справі «Гарсія Руїз проти Іспанії» (Garcia Ruiz v. Spain), заява № 30544/96, пункт 26). Хоча національний суд і має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, але орган влади зобов'язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (рішення від 01.07.2003 у справі «Суомінен проти Фінляндії» (Suominen v. Finland), № 37801/97, пункт 36).

Наведене дає підстави для висновку, що доводи сторін у кожній справі повинні оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду. Відтак, решта доводів та аргументів сторін, що наведена у заявах по суті справи, не потребує окремої оцінки суду, оскільки зроблених судом висновків не спростовують.

Відповідно до пункту 2 частини першої статті 315 КАС України суд апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

За приписами пункту 1 частини першої статті 317 КАС України неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи, є підставою для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення.

Враховуючи, що суд першої інстанції не встановив належним чином всі фактичні обставини у даній справі, внаслідок чого дійшов помилкового висновку про відмову у задоволенні позову, колегія суддів вважає, що рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 03.02.2026 по справі № 440/8089/25 підлягає скасуванню, з прийняттям постанови про задоволення позовних вимог.

VІІ. Судові витрати.

Відповідно до частини першої статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Згідно з частиною шостою статті 139 КАС України, якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

З матеріалів справи встановлено, що позивач сплатив судовий збір за подання адміністративного позову у розмірі 7267,20 грн (квитанція до платіжної інструкції №0.0.4389727421.1 від 29.05.2025), за подання апеляційної скарги - 10900,80 грн (платіжна інструкція № 24 від 05.03.2026).

Таким чином, з огляду на прийняття рішення про задоволення позовних вимог, судові витрати по сплаті судового збору в суді першої інстанції та в суді апеляційної інстанції підлягають стягненню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, рішення якого визнано протиправними.

Керуючись статтями 308, 311, 315, 317, 321, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Пластмас стандарт» задовольнити.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 03.02.2026 по справі №440/8089/25 скасувати.

Ухвалити нове рішення, яким позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «Пластмас стандарт» задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №12778486/44803817 від 22.04.2025, №12778488/44803817 від 22.04.2025 та №12804272/44803817 від 29.04.2025 про відмову в реєстрації податкових накладних №27 від 31.03.2025, №28 від 31.03.2025 та №6 від 08.04.2025, складених Товариством з обмеженою відповідальністю «Пластмас стандарт».

Зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні Товариства з обмеженою відповідальністю «Пластмас стандарт» №27 від 31.03.2025, №28 від 31.03.2025 та №6 від 08.04.2025 датою їх фактичного подання.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Пластмас стандарт» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області судові витрати зі сплати судового збору за подання позовної заяви та апеляційної скарги у сумі 18168,00 (вісімнадцять тисяч сто шістдесят вісім гривень 00 копійок).

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя К.В. Мінаєва

Судді В.В. Катунов І.М. Ральченко